Головуючий у 1 інстанції - Галатіна О.О.
Суддя-доповідач - Казначеєв Е.Г.
12 травня 2015 року справа №805/687/15-а
приміщення суду за адресою: 84301, м. Краматорськ вул. Марата, 15
Донецький апеляційний адміністративний суд колегією суддів у складі: головуючого судді Казначеєва Е.Г., суддів Васильєвої І.А., Василенко Л.А., за участю секретаря судового засідання Куленко О.Д., представника відповідача Куригу О.І., за довіреністю від 11.08.2014 року, розглянувши у відкритому судовому засіданні апеляційну скаргу Артемівської об'єднаної державної податкової інспекції Головного управління Міндоходів у Донецькій області на постанову Донецького окружного адміністративного суду від 24 березня 2015 р. у справі № 805/687/15-а (головуючий І інстанції Галатіна О.О.) за позовом Товариства з додатковою відповідальністю "СІНІАТ" до Артемівської об'єднаної державної податкової інспекції Головного управління Міндоходів у Донецькій області про визнання протиправним та скасування податкових повідомлень-рішень,-
Товариство з додатковою відповідальністю «Сініат» звернулось до Донецького окружного адміністративного суду з позовною заявою до Артемівської об'єднаної державної податкової інспекції Головного управління Міндоходів у Донецькій області про визнання протиправними та скасування податкового повідомлення-рішення від 19.07.2011року за №0000602342, в частині донарахованого податкового зобов'язання з податку на прибуток в сумі 3666953,80грн., податкових повідомлень-рішень від 02.09.2011року за №0000962342, №0000972342.
Постановою Донецького окружного адміністративного суду від 24 березня 2015 року позовні вимоги задоволені. Суд першої інстанції визнав протиправним та скасував податкове повідомлення - рішення Артемівської об'єднаної державної податкової інспекції Головного управління Міндоходів у Донецькій області від 19.07.2011 року за №0000602342 в частині донарахованого податкового зобов'язання з податку на прибуток в розмірі 3666953,8 грн., з яких основний платіж 2933563,00грн., штрафні (фінансові) санкції 733390,85 грн., визнав протиправним та скасував податкове повідомлення - рішення Артемівської об'єднаної державної податкової інспекції Головного управління Міндоходів у Донецькій області від 02.09.2011року за №0000962342, яким збільшено розмір грошового зобов'язання з податку на прибуток на загальну суму 12714 грн., в тому числі за основним платежем на 10171 грн., за штрафними санкціями на 2543 грн., визнав протиправним та скасував податкове повідомлення - рішення Артемівської об'єднаної державної податкової інспекції Головного управління Міндоходів у Донецькій області від 02.09.2011року за №0000972342, яким зменшено суму від'ємного значення об'єкта оподаткування податком на прибуток за 1 квартал 2011 року на суму 2206827 грн. та застосовано штрафні санкції в розмірі 01 грн.
Відповідач не погодившись з рішенням суду першої інстанції, подав апеляційну скаргу, в якій просив скасувати постанову суду першої інстанції та постановити нове рішення, яким відмовити в задоволені позовних вимог в повному обсязі. Обґрунтовано апеляційну скаргу тим, що вказана постанова винесена з порушенням норм матеріального та процесуального права. Окрім того, вважає, що судом першої інстанції не надана належна оцінка матеріалам справи, не враховані обставини, що мають значення для справи.
Представник відповідача в судовому засіданні доводи апеляційної скарги підтримав, вважає, що рішення суду першої інстанції винесено з порушенням норм матеріального та процесуального права, апеляційну скаргу обґрунтованою та такою що підлягає задоволенню.
Представник позивача у судове засідання не з'явися, про час, дату та місце розгляду справи був повідомлений належним чином, що дає суду право провести апеляційний перегляд справи у його відсутність.
Колегія суддів, заслухавши суддю-доповідача, представника відповідача, перевіривши матеріали справи та доводи апеляційної скарги, встановила наступне.
ТОВ «Сініат» зареєстровано в якості юридичної особи з 08.02.1995 року (т.1 а.с.45).
Артемівською об'єднаною державною податковою інспекцією Головного управління Міндоходів у Донецькій області було проведено планову виїзну перевірку ТОВ «Сініат» з питань дотримання вимог податкового, валютного та іншого законодавства за період з 01.01.10 р. по 31.03.11 р.
За наслідками перевірки відповідачем складено акт від 29.06.2011 року за №794/23/00290601 (т.1 а.с.47-155). За висновками зазначеного акту встановлені зокрема наступні порушення: вимог пп.4.1.6 п.4.1 ст.4 Закону України «Про оподаткування прибутку підприємств» від 28.12.1994 № 334/94-ВР (далі - Закон № 334/94-ВР), в частині заниження валових доходів на 22 621 грн. у зв'язку з не включенням до складу валових доходів сум безповоротної фінансової допомоги; вимог п.5.1 ст.5 Закону № 334/94-ВР в частині завищення валових витрат, при списанні кредиторської заборгованості після збігу строку позовної давності; вимог п.5.1, пп.5.2.1 п.5.2, пп.5.3.9 п.5.3 ст.5 Закону № 334/94-ВР в частині завищення валових витрат, у зв'язку з включенням до їх складу сум, сплачених (нарахованих) протягом звітного періоду у зв'язку з підготовкою, організацією, веденням виробництва, продажем продукції (робіт, послуг) і охороною праці, які не підтверджені відповідними розрахунковими, платіжними та іншими документами, обов'язковість ведення і зберігання яких передбачена правилами ведення податкового обліку по взаємовідносинам з ТОВ «Авто-Сплінт» та ТОВ «Дніпро-Бріг»; вимог п.6.1 ст.6 Закону № 334/94-ВР в частині неправомірного включення до складу валових витрат суми від'ємного значення об'єкта оподаткування попереднього податкового періоду.
