"05" квітня 2016 р. м. Київ К/800/4413/15
Вищий адміністративний суд України у складі колегії суддів:
Головуючого Кошіля В.В.
Суддів Борисенко І.В.
Моторного О.А.
розглянувши в порядку письмового провадження касаційну скаргу Державної податкової інспекції у Бабушкінському районі м. Дніпропетровська Головного управління Міндоходів у Дніпропетровській області
на ухвалу Дніпропетровського апеляційного адміністративного суду від 23.12.2014
та постанову Дніпропетровського окружного адміністративного суду від 09.12.2013
у справі № 804/10805/13-а
за позовом Товариства з обмеженою відповідальністю «Українсько-польське підприємство з іноземними інвестиціями «УПС»
до Державної податкової інспекції у Бабушкінському районі м. Дніпропетровська Головного управління Міндоходів у Дніпропетровській області
про визнання протиправними рішення, дій та бездіяльності, скасування наказу, податкового повідомлення-рішення та зобов'язання вчинити дії
Товариство з обмеженою відповідальністю «Українсько-польське підприємство з іноземними інвестиціями «УПС» звернулось до суду з позовом, в якому, з урахуванням уточнень позовних вимог, просило:
- визнати протиправним рішення, дії та бездіяльність ДПІ у Бабушкінському районі м. Дніпропетровська Головного управління Міндоходів у Дніпропетровській області при складанні, перевірці та неознайомленні посадових осіб ТОВ «Українсько-польське підприємство з іноземними інвестиціями «УПС» з наказом від 25.07.2013 № 89 «Про організацію здійснення позапланової невиїзної перевірки ТОВ «Українсько-польське підприємство з іноземними інвестиціями «УПС»;
- скасувати наказ ДПІ у Бабушкінському районі м. Дніпропетровська Головного управління Міндоходів у Дніпропетровській області від 25.07.2013 № 89 «Про організацію здійснення документальної позапланової невиїзної перевірки ТОВ «Українсько-польське підприємство з іноземними інвестиціями «УПС» - в повному обсязі;
- визнати протиправними рішення, дії та бездіяльність ДПІ у Бабушкінському районі м. Дніпропетровська Головного управління Міндоходів у Дніпропетровській області при складанні, перевірці та не ознайомленні посадових осіб ТОВ «Українсько-польське підприємство з іноземними інвестиціями «УПС» з повідомленням про перевірку від 25.07.2013 № 16403/10/22-3-22;
- визнати протиправними дії ДПІ у Бабушкінському м. Дніпропетровська при складанні акту перевірки від 26.07.2013 № 104/223/24427542 «Про результати документальної позапланової невиїзної перевірки фінансово-господарської діяльності з питань дотримання вимог податкового законодавства України ТОВ Українсько-польське підприємство з іноземними інвестиціями «УПС» під час здійснення взаємовідносин з ТОВ «Техдорсервіс» за період березень, травень 2011 року»;
- визнати протиправними дії ДПІ у Бабушкінському районі м. Дніпропетровська під час проведення перевірки, викладені в акті перевірки від 26.07.2013 № 104/223/24427542, в частині визнання фінансово-господарських операцій за березень, травень 2011 року між ТОВ «Українсько-польське підприємство з іноземними інвестиціями «УПС» та ТОВ «Техдорсервіс» не реальними шляхом встановлення відсутності об'єктів оподаткування та неможливості реального здійснення операцій за березень, травень 2011 року, в результаті чого завищено податок на додану вартість на загальну суму 3 661 449,61 грн.;
- визнати протиправним та скасувати податкове повідомлення-рішення від 19.08.2013 № 0000122203;
- зобов'язати податковий орган внести відповідні зміни до системи Автоматизованого співставлення податкових зобов'язань і податкового кредиту в розрізі ТОВ «Українсько-польське підприємство з іноземними інвестиціями «УПС» та контрагента ТОВ «Техдорсервіс» на рівні ДПСУ в частині відображення недостовірної інформації викладеної в акті перевірки № 104/223/24427542 від 26.07.2013 та податковому повідомленні-рішенні від 19.08.2013 № 0000122203 та зобов'язати ДПІ у Бабушкінському районі м. Дніпропетровська ГУ Міндоходів у Дніпропетровській області відновити в базах даних задекларовані суми податкового кредиту в розмірі 3 661 450,61 грн. та податкових зобов'язань за період перевірки березень, травень 2011 відкоригованих податковим органом на підставі акта перевірки № 104/223/24427542 від 26.07.2013 та податкового повідомлення-рішення від 19.08.2013 № 0000122203.
