30 травня 2016 року м. Київ К/800/16738/14
Вищий адміністративний суд України у складі колегії суддів:
Головуючий:Нечитайло О.М.
Судді: Ланченко Л.В.
Пилипчук Н.Г.,
за участю секретаря:Латишевій Л.П.,
за участю представників
позивача:Польнікової Н.В.,
відповідача:Макаренка С.В.
розглянувши у відкритому судовому засіданні
касаційну скаргу Спеціалізованої державної податкової інспекції з обслуговування великих платників у м. Запоріжжі Міжрегіонального головного управління Міндоходів
на постанову Запорізького окружного адміністративного суду від 24 січня 2013 року
та ухвалу Дніпропетровського апеляційного адміністративного суду від 11 березня 2014 року
у справі №2а-0870/5395/11
за позовом Публічного акціонерного товариства «Мотор Січ»
до Спеціалізованої державної податкової інспекції з обслуговування великих платників у м.Запоріжжі Міжрегіонального головного управління Міндоходів
про визнання протиправними та скасування податкових повідомлень-рішень,
Публічне акціонерне товариство «Мотор Січ» (далі - позивач) звернулось до суду з позовом до Спеціалізованої державної податкової інспекції з обслуговування великих платників у м.Запоріжжі Міжрегіонального головного управління Міндоходів (далі - відповідач) про визнання протиправними та скасування податкових повідомлень-рішень.
Запорізький окружний адміністративний суд постановою від 24 січня 2013 року, залишеною без змін ухвалою Дніпропетровського апеляційного адміністративного суду від 11 березня 2014 року, позовні вимоги задовольнив, визнав протиправними та скасував податкові повідомлення-рішення від 19 квітня 2011 року №0000860802 та №0000870802. Також стягнув з Державного бюджету України на користь позивача судовий збір у розмірі 3,40 грн.
Вважаючи, що рішення судів першої та апеляційної інстанцій прийняті з порушенням норм матеріального та процесуального права, відповідач звернувся до Вищого адміністративного суду України з касаційною скаргою, в якій просив їх скасувати та прийняти нове, яким відмовити у задоволенні адміністративного позову.
Позивач надіслав на адресу суду касаційної інстанції письмові заперечення на касаційну скаргу відповідача, за змістом яких просив залишити касаційну скаргу без задоволення, а рішення судів попередніх інстанцій - без змін.
Відповідно до частини 1 статті 220 КАС України, суд касаційної інстанції перевіряє правильність застосування судами першої та апеляційної інстанцій норм матеріального та процесуального права, правової оцінки обставин у справі і не може досліджувати докази, встановлювати та визнавати доведеними обставини, що не були встановлені в судовому рішенні та вирішувати питання про достовірність того чи іншого доказу.
Суди першої та апеляційної інстанцій встановили такі фактичні обставини справи.
Посадові особи відповідача провели позапланову виїзну перевірку позивача з питань достовірності нарахування суми бюджетного відшкодування податку на додану вартість з напрямом відшкодування на розрахунковий рахунок платника у банку за жовтень 2010 року, яка виникла за рахунок від'ємного значення з податку на додану вартість, що декларувалось у жовтні 2010 року, про що склали акт від 18 січня 2011 року №7/08-02/14307794, яким встановили порушення позивачем вимог підпункту 7.4.1 пункту 7.4, підпункту 7.7.1, абзацу «а» підпункту 7.7.2 пункту 7.7 статті 7 Закону України «Про податок на додану вартість», у результаті чого позивачем завищено заявлену до бюджетного відшкодування суму податку на додану вартість на 12 620 332,00 грн.; абзацу «б» підпункту 7.7.2 пункту 7.7 статті 7 Закону України «Про податок на додану вартість», підпункту 5.12.5 пункту 5.12 Порядку заповнення та подачі податкової декларації по податку на додану вартість, затвердженого наказом Державної податкової адміністрації України від 30 травня 1997 року №166, у результаті чого позивачем завищено залишок від'ємного значення, який після бюджетного відшкодування включається до складу податкового кредиту наступного податкового періоду (рядок 26 податкової декларації з податку на додану вартість) на суму 2 185 917,00 грн.