Крім того, актом встановлено порушення позивачем вимог пп.5.2.1 п.5.2 ст.5, пп.8.1.2 п.8.1 ст.8 Закону № 334/94-ВР, у зв'язку з включенням до складу інших витрат нарахованих сум відсотків по займу, які пов'язані з будівництвом, створенням, виготовленням, придбанням основних засобів.
На підставі висновків акту перевірки відповідачем були прийняті податкові повідомлення - рішення від 19.07.2011 року №0000602342, яким визначено суму податкового зобов'язання (з урахуванням штрафних (фінансових) санкцій) за податком на прибуток приватних підприємств в сумі 3673985 грн., з яких за основним платежем у розмірі 2939188 грн. та за штрафними (фінансовими) санкціями у розмірі 734797 грн., та №0000622342.(а.с.156 т.1)
Не погодившись з висновками податкового органу позивачем в адміністративному порядку оскаржено податкові повідомлення - рішення від 19.07.2011 року до ДПА у Донецькій області.
За результатами адміністративного оскарження, рішенням ДПА у Донецькій області про результати розгляду скарги №16039/10/25-113-1 від 30.08.2011 скарга підприємства залишена без задоволення, а сума грошового зобов'язання за податковим повідомленням-рішенням №0000602342 від 19.07.2011 збільшена на 10171 грн. та винесено повідомлення рішення від 02.09.2011року за №0000962342, суму від'ємного значення об'єкта оподаткування податком на прибуток зменшено на 41250 грн., у зв'язку з чим за податковим повідомленням-рішенням від 02.09.2011року №0000972342 зменшення суми від'ємного значення об'єкта оподаткування податком на прибуток складає 2 206 827 грн. (а.с.157, 158-167, 207 т.1)
Не погодившись з висновками податкового органу позивачем в адміністративному порядку оскаржено до ДПС України.
Рішенням ДПС України про результати розгляду скарг №5295/6/10-2115 від 11.11.2011 року податкові повідомлення-рішення з урахуванням висновків ДПА у Донецькій області були залишені без змін.(а.с.168-175 т.1)
Відповідно до ч.1 ст. 195 Кодексу адміністративного судочинства України, суд апеляційної інстанції переглядає судові рішення суду першої інстанції в межах апеляційної скарги.
Відповідно до матеріалів справи в період досліджуваних судом правовідносин, повинні застосовуватись норми Закону № 334/94-ВР.
Стосовно висновків суду першої інстанції, щодо відсутності з боку позивача порушення вимог п.5.1 ст.5 Закону № 334/94-ВР в частині завищення валових витрат, у зв'язку з відсутністю компенсації товарів, які були отримані позивачем, колегія суддів зазначає наступне.
Відповідно до п. 5.1. ст. 5 Закону № 334/94-ВР валові витрати виробництва та обігу (далі - валові витрати) - сума будь-яких витрат платника податку у грошовій, матеріальній або нематеріальній формах, здійснюваних як компенсація вартості товарів (робіт, послуг), які придбаваються (виготовляються) таким платником податку для їх подальшого використання у власній господарській діяльності.
Відповідно до п.п. 11.2.1. п. 11.2 ст. 11 Закону № 334/94-ВР датою збільшення валових витрат виробництва (обігу) вважається дата, яка припадає на податковий період, протягом якого відбувається будь-яка з подій, що сталася раніше: або дата списання коштів з банківських рахунків платника податку на оплату товарів (робіт, послуг), а в разі їх придбання за готівку - день їх видачі з каси платника податку; або дата оприбуткування платником податку товарів, а для робіт (послуг) - дата фактичного отримання платником податку результатів робіт (послуг).
Колегія суддів зазначає, що якщо сума кредиторської заборгованості платника податку перед іншою юридичною чи фізичною особою залишилася нестягнутою після закінчення терміну позовної давності, вона на підставі пп.4.1.6 п.4.1 ст.4 Закону № 334/94-ВР включається до складу валових доходів та оподатковується у загальновстановленому порядку відповідно до законодавства.
Відповідачем під час перевірки встановлено, що позивачем здійснювалося списання кредиторської заборгованості за товари (роботи, послуги), за якими минув строк позовної давності, та яка набула статусу безповоротної фінансової допомоги по наступним контрагентам: у ІІ кварталі 2010 року ТОВ ПІБ «Земпроект» - 83,64 грн., АОЗТ «Самміт» - 35,73 грн., ТОВ «Компанія Українське будівництво» - 71,00 грн.; у ІІІ кварталі 2010 року ТОВ «Асстра Україна» - 252,50 грн., ТОВ ІБЦ «Консалтинг та партнери» - 1500,00 грн., СПД ОСОБА_2 - 260,00 грн., ПП «Кедр» - 1800,00 грн.; у IV кварталі 2010 року ПП ОСОБА_3 - 40,00 грн., ПП АОЗТ «Техмаш» - 18750,00 грн.; у І кварталі 2011 року ТОВ «Артемівськ енергія» - 7198,83 грн., ДП «Сантехкомплект» - 101,14 грн.
Позивачем було самостійно віднесено до складу валових доходів вказану кредиторську заборгованість.
Доводи податкового органу, що при цьому платник повинен одночасно зменшити валові витрати періоду, у якому фактично отримано товар, при списанні кредиторської заборгованості по якій минув термін позовної давності, оскільки ним фактично не понесені витрати відповідно до п.5.1 ст.5 цього Закону, є помилковими.
