"25" серпня 2016 р. м. Київ К/800/4967/16
Вищий адміністративний суд України в складі колегії суддів:
Олендера І.Я. (доповідача), Рибченка А.О., Шипуліної Т.М.,
секретар судового засідання Загородній А.А.,
за участю представника позивача Решодька І.М.,
розглянувши у відкритому судовому засіданні адміністративну справу за позовом Товариства з обмеженою відповідальністю «Білопільський елеватор» до Сумської об'єднаної державної податкової інспекції Головного управління Міндоходів у Сумській області про визнання протиправними та скасування податкових повідомлень-рішень, провадження в якій відкрито за касаційною скаргою Товариства з обмеженою відповідальністю «Білопільський елеватор» на постанову Сумського окружного адміністративного суду від 21 жовтня 2015 року та ухвалу Харківського апеляційного адміністративного суду від 3 лютого 2016 року,
У січні 2014 року Товариство з обмеженою відповідальністю «Білопільський елеватор» (далі - позивач, ТОВ «Білопільський елеватор») звернулось до суду першої інстанції із позовом, в якому просило визнати протиправними та скасувати податкові повідомлення-рішення Сумської об'єднаної державної податкової інспекції Головного управління Міндоходів у Сумській області (далі - відповідач, ДПІ):
- № 0000042201 від 13.01.2014 року про збільшення суми грошового зобов'язання з податку на прибуток за основним платежем в сумі 251710,41 грн. та за штрафними (фінансовими) санкціями в сумі 62927,60 грн.;
- № 0000032201 від 13.01.2014 року про зменшення суми від'ємного значення об'єкта оподаткування на прибуток у розмірі 5125626,39 грн.;
- № 0000022201 від 13.01.2014 року про зменшення розміру від'ємного значення суми податку на додану вартість на 2087991 грн.;
- № 0000012201 від 13.01.2014 року про зменшення суми бюджетного відшкодування з податку на додану вартість на суму 719621 грн. та нарахування штрафних (фінансових) санкцій в сумі 179905,25 грн.
Справа розглядалась судами неодноразово.
Постановою Сумського окружного адміністративного суду від 21 жовтня 2015 року, залишеною без змін ухвалою Харківського апеляційного адміністративного суду від 3 лютого 2016 року, адміністративний позов задоволено частково:
- визнано протиправним та скасовано податкове повідомлення-рішення відповідача № 0000012201 від 13.01.2014 року в частині зменшення суми бюджетного відшкодування з податку на додану вартість на 32917 грн. та застосування штрафних (фінансових) санкцій на суму 8229, 25 грн.;
- визнано протиправним та скасовано податкове повідомлення-рішення ДПІ № 0000022201 від 13.01.2014 року в частині зменшення розміру від'ємного значення з податку на додану вартість на 706282,78 грн.
- визнано протиправним та скасовано податкове повідомлення-рішення відповідача від 13.01.2014 року № 0000042201 про збільшення суми грошового зобов'язання з податку на прибуток приватних підприємств на 154 954,41 грн. за основним платежем та на 38738,60 грн. - за штрафними (фінансовими) санкціями;
- визнано протиправним та скасовано податкове повідомлення-рішення ДПІ від 13.01.2014 року № 0000032201 про зменшення суми від'ємного значення з податку на прибуток у розмірі 5125626,39 грн.;
- в задоволенні іншої частини позовних вимог відмовлено.
Суди попередніх інстанцій, мотивували свої рішення тим, що між позивачем та його контрагентами - ТОВ «БК «Кепітал-Сіті», ТОВ «ТВМАП «БББ» та ТОВ «СМК №5» реально здійснювалися господарські операцій, які надавали йому право для формування витрат та податкового кредиту. Реальність виконання договірних зобов'язань підтверджується копіями первинних документів, що у повній мірі відображають зміст і вартісні показники господарських операцій. Позивачем не порушено вимог пп. 138.8.2 п. 138.8 ст. 138 Податкового кодексу України щодо включення до витрат на оплату праці виплачених річних премій (бонусів) та премій за сумлінне ставлення до трудових обов'язків та якісне виконання робіт при наявності збиткової діяльності. В той же час, господарські операції між позивачем та його контрагентами ТОВ «Білопілля Агросвіт», ТОВ «Бахмач Агро» і ТОВ «Кролевець Агро» не були спрямовані на настання реальних наслідків господарсько-фінансової діяльності; позивачем було допущено помилку під час заповнення декларації з податку на прибуток від 08.11.2013 року, яка вплинула на розрахунки за бюджетом, а саме позивачем було допущено зменшення однієї і тієї ж суми нарахованого податку на прибуток за І півріччя 2013 року та завищення суми переплати, а тому оскаржувані податкові повідомлення-рішення є правомірним в частині.