За результатами проведеної перевірки контролюючий орган прийняв податкові повідомлення - рішення від 04 лютого 2011 року №0000260802, яким зменшив позивачу суму бюджетного відшкодування (у тому числі на розрахунковий рахунок платника у банку) з податку на додану вартість у розмірі 12 620 332,00 грн. та застосував штрафні (фінансові) санкції у розмірі 3 155 083,00 грн., №0000280802, яким зменшив розмір від'ємного значення суми податку на додану вартість у розмірі 2 185 917,00 грн. та застосував штрафні (фінансові) санкції у розмірі 546 481,00 грн.
У порядку адміністративного узгодження вказаних податкових повідомлень-рішень податковий орган прийняв податкові повідомлення-рішення від 19 квітня 2011 року №0000860802, яким зменшив позивачу суму бюджетного відшкодування (у тому числі на розрахунковий рахунок платника у банку) з податку на додану вартість у розмірі 12 620 332,00 грн. та №0000870802, яким зменшив розмір від'ємного значення суми податку на додану вартість у розмірі 2 185 917,00 грн.
Заслухавши доповідь судді-доповідача, розглянувши та обговоривши доводи, наведені у касаційній скарзі, перевіривши матеріали справи, колегія суддів Вищого адміністративного суду України дійшла висновку, що касаційна скарга не підлягає задоволенню, з огляду на наступне.
Фактичною підставою для прийняття спірних податкових повідомлень-рішень слугував висновок контролюючого органу про безпідставне включення підприємством до складу податкового кредиту суми податку на додану вартість, сплаченої у ціні придбаного товару у ТОВ «Промконтракт» за нікчемним правочином. Також перевіряючими під час перевірки встановлено безпідставне включення позивачем до складу податкового кредиту жовтня 2010 року суми податку на додану вартість по податковим накладним, що виписані у попередніх податкових періодах.
Крім того, за висновками відповідача, при формуванні податкового кредиту позивачем враховано податок на додану вартість, сплачений митним органом по вантажно-митним деклараціям за характером угоди 84, на підставі яких позивачем ввезено на митну територію України частини двигунів, які демонтовані в ході ремонту та шліфувальний верстат, ввезений на безоплатній основі. Зменшуючи позивачу суму заявленого бюджетного відшкодування по вантажно-митним деклараціям на суму податку на додану вартість, сплачену за такими вантажно-митними деклараціями, податковий орган виходив із відсутності розрахунків за матеріальні цінності між позивачем та відправниками цих товарно-матеріальних цінностей.
Задовольняючи позовні вимоги, суди попередніх інстанцій виходили з відсутності порушень у діях позивача вимог податкового законодавства при формуванні складу податкового кредиту з податку на додану вартість.
Нормами пункту 1.8 статті 1 Закону України «Про податок на додану вартість» визначено бюджетне відшкодування як суму, що підлягає поверненню платнику податку з бюджету у зв'язку з надмірною сплатою податку у випадках, визначених цим Законом.
Згідно з підпунктом 7.7.1 пункту 7.7 статті 7 Закону України «Про податок на додану вартість», сума податку, що підлягає сплаті (перерахуванню) до бюджету або бюджетному відшкодуванню, визначається як різниця між сумою податкового зобов'язання звітного податкового періоду та сумою податкового кредиту такого звітного податкового періоду.
При позитивному значенні суми, розрахованої згідно з підпунктом 7.7.1 цього пункту, така сума підлягає сплаті (перерахуванню) до бюджету у строки, встановлені законом для відповідного податкового періоду.
При від'ємному значенні суми, розрахованої згідно з підпунктом 7.7.1 цього пункту, така сума враховується у зменшення суми податкового боргу з цього податку, що виник за попередні податкові періоди (у тому числі розстроченого або відстроченого відповідно до закону), а при його відсутності - зараховується до складу податкового кредиту наступного податкового періоду.
Відповідно до підпункту 7.7.2 цього ж пункту, у разі якщо у наступному податковому періоді сума, розрахована згідно з підпунктом 7.7.1 цього пункту, має від'ємне значення, то: а) бюджетному відшкодуванню підлягає частина такого від'ємного значення, яка дорівнює сумі податку, фактично сплаченій отримувачем товарів (послуг) у попередніх податкових періодах постачальникам таких товарів (послуг); б) залишок від'ємного значення після бюджетного відшкодування включається до складу податкового кредиту наступного податкового періоду.