Згідно із п.п. 1.22.1. п. 1.22 ст. 1 Закону № 334/94-ВР безповоротна фінансова допомога - це, зокрема сума заборгованості платника податку перед іншою юридичною чи фізичною особою, що залишилася нестягнутою після закінчення строку позовної давності.
Пункт 1.25. ст. 1 Закону № 334/94-ВР заборгованість по зобов'язаннях, за якою минув строк позовної давності відносить до безнадійної заборгованості.
Порядок врегулювання сумнівної, безнадійної заборгованості визначено ст. 12 Закону № 334/94-ВР.
Абзацом 2 пп.4.1.6 п.4.1 ст.4 Закону № 334/94-ВР передбачено, що валовий доход включає доходи з інших джерел, у тому числі, але не виключно, у вигляді сум безповоротної фінансової допомоги, отриманої платником податку у звітному періоді, вартості товарів (робіт, послуг), безоплатно наданих платнику податку у звітному періоді, крім їх надання неприбутковим організаціям згідно з пунктом 7.11 статті 7 цього Закону та у межах таких операцій між платником податку та його відокремленими підрозділами, які не мають статусу юридичної особи, крім випадків, визначених у частині четвертій статті 3 Закону України «Про списання вартості несплачених обсягів природного газу».
При цьому Законом № 334/94-ВР не передбачено зобов'язання платника податку зменшувати валові витрати на суму товарів, віднесених до валових витрат за першою із визначених у п.п. 11.2.1 п. 11.2 ст. 11 цього Закону подій, на дату оприбуткування платником податку товарів.
За змістом вказаних норм платник податку зобов'язаний збільшити валові доходи на суму кредиторської заборгованості у тому податковому періоді, в якому така кредиторська заборгованість стає безнадійною, а, отже, набуває ознак безповоротної фінансової допомоги, при цьому законодавство України не містить застережень щодо обов'язку платника податку за наведених обставин здійснювати будь-яке коригування податкового обліку у бік зменшення валових витрат.
Такий висновок відповідає правовій позиції Верховного Суду України, висловленій у постанові від 17.10.2011 року у справі за позовом Відкритого акціонерного товариства «Мусон» до Державної податкової інспекції у Гагарінському районі м. Севастополя про визнання недійсним податкового повідомлення-рішення.
Таким чином, податковий орган збільшив валові доходи позивача з підстав та у спосіб не передбачений Законом, оскільки мова йде про корегування показників звітного податкового періоду по факту віднесення певних сум до складу валових витрат установлює додаткові обмеження щодо віднесення витрат до складу валових витрат платника податку, що прямо забороняється пунктом 5.11 статті 5 Закону № 334/94-ВР
На підставі викладеного колегія суддів погоджується з висновком суду першої інстанції, щодо задоволення позовних вимог в цій частині.
Стосовно висновків суду першої інстанції, щодо відсутності з боку позивача порушення вимог п.5.1, пп.5.2.1 п.5.2, пп.5.3.9 п.5.3 ст.5 Закону № 334/94-ВР, в частині завищення валових витрат, у зв'язку з включенням до їх складу сум, сплачених (нарахованих) протягом звітного періоду у зв'язку з підготовкою, організацією, веденням виробництва, продажем продукції (робіт, послуг) і охороною праці, які не підтверджені відповідними розрахунковими, платіжними та іншими документами, обов'язковість ведення і зберігання яких передбачена правилами ведення податкового обліку, по взаємовідносинам з ТОВ «Авто-Сплінт» та ТОВ «Дніпро-Бріг», колегія суддів зазначає наступне.
Відповідно до п. 5.1 ст. 5 Закону № 334/94-ВР визначальною ознакою валових витрат є їх зв'язок з господарською діяльністю платника податку.
При цьому, згідно п. 1.32 ст.1 Закону № 334/94-ВР неодмінною характерною рисою господарської діяльності в податкових правовідносинах є її направленість на отримання доходу в грошовій, матеріальній чи нематеріальній формах.
Відповідно до пп. 5.2.1 п.5.2 ст.5 Закону № 334/94-ВР до складу валових витрат включаються суми будь-яких витрат, сплачених (нарахованих) протягом звітного періоду у зв'язку з підготовкою, організацією, веденням виробництва, продажем продукції (робіт, послуг) і охороною праці, у тому числі витрати з придбання електричної енергії (включаючи реактивну), з урахуванням обмежень, установлених пунктами 5.3 - 5.7 цієї статті.
Згідно пп. 5.3.9 п. 5.3 ст.5 Закону № 334/94-ВР не належать до складу валових витрат будь-які витрати, не підтверджені відповідними розрахунковими, платіжними та іншими документами, обов'язковість ведення і зберігання яких передбачена правилами ведення податкового обліку.
Виходячи з аналізу вищенаведених норм, платник податку має право включити до складу валових витрат витрати на оплату продукції (робіт, послуг) у разі наявності первинних документів, що підтверджують їх достовірність та реальність, а також безпосереднє використання у господарській діяльності підприємства.
Між ТОВ «Авто-Сплінт» (Продавець) та позивачем (Покупець), укладено Договір поставки від 04.01.2010 року за №1, за яким Продавець продає, а Покупець придбаває товар у відповідності до специфікацій, які додаються до даного Договору (Додатки) та є невід'ємними його частинами, на умовах передбачених даним договором. Загальна кількість товару, його асортимент, номенклатура зазначалась у Специфікаціях до Договору. Поставка товару здійснювалась Постачальником на умовах DDP, м.Артемівськ (Інкотермс-2000). Право власності та усі ризики на партію товару переходили від постачальника до покупця в момент передачі товару згідно з видатковою накладною. Вартість товару була визначена у гривнях і зафіксована у додатку 1 до договору. У ціну входили вартість товару, а також вартість доставки та пакування. Загальна вартість договору складала 20000 грн. без урахування ПДВ, разом з ПДВ - 24000 грн. Оплата за товар проводилась Покупцем у гривнях протягом 5 банківських днів з моменту поставки товару та приймання покупцем. Договір вступив в силу з моменту його підписання обома сторонами та діяв до 31.12.2010 року, а у частині фінансових зобов'язань - до повного їх виконання.