Постановою Дніпропетровського окружного адміністративного суду від 09.12.2013, яка залишена без змін ухвалою Дніпропетровського апеляційного адміністративного суду від 23.12.2014, позов задоволено частково; визнано протиправним та скасовано наказ Державної податкової інспекції у Бабушкінському районі м. Дніпропетровська Головного управління Міндоходів у Дніпропетровській області від 25.07.2013 № 89 «Про організацію здійснення документальної позапланової невиїзної перевірки ТОВ «Українсько-польське підприємство з іноземними інвестиціями «УПС»; визнано протиправним та скасовано податкове повідомлення-рішення № 0000122203 від 19.08.2013; зобов'язано ДПІ у Бабушкінському районі м. Дніпропетровська Головного управління Міндоходів у Дніпропетровській області відновити в системі автоматизованого співставлення податкових зобов'язань та податкового кредиту в розрізі ТОВ «Українсько-польське підприємство з іноземними інвестиціями «УПС» та контрагента ТОВ «Техдорсервіс» на рівні Держаної податкової служби України задекларовані суми податкового кредиту та податкових зобов'язань за період перевірки березень, травень 2011 року в розмірі 3 661 450,61 грн.; в іншій частині позовних вимог відмовлено.
В касаційній скарзі відповідач просить скасувати рішення суду першої та апеляційної інстанцій; прийняте нове рішення про відмову в задоволенні позовних вимог, посилаючись на порушення судами норм матеріального та процесуального права.
Перевіривши, в межах перегляду судом касаційної інстанції, правильність застосування судами попередніх інстанцій норм матеріального та процесуального права, юридичної оцінки обставин справи, колегія суддів Вищого адміністративного суду України приходить до висновку, що касаційна скарга підлягає частковому задоволенню, з огляду на наступне.
Як встановлено судами попередніх інстанцій, в період з 25.07 по 26.07.2013 ДПІ у Бабушкінському районі м. Дніпропетровська Головного управління Міндоходів у Дніпропетровській області на підставі наказу про здійснення документальної позапланової невиїзної перевірки від 25.07.2013 за № 89, згідно з п. 79.1, п. 79.2 ст. 79 Податкового кодексу України, була проведена документальна позапланова невиїзна перевірка фінансово-господарської діяльності з питань дотримання вимог податкового законодавства України ТОВ «Українсько-польське підприємство з іноземними інвестиціями «УПС» під час здійснення взаємовідносин з ТОВ «Техдорсервіс» за період березень, травень 2011 року.
За результатами перевірки було складено акт № 104/223/24427542 від 26.07.2013, яким встановлено відсутність об'єктів оподаткування та неможливість реального здійснення позивачем операцій по ланцюгу з постачальником ТОВ «Техдорсервіс» за березень, травень 2011 року та встановлено порушення п. 198.2, п. 198.3, п. 198.6 ст. 198, п. 201.1 ст. 201 Податкового кодексу України, в результаті чого завищено податок на додану вартість на загальну суму 3 661 449,61 грн. у березні та травні 2011 року.
З повідомлення ДПІ у Бабушкінському районі м. Дніпропетровська ГУ Міндоходів у Дніпропетровської області № 1643/10/22-3-22 від 25.07.2013, адресованого позивачу вбачається, що у зв'язку з отриманням податкової інформації та виявлення фактів, що свідчать про можливі порушення платником податків податкового законодавства, призначено документальну позапланову невиїзну перевірку ТОВ «Українсько-польське підприємство з іноземними інвестиціями «УПС», яка буде проводитись з 25.07.2013 терміном 2 робочих дні, у зв'язку з вказаним, від позивача вимагалось надати посадовим особам органів державної податкової служби в повному обсязі всі документи, що належать до предмету перевірки та пов'язані з ним.
