31 січня 2018 рокуЛьвів№ 876/12434/17
Львівський апеляційний адміністративний суд в складі:
головуючого-судді - Мікули О.І.,
суддів - Курильця А.Р., Кушнерика М.П.,
розглянувши в порядку письмового провадження апеляційну скаргу ОСОБА_1 на постанову Івано-Франківського окружного адміністративного суду від 29 листопада 2017 року у справі №809/1024/17 за позовом ОСОБА_1 до Головного управління Державної фіскальної служби в Івано-Франківській області про скасування податкових повідомлень-рішень,-
суддя в 1-й інстанції - Біньковська Н.В.,
час ухвалення рішення - 29.11.2017 року, 11:42 год.,
місце ухвалення рішення - м. Івано-Франківськ,
дата складання повного тексту рішення - 04.12.2017 року,
Позивач - ОСОБА_1 звернувся в суд з позовом до відповідача - Головного управління ДФС в Івано-Франківській області, в якому просив визнати протиправними та скасувати податкові повідомлення-рішення від 07 липня 2017 року: №0018011306, яким збільшено суму грошового зобов'язання з податку на доходи фізичних осіб, що сплачується за результатами річного декларування, на загальну суму 226963,44 грн., в тому числі за податковими зобов'язаннями - 181570,75 грн., за штрафними (фінансовими) санкціями - 45392,69 грн. та № НОМЕР_1, яким збільшено суму грошового зобов'язання по сплаті військового збору, що сплачується за результатами річного декларування, на загальну суму 17079,34 грн., у тому числі за податковими зобов'язаннями - 13663,47 грн., за штрафними (фінансовими) санкціями - 3415,87 грн.
Постановою Івано-Франківського окружного адміністративного суду від 29 листопада 2017 року у задоволенні позову відмовлено.
Не погоджуючись з вказаним рішенням суду, позивач оскаржив його в апеляційному порядку. Вважає, що оскаржувана постанова прийнята з неповним з'ясуванням обставин, що мають значення для справи, з порушенням норм матеріального права та підлягає скасуванню, покликаючись на те, що судом першої інстанції не надано належної правової оцінки тому факту, що позивачем повернуто в повному обсязі кошти отримані в якості кредиту, таким чином у нього не відбулося збільшення загального майнового стану чи приросту активів у тій чи іншій формі, тому і відсутній об'єкт оподаткування у розумінні вимог ст. 14, п. 163.1 ст. 163, п. 164.1 ст. 164 ПК України. Борг у вигляді відсотків та пені за кредитним договором, прощений кредитором, не є додатковим благом, з якого боржник повинен сплатити податок у розумінні абз. «д» пп. 164.2.17 п. 164.2 ст. 164 ПК України. Відповідно до пп. 165.1.55 п. 165.1 ст. 165 ПК України борг у вигляді пені, комісії чи процентів за кредитним договором, прощений кредитором також не є додатковим благом, з якого боржник повинен сплатити податок. Апелянт також звертає увагу на те, що довідка ПАТ «Укрсоцбанк» №111-186/79-850 від 06 вересня 2017 року повністю суперечить Договору №3 про внесення змін до Договору про надання відновлювальної кредитної лінії №161-22/340 від 31 січня 2008 року, який є підставою для анулювання (прощення) Позивачу сум 911507,73 грн., з яких 732350,96 грн. заборгованості по процентам за користування Кредитом та 179156,70 грн. залишкова, основна сума заборгованості за кредитом. Таким чином, об'єктом оподаткування з податку з доходів фізичних осіб та військового збору сума повинна становити 179156,70 грн., а не 911507,73 грн. як враховує податковий орган. Просить скасувати оскаржувану постанову та прийняти нову, якою позов задовольнити.
Учасники справи в судове засідання не прибули, про дату, час і місце апеляційного розгляду повідомлені належним чином, представник відповідача подав відзив на апеляційну скаргу та заяву про розгляд справи без його участі в порядку письмового провадження, тому суд вважає можливим проведення розгляду справи у їх відсутності за наявними в справі матеріалами, та на основі наявних у ній доказів.
Заслухавши суддю-доповідача, перевіривши матеріали справи та доводи апеляційної скарги в їх сукупності, колегія суддів дійшла висновку, що апеляційну скаргу необхідно залишити без задоволення, а оскаржувану постанову - без змін з таких підстав.