Фактичне виконання зазначеного договору підтверджується наступними документами: специфікацією від 04.01.10року за №1 до договору на гранітний відсів кількістю 200т. на загальну суму 24000 без ПДВ.; накладними від 04.01.10 року №030110, від 15.01.10 року №072115, від 15.02.10 року №120; податковими накладними від 15.02.10 року №120, від 01.01.10 року №030110, від 15.01.10 №072115; оборотно-сальдовою відомістю по рахунку 631 за 1 квартал 2011року, та за 2011рік.
Розрахунки за договором, які проводились в безготівковій формі, підтверджуються платіжними дорученнями від 11.02.2010року за №1747 на суму 4800,00 грн., від 11.02.2010року за №1748 на суму 6000,00грн., від 04.03.2010року за №2896 на суму 4200,00грн. з урахуванням ПДВ.
Використання в господарський діяльності товару підтверджується прибутковим ордером, яким було оприбутковано на рахунок 209 від ТОВ «Авто-сплінт» запасів на суму 12500,00 грн. без ПДВ., кількість та сума оприбуткованих матеріальних цінностей (запасів) відповідає зазначеним у відповідних видаткових накладних.
Між ТОВ «Дніпро-бріг» (Продавець) та позивачем (Покупець), було укладено Договір поставки №РМ-10/11 від 01.02.2010 року, відповідно до якого продавець продає, а покупець придбаває витратні матеріали (товар) у відповідності до специфікацій, які додаються до даного Договору (Додатки) та є невід'ємною його частиною, на умовах передбачених даним договором. Загальна кількість товару, його асортимент, номенклатура зазначались згідно специфікацій. Поставка товару здійснювалась постачальником на умовах DDP, м. Артемівськ. Право власності на партію товару переходило від постачальника до покупця після завершення розрахунків. Умови оплати - передплата. Вартість товару була визначена у гривнях і зафіксована у додатку 1 до договору. Договір вступив в силу з моменту його підписання обома сторонами та діяв до 31.12.2010 року. Договором було визначено, що покупець та продавець є платниками податку на прибуток на загальних підставах. Згідно специфікації до договору поставки №РМ-10/11 від 01.02.2010 р. предметом договору є чорнила TS2A001 у кількості 200 л. на загальну суму 158610 грн.
Фактичне виконання зазначеного договору підтверджується наступними документами: накладними від 14.10.10року за №14/10-01, від 04.08.10року; податковими накладнми від 09.07.10 року за №090703, від 14.10.10року за №141001, від 04.08.10року за №040801.
Отримані від ТОВ «Дніпро-бріг» ТМЦ за вказаним договором чорнила TS2A001 були використані позивачем при виробництві гіпсокартонних листів, що підтверджується картками складського обліку матеріалів та відомостями переміщення ТМЦ, а також технічними умовами виробництва листів гіпсокартонних.
Розрахунки за договором, які проводились в безготівковій формі, підтверджуються платіжними дорученнями від 10.08.2010року за №11910 на суму 78450грн., від 14.10.2010року за №15222 на суму 80160грн. з урахуванням ПДВ.
Відповідно до статті 1 Закону України «Про бухгалтерський облік та фінансову звітність в Україні», господарська операція - дія або подія, яка викликає зміни в структурі активів та зобов'язань, власному капіталі підприємства; первинний документ - документ, який містить відомості про господарську операцію та підтверджує її здійснення; фінансова звітність - бухгалтерська звітність, що містить інформацію про фінансове становище, результати діяльності та рух грошових коштів підприємства за звітний період.
Відповідно до частини 1 статі 9 цього Закону підставою для бухгалтерського обліку господарських операцій є первинні документи, які фіксують факти здійснення господарських операцій. Первинні документи повинні бути складені під час здійснення господарської операції, а якщо це неможливо - безпосередньо після її закінчення.
Відповідно до пунктів 1.2, 2.1, 2.2, 2.15 Положення про документальне забезпечення записів в бухгалтерському обліку, затвердженого наказом Міністерства фінансів України № 88 від 24.05.1995, зареєстрованим в Міністерстві юстиції України 05.06.1995 за № 168/704, господарські операції відображаються у бухгалтерському обліку методом їх суцільного і безперервного документування. Записи в облікових регістрах провадяться на підставі первинних документів, створених відповідно до вимог цього Положення.
Первинні документи - це документи, створені у письмовій або електронній формі, що фіксують та підтверджують господарські операції, включаючи розпорядження та дозволи адміністрації (власника) на їх проведення. Первинні документи повинні бути складені у момент проведення кожної господарської операції або, якщо це неможливо, безпосередньо після її завершення. При реалізації товарів за готівку допускається складання первинного документа не рідше одного разу на день на підставі даних касових апаратів, чеків тощо. Для контролю та впорядкування обробки інформації на основі первинних документів можуть складатися зведені документи (далі - первинні документи). Первинні документи підлягають обов'язковій перевірці працівниками, які ведуть бухгалтерський облік, за формою і змістом, тобто перевіряється наявність у документі обов'язкових реквізитів та відповідність господарської операції чинному законодавству, логічна ув'язка окремих показників.
