03 листопада 2016 року Справа № 803/1513/16
Волинський окружний адміністративний суд у складі:
головуючого - судді Андрусенко О. О.,
суддів Валюха В. М., Костюкевича С. Ф.,
при секретарі судового засідання Хомяк М. І.,
за участю представників позивача Лукашевич Н. М., Громової С. С.,
представника відповідачів Януль О. М.,
розглянувши у відкритому судовому засіданні в місті Луцьку адміністративну справу за позовом Товариства з обмеженою відповідальністю «Спецпроект-Ексклюзив» до Державної фіскальної служби України, Луцької об'єднаної державної податкової інспекції Головного управління ДФС у Волинській області про визнання бездіяльності протиправною та зобов'язання вчинити дії,
Товариство з обмеженою відповідальністю «Спецпроект-Ексклюзив» (далі - позивач, ТзОВ «Спецпроект-Ексклюзив») звернулося з адміністративним позовом до Державної фіскальної служби України (далі - відповідач-1, ДФС України), Луцької об'єднаної державної податкової інспекції Головного управління ДФС у Волинській області (далі - відповідач-2, Луцька ОДПІ) про визнання бездіяльності відповідачів по незабезпеченню автоматичного збільшення суми, на яку позивач має право реєструвати податкові накладні та/або розрахунки коригування в Єдиному реєстрі податкових накладних на величну від'ємного значення за червень 2015 року у розмірі 312879,00 грн. у системі електронного адміністрування податку на додану вартість у визначений законом термін та зобов'язати відповідачів збільшити у системі електронного адміністрування податку на додану вартість суму, на яку позивач має право реєструвати податкові накладні та/або розрахунки коригування в Єдиному реєстрі податкових накладних на величну від'ємного значення за червень 2015 року у розмірі 128784,00 та відобразити відповідне збільшення у витягу з системи електронного адміністрування ПДВ.
Позовні вимоги обґрунтовані тим, що відповідачами всупереч вимогам пункту 200-1.3 статті 200-1 Податкового кодексу України не забезпечено автоматичного збільшення від'ємного значення зобов'язань з ПДВ за червень 2015 року у системі електронного адміністрування на суму 128784,00 грн., на яку ТзОВ «Спецпроект-Ексклюзив» має право реєструвати податкові накладні та/або розрахунки коригування у Єдиному реєстрі податкових накладних та яка була відображена позивачем у поданому до контролюючого органу уточнюючому розрахунку до декларації з ПДВ за червень 2015 року.
У судовому засіданні представники позивача позовні вимоги підтримали з підстав, наведених у позовній заяві, та просили їх задовольнити.
У письмових запереченнях на адміністративний позов та судовому засіданні представник відповідачів адміністративний позов не визнала, посилаючись на те, що норми ПК України та положення постанови Кабінету Міністрів України від 16.10.2014 року № 569 «Деякі питання електронного адміністрування податку на додану вартість» не передбачають подання платником податків уточнюючого розрахунку до податкової декларації з податку на додану вартість за червень 2015 року для збільшення реєстраційної суми на суму від'ємного значення податку. Зазначила, що збільшення реєстраційної суми на суму від'ємного значення здійснюється одноразово за результатами податкової звітності за червень 2015 року та не підлягає перерахунку внаслідок уточнення показників такої звітності.
Заслухавши пояснення представників сторін, дослідивши письмові докази у справі, суд приходить до висновку, що адміністративний позов не підлягає до задоволення, з огляду на наступне.
Судом встановлено, що 20.07.2015 року ТзОВ «Спецпроект-Ексклюзив» було подано до Луцької ОДПІ електронну податкову декларацію з податку на додану вартість за червень 2015 року (а.с. 22-33), в якій в рядку 24 (сума від'ємного значення, що зараховується до складу податкового кредиту наступного звітного (податкового) періоду) задекларовано 184095,00 грн.
31.07.2015 року позивачем подано такі уточнюючі розрахунки податкових зобов'язань з податку на додану вартість у заявку з виправленням самостійно виявлених помилок:
- за травень 2015 року, відповідно до якої позивачем зменшено бюджетне відшкодування за травень 2015 року (рядок 23.2 декларації) на суму 197005,00 грн. та відповідно збільшено залишок від'ємного значення, що зараховується до складу податкового кредиту наступного звітного (податкового) періоду (рядок 24 декларації за травень 2015 року) на суму 197005,00 грн.;
- за червень 2015 року, відповідно до якої позивачем збільшено значення рядка 24 попереднього періоду (рядок 20.1 декларації за червень 2015 року) на суму 197005,00 грн., збільшено бюджетне відшкодування за червень 2015 року (рядок 23.2 декларації) на суму 68221,00 грн. та відповідно збільшено залишок від'ємного значення, що зараховується до складу податкового кредиту наступного звітного (податкового) періоду (рядок 24 декларації за червень 2015 року) на суму 128784,00 грн.
