25 листопада 2015 року м. Київ К/800/15146/13
Вищий адміністративний суд України у складі колегії суддів:
головуючого судді-доповідача: Усенко Є.А.,
суддів: Веденяпіна О.А., Зайцева М.П.,
розглянувши в порядку письмового провадження
касаційну скаргу Державної податкової інспекції у м. Херсоні Херсонської області Державної податкової служби
на постанову Херсонського окружного адміністративного суду від 02.09.2011
та ухвалу Одеського апеляційного адміністративного суду від 04.10.2012
у справі № 2а-808/11/2170
за позовом Товариства з обмеженою відповідальністю "Мир Строй-Ки" (далі - ТОВ "Мир Строй-Ки")
до Державної податкової інспекції у м. Херсоні (далі - ДПІ)
про визнання недійсним податкового повідомлення-рішення та рішень про застосування штрафних санкцій,
Постановою Херсонського окружного адміністративного суду від 02.09.2011, залишеною без змін ухвалою Одеського апеляційного адміністративного суду від 04.10.2012, позов ТОВ "Мир Строй-Ки" задоволено: податкове повідомлення-рішення ДПІ від 23.06.2010 № 0002642301/0 та рішення форми "C" від 24.06.2010 №0000472200/0 визнані недійсними.
У касаційній скарзі ДПІ, посилаючись на порушення судами попередніх інстанцій норм матеріального права, просить ухвалені у справі судові рішення скасувати та прийняти нове судове рішення, яким у позові відмовити.
Позивач не реалізував процесуальне право щодо подання заперечень проти касаційної скарги.
Перевіривши правильність застосування судами попередніх інстанцій норм матеріального та процесуального права, юридичної оцінки обставин справи, Вищий адміністративний суд України приходить до висновку, що касаційна скарга не підлягає задоволенню.
Судами встановлено, що ДПІ провела планову виїзну перевірку ТОВ "Мир Строй-Ки" з питань дотримання вимог податкового, валютного та іншого законодавства за період з 01.10.2008 по 31.12.2009, за результатами якої складено акт від 14.06.2010 № 2732/23-4/34370029 (далі - акт перевірки) та зроблено висновок про порушення позивачем вимог підпункту підпунктів 7.4.1, 7.4.2 пункту 7.4 статті 7 Закону України "Про податок на додану вартість" від 03.04.1997 № 168/97-ВР (у редакції, чинній на час виникнення відносин, з приводу прав та обов'язків сторін в якому виник спір; далі - Закон № 168/97-ВР), в результаті чого занижено податкові зобов'язання з ПДВ за грудень 2009 року на 169 711,00 грн., та статті 2 Закону України "Про порядок здійснення розрахунків в іноземній валюті" від 23.09.1994 № 185/94-ВР (далі - Закону № 185/94-ВР).
Висновок ДПІ в акті перевірки про порушення ТОВ "Мир Строй-Ки" вимог Закону № 185/94-ВР вмотивовано тим, що платником порушено встановлений статтею 2 цього Закону строк завершення імпортної операції вартістю 98 501,19 євро та не задекларовано валютні цінності, доходи та майно, які належать резиденту України та знаходяться за межами митної території України станом на 01.10.2008, 01.01.2009, 01.04.2009, 01.07.2009 та 01.10.2009. Висновок про порушення Закону № 168/97-ВР вмотивований посиланням на нікчемність правочинів між ТОВ "Мир Строй-Ки" та ПП "Риста", ТОВ Комерційна фірма "Юг-строй" з огляду на встановлені під час здійснення заходів податкового контролю такі обставини, як: у ПП "Риста" відсутні трудові ресурси та основні фонди, необхідні для здійснення господарської діяльності; податкова накладна від 01.05.2009 № 18, виписана від імені ПП "Риста" не уповноваженою особою, оскільки згідно з довідкою форми 4-ОПП громадянин ОСОБА_2 є керівником підприємства з 08.07.2009, тоді як до цієї дати в реєстраційних документах та документах податкової звітності керівником ПП "Риста" вказано громадянина ОСОБА_3, який згідно із свідоцтва про смерть від 04.05.2009 помер ІНФОРМАЦІЯ_1.
На підставі акта перевірки ДПІ стосовно ТОВ "Мир Строй-Ки" прийняті податкове повідомлення-рішення від 23.06.2010 № 0002642301/0 про визначення податкового зобов'язання (з урахуванням штрафних (фінансових) санкцій) з податку на додану вартість (далі - ПДВ) у сумі 254 566,50 грн. та рішення форми "C" від 24.06.2010 №0000472200/0 про застосування штрафних (фінансових) санкцій у розмірі 715 907,75 грн.
