"30" травня 2016 р. м. Київ К/800/12144/14
Вищий адміністративний суд України у складі суддів:
головуючого - Цвіркуна Ю.І. (суддя-доповідач),
Ланченко Л.В.,
Пилипчук Н.Г.,
розглянувши у порядку письмового провадження адміністративну справу
за касаційною скаргою Державної податкової інспекції у Києво-Святошинському районі Головного управління Міндоходів у Київській області
на постанову Київського окружного адміністративного суду від 24.07.2013 року
та ухвалу Київського апеляційного адміністративного суду від 27.02.2014 року
у справі № 810/3504/13-а
за позовом Приватного підприємства «Адвертайм Столиця»
до Державної податкової інспекції у Києво-Святошинському районі Головного управління Міндоходів у Київській області
про визнання протиправними дій та зобов'язання вчинити певні дії,
встановив:
Приватне підприємство «Адвертайм Столиця» звернулося до суду з адміністративним позовом до Державної податкової інспекції у Києво-Святошинському районі Головного управління Міндоходів у Київській області про визнання протиправними дій та зобов'язання вчинити певні дії.
Постановою Київського окружного адміністративного суду від 24.07.2013 року, залишеною без змін ухвалою Київського апеляційного адміністративного суду від 27.02.2014 року, позов задоволено. Визнано протиправними дії Державної податкової інспекції у Києво-Святошинскому районі Головного управління Міндоходів щодо проведення перевірки Приватного підприємства «Адвертайм Столиця», за результатами якої складено акт від 20.06.2013 року № 394/22-2/37422839 «Про результати документальної позапланової невиїзної перевірки Приватного підприємства «Адвертайм Столиця» з питань дотримання вимог податкового законодавства при взаємовідносинах з ТОВ «Престиж строй 2012» за весь період діяльності». Визнано протиправними дії Державної податкової інспекції у Києво-Святошинскому районі Головного управління Міндоходів по формуванню у акті від 20.06.2013 року № 394/22-2/37422839 «Про результати документальної позапланової невиїзної перевірки Приватного підприємства «Адвертайм Столиця» з питань дотримання вимог податкового законодавства при взаємовідносинах з ТОВ «Престиж строй 2012» за весь період діяльності» висновків про відсутність реальності здійснення господарських операцій із платниками податків за весь період діяльності за період грудень 2012 року - квітень 2013 року. Визнано протиправними дії Державної податкової інспекції у Києво-Святошинскому районі Головного управління Міндоходів щодо коригування показників податкової звітності з податку на додану вартість Приватного підприємства «Адвертайм Столиця» за період грудень - квітень 2013 року. Зобов'язано Державну податкову інспекцію у Києво-Святошинскому районі Головного управління Міндоходів поновити показники податкової звітності з податку на додану вартість Приватного Підприємства «Адвертайм Столиця» за період грудень 2012 року - квітень 2013 року.
Не погоджуючись із рішеннями судів першої та апеляційної інстанцій, відповідач звернувся до Вищого адміністративного суду України з касаційною скаргою, в якій просить рішення судів попередніх інстанцій скасувати, прийняти нове рішення, яким у задоволенні позову відмовити повністю, посилаючись на порушення судами норм матеріального та процесуального права.
Сторони, які належним чином повідомлені про дату, час і місце касаційного розгляду, явку своїх представників до суду не забезпечили, що не перешкоджає судовому розгляду справи.
У зв'язку із неприбуттям в судове засідання належним чином повідомлених осіб, які беруть участь у справі, ця справа розглядалася у порядку письмового провадження згідно із статтею 222 Кодексу адміністративного судочинства України.
Заслухавши суддю-доповідача, перевіривши правильність застосування судами першої та апеляційної інстанцій норм матеріального і процесуального права, правової оцінки обставин справи, колегія суддів встановила таке.