30.06.2016 року позивач листом № 14 звернувся до Луцької ОДПІ, в якому просив повідомити чи було збільшено станом на 01.07.2015 року реєстраційну суму ТзОВ «Спецпроект-Ексклюзив» на суму уточненого 24-го рядка декларації за червень 2015 року, а у випадку не збільшення - повідомити про причини відсутності такого збільшення.
Листом від 25.08.2016 року № 11797/10/03-18-12-01 відповідач-2 повідомив позивача, що відповідно до пункту 34 підрозділу 2 розділу ХХ ПК України після «обнулення» показників формули одноразово реєстраційна сума збільшується на суму від'ємного значення, що задекларована платником податків виключно в рядках 24 та 31 податкової декларації з ПДВ за червень 2015 року. Надалі така сума не перераховується у зв'язку з уточненням показників такої звітності. Відповідно реєстраційна сума ТзОВ «Спецпроект-Ексклюзив» не змінювалася у зв'язку з уточненням показників податкової звітності з ПДВ за червень 2015 року.
У зв'язку з тим, що за поданим уточнюючим розрахунком податкових зобов'язань декларації з ПДВ коригування від'ємного значення у системі електронного адміністрування ПДВ не відбулось, позивач звернувся до суду з даним позовом про визнання бездіяльності відповідачів протиправною та зобов'язання вчинити дії.
Надаючи правову оцінку спірним правовідносинам, суд виходить з наступного.
З 01.01.2015 року набрав чинності Закон України від 28.12.2014 року № 71VIII «Про внесення змін до Податкового кодексу України та деяких законодавчих актів України щодо податкової реформи», яким запроваджено нові правила функціонування системи електронного адміністрування податку на додану вартість.
Основні принципи функціонування системи електронного адміністрування податку на додану вартість визначено статтею 200-1 розділу V ПК України.
Так, згідно пунктів 200-1.1 та 200-1.2 статті 200-1 ПК України (в редакції, чинній на момент виникнення спірних правовідносин) система електронного адміністрування податку на додану вартість забезпечує автоматичний облік в розрізі платників податку: суми податку, що містяться у виданих та отриманих податкових накладних та розрахунках коригування, зареєстрованих в Єдиному реєстрі податкових накладних; суми податку, сплачені платниками при ввезенні товару на митну територію України; суми поповнення та залишку коштів на рахунках в системі електронного адміністрування податку на додану вартість; суми податку, на яку платники мають право зареєструвати податкові накладні та розрахунки коригування до податкових накладних в Єдиному реєстрі податкових накладних; інші показники, які згідно з вимогами пункту 34 підрозділу 2 розділу XX «Перехідні положення» цього Кодексу враховуються під час обрахунку суми податку, обчисленої за формулою, визначеною пунктом 200-1.3 статті 200-1 цього Кодексу.
Платникам податку автоматично відкриваються рахунки в системі електронного адміністрування податку на додану вартість. Для відкриття рахунків у системі електронного адміністрування податку на додану вартість центральний орган виконавчої влади, що забезпечує реалізацію податкової та митної політики, надсилає органу, що здійснює казначейське обслуговування бюджетних коштів, в якому відкриваються рахунки платників у системі електронного адміністрування податку на додану вартість, реєстр платників, в якому зазначаються назва платника, податковий номер та індивідуальний податковий номер платника.
Порядок електронного адміністрування податку на додану вартість встановлюється Кабінетом Міністрів України, а саме постановою Кабінету Міністрів України від 16.10.2014 року № 569 «Деякі питання електронного адміністрування податку на додану вартість», якою затверджено Порядок електронного адміністрування податку на додану вартість (далі - Порядок № 569). Даний Порядок визначає механізм відкриття та закриття рахунків у системі електронного адміністрування податку на додану вартість (далі - податок), особливості складення податкових накладних та розрахунків коригування кількісних і вартісних показників до податкових накладних (далі - розрахунки коригування) у такій системі, а також механізм проведення розрахунків з бюджетом з використанням зазначених рахунків.