У судовому процесі встановлено, що на підставі контракту від 05.11.2007 № 051107 на постачання деревостружкової необробленої плити, укладеного із фірмою "Wilgelm mende GmbH & Со" (резидент США), строк дії якого встановлено до 31.12.2008, а загальна вартість поставки за яким 1 000 000,00 грн., позивач на користь нерезидента-постачальника здійснив ряд авансових платежів у листопаді 2007 року, січні та червні 2008 року на загальну суму 150 187,78 євро. У грудні 2007 року та у липні 2008 року фірма "Wilgelm mende GmbH & Со" поставила на адресу ТОВ "Мир Строй-Ки" товар вартістю 43 058,35 Євро. Повна поставка товару на суму здійснених ТОВ "Мир Строй-Ки" авансових платежів у межах контракту від 05.11.2007 № 051107 не відбулася, внаслідок чого у позивача виникла дебіторська заборгованість щодо фірми "Wilgelm mende GmbH & Со" у розмірі 107 129,43 євро. Ця заборгованість на підставі контракту № 20/06/08 між фірмою "Wilgelm mende GmbH & Со" та фірмою "Nen Тгаdе LLC" (резидент США) частково (у сумі 37 050,00 Євро) була зарахована в рахунок погашення кредиторської заборгованості позивача перед фірмою "Nen Тгаdе LLC" за поставлений товар у 2007-2008 роках. З метою погашення дебіторської заборгованості в іншій частині (70 079,43 євро) позивач 14.05.2008 уклав із ПП "Сугой" договір про уступку права вимоги боргу, за умовами якого новий кредитор (ПП "Сугой") компенсує первісному кредитору (ТОВ "Мир Строй-Ки") вартість права вимоги - 70 079,43 євро (а.с. 124-125 т. 1). У зв'язку з проведеними заліками зустрічних однорідних вимог імпортні операції за контрактом від 05.11.2007 № 051107 були зняті з валютного контролю у червні 2008 року, що підтверджено листом філії АБ "Південний" в м. Херсоні від 25.06.2011 № 5/786 та листом Херсонської філії ПАТ "Західінкомбанк" від 01.07.2011 № 8-13/845 (а.с. 169-170 т. 1).
Статтею 2 Закону № 185/94-ВР (у редакції, чинній на час виникнення відносин, прав і обов'язків сторін в яких стосується спір) встановлено, що імпортні операції резидентів, які здійснюються на умовах відстрочення поставки, в разі, коли таке відстрочення перевищує 180 календарних днів з моменту здійснення авансового платежу або виставлення векселя на користь постачальника продукції (робіт, послуг), що імпортується, потребують висновку центрального органу виконавчої влади з питань економічної політики.
Ненадходження товару в установлені законодавством терміни до України, за які відповідно до імпортних договорів здійснено передоплату, тягне за собою згідно зі статтею 4 зазначеного Закону стягнення пені за кожний день прострочення у розмірі 0,3 % від вартості недопоставленого товару.
Відповідно до частини 4 статті 6 Закону України "Про зовнішньоекономічну діяльність" від 16.04.1991 № 959-ХІІ (далі - Закон № 959-ХІІ) суб'єкти зовнішньоекономічної діяльності мають право укладати будь-які види зовнішньоекономічних договорів (контрактів), крім тих, які прямо та у виключній формі заборонені законами України.
Відповідно до абзацу 2 частини 1 статті 14 вищезазначеного Закону всі суб'єкти зовнішньоекономічної діяльності мають право самостійно визначати форму розрахунків по зовнішньоекономічних операціях з-поміж тих, що не суперечать законам України та відповідають міжнародним правилам.
Згідно з положеннями статті 510 Цивільного кодексу України переуступка права вимоги - це заміна кредитора в зобов'язанні, сторонами якого є боржник і кредитор. Можливість такої заміни передбачена статтею 512 цього Кодексу. Обмежень щодо укладання договору про відступлення права вимоги діючим національним законодавством не передбачено. Статтею 601 Цивільного кодексу України встановлено, що зобов'язання за заявою однієї із сторін можуть припинятися зарахуванням зустрічних однорідних вимог, строк виконання яких настав, а також вимог, строк виконання яких не встановлений або визначений моментом пред'явлення вимоги. Зарахування зустрічних вимог може здійснюватися за заявою однієї із сторін.