Не погоджуючись із рішенням судів попередніх інстанцій в частині відмови у задоволенні позовних вимог, позивач звернувся до Вищого адміністративного суду України з касаційною скаргою, в якій просить про їх скасування в цій частині, як таких, що ухвалені із порушенням норм матеріального та процесуального права, ухвалити нову постанову про задоволення зазначених позовних вимог. У доводах касаційної скарги зазначає, що позивачем подані всі необхідні первинні документи що підтверджують реальність здійснення господарських операцій між ним та ТОВ «Білопілля Агросвіт», ТОВ «Бахмач Агро» і ТОВ «Кролевець Агро». Щодо зменшення суми податкового зобов'язання з податку на прибуток на суму 96756 грн. внаслідок арифметичної помилки у декларації за 3 квартал 2013 року зазначає, що Податковим Кодексом України не передбачено визначення арифметичної або методологічної помилки та відповідальності за них.
Касаційний розгляд справи проведено у відкритому судовому засіданні, відповідно до ст. 221 Кодексу адміністративного судочинства України (далі - КАС України).
Судами попередніх інстанцій встановлено наступні обставини.
Посадовими особами ДПІ проведено планову виїзну перевірку ТОВ «Білопільський елеватор» з питань дотримання вимог податкового законодавства за період з 01.10.2011 року до 30.09.2013 року, валютного та іншого законодавства за період з 01.10.2011 року до 30.09.2013 року, за наслідками якої складено акт від 23.12.2013 року № 126/22/35943861/16 (т.2, а.с.1-79).
У вказаному акті перевірки відповідачем зазначено про порушення позивачем вимог: пп.пп.14.1.27, 14.1.36, 14.1.231, п. 14.1 ст. 14, пп. 138.1.1 п. 138.1 ст. 138, пп. 138.8.2 п. 138.2 ст. 138, п. 50.1 ст. 50 Податкового кодексу України, в результаті чого встановлено заниження податку на прибуток в сумі 154954,41 грн. за 2012 рік, зменшення від'ємного значення об'єкта оподаткування в сумі 5125626,39 грн. за 3 квартали 2013 року та донараховано податкові зобов'язання з податку на прибуток в сумі 96756 грн. за 3 квартали 2013 року; а також про порушення вимог пп. 14.1.36 п. 14.1 ст. 14, п. 185.1 ст. 185, п. 188.1, ст. 188, п. 198.1 ст. 198, п. 198.3 ст. 198, п. 193.1 ст. 193, п. 198.6 ст. 198, п. 200.4 ст. 200 ПК України, в результаті чого встановлено завищення залишку суми від'ємного значення по ПДВ всього у сумі 2087991 грн.
На підставі висновків зазначеного акту перевірки податковим органом прийнято податкові повідомлення-рішення: від 13.01.2014 року № 0000042201 про збільшення суми грошового зобов'язання з податку на прибуток у розмірі 314638,01 грн., із них за основним платежем - 251710,41 грн. та за штрафними (фінансовими) санкціями - 62927,60 грн.; від 13.01.2014 року № 0000032201 про зменшення суми від'ємного значення об'єкта оподаткування на прибуток у розмірі 5125626,39 грн.; від 13.01.2014 року № 0000022201 про зменшення розміру від'ємного значення суми податку на додану вартість на 2087991,00 грн.; від 13.01.2014 року № 0000012201 про зменшення суми бюджетного відшкодування з податку на додану вартість на суму 719621,00 грн. і нарахування штрафних (фінансових) санкцій в сумі 179905,25 грн. (т.2, а.с.80-83).
Перевіривши правильність застосування судами норм матеріального і процесуального права, колегія суддів приходить до висновку, що зазначена касаційна скарга підлягає частковому задоволенню, виходячи з наступних мотивів.
За змістом ч. 2 ст. 220 КАС України суд касаційної інстанції переглядає судові рішення судів першої та апеляційної інстанцій у межах касаційної скарги.
Як зазначалось вище, позивач оскаржує рішення судів попередніх інстанцій в частині відмови у задоволенні позовних вимог, а тому саме в цій частині і здійснюється перегляд оскаржуваних судових рішень.
Щодо господарських операцій позивача з ТОВ «Білопілля Агросвіт», ТОВ «Бахмач Агро» і ТОВ «Кролевець Агро» суд касаційної інстанції зазначає наступне.
