"13" квітня 2016 р. м. Київ К/9991/31048/12
Колегія суддів Вищого адміністративного суду України у складі:
Головуючого - Шипуліної Т.М.,
суддів: Бившевої Л.І., Лосєва А.М.
за участю: секретаря Шевчук П.О.,
представника відповідача Ткачук М.П..,
розглянула у відкритому судовому засіданні касаційну скаргу Кам'янець-Подільської об'єднаної державної податкової інспекції головного управління ДФС у Хмельницькій області на постанову Львівського апеляційного адміністративного суду від 18.04.2012 у справі №2а-9745/09/2270/15 (№15535/10/9104) за позовом Приватного підприємства «Пакт» до Кам'янець-Подільської об'єднаної державної податкової інспекції головного управління ДФС у Хмельницькій області про визнання протиправними та скасування податкових повідомлень-рішень.
Заслухавши доповідь судді Шипуліної Т.М., пояснення представника відповідача, перевіривши доводи касаційної скарги щодо дотримання правильності застосування судами першої та апеляційної інстанцій норм матеріального та процесуального права, колегія
Постановою Хмельницького окружного адміністративного суду від 18.12.2009 у задоволенні позовних вимог Приватного підприємства «Пакт» до Кам'янець-Подільської об'єднаної державної податкової інспекції головного управління ДФС у Хмельницькій області про визнання протиправними та скасування податкових повідомлень-рішень - відмовлено.
Постановою Львівського апеляційного адміністративного суду від 18.04.2012 постанову Хмельницького окружного адміністративного суду від 18.12.2009 скасовано та прийнято нове рішення про задоволення позову. Визнано протиправними і скасовано податкові повідомлення-рішення від 13.04.2009 №0000492342/0, від 04.06.2009 №0000492342/1, від 20.08.2009 №0000492342/2, від 29.10.2009 №0000492342/3; від 13.04.2009 №0000482342/0, від 04.06.2009 №0000482342/1, від 20.08.2009 №0000482342/2, від 29.10.2009 №0000482342/3; від 29.10.2009 №0009932342/3.
Не погоджуючись із рішенням суду апеляційної інстанції, Кам'янець-Подільська об'єднана державна податкова інспекція головного управління ДФС у Хмельницькій області 04.05.2012 звернулась з касаційною скаргою до Вищого адміністративного суду України, який ухвалою від 11.06.2012 прийняв її до свого провадження.
В касаційній скарзі відповідач просить скасувати постанову Львівського апеляційного адміністративного суду від 18.04.2012 та залишити в силі рішення суду першої інстанції.
В обґрунтування своїх вимог відповідач посилається на порушення судом апеляційної інстанції норм матеріального та процесуального права, зокрема, підпункту 7.4.1 пункту 7.4 статті 7 Закону України «Про податок на додану вартість», пункту 5.1, підпункту 5.2.1 пункту 5.2, підпункту 5.3.9 пункту 5.3 статті 5 Закону України «Про оподаткування прибутку підприємств», статті 69, пункту 5 статті 71, статті 159, пункту 5 статті 190 Кодексу адміністративного судочинства України.
Відповідно до приписів статті 55 Кодексу адміністративного судочинства України здійснено заміну відповідача - Кам'янець-Подільську державну податкову інспекцію Хмельницької області її правонаступником - Кам'янець-Подільською державною податковою інспекцією головного управління ДФС у Хмельницькій області.
Перевіривши матеріалами справи наведені у скарзі доводи, колегія суддів дійшла висновку, що касаційна скарга підлягає частковому задоволенню з огляду на наступне.
Судами попередніх інстанцій встановлено, що Кам'янець-Подільською державною податковою інспекцією Хмельницької області проведена планова виїзна перевірка Приватного підприємства «Пакт» з питань дотримання вимог податкового законодавства за період з 01.01.2008 по 31.12.2008, валютного та іншого законодавства за період з 01.01.2008 по 31.12.2008.
Перевіркою встановлено порушення позивачем, зокрема, вимог підпункту 7.4.1 пункту 7.4 статті 7 Закону України «Про податок на додану вартість», в результаті чого виявлено заниження податку на додану вартість; пункту 5.1, підпункту 5.2.1 пункту 5.2, підпункту 5.3.9 пункту 5.3 статті 5 Закону України «Про оподаткування прибутку підприємств», внаслідок чого занижено податок на прибуток підприємств.
