"25" січня 2017 р. м. Київ К/800/225/16
Вищий адміністративний суд України у складі колегії суддів:
головуючого - Веденяпіна О.А. (судді-доповідача), Вербицької О.В., Цвіркуна Ю.І.,
секретар судового засідання Корецький І.О.,
за участю: представників позивача: Задорожного О.В., Олійника О.С.,
представників відповідача: Деміденко Ю.В.
розглянувши у судовому засіданні касаційну скаргу Публічного акціонерного товариства «Український графіт»
на постанову Дніпропетровського апеляційного адміністративного суду від 17 грудня 2015 року
у справі №808/5426/15
за позовом Публічного акціонерного товариства «Український графіт»
до Спеціалізованої державної податкової інспекції з обслуговування великих платників у м. Запоріжжі Міжрегіонального головного управління Державної фіскальної служби
про визнання протиправним та скасування наказу, визнання дій протиправними,
Публічне акціонерне товариство «Український графіт» (далі - Товариство) звернулося суд з позовом до Спеціалізованої державної податкової інспекції з обслуговування великих платників у м. Запоріжжі Міжрегіонального головного управління Державної фіскальної служби (далі - Інспекція) про визнання протиправним і скасування наказу «Про проведення документальної позапланової виїзної перевірки» від 05 червня 2015 року № 190 та визнання протиправними дій по проведенню перевірки.
Постановою Запорізького окружного адміністративного суду від 23 вересня 2015 року позовні вимоги задоволені: визнано протиправним та скасовано наказ Інспекції «Про проведення документальної позапланової виїзної перевірки ПАТ «Укрграфіт» від 05 червня 2015 року №190; визнано протиправними дії відповідача по проведенню на підставі наказу від 05 червня 2015 року №190 документальної позапланової виїзної перевірки Товариства щодо дотримання вимог податкового законодавства при господарських взаємовідносинах з платником податків ТОВ «Українська нафтогазова компанія» (код ЄДРПОУ 37764888) за період вересень 2012 року - листопад 2013 року.
Постановою Дніпропетровського апеляційного адміністративного суду від 17 грудня 2015 року апеляційну скаргу Інспекції задоволено, постанову Запорізького окружного адміністративного суду від 23 вересня 2015 року скасовано, відмовлено у задоволенні позовних вимог.
Не погоджуючись з рішенням суду апеляційної інстанції, позивач подав касаційну скаргу, в якій просив його скасувати.
В письмових запереченнях Інспекція не погоджувалась із доводами, наведеними позивачем в касаційній скарзі, просила залишити її без задоволення, а рішення суду апеляційної інстанції - без змін.
Переглянувши судові рішення в межах касаційної скарги, заслухавши представників сторін, перевіривши повноту встановлення судовими інстанціями фактичних обставин справи та правильність застосування ними норм матеріального та процесуального права, Вищий адміністративний суд України дійшов висновку про наявність підстав для часткового задоволення касаційної скарги, виходячи з наступного.
Судами попередніх інстанцій встановлено, що відповідачем було здійснено перевірки правомірності нарахування Товариством від'ємного значення різниці між сумою податкового кредиту за вересень 2012 року по серпень 2013 року та бюджетного відшкодування податку на додану вартість за рахунок платника податків у банку за вересень 2012 року по серпень 2013 року в тому числі при господарських операціях з ТОВ «Українська нафто-газова компанія», за результатами яких складено довідки від 01 січня 2013 року № 22/24-2/00196204, від 21 січня 2013 року № 43/24-2/00196204, від 22 березня 2013 року №147/24-2/00196204, від 20 травня 2013 № 241/24-2/00196204, від 20 червня 2013 року № 299/24-2/00196204, від 30 серпня 2013 року № 103/30-20/00196204, від 11 листопада 2013 року №223/30-20/00196204.
Постановою старшого слідчого з особливо важливих справ слідчого управління фінансових розслідувань Міжрегіонального головного управління ДФС - Центрального офісу з обслуговування великих платників від 07 травня 2015 року на підставі статті 93 Кримінального процесуального кодексу України призначено по кримінальному провадженню №32014100110000270 (за фактом ухилення від сплати податків службовими особами Товариства) документальну перевірку Товариства з питань дотримання вимог податкового та іншого законодавства при здійсненні господарської діяльності за період з 01 січня 2012 року по 01 січня 2014 року.