Тобто, з матеріалів справи вбачається, що наявний договори та складені первинні документи податкової звітності заповнені без порушень вимог діючого законодавства.
Стосовно посилання апелянта на відсутність товарно-транспортних накладних, що підтверджують факт поставки товару, колегія суддів зазначає, що вимоги податкового обліку на момент здійснення господарських операцій не передбачали обов'язковість товарно-транспортних накладних з метою підтвердження витрат.
Товарно-транспортна накладна за своєю суттю є підтвердженням придбання автотранспортних послуг і єдиною підставою для включення до складу валових витрат сплачених сум за автотранспортні послуги.
Так, на час здійснення господарських операцій бланк товарно-транспортної накладної був виключений із переліку бланків суворої звітності, у зв'язку з втратою чинності Наказу Міністерства статистики та Міністерства транспорту від 07.08.1996 № 228/253 "Про затвердження Інструкції про порядок виготовлення, зберігання, застосування єдиної первинної транспортної документації для перевезення вантажів автомобільним транспортом та обліку транспортної роботи ". Типова форма товарно-транспортної накладної, затверджена спільним наказом Міністерства транспорту та Міністерства статистики України від 29.12.1995 № 488/346 "Про затвердження типових форм первинного обліку роботи вантажного автомобіля" не є обов'язковою, оскільки вказаний Наказ не був зареєстрований у Міністерстві юстиції України та носить міжвідомчий характер. Вищезазначене свідчить про обов'язковість виконання вимог Наказу № 448/346 від 29.12.1995 підприємствами, що входять у сферу управління органу, який видав даний нормативно-правовий акт.
Крім того, товарно-транспортні накладні не є документом податкового обліку, наявність чи відсутність товарно-транспортних накладних вказує лише на дотримання правил перевозу товару автомобільними транспортами, що ніяк не пов'язано з податковим обліком.
Стосовно посилання відповідача на відсутність ТОВ «Авто-Сплінт», ТОВ «Дніпро-бріг» за юридичною адресою, неможливістю проведення зустрічної перевірки та посилання на відсутність у контрагентів позивача трудових ресурсів, транспорту, складських приміщень колегія суддів зазначає наступне.
Відповідно до матеріалів справи, податковим органом не досліджувалися первинні документи фінансово-господарської діяльності контрагента по взаємовідносинам з позивачем.
Колегія суддів зазначає, що відсутні приписи які б вимагали від контрагентів позивача наявності виробничих потужностей та певних основних засобів, як і те що відповідачем не доведено, що виконання господарських операцій по придбанню товару вимагало наявності певної кількості працівників у штаті контрагентів позивача.
Колегія суддів зазначає, що відсутність інформації про складські приміщення та виробничі потужності, не є достатнім свідченням неможливості виконання договорів, оскільки одні лише ці відомості не є достатнім доказом відсутності чи наявності будь-яких видів майна у суб'єкта господарювання.
Крім того, посилання відповідача на відсутність у позивача власних транспортних засобів також не приймається, оскільки відповідачем не доведено відсутність інших умов для здійснення перевезення товару за господарськими операцій контрагентів з позивачем.
Колегія суддів зазначає, що законодавство України не ставить в залежність право формувати податковий обліку від податкового обліку (стану) інших осіб і фактичної сплати контрагентами податків до бюджету. Якщо контрагент не виконав свого зобов'язання по сплаті податку до бюджету, то це тягне відповідальність та негативні наслідки саме щодо цієї особи.
Стосовно посилання відповідача на постанову Господарського суду Донецької області від 29.06.2010року по справі №45/135Б, якою ТОВ «Авто-Сплинт» визнано банкрутом, 25.08.2010року до ЄДР було внесено запис №12661170004030909 про державну реєстрацію припинення юридичної особи у зв'язку з визнанням її банкрутом та те, що ТОВ «Дніпро-бріг», визнано банкрутом, відомості про зняття з обліку №5005/5039/2011 від 28.04.2011року, колегія суддів зазначає наступне.
Колегія суддів зазначає, що відповідно до ч. 1 ст. 17 Закону України «Про державну реєстрацію юридичних осіб та фізичних осіб - підприємців», відомості про юридичну особу або фізичну особу - підприємця включаються до Єдиного державного реєстру шляхом внесення записів на підставі відомостей з відповідних реєстраційних карток та відомостей, що надаються юридичними особами державному реєстратору за місцезнаходженням реєстраційної справи згідно із законодавством України.
На час виконання договорів ТОВ «Авто-Сплинт» та ТОВ «Дніпро-бріг» здійснювали господарську діяльність, не були визнано банкрутами, не були ліквідовані, були платником податків. Постанова Господарського суду Донецької області від 29.06.2010 року по справі №45/135Б прийнята після вчинення спірних правовідносин між сторонами.
Таким чином, зазначені обставини не можуть бути підставами, що спростовують здійснення господарських операцій між позивачем та контрагентами у січні 2010 року.
При здійсненні відповідачем перевірки позивача первинні документи фінансово-господарської діяльності по взаємовідносинам позивача з контрагентом, порушень щодо складення податкових накладних та інших первинних документів або невідповідність вказаних в них фактичних даних відповідачем не встановлено, порушення п.п. 5.3.9 п.5.3 ст. 5 Закону № 334/94-ВР у акті документально не обгрунтовано. Тобто з вищевикладеного вбачається, що відповідачем не доведено відсутність умов для здійснення господарських операцій з позивачем.
Таким чином, вищезазначене свідчить про реальність здійснення фінансово-господарських операцій між позивачем та його контрагентом.
Судом не встановлено підстав для визнання нікчемними угод, укладених між позивачем та контрагентами, а також не надано доказів, які б свідчили, що правочини в межах спірних правовідносин, були вчинені з метою, яка завідомо суперечить інтересам держави і суспільства.