За результатами перевірки Кам'янець-Подільською державною податковою інспекцією Хмельницької області складено акт від 01.04.2009 №689/234/21332137 та прийнято податкові повідомлення - рішення:
від 13.04.2009 №0000492342/0, від 04.06.2009 №0000492342/1, від 20.08.2009 №0000492342/2, від 29.10.2009 №0000492342/3 про визначення податкових зобов'язань з податку на додану вартість на суму 256449,00грн., у тому числі 176329,00грн. за основним платежем та 80120,00грн. за штрафними (фінансовими) санкціями;
від 13.04.2009 №0000482342/0, від 04.06.2009 №0000482342/1, від 20.08.2009 №0000482342/2, від 29.10.2009 №0000482342/3 про визначення податкових зобов'язань з податку на прибуток підприємств на суму 180176,00грн., у тому числі 119854,00грн. за основним платежем та 60322,00грн. за штрафними (фінансовими) санкціями;
від 29.10.2009 №0009932342/3 про визначення податкових зобов'язань з податку на додану вартість на суму 8044,50грн. за штрафними (фінансовими) санкціями.
Щодо висновку податкового органу про заниження позивачем податку на прибуток та податку на додану вартість з огляду на те, що підприємством нараховувалися амортизаційні відрахування на об'єкт нерухомості по вул. Гагаріна в м. Кам'янець-Подільський, який не використовується в господарській діяльності підприємства, та оскільки по вказаній операції позивачем до складу податкового кредиту податкової декларації з ПДВ за грудень 2007 року включено суму 80445,00грн., колегія суддів звертає увагу на наступне.
Судами попередніх інстанцій встановлено, що в грудні 2007 року позивач придбав у Товариства з обмеженою відповідальністю «Електротерм» приміщення по вул. Гагаріна в м. Кам'янець-Подільський загальною вартістю 482670,00грн., в тому числі ПДВ 80445,00грн.; придбані приміщення вартістю 402225,00грн. віднесені до основних фондів 1 групи.
В той же час, як встановлено судом апеляційної інстанції, відповідно до довідок Приватного підприємства «Пакт» вказаний об'єкт нерухомості (незавершене будівництво) придбаний з метою використання у господарській діяльності підприємства (під офісні приміщення), з дати придбання він віднесений до основних виробничих фондів 1 групи, власник цього об'єкту не приймав будь-яких рішень про переведення цього об'єкта з основних виробничих фонді 1 групи до невиробничих. З наданих позивачем декларації з податку на прибуток підприємства за 2008 рік та Розрахунку амортизації за IV квартал 2008 року вбачається, що підприємством не відображалося в податковій звітності переведення основних фондів в невиробничі, оскільки залишкова вартість основних фондів групи 1 з нормою амортизації 2 відсотки складає 4777729,00грн. (Т.2, а.с.297-310).
Натомість, податковим органом будь-яких рішень власника приміщень про переведення придбаних приміщень з основних фондів до невиробничих відповідачем не представлено.
Крім того, судом апеляційної інстанції встановлено, що позивачем не включено до складу податкового кредиту в грудні 2007 року суму ПДВ у розмірі 80445,00грн. згідно податкової накладної від Товариства з обмеженою відповідальністю «Електротерм» від 13.12.2007 №63, що підтверджується Реєстром отриманих податкових накладних.
За таких обставин суд апеляційної інстанції дійшов обґрунтованого висновку щодо помилковості висновків податкового органу у відповідній частині.
Щодо висновку податкового органу про неправомірність формування позивачем валових витрат та податкового кредиту за операціями з Товариством з обмеженою відповідальністю «Беллона ІК», колегія суддів звертає увагу на наступне
Відповідно до пункту 5.1 статті 5 Закону України «Про оподаткування прибутку підприємств» валові витрати виробництва та обігу (далі - валові витрати) - це сума будь-яких витрат платника податку у грошовій, матеріальній або нематеріальній формах, здійснюваних як компенсація вартості товарів (робіт, послуг), які придбаваються (виготовляються) таким платником податку для їх подальшого використання у власній господарській діяльності.