На підставі вказаної постанови, підпункту 75.1.2 пункту 75.1 статті 75, підпункту 78.1.11 пункту 78.1 статті 78 Податкового кодексу України Інспекцією видано наказ «Про проведення документальної позапланової виїзної перевірки публічного акціонерного товариства «Укрграфіт» від 05 червня 2015 року №190 тривалістю 15 робочих днів з 08 червня 2015 року.
Згідно із вказаним наказом перевірці підлягає дотримання вимог податкового законодавства при господарських взаємовідносинах Товариства з ТОВ «Українська нафто-газова компанія» за період вересень 2012 року - листопад 2013 року У період з 08 червня 2015 року по 26 червня 2015 року відповідачем проведена перевірка позивача, за результатами якої складено акт від 06 липня 2015 року №103/28-04-46-10/00196204.
Задовольняючи адміністративний позов, суд першої інстанції дійшов висновку, що при прийнятті оскаржуваного наказу та здійсненні дій по проведенні перевірки відповідач діяв не на підставі та не у спосіб, що передбачені Конституцією та законами України.
Суд апеляційної інстанції не погодився з такими висновками суду першої інстанції та зазначив, що допуск до перевірки нівелює правові наслідки процедурних порушень, допущених контролюючим органом при призначенні податкової перевірки. А відтак, позови платників податків, спрямовані на оскарження рішень (у тому числі наказів про призначення перевірок), дій або бездіяльності контролюючих органів щодо призначення та/або проведення перевірок можуть бути задоволені лише в тому разі, якщо до моменту винесення судового рішення не відбулось допуску посадових осіб контролюючого органу до перевірки. При надходженні до контролюючого органу постанови слідчого про призначення перевірки Податковий кодекс України не передбачає іншого порядку дій, ніж призначення такої перевірки, тому оскаржуваний наказ прийнятий на підставі та у межах повноважень, передбачених законом. Також суд зазначив, що при надходженні до контролюючого органу постанови слідчого про призначення перевірки Податковий кодекс України не передбачає іншого порядку дій, ніж призначення такої перевірки.
Колегія суддів погоджується з висновком суду першої інстанції з огляду на наступне.
Зі змісту підпункту 75.1.2 пункту 75.1 статті 75 Податкового кодексу України (далі - ПК) слідує, що предметом документальної перевірки є, зокрема, своєчасність, достовірність, повнота нарахування та сплати усіх передбачених цим Кодексом податків та зборів, а також дотримання валютного та іншого законодавства, контроль за дотриманням якого покладено на контролюючі органи, що проводиться з використанням усіх документальних, речових та цифрових носіїв інформації про господарські операції платника.
В силу вимог підпункту 78.1.11 пункту 78.1 статті 78 ПК документальна позапланова перевірка здійснюється за наявності хоча б однієї з таких обставин: отримано судове рішення суду (слідчого судді) про призначення перевірки або постанову органу, що здійснює оперативно-розшукову діяльність, слідчого, прокурора, винесену ними відповідно до закону.
Отже, наведена норма містить імперативний припис щодо обов'язку податкового органу призначити позапланову перевірку у випадку отримання постанови слідчого у кримінальній справі. При цьому виконання такого обов'язку не передбачає дослідження органом податкової служби підстав призначення відповідної перевірки слідчим, оцінювання правомірності та законності цієї перевірки. Правова оцінка дій слідчого щодо призначення податкової перевірки у рамках кримінальної справи здійснюється у порядку, визначеному кримінально-процесуальним законом.
У той же час згідно з абзацом другим пункту 78.2 цієї ж статті ПК контролюючим органам забороняється проводити документальні позапланові перевірки, які передбачені підпунктами 78.1.1, 78.1.4, 78.1.8, 78.1.11 пункту 78.1 статті 78 цього Кодексу, у разі, якщо питання, що є предметом такої перевірки, були охоплені під час попередніх перевірок платника податків.
Таким чином, оскільки попередніми перевірками, за результатами яких відповідачем складені довідки, які наявні в матеріалах справи (том 1, а.с. 89 -171), вже було здійснено перевірку правомірності нарахування Товариством від'ємного значення різниці між сумою податкового кредиту за вересень 2012 року по серпень 2013 року та бюджетного відшкодування податку на додану вартість за рахунок платника податків у банку за вересень 2012 року по серпень 2013 року при господарських операціях з ТОВ «Українська нафто-газова компанія», у відповідача були відсутні правові підстави для призначення та проведення перевірки, предмет якої був охоплений під час попередніх перевірок позивача.
