18 вересня 2017 рокуЛьвів№ 876/6023/17
Львівський апеляційний адміністративний суд у складі:
головуючого судді Пліша М.А.,
суддів Ільчишин Н.В., Шинкар Т.І.,
за участю секретаря судового засідання Федак С.Р.,
розглянувши у відкритому судовому засіданні в м. Львові апеляційну скаргу Буської об'єднаної державної податкової інспекції головного управління Державної фіскальної служби у Львівській області на постанову Львівського окружного адміністративного суду від 23 березня 2017 року по справі за позовом публічного акціонерного товариства «Красненський комбінат хлібопродуктів» до Буської об'єднаної державної податкової інспекції Головного управління Державної фіскальної служби у Львівській області про визнання протиправними і скасування податкових повідомлень-рішень,-
публічне акціонерне товариство «Красненський комбінат хлібопродуктів» звернувся в суд першої інстанції з адміністративним позовом до Буської об'єднаної державної податкової інспекції Головного управління Державної фіскальної служби у Львівській області в якому просило визнати протиправними дії щодо проведення камеральної податкової перевірки, оформленої актом № 44/12-00 від 14.12.2016 року та визнати протиправними та скасувати податкові повідомлення-рішення № НОМЕР_1 та № НОМЕР_2 від 20.12.2016 року.
Постановою Львівського окружного адміністративного суду від 23 березня 2017 року адміністративний позов задоволено, визнано протиправними дії Буської об'єднаної державної податкової інспекції Головного управління ДФС у Львівській області щодо проведення камеральної перевірки, оформленої актом про результати перевірки своєчасності реєстрації податкових накладних № 44/12-00 від 14.12.2016 року, визнано протиправними та скасовано податкові повідомлення-рішення Буської об'єднаної державної податкової інспекції Головного управління ДФС у Львівській області № НОМЕР_1 та № НОМЕР_2 від 20.12.2016 року.
Не погодившись з таким рішенням суду першої інстанції Буська об'єднана державна податкова інспекція головного управління Державної фіскальної служби у Львівській області оскаржила його в апеляційному порядку, вважає, що постанова прийнята з порушенням норм матеріального та процесуального права.
В апеляційній скарзі зазначає, що Буською ОДПІ Головного управління ДФС у Львівській області проведено перевірку ПАТ «Красненського КХП» з питань своєчасності реєстрації податкових накладних в Єдиному реєстрі податкових накладних за жовтень, листопад, грудень 2015 року, січень, лютий, березень, квітень, травень 2016 року, за результатами якої складено акт перевірки від 14.12.2016 р. № 44/12-00 та винесено оскаржувані податкові повідомлення-рішення.
Проведеною перевіркою встановлено, що ПАТ «Красненський КХП» в порушення п. 201.10 ст.201 Податкового кодексу України у періоді листопад, грудень 2015 року, січень, лютий, березень, квітень, травень 2016 року, порушено термін реєстрації податкових накладних, що підлягають наданню покупцям - платникам податку на додану вартість, а саме: зареєстровано з порушенням терміну до 15 календарних днів на загальну суму ПДВ 1 345 475,82 гривень.
На підставі акта від 14.12.2016 № 44/12-00 Буською ОДПІ Головного управління ДФС у Львівській області винесено податкове повідомлення-рішення від 20.12.16 р. № НОМЕР_1 (форма Н), податкове повідомлення-рішення від 20.12.16 р. № НОМЕР_2 (форма Н), в розмірі 10 % у сумі 319,11грн.,- 20 % у сумі 293 535,53 грн., 30 % у сумі 622 621,18 грн., 40 % у сумі 135 000 грн.. сього - 1 345 475,82 грн., за затримку реєстрації податкових накладних/розрахунків коригування до податкових накладних на 15 і менше календарних днів.
Згідно з пп. 14.1.60 п.14.1 ст.14 Податкового кодексу України єдиний реєстр податкових накладних - це реєстр відомостей щодо податкових накладних та розрахунків коригування, який ведеться центральним органом виконаної влади, що реалізує державну податкову політику, в електронному вигляді згідно з наданими платниками податку на додану вартість електронними документами.
