20 червня 2017 рокуЛьвів№ 876/809/17
Львівський апеляційний адміністративний суд у складі колегії:
головуючого судді: Гінди О.М.
суддів: Качмара В.Я., Ніколіна В.В.
за участі секретаря судових засідань: Чопко Ю.Т.
представника позивача - Голдак І.С.
представників відповідача - Сахмана П.В., Антонюка І.Б.
розглянувши у відкритому судовому засіданні в м. Львові апеляційну скаргу Спеціалізованої державної податкової інспекції з обслуговування великих платників у м. Львові Міжрегіонального Головного управління ДФС на постанову Львівського окружного адміністративного суду від 27 грудня 2016 року у справі за адміністративним позовом Товариства з обмеженою відповідальністю «Альянс Маркет» до Спеціалізованої державної податкової інспекції з обслуговування великих платників у м. Львові Міжрегіонального Головного управління ДФС про визнання протиправним та скасування податкового повідомлення-рішення, -
встановив:
25.10.2016 Товариство з обмеженою відповідальністю «Альянс Маркет» (далі - ТОВ «Альянс Маркет») звернулося в суд із адміністративним позовом до Спеціалізованої державної податкової інспекції з обслуговування великих платників у м. Львові Міжрегіонального Головного управління ДФС (далі - СДПІ з ОВП у м. Львові МГУ ДФС), у якому просить визнати протиправним та скасувати податкове повідомлення-рішення № 0001521402/11579 від 30.08.2016.
В обґрунтування позовних вимог позивач посилався на те, що дії відповідача щодо накладення на нього штрафних санкцій за неповне оприбуткування готівки є незаконними та вчинені всупереч обставинам справи та нормам чинного законодавства України, оскільки згідно Положення про ведення касових операцій у національній валюті в Україні, затвердженого постановою Правління Національного банку України від 15.12.2004 № 637 підприємством оприбуткування готівки здійснено в повному обсязі, а при переході на сторінку 25 КОРО відповідна інформація Z-звіту № 978 від 10.07.2016 була помилково занесена працівником товариства в рядок 19 та ця помилка ним же і виправлена.
Постановою Львівського окружного адміністративного суду від 27.12.2016 позов задоволено повністю.
Із цією постановою суду не погодився відповідач та оскаржив її в апеляційному порядку. Вважає, що постанова суду першої інстанції прийнята з порушенням норм матеріального права, просить постанову скасувати та прийняти нову, якою в задоволенні позову відмовити повністю.
В обґрунтування апеляційних вимог посилається на те, що проведеною перевіркою встановлено порушення позивачем п. 2.2, п. 2.6 Положення про ведення касових операцій у національній валюті в Україні, затвердженого постановою Правління Національного банку України від 15.12.2004 № 637, зокрема уся готівка, що надходить до кас, має своєчасно (у день одержання готівкових коштів) та в повній сумі оприбутковуватися. Зазначає, що у випадку проведення готівкових розрахунків із застосування РРО, оприбуткуванням готівки є відображення повної суми фактичних надходжень готівки у фіскальних звітних чеках РРО (даних РК) та своєчасному і точному здійсненні обліку зазначених готівкових коштів у КОРО на підставі Z-звіту. Суми готівки, що оприбутковуються мають відповідати сумам, визначеним у відповідних касових (розрахунках) документах. Невиконання будь-якої з цих дій є порушенням порядку оприбуткування готівки, за яке встановлена відповідальність. Під час перевірки в КОРО у розділі 2 на сторінках 24-25 за 10.07.2016 відсутні записи про загальну суму розрахунків, тому штрафні санкції до позивача застосовано правомірно.
Представник відповідача в судовому засіданні апеляційну скаргу підтримав та просив її задовольнити.
Представник позивача в судовому засіданні апеляційну скаргу просив залишити без задоволення та подав письмові заперечення.
Суд апеляційної інстанції, заслухав доповідь судді-доповідача, пояснення представників сторін, перевірив матеріали справи та обговорив підстави і межі апеляційних вимог, вважає, що апеляційну скаргу належить задовольнити.
Судом першої інстанції встановлено, що СДПІ з ОВП у м. Львові МГУ ДФС проведено фактичну перевірку ТОВ «Альянс Маркет» на підставі наказу № 228 від 08.08.2016 і направлень на перевірку від 08.08.2016 № 428, 429 магазину, що знаходиться за адресою: м. Львів, вул. Патона, 37.