Наказ № 89 від 25.07.2013 та повідомлення про проведення перевірки, згідно накладної №014401, були направлені відповідачу 26.07.2013 та отримані відповідачем 01.08.2013, тобто відправленні в день закінчення перевірки.
Перевірку проведено в приміщенні Прокуратури Дніпропетровської області, у зв'язку з тим, що ТОВ «Українсько-польське підприємство з іноземними інвестиціями «УПС» надало лист від 22.06.2012 № 212, в якому повідомляло про вилученням всіх документів під час проведення обшуку Прокуратурою Дніпропетровської області, вказаний лист слугував відповіддю на запит податкового органу № 11509/10/153-16 від 18.06.2012.
На підставі акту перевірки податковим органом прийняте податкове повідомлення-рішення № 0000122203 від 19.08.2013 про збільшення суми грошового зобов'язання з податку на додану вартість у розмірі 3 661 450,61 грн., в т.ч.: 3 661 449,61 грн. та 1 грн. штрафних (фінансових) санкцій.
Враховуючи оскарження відповідачем судових рішень фактично лише в частині задоволення позовних вимог та межі перегляду судом касаційної інстанції, визначені ст. 220 Кодексу адміністративного судочинства України, слід зазначити наступне.
Особливості регулювання проведення документальної невиїзної перевірки, встановлені статтею 79 Податкового кодексу України, не виключають необхідності дотримання загальних вимог до наявності підстав та порядку проведення документальних позапланових перевірок.
Так, згідно п. 79.1 ст. 79 зазначеного Кодексу документальна невиїзна перевірка здійснюється у разі прийняття керівником органу державної податкової служби рішення про її проведення та за наявності обставин для проведення документальної перевірки, визначених статтями 77 та 78 цього Кодексу.
Відповідно до пп. 78.1.1 п. 78.1 ст. 78 ПК України перевірка може проводитись у випадку, коли за наслідками перевірок інших платників податків або отримання податкової інформації виявлено факти, що свідчать про порушення платником податків податкового, валютного та іншого законодавства, контроль за дотриманням якого покладено на контролюючі органи, якщо платник податків не надасть протягом 10 робочих днів пояснення та їх документальні підтвердження на обов'язковий письмовий запит контролюючого органу, в якому зазначаються порушення цим платником податків податкового, валютного та іншого законодавства.
Таким чином, з наведеної норми вбачається, що виявлені факти, які свідчать про можливі порушення платником податків податкового, валютного та іншого законодавства, можуть бути підставою для проведення перевірки лише у випадку, коли сумніви не усунуті наданими поясненнями та документальними підтвердженнями.
За таких обставин у контролюючого органу є право на оцінку пояснень і їх документальних підтверджень. Якщо ці пояснення не обґрунтовані або документально не підтверджені, перевірка може бути призначена.
Суб'єкт господарювання має право не погодитися з рішенням про призначення перевірки і оспорити його у суді.
У такому спорі суб'єкт владних повноважень зобов'язаний довести обґрунтованість свого рішення з посиланням на недоліки пояснень суб'єкта господарювання та їх документальне обґрунтування.
Відповідно до п. 79.2 ст. 79 Податкового кодексу України документальна позапланова невиїзна перевірка проводиться посадовими особами органу державної податкової служби виключно на підставі рішення керівника органу державної податкової служби, оформленого наказом, та за умови надіслання платнику податків рекомендованим листом із повідомленням про вручення або вручення йому чи його уповноваженому представнику під розписку копії наказу про проведення документальної позапланової невиїзної перевірки та письмового повідомлення про дату початку та місце проведення такої перевірки. Виконання умов цієї статті надає посадовим особам органу державної податкової служби право розпочати проведення документальної невиїзної перевірки.
Присутність платників податків під час проведення документальних невиїзних перевірок не обов'язкова (п. 79.3 ст. 79 ПК України).
Таким чином, документальна позапланова невиїзна перевірка проводиться виключно за наявності обов'язкових умов, а саме: рішення керівника органу державної податкової служби та належного повідомлення платника податків про проведення вказаної перевірки. Недотримання зазначених умов є підставою для визнання такої перевірки протиправною та відсутності правових наслідків такої.