Судами попередніх інстанцій встановлено, що на підставі наказу Голови комісії з проведення реорганізації Державної податкової інспекції у Києво-Святошинському районі Київської області від 19.06.2013 року № 551 проведено документальну позапланову невиїзну перевірку ПП «Адвертайм Столиця» з питань дотримання вимог податкового законодавства при взаємовідносинах з ТОВ «Престиж Строй 2012 за весь період діяльності, за результатами якої складено акт від 20.06.2013 року № 394/22-2/37422839, яким встановлено порушення п. 185.1 ст. 185, п. 187.1 ст. 187, п. 188.1 ст. 188, п.п. 198.2, 198.3, 198.6 ст. 198 Податкового кодексу України, що свідчить про відсутність об'єктів оподаткування на ПП «Адвертайм Столиця» при формуванні податкових зобов'язань та податкового кредиту з податку на додану вартість за грудень 2012 року - квітень 2013 року.
Задовольняючи позов, суди попередніх інстанцій виходили з того, що документальна позапланова невиїзна перевірка позивача проведена за відсутності підстав, передбачених Податковим кодексом України, та з порушення порядку повідомлення про проведення такої перевірки. Крім того, дії відповідача щодо встановлення нереальності договорів у акті перевірки свідчать про перевищення контролюючим органом владних повноважень, а висновок щодо недостовірності задекларованих платником даних податкового обліку як підстави для внесення змін до електронної бази даних може бути зроблений податковим органом лише після визначення платникові податкових зобов'язань та їх узгодження у встановленому законом порядку. Отже, відповідач зобов'язаний вилучити з інформаційної бази даних «Система автоматизованого співставлення податкових зобов'язань та податкового кредиту в розрізі контрагентів на рівні ДПА України» інформацію, внесену на підставі акта перевірки.
Колегія суддів суду касаційної інстанції, з урахуванням норм податкового законодавства, чинних на час виникнення відповідних правовідносин, вважає висновки судів попередніх інстанцій щодо спірних правовідносин передчасними, зважаючи на таке.
Згідно із п. 79.1 ст. 79 Податкового кодексу України документальна невиїзна перевірка здійснюється у разі прийняття керівником контролюючого органу рішення про її проведення та за наявності обставин для проведення документальної перевірки, визначених статтями 77 та 78 цього Кодексу. Документальна невиїзна перевірка здійснюється на підставі зазначених у підпункті 75.1.2 пункту 75.1 статті 75 цього Кодексу документів та даних, наданих платником податків у визначених цим Кодексом випадках, або отриманих в інший спосіб, передбачений законом.
В силу п. 79.2 ст. 79 Податкового кодексу України документальна позапланова невиїзна перевірка проводиться посадовими особами контролюючого органу виключно на підставі рішення керівника контролюючого органу, оформленого наказом, та за умови надіслання платнику податків рекомендованим листом із повідомленням про вручення або вручення йому чи його уповноваженому представнику під розписку копії наказу про проведення документальної позапланової невиїзної перевірки та письмового повідомлення про дату початку та місце проведення такої перевірки.
Виконання умов цієї статті надає посадовим особам контролюючого органу право розпочати проведення документальної невиїзної перевірки (абз. 2 п. 79.2 ст. 79 Податкового кодексу України).
Таким чином, за наявності чинного наказу про проведення перевірки, контролюючий орган має право приступити до її проведення за умови надіслання платнику податків рекомендованим листом із повідомленням про вручення або вручення йому чи його уповноваженому представнику під розписку копії наказу про проведення документальної позапланової невиїзної перевірки та письмового повідомлення про дату початку та місце проведення такої перевірки.
В свою чергу, суди попередніх інстанцій при вирішенні питання про правомірність проведення перевірки вдалися і до оцінки обставин, які стали підставою для прийняття наказу про її проведення.
Статтею 159 Кодексу адміністративного судочинства передбачено, що судове рішення повинно бути законним і обґрунтованим. Законним є рішення, ухвалене судом відповідно до норм матеріального права при дотриманні норм процесуального права. Обґрунтованим є рішення, ухвалене судом на підставі повно і всебічно з'ясованих обставин в адміністративній справі, підтверджених тими доказами, які були досліджені в судовому засіданні.
Крім того, з приводу позовних вимог щодо визнання протиправними дій по формуванню у акті висновків, зобов'язання відповідача відновити показники податкової звітності слід зазначити таке.