З матеріалів справи вбачається, що 21 січня 2010 року між позивачем (покупець) та ТОВ «Промконтракт» (продавець), було укладено договір купівлі-продажу №1323/658-110-027-UA804(ВТД) чавуну переробного легованого марки ЧП-4 (ТУ У 27.1-33432026-007:2009).
За умовами підпункту 1.1 пункту 1 вказаного договору, продавець зобов'язався передати у власність покупця, а покупець зобов'язався прийняти й оплатити товар на умовах, що передбачені цим договором.
Інформацію щодо кількості, асортименту, ціни товару, терміну передачі й оплати товару, місця постачання товару містять додатки до даного договору, які є невід'ємними його частинами.
Фактичне виконання вказаних договірних відносин підтверджується наявними у матеріалах справи копіями платіжного доручення, податкової накладної, реєстром отриманих та виданих податкових накладних.
Податковий кредит за спірний період сформовано позивачем на підставі податкової накладної, яка не мала будь-яких недоліків та порядок заповнення якої відповідав встановленому чинним законодавством.
Відтак, наявними у матеріалах справи доказами підтверджено, як достовірність заявлених позивачем до бюджетного відшкодування сум податку на додану вартість за результатом вчинення господарської операції з ТОВ «Промконтракт» за жовтень 2010 року, так і дотримання ним процедури їх декларування та заявлення до відшкодування.
Обставини щодо фактичності здійснення господарської операції з придбання у вказаного контрагента товару, на які платник податку посилається як на підставу виникнення у нього права на включення нарахованого (сплаченого) податку на додану вартість до податкового кредиту та відповідно права на бюджетне відшкодування такого податку, відповідачем не спростовано.
Доводи податкового органу про те, що контрагент позивача не задекларував свої податкові зобов'язання за результатом вчинення господарської операції з позивачем, як підстави для зменшення заявленої до відшкодування суми податку на додану вартість позивача, не заслуговують на увагу, оскільки чинне на час виникнення спірних правовідносин податкове законодавство не ставило у залежність право позивача на бюджетне відшкодування податку на додану вартість від податкового обліку (стану) інших осіб і фактичної сплати контрагентами податку до бюджету.
Питання податкового кредиту та бюджетного відшкодування поширюється тільки на окремо взятого платника податків і не ставить цей факт у залежність від розрахунку з бюджетом третіх осіб. Вимога щодо надмірної сплати податку на додану вартість, як необхідної умови повернення з бюджету сум цього податку його платникові, стосується саме цього платника і сплати саме ним податку у ціні придбання товарів (послуг) їх постачальникам.
Відтак, позивачем правомірно сформовано податковий кредит жовтня 2010 року у розмірі 833 348,00 грн. за результатом здійснення авансового платежу ТОВ «Промконтракт» за придбання чавуну та, відповідно, дотримано вимоги податкового законодавства в частині формування суми бюджетного відшкодування податку на додану вартість.
Крім того, колегія суддів погоджується з висновками судів попередніх інстанцій про безпідставність доводів податкового органу про завищення суми податкового кредиту на 396 189,43 грн. при імпорті майна із зазначенням характеру угоди « 84».
Так, податок на додану вартість, на суму якого податковим органом зменшено податковий кредит за жовтень 2010 року, було сплачено позивачем відповідно до вимог підпункту 3.1.2 пункту 3.1 статті 3 Закону України «Про податок на додану вартість» під час розмитнення запасних частин до авіаційних двигунів, знятих під час ремонту, що проводився за межами митної території України та при поверненні майна у зв'язку з придбанням у нерезидента послуг з ремонту обладнання, який здійснювався за межами митної території України. Ремонт авіадвигунів здійснювався шляхом заміни відповідних запасних частин, які після його завершення надійшли у власність позивача.
За висновками податкового органу, позивач безпідставно включив до складу податкового кредиту фактично сплачену суму податку на додану вартість при імпорті товару за угодами з характером « 84», оскільки такий імпорт здійснювався при відсутності укладеного договору купівлі-продажу такого товару та при відсутності розрахунків за нього з постачальником - нерезидентом, що спростовує факт придбання позивачем таких товарно-матеріальних цінностей.