Враховуючи порушення відповідачем порядку проведення перевірки та протиправність наказу про проведення перевірки, судами попередніх інстанцій правомірно прийнято рішення щодо задоволення позовних вимог в частині визнання протиправним та скасування наказу № 89 від 25.07.2013 та відповідно податкового повідомлення-рішення № 0000122203 від 19.08.2013
Однак, суд касаційної інстанції вважає передчасним висновок судів попередніх інстанцій в частині задоволення позовних вимог про зобов'язання ДПІ у Бабушкінському районі м. Дніпропетровська Головного управління Міндоходів відновити в системі автоматизованого співставлення податкових зобов'язань та податкового кредиту в розрізі ТОВ «Українсько-польське підприємство з іноземними інвестиціями «УПС» та контрагента ТОВ «Техдорсервіс» на рівні Держаної податкової служби України задекларовані суми податкового кредиту та податкових зобов'язань за період перевірки березень, травень 2011 року, з огляду на наступне.
Відповідно до ч. 1 ст. 6 Кодексу адміністративного суду України кожна особа має право у порядку, встановленому цим Кодексом, звернутися до адміністративного суду, якщо вважає, що рішенням, дією чи бездіяльністю суб'єкта владних повноважень порушені її права, свободи або інтереси.
Крім того, згідно положень ст. 2, ст. 17 зазначеного Кодексу до адміністративних судів можуть бути оскаржені будь-які рішення, дії чи бездіяльність суб'єктів владних повноважень, які породжують, змінюють або припиняють права та обов'язки у сфері публічно-правових відносин, вчинених ними при здійсненні владних управлінських функцій на основі законодавства, в тому числі на виконання делегованих повноважень, якщо позивач вважає, що цими рішеннями, діями чи бездіяльністю його права чи свободи порушені або порушуються, створено або створюються перешкоди для їх реалізації або мають місце інші ущемлення прав чи свобод.
Положення наведених норм вказують, що позивач в праві самостійно визначити чи порушено його право рішенням (дією або бездіяльністю) суб'єкта владних повноважень, однак ці рішення (дія або бездіяльність) у будь-якому випадку повинні бути такими, які породжують, змінюють або припиняють права та обов'язки у сфері публічно-правових відносин.
Відносини, що виникають у сфері справляння податків і зборів, зокрема, щодо компетенції контролюючих органів, повноважень та обов'язків їх посадових осіб під час здійснення податкового контролю, а також відповідальності за порушення податкового законодавства, урегульовано Податковим кодексом України.
Пунктом 61.1 статті 61 Податкового кодексу України визначено, що податковий контроль - це система заходів, що вживаються контролюючими органами з метою контролю правильності нарахування, повноти і своєчасності сплати податків і зборів, а також дотримання законодавства з питань регулювання обігу готівки, проведення розрахункових та касових операцій, патентування, ліцензування та іншого законодавства, контроль за дотриманням якого покладено на контролюючі органи.
Способом здійснення такого контролю є, зокрема, інформаційно-аналітичне забезпечення діяльності контролюючих органів (пп. 62.1.2 п. 62.1 ст. 62 Податкового кодексу України).
Відповідно до ст. 71 Податкового кодексу України інформаційно-аналітичне забезпечення діяльності контролюючих органів - це комплекс заходів щодо збору, опрацювання та використання інформації, необхідної для виконання покладених на контролюючі органи функцій.
Згідно з приписами пп. 72.1.1 п. 72.1 ст. 72 Податкового кодексу України для інформаційно-аналітичного забезпечення діяльності контролюючого органу використовується інформація, що надійшла, зокрема, від платників податків та податкових агентів: що міститься в податкових деклараціях, розрахунках, інших звітних документах; що міститься у наданих великими платниками податків в електронній формі копіях документів з обліку доходів, витрат та інших показників, пов'язаних із визначенням об'єктів оподаткування (податкових зобов'язань), первинних документах, які ведуться в електронній формі, регістрах бухгалтерського обліку, фінансовій звітності, інших документах, пов'язаних з обчисленням та сплатою податків і зборів; про фінансово-господарські операції платників податків.
Податкова інформація, зібрана відповідно до цього Кодексу, може зберігатися та опрацьовуватися в інформаційних базах контролюючих органів або безпосередньо посадовими (службовими) особами контролюючих органів (п. 74.1 ст. 74 ПК України).