Відносини, що виникають у сфері справляння податків і зборів, зокрема, щодо компетенції контролюючих органів, повноважень і обов'язків їх посадових осіб під час здійснення податкового контролю, а також відповідальності за порушення податкового законодавства, урегульовані Податковим кодексом України (далі - ПК України).
У пункті 61.1 статті 61 цього Кодексу визначено, що податковий контроль - це система заходів, що вживаються контролюючими органами з метою контролю правильності нарахування, повноти і своєчасності сплати податків і зборів, а також дотримання законодавства з питань регулювання обігу готівки, проведення розрахункових та касових операцій, патентування, ліцензування та іншого законодавства, контроль за дотриманням якого покладено на контролюючі органи.
Способом здійснення такого контролю є, зокрема, інформаційно-аналітичне забезпечення діяльності контролюючих органів (підпункт 62.1.2 пункту 62.1 статті 62 ПК України).
Відповідно до статті 71 ПК України інформаційно-аналітичне забезпечення діяльності контролюючих органів - це комплекс заходів щодо збору, опрацювання та використання інформації, необхідної для виконання покладених на контролюючі органи функцій.
Згідно з приписами підпункту 72.1.1 пункту 72.1 статті 72 ПК України для інформаційно-аналітичного забезпечення діяльності контролюючого органу використовується інформація, що надійшла, зокрема: від платників податків та податкових агентів, що міститься в податкових деклараціях, розрахунках, інших звітних документах; що міститься у наданих великими платниками податків в електронній формі копіях документів з обліку доходів, витрат та інших показників, пов'язаних із визначенням об'єктів оподаткування (податкових зобов'язань), первинних документах, які ведуться в електронній формі, регістрах бухгалтерського обліку, фінансовій звітності, інших документах, пов'язаних з обчисленням та сплатою податків і зборів; про фінансово-господарські операції платників податків.
Згідно з пунктом 75.1 статті 75 ПК України контролюючі органи мають право проводити камеральні, документальні (планові або позапланові; виїзні або невиїзні) та фактичні перевірки.
Відповідно до пункту 86.1 статті 86 ПК України результати перевірок оформляються у формі акта або довідки, які підписуються посадовими особами контролюючого органу та платниками податків або їх законними представниками (у разі наявності). У разі встановлення під час перевірки порушень складається акт. Якщо такі порушення відсутні, складається довідка.
Акт (довідка), складений за результатами перевірки та підписаний посадовими особами, які проводили перевірку у строки, визначені цим Кодексом, надається платнику податків або його законному представнику, який зобов'язаний його підписати.
У разі незгоди платника податків з висновками акта такий платник зобов'язаний підписати такий акт перевірки із зауваженнями, які він має право надати разом з підписаним примірником акта або окремо у строки, передбачені цим Кодексом.
Відповідно до статті 74 ПК України податкова інформація, зібрана відповідно до цього Кодексу, може зберігатися та опрацьовуватися в інформаційних базах контролюючих органів або безпосередньо посадовими (службовими) особами контролюючих органів. Перелік інформаційних баз, а також форми і методи опрацювання інформації визначаються центральним органом виконавчої влади, що забезпечує формування та реалізує державну податкову і митну політику (пункт 74.1); зібрана податкова інформація та результати її опрацювання використовуються для виконання покладених на контролюючі органи функцій та завдань (пункт 74.2).
У справі № 21-511а14, постанова в якій ухвалена 09.12.2014 року, Верховний Суд України дійшов висновку, що для інформаційно-аналітичного забезпечення діяльності контролюючого органу використовується інформація, що надійшла за результатами податкового контролю, і така інформація не може бути виключена з баз даних, якщо дії зі здійснення такого контролю не визнані протиправними в установленому порядку.
За таких обставин, дії контролюючого органу щодо внесення до електронної бази даних інформації, отриманої внаслідок проведення податкової перевірки, у тому числі й складеного за її результатами акта, є лише службовою діяльністю працівників податкового органу на виконання своїх професійних обов'язків по збиранню доказової інформації щодо наявності чи відсутності документального підтвердження відповідних операцій, якщо дії зі здійснення такого контролю не визнані протиправними в установленому порядку. Зазначені дії самі по собі не створюють для платника податків жодних правових наслідків у вигляді зміни або припинення його прав та не породжують для нього обов'язкових юридичних наслідків.