Отже, спеціальним законодавством, зокрема Законом України "Про зовнішньоекономічну діяльність", Законом України "Про порядок здійснення розрахунків в іноземній валюті" та Цивільним кодексом України не забороняється припинення зобов'язання зарахуванням зустрічної однорідної вимоги за зовнішньоекономічними договорами.
Згідно з пунктом 1 статті 13 Декрету Кабінету Міністрів України "Про систему валютного регулювання і валютного контролю" від 19.02.1993 № 15-93 Національний банк України є головним органом валютного контролю, що здійснює контроль за виконанням правил регулювання валютних операцій на території України з усіх питань, не віднесених цим Декретом до компетенції інших державних органів; забезпечує виконання уповноваженими банками функцій щодо здійснення валютного контролю згідно з цим Декретом та іншими актами валютного законодавства України.
Відповідно до частини 2 статті 13 цього Декрету уповноважені банки здійснюють контроль за валютними операціями, що провадяться резидентами і нерезидентами через ці банки.
Пунктом 1.9 Інструкції про порядок здійснення контролю за експортними, імпортними операціями, затвердженої постановою Правління Національного банку України від 24.03.1999 № 136 (у редакції, що відповідає часу укладання вищезазначених угод), встановлено, що експортна, імпортна операції можуть бути зняті з контролю за наявності належним чином оформлених документів про припинення зобов'язань за цими операціями зарахуванням, якщо: вимоги випливають із взаємних зобов'язань між резидентом і нерезидентом, які є контрагентами за цими операціями; вимоги однорідні; строк виконання за зустрічними вимогами настав або не встановлений, або визначений моментом пред'явлення вимоги; між сторонами не було спору щодо характеру зобов'язання, його змісту, умов виконання тощо.
Листом від 23.06.1999 № 18-211/1872-5495 "Щодо зарахування зустрічних однорідних вимог" у зв'язку із численними зверненнями комерційних банків та їх клієнтів Національний банк України роз'яснив, що Закон України "Про порядок здійснення розрахунків в іноземній валюті" регулює порядок припинення зобов'язань між резидентом і нерезидентом шляхом виконання. Проте, це не виключає можливості припинити зобов'язання іншим шляхом, в тому числі і зарахуванням. Відповідно до частини 4 статті 6 Закону України "Про зовнішньоекономічну діяльність" суб'єкти зовнішньоекономічної діяльності мають право укладати будь-які види зовнішньоекономічних договорів (контрактів), крім тих, які прямо та у виключній формі заборонені законами України. У разі наявності належним чином оформлених документів, припинення зобов'язань за зовнішньоекономічними договорами шляхом зарахування є підставою для зняття комерційними банками з контролю експортно-імпортних операцій своїх клієнтів, який здійснюється банками відповідно до вимог Інструкції про порядок здійснення контролю і отримання ліцензій за експортними, імпортними та лізинговими операціями, затвердженої постановою Правління Національного банку України від 24.03.1999 № 136.
Можливість припинення зобов'язань по зовнішньоекономічним контрактам шляхом заліку зустрічних однорідних вимог підтверджено і ДПА України, зокрема у листах від 11.05.2007 № 9433/7/22-6017 "Щодо проведення перевірок експортно-імпортних операцій" та від 09.10.2008 № 20580/7/22-5017 "Щодо можливості припинення зобов'язань між двома імпортними договорами шляхом зарахування зустрічних однорідних вимог".
Таким чином, висновок судів першої та апеляційної інстанцій, що чинне національне законодавство дозволяє виконання зобов'язання за зовнішньоекономічними договорами не тільки у грошовій формі, а й іншим способом (зокрема, заліком однорідних вимог), відповідає правильному застосуванню вище наведених норм матеріального права.
Встановивши, що ДПІ під час перевірки не прийнято як підтвердження відсутності у позивача дебіторської заборгованості за контрактом від 05.11.2007 № 051107 договір про уступку права вимоги 14.05.2008 із ПП "Сугой", та факт зняття банком імпортної операції за цим контрактом з валютного контролю, суди попередніх інстанцій дійшли обґрунтованого висновку про протиправність рішення форми "C" від 24.06.2010 №0000472200/0.