Згідно пункту 1 Порядку № 569 система електронного адміністрування податку запроваджується поетапно: на перехідний період (до 1 липня 2015 р. або іншої дати, визначеної окремим рішенням Верховної Ради України про скорочення такого періоду) - у тестовому режимі; із зазначеної дати - на постійній основі.
При цьому, пунктом 35 підрозділу 2 розділу ХХ «Перехідні положення» ПК України встановлено, що період з 01.02.2015 року до 01.07.2015 року є перехідним періодом, протягом якого реєстрація податкових накладних/розрахунків коригування до податкових накладних в Єдиному реєстрі податкових накладних здійснюється без обмеження сумою податку, обчисленою за формулою, визначеною пунктом 200-1.3 статті 200-1 цього Кодексу.
Пунктом 200-1.3 статті 200-1 ПК України (в редакції з 29.07.2015 року) встановлено, що платник податку має право зареєструвати податкові накладні та/або розрахунки коригування в Єдиному реєстрі податкових накладних на суму податку (?Накл), обчислену за такою формулою:
? Накл = ?НаклОтр + ?Митн + ?ПопРах - ?НаклВид - ?Відшкод - ?Перевищ, де:
?НаклОтр - загальна сума податку за отриманими платником податковими накладними, зареєстрованими в Єдиному реєстрі податкових накладних, податковими накладними, складеними платником податку відповідно до пункту 208.2 статті 208 цього Кодексу та зареєстрованими в Єдиному реєстрі податкових накладних, та розрахунками коригування до таких податкових накладних, зареєстрованими в Єдиному реєстрі податкових накладних;
?Митн - загальна сума податку, сплаченого платником при ввезенні товарів на митну територію України;
? ПопРах - загальна сума поповнення з поточного рахунку платника рахунка в системі електронного адміністрування податку, в тому числі рахунка в системі електронного адміністрування податку платника - сільськогосподарського підприємства, що обрало спеціальний режим оподаткування відповідно до статті 209 цього Кодексу, відкритого для перерахування коштів на його спеціальний рахунок, відкритий в установах банків та/або в органах, що здійснюють казначейське обслуговування бюджетних коштів;
?НаклВид - загальна сума податку за виданими платником податковими накладними, зареєстрованими в Єдиному реєстрі податкових накладних та розрахунками коригування до таких податкових накладних, зареєстрованими в Єдиному реєстрі податкових накладних;
?Відшкод - загальна сума податку, заявлена платником до бюджетного відшкодування з урахуванням сум коригувань, проведених за результатами перевірок;
SПеревищ - загальна сума перевищення податкових зобов'язань, зазначених платником у поданих податкових деклараціях з урахуванням поданих уточнюючих розрахунків до них, над сумою податку, що міститься в складених таким платником податкових накладних та розрахунках коригування до таких податкових накладних, зареєстрованих в Єдиному реєстрі податкових накладних.
Показники формули, визначеної цим пунктом, обраховуються з 1 липня 2015 року.
Під час обрахунку показників ?НаклОтр та ?НаклВид також використовуються розрахунки коригування, складені починаючи з 1 липня 2015 року та зареєстровані в Єдиному реєстрі податкових накладних, до податкових накладних, складених до 1 липня 2015 року, що підлягали наданню покупцям - платникам податку. Для обрахунку показників ?НаклОтр, ?НаклВид та ?Митн використовуються документи (податкові накладні, розрахунки коригування, митні декларації, аркуші коригування та додаткові декларації), складені починаючи з 1 липня 2015 року.
Під час обрахунку суми ?Накл також використовуються показники, визначені пунктом 34 підрозділу 2 розділу XX «Перехідні положення» цього Кодексу.
Водночас пунктом 34 підрозділу 2 розділу XX Перехідні положення ПК України встановлено, що станом на третій робочий день після дати набрання чинності Законом України «Про внесення змін до Податкового кодексу України щодо удосконалення адміністрування податку на додану вартість2 зареєстрованим платникам податку значення суми податку (позитивне або від'ємне), на яку такий платник має право зареєструвати податкові накладні / розрахунки коригування до податкових накладних в Єдиному реєстрі податкових накладних, визначене пунктом 200 1.3 статті 200 1 цього Кодексу, та значення усіх її складових, визначених цим Кодексом, дорівнюють нулю, крім значень її складових ?НаклОтр, ?НаклВид та ?S Митн, що були сформовані починаючи з 1 липня 2015 року. Зареєстрованим платникам податку таке значення автоматично збільшується контролюючим органом, зокрема, до 31 липня 2015 року для платників податків, що застосовують звітний (податковий) період місяць, без проведення перевірок, передбачених статтею 200 цього Кодексу, на суму від'ємного значення, що зараховується до складу податкового кредиту наступного звітного (податкового) періоду, та суму непогашеного від'ємного значення попередніх звітних (податкових) періодів на кінець поточного звітного (податкового) періоду, що зазначено в податковій звітності з податку на додану вартість, у якій відображаються розрахунки з бюджетом та/або відображаються операції, що стосуються спеціального режиму оподаткування відповідно до статті 209 цього Кодексу, за червень 2015 року. На таку суму платником податку збільшується розмір суми податкового кредиту за звітний (податковий) період (липень 2015 року).