В даному випадку, судами не враховано, що питання про можливість задоволення конкретних позовних вимог платника податків, спрямованих на відновлення його прав, має вирішуватися, виходячи із суті заявлених вимог та наявності спірних правовідносин, які виникли безпосередньо між позивачем та контролюючим органом, протиправні дії якого, на суб'єктивну думку позивача, порушили його право. При цьому, факт порушення права позивача та, як наслідок, наявність спірних правовідносин потребують доведення та встановлення в ході судового розгляду справи.
Отже, судам попередніх інстанцій при розгляді даної справи необхідно дослідити відповідні обставини та встановити, чи впливають безпосередньо на права та обов'язки позивача оскаржувані дії податкового органу, чи порушені права позивача (за захистом яких він звернувся до суду) та чи порушені вони саме внесенням податковим органом до бази даних інформації на підставі акту № 104/223/24427542 від 26.07.2013.
Вищевказані обставини та фактичні дані залишилися поза межами дослідження судами першої та апеляційної інстанцій, що, з урахуванням повноважень касаційного суду (які не дають касаційній інстанції права досліджувати докази, встановлювати та визнавати доведеними обставини, що не були встановлені судами попередніх інстанцій), виключає можливість перевірити Вищим адміністративним судом України правильність висновків судів попередніх інстанцій щодо частини позовних вимог.
Згідно з ч. 2 ст. 227 КАС України підставою для скасування судових рішень судів першої та (або) апеляційної інстанцій і направлення справи на новий судовий розгляд є порушення норм процесуального права, які унеможливили встановлення фактичних обставин, що мають значення для правильного вирішення справи.
За вказаних обставин, Вищий адміністративний суд України приходить до висновку про необхідність скасування рішень судів попередніх інстанцій в частині позовних вимог про зобов'язання ДПІ у Бабушкінському районі м. Дніпропетровська Головного управління Міндоходів у Дніпропетровській області відновити в системі автоматизованого співставлення податкових зобов'язань та податкового кредиту в розрізі ТОВ «Українсько-польське підприємство з іноземними інвестиціями «УПС» та контрагента ТОВ «Техдорсервіс» на рівні Держаної податкової служби України задекларовані суми податкового кредиту та податкових зобов'язань за період перевірки березень, травень 2011 року в розмірі 3 661 450,61 грн., та направити справу в цій частині на новий судовий розгляд до суду першої інстанції, в іншій частині позовних вимог - рішення судів першої та апеляційної інстанцій підлягають залишенню без змін.
На підставі викладеного, керуючись ст. ст. 222, 223, 224, 227, 230, 231 Кодексу адміністративного судочинства України, суд -
Касаційну скаргу Державної податкової інспекції у Бабушкінському районі м. Дніпропетровська Головного управління Міндоходів у Дніпропетровській області задовольнити частково.
Ухвалу Дніпропетровського апеляційного адміністративного суду від 23.12.2014 та постанову Дніпропетровського окружного адміністративного суду від 09.12.2013 скасувати в частині позовних вимог про зобов'язання ДПІ у Бабушкінському районі м. Дніпропетровська Головного управління Міндоходів у Дніпропетровській області відновити в системі автоматизованого співставлення податкових зобов'язань та податкового кредиту в розрізі ТОВ «Українсько-польське підприємство з іноземними інвестиціями «УПС» та контрагента ТОВ «Техдорсервіс» на рівні Держаної податкової служби України задекларовані суми податкового кредиту та податкових зобов'язань за період перевірки березень, травень 2011 року в розмірі 3 661 450,61 грн., з направленням справи в цій частині на новий розгляд до суду першої інстанції.
В іншій частині ухвалу Дніпропетровського апеляційного адміністративного суду від 23.12.2014 та постанову Дніпропетровського окружного адміністративного суду від 09.12.2013 - залишити без змін.
Ухвала набирає законної сили через п'ять днів після направлення її копій особам, які беруть участь у справі, та може бути переглянута Верховним Судом України у випадках, встановлених Кодексом адміністративного судочинства України.
Головуючий В.В. Кошіль
Судді І.В. Борисенко
О.А. Моторний