Реєстрація податкових накладних та/або розрахунків коригування до податкових накладних у Єдиному реєстрі податкових накладних (далі - ЄРПН) здійснюється відповідно до Порядку ведення Єдиного реєстру податкових накладних, затвердженого постановою Кабінету Міністрів України від 29.12.2010р. №1246.
Відповідно до п. 192.1 ст.192 Податкового кодексу України якщо після постачання товарів/послуг здійснюється будь-яка зміна суми компенсації їх вартості, включаючи наступний за постачанням перегляд цін, перерахунок у випадках повернення товарів/послуг особі, яка їх надала, або при поверненні постачальником суми попередньої оплати товарів/послуг, суми податкових зобов'язань та податкового кредиту постачальника та отримувача підлягають відповідному коригуванню на підставі розрахунку коригування до податкової накладної, складеному в порядку, встановленому для податкових накладних, та зареєстрованому в Єдиному реєстрі податкових накладних. Розрахунок коригування, складений постачальником товарів/послуг до податкової накладної, яка видана їх отримувачу - платнику податку, підлягає реєстрації в Єдиному реєстрі податкових накладних: постачальником (продавцем) товарів/послуг, якщо передбачається збільшення суми компенсації їх вартості на користь такого постачальника або якщо коригування кількісних та вартісних показників у підсумку не змінює суму компенсації; отримувачем (покупцем) товарів/послуг, якщо передбачається зменшення суми компенсації вартості товарів/послуг їх постачальнику, для чого постачальник надсилає складений розрахунок коригування отримувачу.
Пунктом 201.1 ст. 201 Податкового кодексу України визначено, що на дату виникнення податкових зобов'язань платник податку зобов'язаний скласти податкову накладну в електронній формі з дотриманням умови щодо реєстрації у порядку, визначеному законодавством, електронного підпису уповноваженої платником особи та зареєструвати її в Єдиному реєстрі податкових накладних у встановлений Податковим кодексом України термін.
Відповідно до п. 201.10 ст. 201 Податкового кодексу України при здійсненні операцій з постачання товарів/послуг платник податку - продавець товарів/послуг зобов'язаний в установлені терміни скласти податкову накладну, зареєструвати її в Єдиному реєстрі податкових накладних та надати покупцю за його вимогою. Датою та часом надання податкової накладної та/або розрахунку коригування в електронному вигляді до центрального органу виконавчої влади, що забезпечує формування та реалізує державну податкову і митну політику, є дата та час, зафіксовані у квитанції. Якщо протягом операційного дня не надіслано квитанції про прийняття або неприйняття, така податкова накладна вважається зареєстрованою в Єдиному реєстрі податкових накладних. Реєстрація податкових накладних та/або розрахунків коригування до податкових накладних у Єдиному реєстрі податкових накладних має бути здійснена протягом 15 календарних днів, наступних за датою виникнення податкових зобов'язань, відображених у відповідних податкових накладних та/або розрахунках коригування. У разі порушення цього терміну застосовуються штрафні санкції визначені ПКУ.
Згідно з абз.2 та 3 п. 1201.1 ст. 1201 Податкового кодексу України порушення платниками податку на додану вартість граничних термінів реєстрації податкових накладних, що підлягають наданню покупцям - платникам податку на додану вартість, та розрахунків коригування до таких податкових накладних в Єдиному реєстрі податкових накладних, встановлених статтею 201 Податкового кодексу України, тягнуть за собою накладення на платників податку на додану вартість, на яких відповідно до вимог статей 192 та 201 Податкового кодексу України покладено обов'язок щодо такої реєстрації, штрафу в розмірі: 10 відсотків від суми податку на додану вартість, зазначеної в таких податкових накладних/розрахунках коригування, - у разі порушення терміну реєстрації до 15 календарних днів; 20 відсотків від суми податку на додану вартість, зазначеної в таких податкових накладних/розрахунках коригування, - у разі порушення терміну реєстрації від 16 до 30 календарних днів.
На підставі наведеного просить скасувати постанову суду першої інстанції та прийняти нову постанову, якою в задоволенні позову відмовити.
Заслухавши суддю доповідача, вивчивши матеріали справи та доводи апеляційної скарги, колегія суддів вважає, що апеляційна скарга не підлягає задоволенню з наступних міркувань.