Суми такого від'ємного значення можуть бути перевірені контролюючим органом у загальновстановленому порядку.
За змістом ж приписів пункту 10 Порядку № 569 ДФС: 1) обчислює суму податку, на яку платник податку має право зареєструвати податкові накладні та/або розрахунки коригування в Реєстрі; 2) оприлюднює на офіційному веб-сайті алгоритми обрахунку показників формули обчислення зазначеної суми та джерела їх формування.
30.07.2015 ДФС України на своєму офіційному сайті (www.sfs.gov.ua) оприлюднила план заходів ДФС для забезпечення реалізації норм Закону України «Про внесення змін до Податкового кодексу України щодо удосконалення адміністрування податку на додану вартість» від 16.07.2015 № 643-VIII з удосконалення СЕА, в розділі ІІІ якого передбачено обнулення показників та перерахунок суми податку, на яку платник має право зареєструвати податкову накладну/розрахунок коригування в Єдиному реєстрі податкових накладних (далі - ЄРПН), для зареєстрованих платників податку, зокрема:
- з 00 годин 00 хвилин 03.08.2015 року (на початок третього робочого дня після дня набрання чинності № 643-VIII) ДФС буде проведено обнулення суми податку, на яку платник має право зареєструвати податкову накладну/розрахунок коригування в ЄРПН (?Накл), сформовану відповідно до пункту 2001.3 статті 2001 та пункту 34 підрозділу 2 розділу ХХ «Перехідні положення» Податкового кодексу України, та значення усіх її складових, визначених Податковим кодексом України, крім показників ?НаклОтр, ?Митн та ?НаклВид, що були сформовані, починаючи з 1 липня 2015 року;
- протягом 03.08.2015 року (третього робочого дня після дня набрання чинності Законом №643) сума ?Накл зареєстрованим платникам податку збільшиться на, зокрема, суму від'ємного значення податку, непогашеного станом на 01.07.2015 та задекларованого платником у рядках 24 та 31 податкової декларації з ПДВ за червень 2015 року;
- на кінець третього робочого дня після дня набрання чинності Законом №643 сума податку, на яку платник має право зареєструвати податкову накладну/розрахунок коригування в ЄРПН (?Накл), буде обрахована на підставі оновлених значень усіх її складових та інших показників, які згідно з вимогами пункту 34 підрозділу 2 розділу XX «Перехідні положення» ПК України враховуються під час обрахунку суми податку, обчисленої за формулою, визначеною пунктом 200-1.3 статті 200-1 ПКУ.
При цьому, планом заходів окремо зазначено, що у зв'язку із переведенням роботи системи електронного адміністрування ПДВ в штатний режим:
- починаючи з 04.08.2015 року реєстрація в ЄРПН податкових накладних та розрахунків коригування, складених до 01.07.2015 року, здійснюватиметься без обмеження сумою ?Накл.
З системного аналізу вищезазначених правових норм слідує, що у зв'язку з набранням 29.07.2015 чинності Законом України «Про внесення змін до Податкового кодексу України щодо удосконалення адміністрування податку на додану вартість», яким зазначені положення ПК України були викладені в наведеній редакції, всім зареєстрованим в системі електронного адміністрування податку на додану вартість платникам податків, в тому числі й позивачу, було «обнулено» значення суми податку (позитивне або від'ємне), на яку такий платник має право зареєструвати податкові накладні/розрахунки коригування до податкових накладних в Єдиному реєстрі податкових накладних.
При цьому зареєстрованим платникам податку значення суми, на яку такий платник має право зареєструвати податкові накладні/розрахунки коригування до податкових накладних в Єдиному реєстрі податкових накладних підлягало автоматичному збільшенню у визначених в пунктом 34 підрозділу 2 ХХ «Перехідні положення» ПК України випадках. Зокрема, після обнуління 03.08.2015 реєстраційна сума (?Накл) зареєстрованим платникам податку збільшується, крім іншого, на суму від'ємного значення податку, непогашеного станом на 01.07.2015 року та задекларованого платником у рядках 24 та 31 податкової декларації з ПДВ за червень 2015 року/ІІ квартал 2015 року.