Позиція щодо неможливості проведення перевірки з питань, які вже були охоплені під час проведення документальних планових виїзних перевірок, висловлена, зокрема, і Державною фіскальною службою України в листі від 23 грудня 2016 № 27825/6/99-99-14-03-03-15 .
Висновок суду апеляційної інстанції про те, що допуск посадових осіб Інспекції до проведення податкової перевірки виключає можливість оскарження наказу про її призначення у судовому порядку не відповідає нормам матеріального права, що регулюють розглядувані правовідносини. Адже дотримання посадовими особами контролюючого органу законодавчо установлених обмежень щодо призначення податкової перевірки є обов'язковою передумовою реалізації податковим органом права на проведення перевірки. Передбачене пунктом 81.1 статті 81 ПК право платника не допустити посадових (службових) осіб до перевірки є лише додатковою гарантією захисту прав платника у сфері публічного права, яким платник вправі скористатися на власний розсуд. Невикористання такого права не може жодним чином виправдовувати допущені суб'єктом владних повноважень порушення під час призначення і проведення податкової перевірки та виключати юридичні наслідки таких порушень.
В силу вимог частини другої статті 19 Конституції України органи державної влади та органи місцевого самоврядування, їх посадові особи зобов'язані діяти лише на підставі, в межах повноважень та у спосіб, що передбачені Конституцією та законами України.
У частині третій статті 2 Кодексу адміністративного судочинства України наведені критерії законності рішень, дій чи бездіяльності суб'єктів владних повноважень, якими є, зокрема, прийняття (вчинення) таких рішень, (дій, бездіяльності) на підставі, у межах повноважень та у спосіб, що передбачені Конституцією та законами України, з використанням повноваження з метою, з якою це повноваження надано, пропорційно, зокрема з дотриманням необхідного балансу між будь-якими несприятливими наслідками для прав, свобод та інтересів особи і цілями, на досягнення яких спрямоване це рішення (дія).
Правова оцінка дій податкового органу на предмет їх відповідності наведеним ознакам не залежить від реакції платника на такі дії від передбачених законодавством способів захисту платником своїх прав, а також від того, чи фактично використав платник оперативні заходи правового захисту.
Саме такий підхід забезпечує дотримання балансу приватних і публічних інтересів в податкових правовідносинах, які характеризуються нерівністю сторін в силу наявності у податкової інспекції як суб'єкта владних повноважень компетенції застосовувати, зокрема, заходи примусового впливу щодо платника.
Таке правозастосування відповідає також правовій позиції Верховного Суду України, що висловлена в постанові від 21 січня 2015 року (номер рішення в ЄДРСР 43075087), згідно з якою право платника оскаржувати рішення контролюючого органу про проведення перевірки стосовно нього не залежить від виду такої.
З урахувань наведеного суд першої інстанції дійшов юридично правильного висновку про обґрунтованість позовних вимог.
Відповідно до статті 226 Кодексу адміністративного судочинства України суд касаційної інстанції скасовує судове рішення суду апеляційної інстанції та залишає в силі рішення суду першої інстанції, яке ухвалено відповідно до закону і скасоване або змінене помилково.
Таким чином, колегія суддів приходить до висновку, що касаційна скарга підлягає задоволенню, а рішення суду апеляційної інстанції - скасуванню. Прийняте із вірним застосуванням норм матеріального та процесуального права та з вірною правовою оцінкою обставин у справі рішення суду першої інстанції слід залишити в силі.
Керуючись статтями 220, 221, 223, 226, 230, 231 Кодексу адміністративного судочинства України, суд
Касаційну скаргу Публічного акціонерного товариства «Український графіт» задовольнити.
Постанову Дніпропетровського апеляційного адміністративного суду від 17 грудня 2015 року скасувати, а постанову Запорізького окружного адміністративного суду від 23 вересня 2015 року залишити в силі.
Ухвала набирає законної сили з моменту проголошення та на неї може бути подана заява про перегляд судових рішень Верховним Судом України з підстав та в порядку, передбачених статтями 236-239-1 Кодексу адміністративного судочинства України.
Судді О.А. Веденяпін
О.В. Вербицька
Ю.І. Цвіркун