Крім того, як зазначалось вище на час здійснення спірних операцій контрагенти були зареєстроване як суб'єкти підприємницької діяльності та включені до Єдиного державного реєстру юридичних осіб та фізичних осіб-підприємців.
Що стосується посилання відповідача на неможливість формування даних податкового обліку на підставі первинних документів, підписаних від імені контрагента невстановленими особами, колегія суддів зазначає, що платник не має можливості встановлювати автентичність та приналежність підписів на кожному документі, представленому контрагентом, а також проводити почеркознавчу експертизу під час здійснення підприємницької діяльності; на нього не може бути покладено надмірний тягар доказування своєї добросовісності.
При дотриманні контрагентом законодавчо встановлених вимог щодо оформлення відповідних документів підстави для висновку про недостовірність або суперечливість відомостей, зазначених у таких податкових накладних, відсутні, якщо не встановлені обставини, що свідчать про обізнаність покупця про зазначення продавцем недостовірних відомостей.
З огляду на недоведеність податковим органом існування відповідних фактів, та обставина, що первинні документи від імені контрагентів підписані невстановленими особами, не є достатньою підставою для позбавлення покупця (позивача у справі) права на відображення у податковому обліку понесених (нарахованих) витрат за наслідками придбання товару у спірних постачальників.
Подання платником до контролюючого органу усіх належним чином оформлених первинних документів, передбачених податковим законодавством, з ціллю отримання податкової вигоди є підставою для її отримання, якщо податковий орган не доведе неправдивість, недостовірність або суперечливість відомостей, що містяться у таких документах.
Доводи ж податкового органу про отримання платником необґрунтованої податкової вигоди мають ґрунтуватись на сукупності доказів.
За таких обставин суд апеляційної інстанцій дійшов до висновку про те, що оскільки угоди, укладені позивачем з контрагентами, не були визнані недійсними і реальність господарських операцій підтверджена належними первинними документами, то позивачем не порушено вимог законодавства і правомірно віднесено суми до валових витрат.
На підставі викладеного колегія суддів погоджується з висновком суду першої інстанції, щодо задоволення позовних вимог в цій частині.
Стосовно висновків суду першої інстанції, щодо відсутності з боку позивача порушення вимог п.6.1 ст.6 Закону № 334/94-ВР, в частині завишення валових витрат на суму 818 540 грн., у зв'язку з неправомірним включенням до складу валових витрат суми від'ємного значення об'єкта оподаткування попереднього податкового періоду, колегія суддів зазначає наступне.
Податковим органом в акті перевірки зроблено висновок про те, що сума збитків позивача у 2008 року була зменшена в повному розмірі за результатами акту планової перевірки від 09.07.2009року №2610/23/00290601, тому суб'єкт господарювання не має права на включення до складу валових витрат від'ємного значення об'єкта оподаткування попереднього податкового періоду.
Відповідно до п. 6.1 ст. 6 Закону № 334/94-ВР, якщо об'єкт оподаткування платника податку з числа резидентів за результатами податкового року має від'ємне значення об'єкта оподаткування (з урахуванням суми амортизаційних відрахувань), сума такого від'ємного значення підлягає включенню до складу валових витрат першого календарного кварталу наступного податкового року. Розрахунок об'єкта оподаткування за наслідками півріччя, трьох кварталів та року здійснюється з урахуванням від'ємного значення об'єкта оподаткування попереднього року у складі валових витрат таких податкових періодів наростаючим підсумком до повного погашення такого від'ємного значення.
Підпунктом 5.2.4 п. 5.2 ст. 5 Закону України «Про порядок погашення зобов'язань платників податків перед бюджетами та державними цільовими фондами», який діяв на момент прийняття спірного у цій справі рішення, встановлено, що день закінчення процедури адміністративного оскарження вважається днем узгодження податкового зобов'язання платника податків. При зверненні платника податків до суду з позовом щодо визнання недійсним рішення контролюючого органу податкове зобов'язання вважається неузгодженим до розгляду судом справи по суті та прийняття відповідного рішення.
Відповідно до п. 1.3 «Порядку оформлення результатів невиїзних документальних, виїзних планових та позапланових перевірок з питань дотримання податкового, валютного та іншого законодавства», затвердженого наказом Державної податкової адміністрації України № 327 від 10.08.2005р. та зареєстровано в Міністерстві юстиції України 25 серпня 2005 р. за № 925/11205, який був чинний на момент проведення перевірки, встановлено, що за результатами проведення невиїзних документальних, виїзних планових та позапланових перевірок фінансово-господарської діяльності суб'єктів господарювання оформляється акт, а в разі відсутності порушень податкового, валютного та іншого законодавства - довідка.
Акт - службовий документ, який стверджує факт проведення невиїзної документальної або виїзної планової чи позапланової перевірки фінансово-господарської діяльності суб'єкта господарювання і є носієм доказової інформації про виявлені порушення вимог податкового, валютного та іншого законодавства суб'єктами господарювання.
Таким чином, акт перевірки не є рішенням податкового органу, що зобов'язує платника податків здійснити певні дії або утриматись вії їх вчинення, натомість є підставою для прийняття відповідних податкових повідомлень-рішень.
Позивачем було оскаржено податкове повідомлення - рішення від 04.02.10 року №0000602342/3/3372/10/15-1623/3, яке було винесено на підставі акту перевірки від 09.07.09 року №2610/23/00290601 з урахуванням результатів апеляційного оскарження.