За результатами перевірки позивача, контролюючим органом складений акт (довідка) перевірки від 10.08.2016 № 258/28-06-РРО/38316777 за дотриманням суб'єктами господарювання порядку проведення розрахунків за товари (послуги), вимог з регулювання обігу готівки, наявності торгових патентів і ліцензій. Згідно висновків цього акта, під час перевірки встановлено порушення вимог п. 2.6 Положення про ведення касових операцій у національній валюті в Україні, затвердженого постановою Правління Національного банку України від 15.12.2004 № 637, зокрема, що позивачем не здійснено облік готівкових коштів у повній сумі їх фактичного надходження у книзі обліку розрахункових операцій згідно фіскальних звітних чеків РРО на суму 40 564,79 грн. На підставі акту перевірки СДПІ з ОВП у м. Львові МГУ ДФС 30.08.2016 прийнято податкове повідомлення-рішення № 0001521402/11579, яким до позивача застосовано штраф у сумі 202823,95 грн.
Суд першої інстанції дійшов висновку, що адміністративний позов слід задовольнити, оскільки не вбачається порушень з боку позивача щодо оприбуткування готівки, так як позивач фактично відобразив у книзі ОРО повні дані щодо оприбуткування готівки відповідно до фактично проведених операцій та фактичних даних, підтверджених залученими до справи документами, що свідчить про відсутність порушення у вигляді не оприбуткування готівки. Помилкове внесення даних про розрахункові операції до книги обліку розрахункових операцій, не є порушенням п. 2.6. глави 2 «Положення про ведення касових операцій у національній валюті в Україні», а саме не оприбуткування готівки, а лише свідчить про порушення порядку ведення книги обліку розрахункових операцій, оскільки об'єктивною стороною такого правопорушення як неоприбуткування готівки є приховування виручки, тоді як проведення готівкових коштів через РРО із роздрукуванням фіскальних чеків є свідченням їх занесення до фіскальної пам'яті, що виключає приховування відповідної суми виручки. А відтак СДПІ не довела законності та обґрунтованості висновків акту перевірки та оскаржуваного рішення.
З огляду на викладене, суд апеляційної інстанції вважає за необхідне зазначити наступне.
Відносини, що виникають у сфері ведення касових операцій у національній валюті України підприємствами (підприємцями), а також окремі питання організації банками роботи з готівкою, регулюються Положенням про ведення касових операцій у національній валюті в Україні, затвердженого постановою Правління Національного банку України від 15.12.2004 № 637 (далі - Положення).
Пунктом 1.2 Положення визначено, що оприбуткуванням готівки є проведення підприємствами і підприємцями обліку готівки в касі на повну суму її фактичних надходжень у касовій книзі, книзі обліку доходів і витрат, книзі обліку розрахункових операцій (далі - КОРО).
Згідно з п. 2.2 Положення підприємства (підприємці) здійснюють розрахунки готівкою між собою і фізичними особами (громадянами України, іноземцями, особами без громадянства, які не здійснюють підприємницької діяльності) через касу як за рахунок готівкової виручки, так і за рахунок коштів, одержаних із банків. Зазначені розрахунки проводяться також шляхом переказу готівки для сплати відповідних платежів. Підприємства (підприємці) здійснюють облік операцій з готівкою у відповідних книгах обліку.
Згідно з пунктом 7.15 Положення уся готівка, що надходить до кас, має своєчасно та в повній сумі оприбутковуватися. Порядок оприбуткування готівки в касах, у тому числі і під час розрахунків із застосуванням РРО (розрахункової книги (далі - РК)), визначено в пункті 2.6 цього Положення.
Оприбуткуванням готівки в касах підприємств, які проводять готівкові розрахунки з оформленням їх касовими ордерами і веденням касової книги відповідно до вимог глави 4 цього Положення, є здійснення обліку готівки в повній сумі її фактичних надходжень у касовій книзі на підставі прибуткових касових ордерів. У разі проведення готівкових розрахунків із застосуванням РРО або використанням РК оприбуткуванням готівки є здійснення обліку зазначених готівкових коштів у повній сумі їх фактичних надходжень у КОРО на підставі фіскальних звітних чеків РРО (даних РК) (абзаци 2, 3 пункту 2.6 Положення).
З системного аналізу правових норм вбачається, що у разі проведення готівкових розрахунків з оформленням їх касовими ордерами і веденням касової книги відповідно до вимог глави 4 Положення оприбуткуванням готівки є сукупність таких дій: фіксація повної суми фактичних надходжень готівки у касових ордерах та відображення на їх підставі готівки у касовій книзі. У випадку проведення готівкових розрахунків із застосуванням РРО оприбуткуванням готівки є відображення повної суми фактичних надходжень готівки у фіскальних звітних чеках РРО (даних РК) та здійснення обліку зазначених готівкових коштів у КОРО.