Судом першої інстанції встановлено, що Буською ОДПІ ГУ ДФС у Львівській області проведено камеральну перевірку ПАТ «Красненський комбінат хлібопродуктів», за результатами якої складено акт від 14.12.2016 року № 44/12-00 «Про результати перевірки своєчасності реєстрації податкових накладних», у висновках якого зазначено про порушення ПАТ «Красненський комбінат хлібопродуктів» п. 201.10. ст. 201 Податкового Кодексу України в частині дотримання термінів реєстрації податкових накладних, що підлягають наданню покупцям - платникам податку на додану вартість. На підставі таких висновків та вимог п.120-1 ст. 120 Податкового кодексу України, було прийнято податкове повідомлення-рішення № НОМЕР_1 від 20.12.2016 року, яким застосовано штраф на загальну суму 474264,57 грн. та повідомлення-рішення № НОМЕР_2 від 20.12.2016 року, яким застосовано штраф на загальну суму 871214,25 грн.
Розглядаючи спір суд першої інстанції вірно зазначив, що відповідно до п. 75.1. ст. 75 ПУ України контролюючі органи мають право проводити камеральні, документальні (планові або позапланові; виїзні або невиїзні) та фактичні перевірки.
Камеральні та документальні перевірки проводяться контролюючими органами в межах їх повноважень виключно у випадках та у порядку, встановлених цим Кодексом, а фактичні перевірки - цим Кодексом та іншими законами України, контроль за дотриманням яких покладено на контролюючі органи.
Камеральною вважається перевірка, яка проводиться у приміщенні контролюючого органу виключно на підставі даних, зазначених у податкових деклараціях (розрахунках) платника податків, та даних системи електронного адміністрування податку на додану вартість (даних центрального органу виконавчої влади, що реалізує державну політику у сфері казначейського обслуговування бюджетних коштів, в якому відкриваються рахунки платників у системі електронного адміністрування податку на додану вартість, даних Єдиного реєстру податкових накладних та даних митних декларацій), а також даних Єдиного реєстру акцизних накладних та даних системи електронного адміністрування реалізації пального.
Предметом камеральної перевірки також може бути своєчасність подання податкових декларацій (розрахунків) та/або своєчасність реєстрації податкових накладних та/або розрахунків коригування до податкових накладних у Єдиному реєстрі податкових накладних, акцизних накладних та/або розрахунків коригування до акцизних накладних у Єдиному реєстрі акцизних накладних, виправлення помилок у податкових накладних та/або своєчасність сплати узгодженої суми податкового (грошового) зобов'язання виключно на підставі даних, що зберігаються (опрацьовуються) у відповідних інформаційних базах.
Відповідно до ст. 76 ПК України камеральна перевірка проводиться посадовими особами контролюючого органу без будь-якого спеціального рішення керівника (його заступника або уповноваженої особи) такого органу або направлення на її проведення.
Камеральній перевірці підлягає вся податкова звітність суцільним порядком.
Згода платника податків на перевірку та його присутність під час проведення камеральної перевірки не обов'язкова.
Порядок оформлення результатів камеральної перевірки здійснюється відповідно до вимог статті 86 цього Кодексу.
Камеральна перевірка податкової декларації або уточнюючого розрахунку може бути проведена лише протягом 30 календарних днів, що настають за останнім днем граничного строку їх подання, а якщо такі документи були надані пізніше, - за днем їх фактичного подання.
Камеральна перевірка з інших питань проводиться з урахуванням строків давності, визначених статтею 102 цього Кодексу.
Відповідно до п. 200.10. ст. 200 ПК України контролюючий орган проводить камеральну перевірку заявлених у декларації даних протягом 30 календарних днів, що настають за граничним терміном отримання податкової декларації.
Судом першої інстанції також встановлено, що відповідачем проведено камеральну перевірку 14.12.2016 року, якою перевірено податкові накладні, заявлені у деклараціях за період з листопада 2015 року по травень 2016 року, тобто з істотним порушенням строку, встановленого п. 200.10. ст. 200 ПК України.
Суд першої інстанції вірно зазначив, що нормами ст. ст. 75, 76, 200 ПК України, встановлені умови та порядок проведення камеральних перевірок. Лише їх дотримання може бути належною підставою для проведення камеральної перевірки та прийняття за її наслідками податкових повідомлень-рішень. Невиконання вимог п. 76.3. ст. 76 та п. 200.10. ст. 200 ПК України призводить до визнання перевірки незаконною та відсутності правових наслідків такої.