Судом першої інстанції встановлено, що 31 січня 2008 року позивач та Акціонерно-комерційний банк соціального розвитку "Укрсоцбанк" уклали кредитний договір №161-22/340 про надання відновлювальної кредитної лінії, згідно з яким надано валютний Кредит на суму 155 000 доларів США, з відсотковою ставкою 13,5% річних з кінцевим терміном погашення Кредиту до 30 січня 2023 року.
04 листопада 2015 року між сторонами укладено Договір № 3 про внесення змін до Договору про надання відновлювальної кредитної лінії №161-22/340, відповідно до якого сторони домовились про порядок погашення заборгованості, що виникла за вказаним договором в сумі прощеної заборгованості за Кредитом в розмірі 1279156,77 грн. та заборгованості по процентам за користування Кредитом в розмірі 732350,96 грн. Також сторони домовились і встановили черговість погашення заборгованості позичальника за Договором кредиту: прострочена заборгованість за нарахованими процентами, прострочена заборгованість за Кредитом, строкова заборгованість за нарахованими процентами, строкова заборгованість за Кредитом, пеня за порушення строків/термінів повернення кредиту або сплати процентів/комісій, штрафні санкції. Крім цього, сторони домовились що погашення заборгованості за Договором кредиту в сумі 1 100 000 грн. здійснюється позичальником не пізніше 04 листопада 2015 року.
04 листопада 2015 року позивачем виконано умови договору в частині погашення заборгованості за Договором кредиту на суму 1 100 000 грн. згідно з квитанцією № FJB 1530834000040.
Відповідно до умов пункту 3.3 цього договору у разі належного виконання позичальником умов, які викладені у п.3.1 цього договору про внесення змін залишкова заборгованість позичальника перед кредитором за Договором кредиту, а саме: заборгованість за Кредитом в сумі 911 507,73 грн. підлягає анулюванню (прощенню). Датою анулювання (прощення) такої заборгованості вважається день виконання позичальником умов визначених в п.3.1 цього договору про внесення змін.
У період з 25 по 31 травня 2017 року Головне управління ДФС в Івано-Франківській області провело документальну позапланову невиїзну перевірку щодо своєчасності, достовірності, повноти нарахування та сплати до бюджету податку на доходи фізичних осіб та військового збору ОСОБА_1, якою встановлено, що згідно з відомостями ЦБД ДРФО ДФС України про суми виплачених доходів фізична особа - платник податку ОСОБА_1 протягом IV кварталу 2015 року отримав дохід у вигляді додаткового блага за ознакою доходу "126", який відповідно до абз. „д" пп.164.2.17 п.164.2 ст.164 ПК України підлягає включенню до загального місячного (річного) оподатковуваного доходу та відображенню платником податку в річній декларації про майновий стан і доходи (податковій декларації), разом з тим, ОСОБА_1 податкову декларацію про майновий стан і доходи до Головного управління ДФС в Івано-Франківській області за 2015 рік не подав, доходів за 2015 рік не декларував, податок на доходи фізичних осіб та військовий збір від отриманого доходу у вигляді додаткового блага за 2015 рік не сплатив, що є порушення п.164.1 ст.164, пп.164.2.17 п.164.2 ст.164, п. 168.1.1 п.168.1 ст. 168 ПК України, в результаті чого донараховано податок з доходів фізичних осіб на суму 181570,75 грн, та згідно з п.п.1.2, п.п.1.6, п.16 прим. 1 підрозділу 10 Розділу ХХ ПК України донараховано за 2015 рік військовий збір у сумі 13663,47 грн.
За результатами перевірки складено Акт №465/09-19-13-04/НОМЕР_2 від 08 червня 2017 року.
07 липня 2017 року на підставі вказаного акта Головне управління ДФС в Івано-Франківській області прийняло податкові повідомлення-рішення: №0018011306, яким збільшено суму грошового зобов'язання з податку на доходи фізичних осіб, що сплачується за результатами річного декларування, на загальну суму 226963,44 грн., у тому числі за податковими зобов'язаннями - 181570,75 грн., за штрафними (фінансовими) санкціями - 45392,69 грн. та № НОМЕР_1, яким збільшено суму грошового зобов'язання по військовому збору на суму 17079,34 грн., у тому числі за основним платежем на суму 13663,47 та за штрафними (фінансовими) санкціями - 3415,87 грн.