Відповідно до ст. 2 Закону України «Про застосування реєстраторів розрахункових операцій у сфері торгівлі, громадського харчування та послуг» та п. 1.2 Положення, книга обліку розрахункових операцій - прошнурована і належним чином зареєстрована в органах державної податкової служби України книга, що містить щоденні звіти, які складаються на підставі відповідних розрахункових документів щодо руху готівкових коштів, товарів (послуг).
Разом з тим, відповідно до пункту 6 глави 4 розділу II Порядку реєстрації та ведення розрахункових книжок, книг обліку розрахункових операцій, затвердженого Наказом Міністерства доходів і зборів України від 28.08.2013 № 417 (в редакції, яка була чинна на момент виникнення спірних відносин), використання книги ОРО, зареєстрованої на РРО, передбачає: наявність книги ОРО на місці проведення розрахунків, де встановлено РРО; підклеювання фіскальних звітних чеків на відповідних сторінках книги ОРО; щоденне виконання записів про рух готівки та суми розрахунків, при цьому дані за сумами, отриманими від покупців (клієнтів), та дані за сумами, виданими покупцям (клієнтам), записуються окремо; у разі виходу з ладу РРО чи відключення електроенергії здійснення записів за обліком розрахункових квитанцій; ведення обліку ремонтів, робіт з технічного обслуговування, а також перевірок конструкції та програмного забезпечення РРО у відповідному розділі книги ОРО.
З аналізу вказаних правових норм вбачається, що оприбуткуванням готівки для позивача є здійснення обліку зазначених готівкових коштів у повній сумі їх фактичних надходжень у книзі обліку розрахункових операцій на підставі фіскальних звітних чеків РРО; в свою чергу, облік зазначених коштів у книзі обліку розрахункових операцій передбачає підклеювання фіскальних звітних чеків на відповідних сторінках такої книги та щоденне виконання записів про рух готівки та суми розрахунків.
З метою вдосконалення організації готівкового обігу, зміцнення касової дисципліни, підвищення ефективності контролю за додержанням суб'єктами господарської діяльності встановленого порядку ведення операцій з готівкою у національній валюті, посилення відповідальності за додержання ними норм з регулювання обігу готівки та виконання своїх зобов'язань перед бюджетами і державними цільовими фондами Президентом України видано Указ від 12.06.1995, № 436/95 «Про застосування штрафних санкцій за порушення норм з регулювання обігу готівки» (далі - Указ).
Статтею 1 Указу встановлено, що у разі порушення юридичними особами всіх форм власності, фізичними особами - громадянами України, іноземними громадянами та особами без громадянства, які є суб'єктами підприємницької діяльності, а також постійними представництвами нерезидентів, через які повністю або частково здійснюється підприємницька діяльність, норм з регулювання обігу готівки у національній валюті, що встановлюються НБУ, до них застосовуються фінансові санкції у вигляді штрафу, зокрема за неоприбуткування (неповне та/або несвоєчасне) оприбуткування у касах готівки - у п'ятикратному розмірі неоприбуткованої суми.
Відповідно до п. 2 Указу штрафні санкції, передбачені цим Указом, застосовуються до осіб, зазначених у статті 1 цього Указу, органами державної податкової служби на підставі матеріалів проведених ними перевірок і подань державної контрольно-ревізійної служби, фінансових органів та органів Міністерства внутрішніх справ України в установленому законодавством порядку та в розмірах, чинних на день завершення перевірок або на день одержання органами державної податкової служби зазначених подань.
Згідно абзацу 3 статті 1 Указу невиконання будь-якої з цих дій є порушенням порядку оприбуткування готівки, за яке встановлена відповідальність.
Як вбачається з матеріалів справи, до перевірки СДПІ з ОВП у м. Львові МГУ ДФС представлено ТОВ «Альянс Маркет» книгу обліку розрахункових операцій № 3000006639, зареєстрованою відповідачем 10.05.2016, яка використовується за адресою вул. Патона, 37, м. Львів.
10.07.2016 на підставі Z-звіту № 978 сума готівкової виручки становила 40564, 79 грн (а. с. 23). В книзі обліку розрахункових операцій в розділі 2 на сторінках 24-25 за 10.07.2016 відсутні записи про загальну суму розрахунків. Інші записи в КОРО про спростування порушення п. 2.6 Положення відсутні № 3000006639.