Згідно п. 198.3 ст. 198 ПК України податковий кредит звітного періоду визначається, виходячи з договірної (контрактної) вартості товарів/послуг, але не вище рівня звичайних цін, визначених відповідно до ст. 39 цього Кодексу, та складається з сум податків, нарахованих (сплачених) платником податку за ставкою, встановленою п. 193.1 ст. 193 цього Кодексу, протягом такого звітного періоду у зв'язку з: придбанням або виготовленням товарів (у тому числі при їх імпорті) та послуг з метою їх подальшого використання в оподатковуваних операціях у межах господарської діяльності платника податку; придбанням (будівництвом, спорудженням) основних фондів (основних засобів, у тому числі інших необоротних матеріальних активів та незавершених капітальних інвестицій у необоротні капітальні активи), у тому числі при їх імпорті, з метою подальшого використання в оподатковуваних операціях у межах господарської діяльності платника податку.
Відповідно до п. 198.6 ст. 198 ПК України не відносяться до податкового кредиту суми податку, сплаченого (нарахованого) у зв'язку з придбанням товарів/послуг, не підтверджені податковими накладними (або підтверджені податковими накладними, оформленими з порушенням вимог статті 201 цього Кодексу) чи не підтверджені митними деклараціями, іншими документами, передбаченими п. 201.11 ст. 201 цього Кодексу
У разі коли на момент перевірки платника податку органом державної податкової служби суми податку, попередньо включені до складу податкового кредиту, залишаються не підтвердженими зазначеними цим пунктом документами, платник податку несе відповідальність відповідно до цього Кодексу.
Тобто, необхідною умовою для віднесення сплачених у ціні товарів (послуг) сум податку на додану вартість до податкового кредиту є факт придбання товарів та послуг із метою їх використання в господарській діяльності, який має бути фактично здійсненим і підтвердженим належним чином складеними первинними документами, що відображають реальність господарської операції, яка є підставою для формування податкового обліку платника податків.
Про відсутність реального характеру відповідних операцій можуть свідчити підтверджені доказами доводи податкового органу, зокрема, про наявність таких обставин: неможливість здійснення платником податку зазначених операцій з урахуванням часу, місця знаходження майна або обсягу матеріальних ресурсів, економічно необхідних для виробництва товарів, виконання робіт або послуг, нездійснення особою, яка значиться виробником товару, підприємницької діяльності, відсутність у платника податку необхідних умов для досягнення результатів відповідної підприємницької, економічної діяльності в силу відсутності управлінського або технічного персоналу, основних коштів, виробничих активів, складських приміщень, транспортних засобів, облік для цілей оподаткування тільки тих господарських операцій, які безпосередньо пов'язані з виникненням права на податковий кредит або бюджетне відшкодування, якщо для даного виду діяльності також потрібне здійснення і облік інших господарських операцій, здійснення операцій з товарно-матеріальними цінностями, які не вироблялися або не могли бути вироблені в обсязі, зазначеному платником податку в документах обліку.
За змістом ч.ч. 4, 5 ст. 11 КАС України суд повинен: визначити характер спірних правовідносин та зміст правової вимоги, матеріальний закон, який їх регулює, а також факти, що підлягають встановленню і лежать в основі вимог та заперечень; з'ясувати, які є докази на підтвердження зазначених фактів, і вжити заходів до своєчасного їх подання.
Судами попередніх інстанцій встановлено, що позивач мав господарські відносини з ТОВ «Білопілля Агросвіт», ТОВ «Бахмач Агро» і ТОВ «Кролевець Агро».
Предметом доказування є обставини, якими обґрунтовуються позовні вимоги чи заперечення або які мають інше значення для вирішення справи та які належить установити при ухваленні судового рішення.
Реальність здійснення господарських операцій потребує також з'ясування того факту, чи справді товари отримано від вказаних у первинних документах постачальників.
Для цього треба встановити, за яких обставин і в який спосіб налагоджено господарські зв'язки між позивачем та його задекларованими контрагентами.
Крім того, суди попередніх інстанцій не досліджували та не спростували доводи позивача щодо наявності у контрагентів необхідних умов для досягнення результатів відповідної підприємницької, економічної, діяльності, наявність управлінського та технічного персоналу, основних засобів, коштів, виробничих активів, транспортних засобів, враховуючи специфіку наданих послуг та поставлених товарів.
Також не з'ясованими залишились обставини щодо місця зберігання товару, наявність складських приміщень у позивача та його контрагентів, наявність укладених договорів зберігання товару, його кількість, рух товару, його транспортування та факт переходу права власності на товар.