Судом правильно враховано, що відповідно до п. 86.8. ст. 86 ПК України податкове повідомлення-рішення приймається керівником (його заступником або уповноваженою особою) контролюючого органу протягом десяти робочих днів з дня, наступного за днем вручення платнику податків, його представнику або особі, яка здійснювала розрахункові операції, акта перевірки у порядку, передбаченому статтею 58 цього Кодексу, для надсилання (вручення) податкових повідомлень-рішень, а за наявності заперечень посадових осіб платника податків до акта перевірки та/або додаткових документів, поданих у порядку, визначеному пунктом 44.7 статті 44 цього Кодексу, приймається з урахуванням висновку про результати розгляду заперечень до акта перевірки та/або додаткових документів - протягом трьох робочих днів, наступних за днем розгляду заперечень та/або додаткових документів і надання (надсилання) письмової відповіді платнику податків.
Згідно матеріалів справи акт перевірки складено 14.12.2016 року, а спірні податкові повідомлення-рішення прийнято 20.12.2016 року, тобто з порушенням строку та умов, визначених п. 86.8. ст. 86 ПК України, що, крім іншого, позбавило позивача можливості подати заперечення до акта податкової перевірки.
Згідно з п. 201.10. ст. 201 ПК України при здійсненні операцій з постачання товарів/послуг платник податку - продавець товарів/послуг зобов'язаний в установлені терміни скласти податкову накладну, зареєструвати її в Єдиному реєстрі податкових накладних та надати покупцю за його вимогою.
Податкова накладна, складена та зареєстрована в Єдиному реєстрі податкових накладних платником податку, який здійснює операції з постачання товарів/послуг, є для покупця таких товарів/послуг підставою для нарахування сум податку, що відносяться до податкового кредиту.
Податкові накладні, які не надаються покупцю, а також податкові накладні, складені за операціями з постачання товарів/послуг, які звільнені від оподаткування, підлягають реєстрації в Єдиному реєстрі податкових накладних.
Реєстрація податкових накладних та/або розрахунків коригування до податкових накладних у Єдиному реєстрі податкових накладних здійснюється не пізніше п'ятнадцяти календарних днів, наступних за датою їх складання.
Відповідно до п. 14.1.60. Податкового Кодексу України єдиний реєстр податкових накладних - реєстр відомостей щодо податкових накладних та розрахунків коригування, який ведеться центральним органом виконавчої влади, що забезпечує формування та реалізує державну податкову і митну політику в електронному вигляді згідно з наданими платниками податку на додану вартість електронними документами.
Судом також з'ясовано, що за період з листопада 2015 року по травень 2016 року позивачем виписано та зареєстровано з порушенням термінів реєстрації податкові накладні на загальну суму ПДВ 6740972,64 грн.
Відповідно до п. 120-1.1. ст. 120-1 ПК України порушення платниками податку на додану вартість граничних термінів реєстрації податкових накладних, що підлягають наданню покупцям - платникам податку на додану вартість, та розрахунків коригування до таких податкових накладних в Єдиному реєстрі податкових накладних, встановлених статтею 201 цього Кодексу, тягнуть за собою накладення на платників податку на додану вартість, на яких відповідно до вимог статей 192 та 201 цього Кодексу покладено обов'язок щодо такої реєстрації, штрафу в розмірі: 10 відсотків від суми податку на додану вартість, зазначеної в таких податкових накладних/розрахунках коригування, - у разі порушення терміну реєстрації до 15 календарних днів; 20 відсотків від суми податку на додану вартість, зазначеної в таких податкових накладних/розрахунках коригування, - у разі порушення терміну реєстрації від 16 до 30 календарних днів; 30 відсотків від суми податку на додану вартість, зазначеної в таких податкових накладних/розрахунках коригування, - у разі порушення терміну реєстрації від 31 до 60 календарних днів; 40 відсотків від суми податку на додану вартість, зазначеної в таких податкових накладних/розрахунках коригування, - у разі порушення терміну реєстрації на 61 і більше календарних днів.