За змістом підпункту 5.2.1 пункту 5.2 статті 5 зазначеного Закону до складу валових витрат включаються суми будь-яких витрат, сплачених (нарахованих) протягом звітного періоду у зв'язку з підготовкою, організацією, веденням виробництва, продажем продукції (робіт, послуг) і охороною праці, у тому числі витрати з придбання електричної енергії (включаючи реактивну), з урахуванням обмежень, установлених пунктами 5.3 - 5.7 цієї статті.
Відповідно до підпункту 5.3.9 пункту 5.3 статті 5 Закону України «Про оподаткування прибутку підприємств» не належать до складу валових витрат будь-які витрати, не підтверджені відповідними розрахунковими, платіжними та іншими документами, обов'язковість ведення і зберігання яких передбачена правилами ведення податкового обліку.
Згідно з підпунктом 7.4.1 пункту 7.4 статті 7 Закону України «Про податок на додану вартість» податковий кредит звітного періоду визначається виходячи із договірної (контрактної) вартості товарів (послуг), але не вище рівня звичайних цін, у разі якщо договірна ціна на такі товари (послуги) відрізняється більше ніж на 20 відсотків від звичайної ціни на такі товари (послуги), та складається із сум податків, нарахованих (сплачених) платником податку за ставкою, встановленою пунктом 6.1 статті 6 та статтею 8-1 цього Закону, протягом такого звітного періоду у зв'язку з придбанням або виготовленням товарів (у тому числі при їх імпорті) та послуг з метою їх подальшого використання в оподатковуваних операціях у межах господарської діяльності платника податку.
Відповідно до підпункту 7.4.5 пункту 7.4 статті 7 зазначеного Закону не підлягають включенню до складу податкового кредиту суми сплаченого (нарахованого) податку у зв'язку з придбанням товарів (послуг), не підтверджені податковими накладними чи митними деклараціями (іншими подібними документами згідно з підпунктом 7.2.6 цього пункту).
З наведених законодавчих положень випливає, що умовами реалізації права платника на податковий кредит, а також на зменшення оподатковуваного доходу на суму понесених витрат є фактичне придбання товарів (робіт, послуг) з метою їх подальшого використання в оподатковуваних операціях у межах господарської діяльності платника податку та наявність первинних документів, оформлених у відповідності з вимогами чинного законодавства.
Проте, слід наголосити, що наслідки в податковому обліку платника створюють лише реально вчинені господарські операції, тобто такі, що пов'язані з рухом активів, зміною зобов'язань чи власного капіталу платника, та відповідають змісту, відображеному в укладених платником податку договорах.
Якщо певна господарська операція не відбулася чи відбулася не за тим її змістом, який відображений в укладених платником податку договорах, то це є підставою для застосування відповідних наслідків у податковому обліку.
Документи та інші дані, що спростовують реальність здійснення господарської операції, яка відображена в податковому обліку, повинні оцінюватися з урахуванням специфіки кожної господарської операції - умов перевезення, зберігання товарів, змісту послуг, що надаються, тощо.
З метою дослідження фактичного виконання господарських операцій необхідно аналізувати умови договорів позивача з контрагентом, а також досліджувати всі первинні бухгалтерські документи.
Відмовляючи в задоволені позовних вимог суд першої інстанції виходив з того, позивачем не підтверджено належними документами реальне здійснення господарських операцій.
Скасовуючи рішення суду першої інстанції та задовольняючи в цій частині позовні вимоги суд апеляційної інстанції виходив з того, що операції мали реальний характер, оскільки товариством надано суду первинні документи, які підтверджують придбання товарів.
Проте, суд касаційної інстанції не може визнати законними і обґрунтованими судові рішення попередніх інстанцій, оскільки останні ухвалені без повного та всебічного з'ясування обставин, якими сторони обґрунтовують свої вимоги і заперечення, та інших обставин, що мають значення для правильного вирішення справи.
Так, обов'язок суду встановити дійсні обставини справи при розгляді адміністративного позову безвідносно до позиції сторін випливає з офіційного з'ясування обставин справи як принципу адміністративного судочинства, закріпленого нормами статті 7, частин четвертої та п'ятої статті 11 Кодексу адміністративного судочинства України, відповідно до змісту якого суд вживає передбачені законом заходи, необхідні для з'ясування всіх обставин у справі, у тому числі щодо виявлення та витребування доказів з власної ініціативи. Суд повинен запропонувати особам, які беруть участь у справі, подати докази або з власної ініціативи витребувати докази, яких, на думку суду, не вистачає.