На підставі аналізу зазначених норм права слід дійти висновку, що відносини, які виникають у сфері справляння податків і зборів, зокрема щодо компетенції контролюючих органів, повноважень і обов'язків їх посадових осіб під час здійснення податкового контролю, урегульовані ПК. Способом здійснення такого контролю є, зокрема, інформаційно-аналітичне забезпечення діяльності контролюючих органів. Інформація, зібрана відповідно до цього Кодексу, може зберігатися та опрацьовуватися в інформаційних базах контролюючих органів або безпосередньо посадовими (службовими) особами контролюючих органів. Висновки, викладені в акті перевірки, є відображенням дій податкових інспекторів та не породжують правових наслідків для платника податків і, відповідно, такий акт не порушує прав останнього. Дії контролюючого органу щодо внесення до Інтегрованої системи змін показників податкової звітності суб'єктів господарювання в частині податкового кредиту та податкових зобов'язань на підставі акта перевірки без прийняття податкових повідомлень-рішень не породжують правових наслідків для платників податків та не порушують їхні права, оскільки розміщена в цій системі інформація є службовою та використовується податковими органами для обробки зібраної інформації в автоматичному режимі (використовується для виконання покладених на контролюючі органи функцій та завдань) з метою здійснення податкового контролю.
Аналогічна позиція висловлена Верховним Судом України і у постанові від 03.11. 2015 року у справі № 21-99а15.
З огляду на викладене, слід зазначити, що суди попередніх інстанцій не мали підстав для юридичної оцінки в судовому рішенні висновків податкового органу, викладених у акті перевірки. Висновки податкового органу, викладені в акті перевірки, є судженням податкового органу, які не породжують правових наслідків для платника податків. Права такого платника можуть бути порушені податковим органом внаслідок прийняття за результатами перевірки податкових повідомлень-рішень, які можуть бути оскаржені в судовому порядку. А відтак, оцінка висновків податкового органу в акті перевірки виходить за предмет доказування у цьому спорі, оскільки правомірність або помилковість таких висновків входить до предмету доказування при оскарженні податкових повідомлень-рішень, прийнятих на підставі висновків акту перевірки.
Відповідно до частини 1 ст. 138 КАС України предметом доказування є обставини, якими обґрунтовуються позовні вимоги чи заперечення або які мають інше значення для вирішення справи (причини пропущення строку для звернення до суду тощо) та які належить встановити при ухваленні судового рішення у справі.
Виходячи з положень статті 220 КАС України, суд касаційної інстанції перевіряє правильність застосування судами першої та апеляційної інстанції норм матеріального та процесуального права, правової оцінки обставин у справі і не може досліджувати докази, встановлювати та визначати доведеними обставини, що не були встановлені в судовому рішенні.
За таких обставин, відсутні підстави вважати, що судами з'ясовані всі обставини справи і їм надана правильна юридична оцінка. Вказане позбавляє касаційну інстанцію можливості перевірити юридичну оцінку, надану судами попередніх інстанцій всім обставинам справи.
Зважаючи на наведене, касаційна інстанція на підставі ст. 227 КАС України дійшла висновку про неможливість надання належної юридичної оцінки всім обставинам у справі, у зв'язку з чим справа підлягає направленню на новий розгляд для повного та достовірного з'ясування фактичних обставин та правильного вирішення цього спору.
За таких обставин касаційна скарга підлягає частковому задоволенню.
Керуючись ст.ст. 210, 220, 222, 223, 227, 230, 231 Кодексу адміністративного судочинства України, суд
Касаційну скаргу Державної податкової інспекції у Києво-Святошинському районі Головного управління Міндоходів у Київській області задовольнити частково.
Постанову Київського окружного адміністративного суду від 24.07.2013 року та ухвалу Київського апеляційного адміністративного суду від 27.02.2014 року у справі № 810/3504/13-а скасувати, а справу направити на новий розгляд до суду першої інстанції.
Ухвала набирає законної сили у порядку та строки, передбачені статтею 254 Кодексу адміністративного судочинства України, та не може бути оскаржена.
Головуючий Ю.І.Цвіркун
Судді Л.В.Ланченко
Н.Г.Пилипчук