Відмовляючи в задоволенні позову, суд першої інстанції виходив з того, що ОСОБА_1 отримав дохід у вигляді анульованої кредитором за його самостійним рішенням основої суми боргу, а тому відповідно до вимог чинного податкового законодавства у нього виник обов'язок відобразити у річній податковій декларації та самостійно сплатити з отриманого доходу податок на доходи з фізичних осіб та військовий збір, подати податкову декларацію про доходи та майновий стан за 2015 рік; разом з тим, такі дії позивачем вчинені не були, тому податковим органом правомірно донараховано ОСОБА_1 податок на доходи фізичних осіб та військовий збір за порушення п.163.1 ст.163, п.164.1 ст.164, пп.164.2.17 п.164.2 ст.164, п.168.1.1 п.168.1 ст.168 ПК України та застосовано штраф за неподання податкової декларації про доходи та майновий стан за 2015 рік.
Такий висновок суду першої інстанції, на думку колегії суддів, відповідає нормам матеріального права та фактичним обставинам справи і є правильним, виходячи з такого.
П.п.164.1.3 п.164.1 ст.164 ПК України передбачає, що загальний річний оподатковуваний дохід дорівнює сумі загальних місячних оподатковуваних доходів, отриманих протягом такого звітного податкового року, доходів, отриманих фізичною особою - підприємцем від провадження господарської діяльності та доходів, отриманих фізичною особою, яка проводить незалежну професійну діяльність.
Згідно з п.164.3 ст.164 ПК України при визначенні бази оподаткування враховуються всі доходи платника податку, отримані ним як у грошовій, так і не грошовій формах.
Відповідно до п.п.14.1.56 п.14.1 ст.14 ПК України доходи - це загальна сума доходу платника податку від усіх видів діяльності, отриманого (нарахованого) протягом звітного періоду в грошовій, матеріальній або нематеріальній формах як на території України, її континентальному шельфі у виключній (морській) економічній зоні, так і за їх межами.
Згідно з п.164.2 ст.164 ПК України до загального місячного (річного) оподатковуваного доходу платника податку включаються також дохід, отриманий платником податку як додаткове благо (крім випадків, передбачених ст.165 цього Кодексу).
Пп.14.1.47 п.14.1 ст.14 ПК України передбачає, що додаткове благо - кошти, матеріальні чи нематеріальні цінності, послуги, інші види доходу, що виплачуються (надаються) платнику податку податковим агентом, якщо такий дохід не є заробітною платою та не пов'язаний з виконанням обов'язків трудового найму або не є винагородою за цивільно-правовими договорами (угодами), укладеними з таким платником податку (крім випадків, прямо передбачених Нормами розділу IV цього Кодексу).
Відповідно до пп.163.1.1, пп.163.1.2 п.163.1 ст.163 ПК України об'єктом оподаткування резидента є: загальний місячний (річний) оподатковуваний дохід; доходи з джерела, їх походження в Україні, які остаточно оподатковуються під час їх нарахування (виплати, надання).
П.п.164.1.1 п.164.1 ст.164 ПК України передбачає, що базою оподаткування є загальний оподатковуваний дохід, з урахуванням особливостей, визначених цим розділом. Загальний оподатковуваний дохід складається з доходів, які остаточно оподатковуються під час їх нарахування (виплати, надання), доходів, які оподатковуються у складі загального річного оподатковуваного доходу/ та доходів, які оподатковуються за іншими правилами, визначеними цим Кодексом.
Відповідно до абз."д" пп.164.2.17 п.164.2 ст.164 ПК України (в редакції чинній на момент виникнення спірних правовідносин) до загального місячного (річного) оподатковуваного доходу платника податку включається дохід, отриманий платником податку як додаткове, благо (крім випадків, передбачених ст.165 цього Кодексу) у вигляді суми боргу (кредиту) платника податку, анульованого кредитором за його самостійним рішенням, не пов'язаним з процедурою банкрутства, до закінчення строку позовної давності. Якщо кредитор повідомляє платника податку - боржника рекомендованим листом з повідомленням про вручення про анулювання боргу та включає суму анульованого боргу до податкового розрахунку суми доходу, нарахованого (сплаченого) на користь платників податку, за підсумками звітного періоду, у якому такий борг було анульовано, такий боржник самостійно сплачує податок з таких доходів та відображає їх у річній податковій декларації.