При цьому, відповідно до вимог статті 86 Кодексу адміністративного судочинства України суд оцінює докази, які є у справі, за своїм внутрішнім переконанням, що ґрунтується на їх безпосередньому, всебічному, повному та об'єктивному дослідженні. Ніякі докази не мають для суду наперед встановленої сили. Суд оцінює належність, допустимість, достовірність кожного доказу окремо, а також достатність і взаємний зв'язок доказів у їх сукупності.
Проте, судами попередніх інстанцій не надано належної оцінки обставинам справи щодо реальності вчинення спірних господарських операцій позивача з Товариством з обмеженою відповідальністю «Беллона ІК», судами не з'ясовано умов відповідних договорів, специфіки кожної господарської операції позивача з відповідним контрагентом. З метою дослідження фактичного придбання товару судам необхідно було аналізувати умови договорів з контрагентом, досліджувати первинні бухгалтерські документи, складені під час здійснення господарських операцій, їх відповідність вимогам статті 9 Закону України «Про бухгалтерський облік та фінансову звітність в Україні», з'ясовувати порядок та вартість поставки товарів відповідно до умов договорів, мету придбання таких товарів, економічну доцільність придбання товарів у контрагента.
З огляду на обставини, якими відповідач обґрунтовує позицію щодо безтоварності господарських операцій та направленість взаємовідносин між позивачем та контрагентом на безпідставне формування податкового кредиту з метою заниження податкових зобов'язань, суди повинні були з'ясувати наявність чи відсутність у позивача необхідності придбавати товари у зазначеного контрагента, реальне виконання умов договорів поставки.
Судами першої та апеляційної інстанцій не перевірено належним чином доводи відповідача щодо заперечення засновником Товариства з обмеженою відповідальністю «Беллона ІК» ОСОБА_2 факту здійснення господарської діяльності, не з'ясовано обставин справи щодо наявності/відсутності у ОСОБА_3 права підписувати первинні документи від імені товариства.
Із наведеного вбачається, що у справі залишилися недослідженими обставини про те чи контрагент позивача був спроможними виконати умови спірних договорів; чи міг поставити замовлений обсяг та вид товарів в обумовлені сторонами строки; як мали оформлятись виконання поставки товарів; чи мав контрагент позивача виробничий, технологічний й кадровий потенціал для досягнення результатів відповідної підприємницької діяльності.
Таким чином, судами попередніх інстанцій зазначені вище вимоги процесуального законодавства не виконано, обставини справи встановлені неповно, що і потягло за собою прийняття судових рішень, які не відповідають вимогам статті 159 Кодексу адміністративного судочинства України щодо законності та обґрунтованості судового рішення.
Відповідно до частини другої статті 227 Кодексу адміністративного судочинства України підставою для скасування судових рішень судів першої та апеляційної інстанцій і направлення справи на новий розгляд є порушення норм процесуального права, які унеможливлюють встановлення фактичних обставин, що мають значення для правильного вирішення справи.
При новому розгляді справи суду необхідно врахувати викладене, повно і всебічно перевірити доводи, на яких ґрунтуються вимоги та заперечення сторін, вирішити чи мали місце обставини, якими обґрунтовуються вимоги та заперечення, та якими доказами вони підтверджуються.
Керуючись статтями 160, 55, 210, 220, 221, 223, 227, 230, 231, частиною п'ятою статті 254 Кодексу адміністративного судочинства України, колегія суддів -
Касаційну скаргу Кам'янець-Подільської об'єднаної державної податкової інспекції головного управління ДФС у Хмельницькій області задовольнити частково.
Постанову Хмельницького окружного адміністративного суду від 18.12.2009 та постанову Львівського апеляційного адміністративного суду від 18.04.2012 у справі №2а-9745/09/2270/15 (№15535/10/9104) скасувати, справу направити на новий розгляд до суду першої інстанції.
Ухвала набирає законної сили з моменту проголошення.
Головуючий: __________________ Т.М. Шипуліна
Судді: __________________ Л.І. Бившева
__________________ А.М. Лосєв