До акта перевірки від 10.08.2016 відповідачем було долучено копії аркушів сторінок 24-25 КОРО № 3000006639, які слугують додатком до такого та є його невід'ємною частиною, що підтверджується п. 4.5 «Додатки до акта перевірки» (а. с. 22) та не заперечується ТОВ «Альянс Маркет», про що свідчить підпис особи, за участі якої здійснено перевірку.
При цьому, ТОВ «Альянс Маркет» під час проведення перевірки зазначив, що пояснення до акту будуть надані 10.08.2016, з висновками акту не погодився, однак жодних пояснень чи зауважень не додав.
З поданих заперечень ТОВ «Альянс Маркет» від 17.08.2016 № 07213-08/16-АМ/ЛВ вбачається, що позивач не заперечує відсутність записів про загальну суму розрахунків та вказує на те, що прочерки поставлені помилково (сталося зміщення на один рядок записів в графі 5 порівняно з графою 4 сторінка 25 КОРО) - через неуважність працівника, яка могла бути спричинена втомою.
Таким чином, відсутність своєчасного і точного здійснення обліку готівкових коштів у КОРО на підставі Z-звіту є порушенням порядку оприбуткування готівки, за яке встановлена відповідальність.
З врахуванням норм Положення вбачається, що підприємство зобов'язане вести облік готівки в касі на повну суму її фактичних надходжень, при чому підприємство, яке застосовує при розрахунках РРО, зобов'язане проводити облік готівки, фіксуючи суми надходження в книзі обліку розрахункових операцій на підставі фіскальних звітних чеків (Z звітів), а також у касовій книзі підприємства на підставі прибуткових касових ордерів (для наступного здавання в банк з оформленням відповідних касових документів).
При цьому, самим позивачем зазначається, що облік готівки повинен проводитися не лише у книзі обліку розрахункових операцій, а й у касовій книзі, що дає підстави для висновку про не заперечення вчинення ТОВ «Альянс Маркет» правопорушення.
Твердження позивача, що помилкові записи були виправлені працівниками ТОВ «Альянс Маркет» відповідно до п. 14 розділу 4 Порядку реєстрації та ведення розрахункових книжок, книг обліку розрахункових операцій, затвердженого наказом Міністерства фінансів України від 14 червня 2016 року № 547 і на аркушах 24-25 КОРО були анульовані та перенесені на аркуші 48-49, не заслуговують на увагу, оскільки вчинені вже після проведення СДПІ з ОВП у м. Львові МГУ ДФС фактичної перевірки, що підтверджується актом (довідкою) перевірки від 10.08.2016 № 258/28-06-РРО/38316777 за дотриманням суб'єктами господарювання порядку проведення розрахунків за товари (послуги), вимог з регулювання обліку готівки, наявності торгових патентів і ліцензій.
Таким чином, суд апеляційної інстанції дійшов висновку, що у відповідача були передбачені законодавством підстави для прийняття оскарженого податкового повідомлення-рішення про застосування до Товариства з обмеженою відповідальністю «Альянс Маркет» фінансових санкцій, оскільки в книзі обліку розрахункових операцій в розділі 2 на сторінках 24-25 КОРО відсутні записи про загальну суму розрахунків, а інших записів про спростування вищевказаного порушення не має.
Враховуючи вищенаведене, доводи апеляційної скарги підтверджені викладеними вище нормами права та встановленими обставинами справи, у зв'язку з чим наявні підстави для її задоволення та скасування оскаржуваного судового рішення суду першої інстанції.
З огляду на те, що постанова суду першої інстанції прийнята з неповним з'ясуванням обставин, що мають значення для справи та з порушенням норм матеріального права, що призвело до неправильного вирішення справи, суд апеляційної інстанції дійшов висновку про її скасування та прийняття нової постанови про відмову в задоволенні адміністративного позову.
Керуючись ст.ст. 195, 196, 198, 202, 205, 207, 211, 212, 254 КАС України, суд -
постановив:
апеляційну скаргу Спеціалізованої державної податкової інспекції з обслуговування великих платників у м. Львові Міжрегіонального Головного управління ДФС задовольнити.
Постанову Львівського окружного адміністративного суду від 27 грудня 2016 року у справі № 813/3701/16 скасувати та прийняти нову постанову, якою в задоволенні позову Товариства з обмеженою відповідальністю «Альянс Маркет» відмовити.
Постанова набирає законної сили з моменту проголошення.
На постанову протягом двадцяти днів, після набрання нею законної сили, може бути подана касаційна скарга безпосередньо до Вищого адміністративного суду України.
Головуючий суддя О. М. Гінда
судді В. Я. Качмар
В. В. Ніколін
Постанова в повному обсязі складена та підписана 23.06.2017.