Таким чином, сума боргу платника податку, анульованого кредитором за його самостійним рішенням, не пов'язаним з процедурою банкрутства, до закінчення строку позовної давності, є додатковим благом такого платника податку (крім випадків, передбачених статтею 165 цього Кодексу), яке включається до загального місячного (річного) оподатковуваного доходу платника податку.
При цьому, нормами ПК України не визначається форма самостійного рішення кредитора та не диференціюється борг платника податків (божника) перед кредитором, який анулюється останнім, за природою його виникнення.
Разом з тим, відповідно абз. "д" пп.164.2.17 п.164.2 ст.164 ПК України передбачено обов'язок платника відобразити анульовану суму боргу у складі оподатковуваного доходу з обчисленням та перерахуванням до бюджету відповідної суми податку.
Вказане положення відповідає економічній сутності доходу, оскільки при списанні заборгованості особа одержує економічну вигоду у вигляді збереження активів у силу припинення належного кредитору права вимоги та кореспондуючого цій вимозі обов'язку боржника витрачати кошти на погашення заборгованості за кредитом.
Законом України від 31 липня 2014 року "Про внесення змін до Податкового кодексу України та деяких інших законодавчих актів" з 03 серпня 2014 року запроваджено військовий збір.
Нарахування, утримання та сплата (перерахування) збору до бюджету здійснюються у порядку, встановленому ст.168 ПК України (із змінами і доповненнями) за ставкою 1,5% від об'єкта оподаткування.
Відповідно до п.п.1.6 п. 16 прим. 1 підрозділу 10 розділу 10 ПК України платники збору зобов'язані забезпечувати виконання податкових зобов'язань у формі та у спосіб, визначений ст.176 ПК України для податку на доходи фізичних осіб.
Згідно з п.п.1.2 п.16 прим. 1 підрозд. 10 розд. розділу 10 ПК України об'єктом оподаткування військовим збором є доходи, визначені ст.163 ПК України.
П.163.1 ст. 163 ПК України передбачає, що об'єктом оподаткування резидента є, зокрема загальний місячний (річний) оподатковуваний дохід. До складу загального місячного (річного) оподатковуваного доходу платника податку включається дохід у вигляді додаткового блага у межах, що оподатковується згідно з розд. 5 ПК України (п.п. 164.2.17 «д» п. 164.2 ст.164 ПК України).
Отже, дохід платника податку фізичної особи-резидента, отриманий у вигляді додаткового блага (суми заборгованості прощеної ПАТ «Укрсоцбанк» за його самостійним рішенням) включається до загального місячного (річного) оподатковуваного доходу такого платника та підлягає оподаткуванню військовим збором за ставкою 1,5 відсотка.
Як вбачається з матеріалів справи, ОСОБА_1 отримав дохід у вигляді анульованої кредитором за його самостійним рішенням основної суми заборгованості у розмірі 910898,73 грн., оскільки Договором від 04 листопада 2015 року про внесення змін №3 до Договору про надання відновлювальної кредитної лінії №161-22/340, підписаним позивачем та ПАТ "Укрсоцбанк" (а.с.19) підтверджується, що при погашенні ОСОБА_1 перед ПАТ "Укрсоцбанк" заборгованості у сумі 1100000,00 грн. до 04 листопада 2015 року (така умова договору виконана, що стверджується копією квитанції - а.с.20), залишкова заборгованість підлягає анулюванню (прощенню).
Крім того, колегія суддів звертає увагу на те, що умовами вищевказаного Договору від 04 листопада 2015 року, а саме: абз.2 п.3.3 обумовлено обов'язок позивача самостійно сплатити податок з доходів фізичних осіб з суми прощеної залишкової заборгованості за кредитом та відобразити такий дохід у річній податковій декларації відповідно до вимог ПК України.
Згідно з листами ПАТ "Укрсоцбанк "№111-186/79/766 від 21 червня 2016 року та №111-186/79-850 від 06 вересня 2017 року у 2015 році ОСОБА_1 виплачено дохід у сумі 910898,73 грн., ознака доходу для форми 1-ДФ "126" - дохід, отриманий платником податку як додаткове благо; вид доходу - анулювання боргу за кредитним договором.