Як вбачається з матеріалів справи, позивач на підставі укладених з нерезидентами зовнішньоекономічних контрактів купівлі-продажу, поставки, виконання робіт, і на виконання передбачених у таких договорах гарантійних зобов'язань (з приводу виявленого браку), було ввезено матеріальні цінності, перелічені у вантажно-митних деклараціях: №112000011/2010/002400, №112000011/2010/002457, №112000011/2010/002420.
На підтвердження сплати податку на додану вартість при імпорті майна за вказаними угодами позивачем надані податкова декларація з податку на додану вартість за жовтень 2010 року; вантажно-митні декларації.
За змістом підпункту 3.1.2 пункту 3.1 статті 3 Закону України «Про податок на додану вратісмть», об'єктом оподаткування є операції платників податку з ввезення товарів (супутніх послуг) у митному режимі імпорту або реімпорту (далі - імпорту) згідно з положеннями глав 29 - 30 Митного кодексу України.
Згідно з підпунктом 7.2.7 пункту 7.2 статті 7 Закону України «Про податок на додану вартість», у разі імпорту товарів на митну територію України документом, що посвідчує право на отримання податкового кредиту, вважається вантажна митна декларація, оформлена відповідно до вимог законодавства, яка підтверджує сплату податку на додану вартість, або погашений податковий вексель.
За приписами підпункту 7.3.6 пункту 7.3 вказаної статті, датою виникнення податкових зобов'язань при імпорті товарів є дата подання митної декларації із зазначенням у ній суми податку, що підлягає сплаті. Датою виникнення податкових зобов'язань при імпортуванні робіт (послуг) є дата списання коштів з розрахункового рахунка платника податку в оплату робіт (послуг) або дата оформлення документа, що засвідчує факт виконання робіт (послуг) нерезидентом залежно від того, яка з подій відбулася першою.
Відповідно до підпункту 7.5.2 пункту 7.5 статті 7 Закону України «Про податок на додану вартість», для операцій із імпорту товарів (супутніх послуг) та по поставці послуг нерезидентом на митній території України - дата сплати податку по податкових зобов'язаннях згідно з підпунктом 7.3.6 цієї статті.
Судами попередніх інстанцій встановлено зв'язок отриманих позивачем товарів з його господарською діяльністю та існування підтвердження факту сплати податку, а відтак підприємством виконані основні умови відображення податного кредиту спірного податкового періоду.
З огляду на викладене, цілком правильним є висновок попередніх судових інстанцій, що обмеження права платника податку на відображення податкового кредиту на підставі наведених податковим органом обставин призведе до подвійної сплати податку до бюджету: перший раз на митниці при імпорті товару та другий раз при визначенні об'єкта оподаткування за звітний період внаслідок невідображення в складі податкового кредиту зайво сплаченого на митниці податку.
Безпідставними є і доводи контролюючого органу щодо завищення позивачем суми податкового кредиту по податковій декларації з податку на додану вартість за жовтень 2010 року на 12 218 403,00 грн., у зв'язку з включенням до складу податкового кредиту цього періоду податкових накладних минулих періодів.
Згідно з підпунктом 7.5.1 пункту 7.5 статті 7 Закону України «Про податок на додану вартість», датою виникнення права платника податку на податковий кредит вважається дата здійснення першої з подій: або дата списання коштів з банківського рахунку платника податку в оплату товарів (робіт, послуг), дата виписки відповідного рахунку (товарного чека) - в разі розрахунків з використанням кредитних дебетових карток або комерційних чеків; або дата отримання податкової накладної, що засвідчує факт придбання платником податку товарів (робіт, послуг).
Відповідно до підпункту 7.2.6 пункту 7.2 статі 7 вказаного Закону, податкова накладна видається платником податку, який поставляє товари (послуги), на вимогу їх отримувача, та є підставою для нарахування податкового кредиту.
У разі відмови з боку постачальника товарів (послуг) надати податкову накладну або при порушенні ним порядку її заповнення отримувач таких товарів (послуг) має право додати до податкової декларації за звітний податковий період заяву зі скаргою на такого постачальника, яка є підставою для включення сум цього податку до складу податкового кредиту. До заяви додаються копії товарних чеків або інших розрахункових документів, що засвідчують факт сплати податку внаслідок придбання таких товарів (послуг). Отримання такої скарги є підставою для проведення позапланової виїзної перевірки такого постачальника для з'ясування достовірності та повноти нарахування ним зобов'язань з цього податку за такою цивільно-правовою операцією.