Тобто, за змістом підпункту 4 пункту 34 підрозділу 2 ХХ «Перехідні положення» ПК України визначальним фактором для автоматичного збільшення реєстраційної суми у системі електронного адміністрування ПДВ на суму від'ємного значення, що зараховується до складу податкового кредиту наступного звітного періоду, є зазначення такої суми саме в податковій декларації з податку на додану вартість за червень 2015 року.
Як встановлено судом, ТзОВ «Спецпроект-Ексклюзив» самостійно було подало до Луцької ОДП електронну податкову декларацію з податку на додану вартість за червень 2015 року, у якій показник в рядку рядку 24 (сума від'ємного значення, що зараховується до складу податкового кредиту наступного звітного періоду) становив 184095,00 грн. Водночас згідно уточнюючого розрахунку податкових зобов'язань з податку на додану вартість у зв'язку з виправленням самостійно виявлених помилок за червень 2015 року, поданого 31.07.2015 року, позивачем збільшено залишок від'ємного значення, що зараховується до складу податкового кредиту наступного звітного періоду, на суму 128784,00 грн. (рядок 24 декларації за червень 2015 року). При цьому, на думку суду, дані вищезазначеного уточнюючого розрахунку від 31.07.2015 року не можуть бути підставою для збільшення суми, на яку платник податку має право зареєструвати податкові накладні та/або розрахунки коригування в Єдиному реєстрі податкових накладних, оскільки згідно наведених вище норм автоматичне збільшення реєстраційної суми обраховується на підставі саме даних податкової декларації з податку на додану вартість за червень 2015 року.
Отже, враховуючи задекларовані позивачем показники, сума податку, на яку позивач мав право зареєструвати податкові накладні/розрахунки коригування до податкових накладних в Єдиному реєстрі податкових накладних, у відповідності до положень пункту 34 підрозділу 2 ХХ «Перехідні положення» ПК України підлягала автоматичному збільшенню у системі електронного адміністрування ПДВ саме 184095,00 грн., що власне і було здійснено ДФС України. Наведене підтверджується наявним в матеріалах справи витягом з системи електронного адміністрування ПДВ №1 від 20.08.2016 року.
Таким чином, суд дійшов висновку, що ДФС України правомірно не було враховану зазначену у такому уточнюючому розрахунку суму від'ємного значення податку на додану вартість для автоматичного збільшення реєстраційної суми у системі електронного адміністрування податку на додану вартість, відтак у задоволенні адміністративного позову слід відмовити повністю.
Крім цього, суд звертає увагу позивача на те, що відповідно до положень Порядку № 569 система електронного адміністрування податку на додану вартість організована на централізованому рівні ДФС України, на цьому ж рівні відбувається і автоматичне обчислення реєстраційної суми щоразу при зміні значення будь-якого з показників формули.
Оскільки Луцька ОДПІ не наділена повноваженнями щодо внесення будь-яких змін до системи електронного адміністрування податку на додану вартість, а тому відсутня протиправна бездіяльність зазначеного відповідача щодо невключення в розрахунок в системі електронного адміністрування податку на додану вартість суми податку, на яку позивач, як платник податку, має право зареєструвати податкові накладні та/або розрахунки коригування в Єдиному реєстрі податкових накладних.
Керуючись частиною третьою статті 160, статтею 163 КАС України та на підставі Податкового кодексу України, суд
У задоволенні адміністративного позову відмовити повністю.
Постанова набирає законної сили після закінчення строку подання апеляційної скарги, якщо таку апеляційну скаргу не було подано. У разі подання апеляційної скарги постанова, якщо її не скасовано, набирає законної сили після повернення апеляційної скарги, відмови у відкритті апеляційного провадження або набрання законної сили рішенням за наслідками апеляційного провадження.
Постанова може бути оскаржена в апеляційному порядку повністю або частково шляхом подання апеляційної скарги до Львівського апеляційного адміністративного суду через Волинський окружний адміністративний суд. Апеляційна скарга на постанову подається протягом десяти днів з дня отримання копії постанови, повний текст якої складено 08 листопада 2016 року. Копія апеляційної скарги одночасно надсилається особою, яка її подає, до Львівського апеляційного адміністративного суду.
Головуючий - суддя О. О. Андрусенко
Судді В. М. Валюх
С. Ф. Костюкевич