Постановою Донецького окружного адміністративного суду від 27.12.2010 року, залишена без змін ухвалою Донецького апеляційного адміністративного суду від 10.04.12 року, у справі 2а-7823/10/0570 позовні вимоги позивача були задоволені в повному обсязі, вказане податкове повідомлення - рішення було визнано протиправним та недійсним.
На підставі акту перевірки від 17.04.2008р. №962/23/00290601 (посилання на який міститься в акті перевірки від 09.07.09року №2610/23/00290601) Артемівською об'єднаною державною податковою інспекцією прийнято податкове повідомлення-рішення від 07.05.2008р. №0000662342/0, яке оскаржувалось у адміністративному порядку. Прийняте за наслідками адміністративного оскарження податкове повідомлення-рішення від 02.12.2008р. №0001202342/3 на момент складання акту перевірки від 09.07.2009р. № 2610/23/00290601 та акту від 29.06.11 №794/23/00290601 оскаржувалось у судовому порядку.
Тобто, збитки на суму 818540 грн., які виникли внаслідок відображення в декларації з податку на прибуток підприємства по рядку 04.9 від'ємного значення об'єкта оподаткування у сумі 1235653 грн. - збитків сформованих у 2007 році, відповідачем вже були зменшені податковим повідомленням-рішенням.
Таким чином, на момент складання акту перевірки від 29.06.11 року №794/23/00290601 висновок податкового органу про неправомірне включення до складу валових витрат сум, які були зменшені за наслідками попередніх перевірок, був передчасним та неправомірним.
На підставі викладеного колегія суддів погоджується з висновком суду першої інстанції, щодо задоволення позовних вимог в цій частині.
Стосовно висновків суду першої інстанції, щодо відсутності з боку позивача порушення п.5.3.9 п.5.3 та пп.5.5.1 п.5.5 ст.5 Закону № 334/94-ВР в частині завищення валових витрат на суму нарахованих відсотків без документів, що підтверджують нарахування та сплату відсотків за борговими зобов'язаннями, колегія суддів зазначає наступне.
В акті перевірки зазначено, що позивачем завишенні валові витрати на суму 12988337 грн. на порушення вимог пп.5.2.1 п.5.2 ст.5, пп.8.1.2 п.8.1 ст.8 Закону № 334/94-ВР у зв'язку з включенням до складу інших витрат нарахованих сум відсотків по займу, які пов'язані з будівництвом, створенням, виготовленням, придбанням основних засобів.
Рішенням ДПА у Донецькій області від 30.07.2011року № 16039/10/25-113-1 про результати розгляду скарги позивача суть порушення змінено на порушення п.5.3.9 п.5.3 та пп.5.5.1 п.5.5 ст.5 Закону № 334/94-ВР, в частині завищення валових витрат на суму нарахованих відсотків без документів, що підтверджують нарахування та сплату відсотків за борговими зобов'язаннями.
Як вірно зазначено судом першої інстанції, порушення п.5.3.9 п.5.3 та пп.5.5.1 п.5.5 ст. 5 Закону № 334/94-ВР в частині завищення валових витрат на суму нарахованих відсотків без документів, що підтверджують нарахування та сплату відсотків за борговими зобов'язаннями виникло за наслідками розгляду скарги ДПА у Донецькій області від 30.07.2011 № 16039/10/25-113-1.
Колегія суддів погоджується з висновком суду першої інстанції, що відповідачем було застосовано штрафні (фінансові) санкції за порушення, що не було встановлено при перевірці та не відображено в акті перевірки.
Особливості визначення складу витрат платника податків у разі сплати процентів за борговими зобов'язаннями встановлена пунктом 5.5 ст.5 Закону № 334/94-ВР, підпунктом 5.5.1 якого віднесення до складу валових витрат будь-яких витрат, пов'язаних з виплатою або нарахуванням процентів за борговими зобов'язаннями (у тому числі за будь-якими кредитами, депозитами) протягом звітного періоду, якщо такі виплати або нарахування здійснюються у зв'язку з веденням господарської діяльності платника податку.
Податковим правопорушенням в контексті даної статті відповідач вважає відсутність понесених (сплачених) відсотків по договору займу з господарською діяльністю позивача, а також відсутність первинних документів обов'язковість ведення яких передбачена правилами ведення податкового обліку відповідно до абзацу четвертого підпункту 5.3.9 пункту 5.3 статті 5 Закону № 334/94-ВР.
Як зазначалось вище, склад податкового правопорушення змінено на зазначені норми рішенням Державної податкової адміністрації України у Донецькій області від 30 липня 2011 року № 16039/10/25-113-1 про результати розгляду скарги позивача, первісно актом перевірки та податковим повідомленням - рішенням висновків щодо завищення валових витрат на суму нарахованих відсотків без документів, що підтверджують нарахування та сплату відсотків за борговими зобов'язаннями не визначалось.
За приписами Порядку оформлення результатів документальних перевірок з питань дотримання податкового, валютного та іншого законодавства, затвердженого Наказом ДПА України від 22 грудня 2010 року № 984, факти виявлених порушень податкового, валютного та іншого законодавства, контроль за дотриманням якого покладено на органи державної податкової служби, викладаються в акті документальної перевірки чітко, об'єктивно та в повній мірі, із посиланням на первинні або інші документи, які зафіксовані в бухгалтерському та податковому обліку, що підтверджують наявність зазначених фактів. У висновку акту перевірки зазначається опис виявлених перевіркою порушень податкового, валютного та іншого законодавства, контроль за дотриманням якого покладено на органи державної податкової служби, з посиланням на підпункти, пункти, статті законодавчих актів або загальний висновок щодо відсутності таких порушень. Тобто, зазначений акт перевірки в цій частині не є належним доказом.