До 01.01.2016 року ст. 120-1 ПК України містила пункт 120-1.3, який був виключений відповідно до Закону України від 24.12.2015 року №909-VІІІ “Про внесення змін до Податкового кодексу України та деяких законодавчих актів України щодо забезпечення збалансованості бюджетних надходжень у 2016 році”.
Відповідно до п. 120-1.3 ст. 120-1 ПК України (в редакції від 20.09.2015 року) порядок застосування штрафних санкцій, передбачених цією статтею, затверджується центральним органом виконавчої влади, що забезпечує формування та реалізує державну податкову і митну політику.
Таким органом є Міністерство фінансів України, яке до 01.01.2016 року не затвердило вказаний порядок.
Оскільки Законом України №909-VІІІ виключено необхідність застосування контролюючими органами Порядку застосування штрафних санкцій, як наслідок лише з 01.01.2016 року останні мають повноваження застосовувати та нараховувати штрафні санкції, які передбачені п. 120-1.1 ст. 120-1 Податкового Кодексу України без застосування такого Порядку.
Згідно рішення Конституційного Суду України від 9 лютого 1999 року №1/99-рп, частину першу ст. 58 Конституції України щодо дії нормативно-правового акта в часі треба розуміти так, що вона починається з моменту набрання цим актом чинності і припиняється з втратою ним чинності, тобто до події, факту застосовується той закон або інший нормативно - правовий акт, під час дії якого вони настали або мали місце.
Відповідно зміст суб'єктивного права особи, у тому числі права платника, що виникло за фактом складення податкової накладної, слід визначити із застосуванням законодавства, яке діяло на момент виникнення відповідного права.
В статті 4 ПК України закріплені основні засади податкового законодавства України, відповідно до якої податкове законодавство України ґрунтується, в тому числі, на таких принципах, як презумпція правомірності рішень платника податку та стабільність.
Суд правильно зазначив, що презумпція правомірності рішень платника податку в разі, якщо норма закону чи іншого нормативно-правового акта, виданого на підставі закону, або якщо норми різних законів чи різних нормативно-правових актів припускають неоднозначне (множинне) трактування прав та обов'язків платників податків або контролюючих органів, внаслідок чого є можливість прийняти рішення на користь як платника податків, так і контролюючого органу.
Також з'ясовано, що податкові накладні на загальну суму ПДВ 3542281,04 грн. позивачем виписано у жовтні-грудні 2015 року, таким чином суд вірно вважав, що застосування контролюючим органом норм законодавства, які вступили в дію з 01.01.2016 року є помилковим, оскільки такі висновки не узгоджуються з приписами ст. 58 Конституції України та суперечать загальному поняттю змісту правовідносин, за яким зміст правовідносин не може змінюватися разом із зміною законодавчих норм, а склад правопорушення та відповідальність за його вчинення визначаються за змістом тих законодавчих норм, які були чинними на час вчинення відповідного правопорушення та не можуть бути змінені разом із зміною законодавчих норм (зокрема, в разі втрати чинності нормативно-правовим актом або набрання чинності новим нормативно-правовим актом, який регулює ті самі суспільні відносини).
Колегія суддів погоджується з висновком суду першої інстанції про обґрунтованість позовних вимог.
Враховуючи вище наведене суд апеляційної інстанції вважає, що доводи апеляційної скарги не спростовують висновків суду першої інстанції, а постанова відповідає нормам матеріального та процесуального права.
Керуючись ч.3 ст. 160, ч. 4 ст. 196, п. 1 ч. 1 ст. 198, ст. 200, ст.205, ст.206, ст. 254 КАС України, суд, -
апеляційну скаргу Буської об'єднаної державної податкової інспекції головного управління Державної фіскальної служби у Львівській області - залишити без задоволення, а постанова Львівського окружного адміністративного суду від 23 березня 2017 року по справі № 813/253/17 - без змін.
Ухвала набирає законної сили з моменту її проголошення та може бути оскаржена до Вищого адміністративного суду України протягом двадцяти днів шляхом подання касаційної скарги безпосередньо до суду касаційної інстанції.
Головуючий суддя М.А. Пліш
Судді Н.В. Ільчишин
ОСОБА_1
Повний текст виготовлений 20.09.2017 року