Поза увагою судів попередніх інстанцій залишились доводи позивача про те, що підставою для прийняття оскаржуваних податкових повідомлень-рішень, в зазначеній частині, слугували висновки податкового органу про збитковість господарських операцій з придбання та подальшої реалізації сої, в той же час, товарність господарських операцій під сумнів не ставилась.
При цьому, варто мати на увазі, що якщо під час розгляду справи буде встановлено, що відповідні товари справді придбавались позивачем, але не в тих осіб, що зазначені в первинних документах, то такі документи не є достовірними та не можуть підтверджувати право підприємства на податковий кредит з податку на додану вартість.
Також, в порушення вимоги процесуального законодавства щодо з'ясування усіх обставин у справі, судами попередніх інстанцій вищезазначене залишено поза увагою та не перевірено у повному обсязі доводи позивача щодо реальності господарських операцій позивача із вказаними контрагентами, зокрема не з'ясовано умов відповідних договорів та специфіки кожної господарської операції позивача з контрагентом, не з'ясовано питання щодо обґрунтованості господарської мети та економічної доцільності при укладанні спірних договорів, не встановлено обставин справи щодо оприбуткування позивачем отриманих товарів (послуг) та відображення їх у бухгалтерському обліку.
Щодо висновків судів попередніх інстанцій про допущення позивачем помилки під час заповнення декларації з податку на прибуток від 08.11.2013 року, яка вплинула на розрахунки за бюджетом, суд касаційної інстанції вважає такі передчасними, оскільки судовими інстанціями належним чином не досліджено доводи позивача про те, що відповідачем направлено позивачу лист № 4031/18-073 від 31.10.2013 року в якому ДПІ відмовило у прийнятті уточнюючої декларації ТОВ «Білопільський елеватор» за І півріччя 2013 року і належним чином не з'ясовано правильність формування позивачем податкової звітності у 2013 році, яким чином вказані обставини вплинули на розрахунки позивача з бюджетом.
З огляду на це, колегія суддів Вищого адміністративного суду України прийшла до висновку, що суди попередніх інстанцій допустили порушення норм процесуального права, а тому оскаржувані судові рішення ухвалені з порушенням положень ст. 159 КАС України.
Відповідно до п. 6 ч. 1 ст. 223 КАС України суд касаційної інстанції за наслідками розгляду касаційної скарги має право скасувати судові рішення судів першої та апеляційної інстанцій і направити справу на новий розгляд або для продовження розгляду.
Згідно ч. 2 ст. 227 КАС України підставою для скасування судових рішень судів першої та (або) апеляційної інстанції і направлення справи на новий судовий розгляд є порушення норм процесуального права, які унеможливили встановлення фактичних обставин, що мають значення для правильного вирішення справи.
Враховуючи, що передбачені процесуальним законодавством межі перегляду справи в касаційній інстанції не дають права встановлювати та визнавати доведеними обставини, що не були встановлені попередніми судовими інстанціями, оскаржувані судові рішення у справі підлягають скасуванню в частині відмови у задоволенні позовних вимог з направленням справи, в цій частині, на новий судовий розгляд до суду першої інстанції відповідно до ч. 2 ст. 227 КАС України.
Під час нового розгляду справи суду необхідно врахувати все вище викладене, всебічно і повно з'ясувати і перевірити всі фактичні обставини справи та прийняти обґрунтоване і законне судове рішення.
Керуючись ст.ст. 160, 167, 220, 221, 223, 227, 230, 231 КАС України, суд
Касаційну скаргу Товариства з обмеженою відповідальністю «Білопільський елеватор» задовольнити частково.
Постанову Сумського окружного адміністративного суду від 21 жовтня 2015 року та ухвалу Харківського апеляційного адміністративного суду від 3 лютого 2016 року у справі № 818/261/14 в частині відмови у задоволенні позовних вимог - скасувати, а справу, в цій частині, направити на новий розгляд до суду першої інстанції.
В іншій частині постанову Сумського окружного адміністративного суду від 21 жовтня 2015 року та ухвалу Харківського апеляційного адміністративного суду від 3 лютого 2016 року у справі № 818/261/14 - залишити без змін.
Ухвала набирає законної сили з моменту проголошення та оскарженню не підлягає, може бути переглянута в порядку передбаченому ст.ст. 235-244-2 КАС України.
Судді: І.Я. Олендер
А.О. Рибченко
Т.М. Шипуліна
Повний текст виготовлено 29.08.2016 року.