Скасовуючи податкове повідомлення-рішенням від 23.06.2010 № 0002642301/0, суд першої інстанції, з висновками якого погодився апеляційний суд, виходив з того, що господарські операції з поставки позивачу матеріалів, суми ПДВ в ціні придбання яких він включив до складу податкового кредиту, були здійснені в межах господарської діяльності позивача та мають реальний характер. Так, суди дослідили договір купівлі-продажу будівельних матеріалів від 01.05.2009 № 12/05, укладений із ПП "Риста"; первинні документи, які є підставою для бухгалтерського обліку та податкового обліку і копії яких приєднані до справи (видаткова накладна від 01.05.2009; податкова накладна від 01.05.2009; товарно-транспортні накладні, договори оренди складських приміщень із ТОВ "Пересувна механізована колона № 1", де здійснювалось зберігання будівельних матеріалів, платіжні документи щодо сплати вартості товару, видаткові та податкові накладні, виписані ТОВ "Мир Строй-Ки" на поставку будівельних матеріалів ТОВ Комерційна фірма "Юг-строй"). Суд встанови, що згідно з відомостями ЄДРПОУ керівником ПП "Риста" з 24.03.2009, є громадянин ОСОБА_2 (а.с.109, 137, т. 1), що спростовує довід ДПІ про те, що видаткова накладна та податкова накладна (дата виписки обох 01.05.2009) на поставку на користь позивача матеріалів від імені ПП "Риста" виписані неуповноваженою особою.
Відповідно до положень підпункту 7.4.1 пункту 7.4 статті 7 Закону № 168/97ВР покупець має право відобразити сплачені суми податку у податковому кредиті за умови використання отриманих товарів (послуг) в оподатковуваних операціях у межах господарської діяльності.
Згідно з підпунктом 7.4.5 цієї статті не дозволяється включення до податкового кредиту будь-яких витрат по сплаті податку, що не підтверджені податковими накладними, митними деклараціями (іншими документами, перелік яких встановлений підпунктом 7.2.6 пункту 7.2 статті 7 Закону № 168/97ВР).
За змістом наведених норм визначальним для виникнення права на збільшення податкового кредиту платником ПДВ є факт придбання ним товарів (послуг) в оподатковуваних операціях у межах його господарської діяльності та підтвердження цих сум виданою постачальником товарів (послуг) податковою накладною, документами первинного бухгалтерського обліку, які оформлені з дотриманням вимог чинного законодавства.
Водночас, наслідки для податкового обліку створює лише фактичний рух активів.
Якщо господарська операція фактично не відбулася, первинні документи, складені для оформлення такої операції, не відповідають дійсності та не можуть бути підставою для збільшення в податковому обліку сум податкового кредиту.
Суди на підставі оцінки вище перелічених доказів, яка відповідає вимогам норм статті 86 Кодексу адміністративного судочинства України, встановили факт поставки позивачу від ПП "Риста" матеріалів та відповідно до встановлених обставин зробили юридично правильний висновок про правомірне декларування позивачем за наслідками господарських операцій з цим постачальником податкового кредиту. Всупереч нормі частини 2 статті 71 Кодексу адміністративного судочинства України, якою обов'язок доказування правомірності рішення (дії, бездіяльності) суб'єкта владних повноважень, якщо він заперечує проти позову, покладається на останнього, ДПІ не надано доказів, які б безумовно спростовували достовірність документів бухгалтерського та податкового обліку, на підставі яких позивач задекларував податковий кредит.
Доводи, наведені ДПІ у касаційній скарзі, не спростовують правильність висновку судів першої та апеляційної інстанцій. Порушень судами попередніх інстанції норм матеріального та процесуального права при вирішенні цієї справи не допущено, правова оцінка обставин у справі дана вірно, а тому касаційна скарга підлягає залишенню без задоволення, а оскаржувані судові рішення першої та апеляційної інстанцій - без змін.
Відповідно до статті 224 Кодексу адміністративного судочинства України суд касаційної інстанції залишає касаційну скаргу без задоволення, а судові рішення - без змін, якщо визнає, що суди першої та апеляційної інстанції не допустили порушень норм матеріального і процесуального права при ухваленні судових рішень чи вчиненні процесуальних дій.
Керуючись статтями 220, 222, 223, 224, 230, 231 Кодексу адміністративного судочинства України, Вищий адміністративний суд України
Касаційну скаргу Державної податкової інспекції у м. Херсоні Херсонської області Державної податкової служби залишити без задоволення, а постанову Херсонського окружного адміністративного суду від 02.09.2011 та ухвалу Одеського апеляційного адміністративного суду від 04.10.2012 залишити без змін.
Ухвала набирає законної сили через п'ять днів після направлення її копій особам, які беруть участь у справі, може бути переглянута Верховним Судом України з підстав, у строк та в порядку, визначених статтями 237-2391 Кодексу адміністративного судочинства України.
Головуючий суддя Є.А. Усенко
Судді О.А. Веденяпін
М.П. Зайцев