Таким чином, враховуючи узгоджений ПАТ «Укрсоцбанк» та ОСОБА_1 порядок погашення заборгованості за Договором кредиту, інформацію ПАТ «Укрсоцбанк» наведену у листах від 21 червня 2016 року та 06 вересня 2017 року колегія суддів вважає помилковими твердження позивача про анулювання ПАТ «Укрсоцбанк» не основної суми боргу (кредиту), а суми за процентами, пенею, штрафними санкціями, тому такі доводи апелянта колегія суддів відхиляє.
Отже, у позивача відповідно до податкового законодавства, чинного на час виникнення спірних правовідносин, виник обов'язок відобразити у річній податковій декларації та самостійно сплатити з отриманого доходу податок на доходи з фізичних осіб та військовий збір.
Разом з тим, матеріалами справи підтверджується, що такий обов'язок позивач не виконав, зокрема, податкову декларацію про майновий стан і доходи до Головного управління ДФС в Івано-Франківській області за 2015 рік не подав, доходів за 2015 рік не декларував, податок на доходи фізичних осіб та військовий збір від отриманого доходу у вигляді додаткового блага за 2015 рік не сплатив, що є порушенням п.163.1 ст.163, п.164.1 ст.164, пп.164.2.17 п.164.2 ст.164, п. 168.1.1 п.168.1 ст.168 ПК України, в результаті чого йому донараховано податок з доходів фізичних осіб на суму 226963,44 грн.; військовий збір на суму 13663,47 грн.
Аналізуючи вищенаведені законодавчі приписи та фактичні обставини справи, колегія суддів вважає правильним висновок суду першої інстанції про доведеність податковим органом факту порушення ОСОБА_1 вимог податкового законодавства в частині декларування доходу у вигляді додаткового блага в сумі 910898,73 грн. від ПАТ "Укрсоцбанк", у вигляді суми боргу анульованого (прощеного) кредитором за його самостійним рішенням та неподання податкової декларації про доходи та майновий стан за 2015 рік, а тому позовні вимоги про визнання протиправними та скасування податкових повідомлень - рішень від 07 липня 2017 року №0018011306 та № НОМЕР_1 є безпідставними та не підлягають до задоволення.
При цьому колегія суддів вважає, що суд першої інстанції правильно не прийняв до уваги покликання позивача, як на підставу обґрунтованості своїх доводів на те, що банківською установою здійснено анулювання (прощення) відсотків за користування кредитом, пені, штрафних санкцій на суму 911507,73 грн., а не основної суми кредитної заборгованості, оскільки зазначене спростовується інформацією ПАТ "Укрсоцбанк" (листи №11.1-186/79-766 від 21 червня 2016 року та № 11.1-186/79-850 від 06 вересня 2017 року), у яких чітко вказано, що ПАТ "Укрсоцбанк" анульовано основну суму боргу (кредиту), а не суми за процентами, пенею, штрафними санкціями.
Ч.2 ст.77 КАС України передбачає, що в адміністративних справах про протиправність рішень, дій чи бездіяльності суб'єкта владних повноважень обов'язок щодо доказування правомірності свого рішення, дії чи бездіяльності покладаються на відповідача, якщо він заперечує проти адміністративного позову.
Головним управління ДФС в Івано-Франківській області доведено правомірність прийняття податкових повідомлень - рішень від 07 липня 2017 року №0018011306 та № НОМЕР_1.
Таким чином, колегія суддів вважає наведені доводи апеляційної скарги безпідставними, оскільки вони не спростовують висновків суду першої інстанції з вищенаведених мотивів.
З врахуванням вищенаведеного колегія суддів вважає, що суд першої інстанції дійшов правильного висновку про безпідставність позовних вимог, правильно і повно встановив обставини справи та ухвалив судове рішення з додержанням норм матеріального і процесуального права, тому відповідно до ст.316 КАС України апеляційну скаргу необхідно залишити без задоволення, а постанову суду - без змін.
Керуючись ст.243, 250, 311, 315, 316, 321, 322, 325, 328, 329 КАС України, суд,-
Апеляційну скаргу ОСОБА_1 залишити без задоволення, а постанову Івано-Франківського окружного адміністративного суду від 29 листопада 2017 року у справі №809/1024/17 - без змін.
Постанова набирає законної сили з дати її прийняття та може бути оскаржена в касаційному порядку протягом 30 днів з дня складання повного судового рішення шляхом подання касаційної скарги безпосередньо до суду касаційної інстанції.
Головуючий- суддя О.І.Мікула
Судді: А.Р.Курилець
М.П.Кушнерик
Повне судове рішення складено 31 січня 2018 року.