Виходячи зі змісту викладених норм, законодавець передбачив право, а не обов'язок платника податків на подання скарги на постачальника товарів у разі відмови надати податкову накладну.
Нормами підпункту 7.2.3 пункту 7.2 статті 7 вказаного Закону передбачено, що податкова накладна складається у момент виникнення податкових зобов'язань продавця у двох примірниках. Оригінал податкової накладної надається покупцю, копія залишається у продавця товарів. Для операцій, що оподатковуються і звільнені від оподаткування, складаються окремі податкові накладні.
Податкова накладна є звітним податковим документом і одночасно розрахунковим документом.
Крім того, платники податку повинні зберігати податкові накладні протягом строку, передбаченого законодавством для зобов'язань із сплати податків.
За змістом підпункту 7.4.5 пункту 7.4 статті 7 Закону України «Про податок на додану вартість» не підлягають включенню до складу податкового кредиту суми сплаченого (нарахованого) податку у зв'язку з придбанням товарів (послуг), не підтверджені податковими накладними чи митними деклараціями. У разі, коли на момент перевірки платника податку органом державної податкової служби суми податку, попередньо включені до складу податкового кредиту, залишаються не підтвердженими зазначеними цим підпунктом документами, платник податку несе відповідальність у вигляді фінансових санкцій, установлених законодавством, нарахованих на суму податкового кредиту, не підтверджену зазначеними цим підпунктом документами.
Аналізуючи вказані норми, суди попередніх інстанцій дійшли обґрунтованого висновку, що у випадку, коли право платника на податковий кредит підтверджується податковими накладними, отриманими після закінчення податкових періодів, в яких фактично відбулись господарські операції, суми податку на додану вартість, вказані у таких податкових накладних, можуть бути включені до складу податкового кредиту в податковому періоді, в якому такі податкові накладні отримані, в межах строку давності.
З огляду на те, що податкове законодавство дозволяє включати до складу податкового кредиту суми податку на додану вартість за податковими накладними, виписаними за будь-який попередній період в межах 1095 днів, позивачем не було порушено вимоги закону щодо формування податкового кредиту за жовтень 2010 року, збільшивши його за рахунок сум податку на додану вартість, визначену у податкових накладних попередніх періодів у межах передбаченого 1095-денного строку.
Відповідно до частини другої статті 71 КАС України, в адміністративних справах про протиправність рішень, дій чи бездіяльності суб'єкта владних повноважень обов'язок щодо доказування правомірності свого рішення, дії чи бездіяльності покладається на відповідача, якщо він заперечує проти адміністративного позову.
З огляду на припис наведеної норми процесуального права при розгляді судом спору щодо правомірності рішення органу державної податкової служби, яким платнику податків донараховані податкові зобов'язання, презумується добросовісність платника податків, якщо зазначеним органом не доведено інше.
Враховуючи викладене, колегія суддів Вищого адміністративного суду погоджується з висновками судів попередніх інстанцій щодо наявності правових підстав для задоволення позовних вимог, а відтак скасування спірних податкових повідомлень-рішень.
Відповідно до статті 224 КАС України суд касаційної інстанції залишає касаційну скаргу без задоволення, а судові рішення - без змін, якщо визнає, що суди першої та апеляційної інстанції не допустили порушень норм матеріального і процесуального права при ухваленні судових рішень чи вчиненні процесуальних дій.
За наведених обставин та з урахуванням викладеного, колегія суддів Вищого адміністративного суду України не знаходить підстав, які могли б призвести до скасування оскаржуваних судових рішень.
На підставі викладеного, керуючись статтями 210-231 Кодексу адміністративного судочинства України, суд -
1. Касаційну скаргу Спеціалізованої державної податкової інспекції з обслуговування великих платників у м. Запоріжжі Міжрегіонального головного управління Міндоходів залишити без задоволення.
2. Постанову Запорізького окружного адміністративного суду від 24 січня 2013 року та ухвалу Дніпропетровського апеляційного адміністративного суду від 11 березня 2014 року у справі №2а-0870/5395/11 залишити без змін.
3. Ухвала набирає законної сили з моменту проголошення та може бути переглянута з підстав, встановлених статтею 237 Кодексу адміністративного судочинства України.
Головуючий суддя:Нечитайло О.М.
Судді:Ланченко Л.В.
Пилипчук Н.Г.