Відповідно до матеріалів справи, між компанією Компанією Lafarge SA (Франція) в особі г-на ОСОБА_3 - позикодавцем та ЗАТ «Лафарж Гіпс» в особі ОСОБА_4 - позичальником укладено договір займа б/н від 12.05.2008.
До договору укладені додаткові угоди №1 від 27.10.2008року, №1/2 від 28.11.2009року, №1/3 від 26.11.2010року, №1/4 від 15.04.2011року. Предмет договору - отримання позики у сумі 56 000 000 дол.США.
Статтею 1 даного договору визначено, що останній строк (день) погашення займу - день в який основна сума займу разом з нарахованими відсотками повинна бути повернута Позикодавцю. Днем сплати відсотків встановлено 28.11.2011року (згідно додаткових угод перенесено на 25.11.2011року), а якщо вказана дата не є робочим днем, то у перший робочий день після такої дати, який є останнім днем сплати відсотків. Маржа визначена у розмірі 3% річних. Ставка-орієнтир - відповідна доларова ставка ЛИБОР відповідно до відсоткового періоду.
Відповідно до договору позику надано з ціллю фінансування загальних корпоративних задач. Позика може бути надана позичальнику позикодавцем шляхом здійснення декількох знімань грошових коштів, загальна сума яких не може перевищувати суми позики.
Статтею 5 договору займу б/н від 12.05.2008року передбачено, що отримувач займу погашає основну суму займу одним платежем 28.11.2008року (згідно додаткових угод перенесений на 25.11.2011року), яка є останнім днем погашення займу та нарахованих відсотків.
Пунктом 6.1 договору, на займані кошти нараховуються відсотки за ставкою, яка дорівнює сумі Ставки-орієнтира та маржі).
Пунктом 6.2 передбачено, що відсотки нараховуються з першого дня (включно) відсоткового періоду до останнього дня (виключаючи) такого відсоткового періоду та розраховуються з розрахунку 360 днів у рік та фактичної кількості днів що минули.
Згідно із визначенням термінів наведених в даному договорі відсотковий період (у відношенні до зняття грошових коштів) з урахуванням додаткових угод це період 3 місяця, що починаються в день зняття грошових коштів. Процентний період не може бути більшим останнього дня погашення займу.
Зняття грошових коштів означає основну суму виплати, що здійснена позикодавцем за договором займу.
Даний договір з додатковими угодами зареєстровано в НБУ, у відповідності до вимог постанови НБУ від 17.06.2004року за № 270, реєстраційне свідоцтво №9133.
Відповідно до вказаного договору позивач грошові кошти отримує не від банку або фінансової установи, таким чином, як вірно зазначено судом першої інстанції, даний договір є позикою та регулюються нормами ст.1046 Цивільного кодексу України.
Згідно ст.1048 Цивільного кодексу України позикодавець має право на одержання від позичальника процентів від суми позики, якщо інше не встановлено договором або законом. Розмір і порядок одержання процентів встановлюються договором. У вищезазначеному договорі визначено розмір та порядок одержання відсотків.
Колегія суддів зазначає, що отримана позика є фінансовим кредитом в розумінні підпункту 1.11.1 пункту 1.11 статті 1 Закону № 334/94-ВР. Отримання грошових коштів у вигляді фінансового кредиту є операцією особливого вигляду, оподаткування якої здійснюється згідно вимогам пункту 7.9 статті 7 цього Закону, як операції з борговими вимогами та зобов'язаннями. Проценти сплачуються позикодавцем згідно з вимогами договору позики, їх сума включається до складу валових витрат, як витрати пов'язані з виплатою або нарахуванням процентів за борговими зобов'язаннями протягом звітного періоду, якщо такі виплати або нарахування здійснюються у зв'язку з веденням господарської діяльності платника податку на підставі підпункту 5.5.1 статті 5 Закону.
Як правильно встановив суд першої інстанції, у зв'язку з тим, що більше 50 відсотків статутного фонду позивача перебуває у власності нерезидента при віднесенні суми відсотків нарахованих за кредитами та іншими борговими зобов'язаннями діє обмеження, що встановлено підпунктом 5.5.2 пункту 5.5 статті 5 Закону України «Про оподаткування прибутку підприємств», з урахуванням алгоритму встановленого підпунктом 5.5.4 пункту 5.5 статті 5 цього Закону, виходячи з якого за розрахунком, експерта позивач мав право віднести до складу валових витрат витрати пов'язані з нарахуванням відсотків лише у наступних періодах : 9 місяців 2010 не більш 5 269 728 грн., 2010 рік не більш 14 443 080 грн..
При цьому, датою збільшення валових витрат є дата нарахування відсотків по договору займу, у зв'язку з тим, що проценти це не товари та не послуги, а пасивні доходи відповідно до підпункту 7.11.13 пункту 7.11 статті 7 Закону № 334/94-ВР .
Відсотки по договору займу за період з 01.01.2010 року по 31.03.2011 року, згідно бухгалтерських даних, підприємством нараховувалися щоквартально, як передбачено п.6.2 договором займу. Виплата відсотків за вказаний період не здійснювалась.
Згідно банківських виписок по рахункам позивача, відсотки по даному договору були сплачені 27.11.2008 року та 28.11.2008 року у сумі 7400905,64 грн. (з урахуванням податку на репатріацію).
Як встановлено судом першої інстанції та підтверджено матеріалами справи (висновком експертизи від 11.12.2012 року за №24/1) та не заперечувалось відповдіачем, позивач за І кв. 2010року, півріччя 2010року, 9 місяців 2010року, І кв. 2011, суми відсотків за позикою до складу валових витрат не відносив. До складу валових витрат відсотки за позикою були віднесені лише в декларації за 2010 рік у сумі 7 400 906 грн., що не більше розрахованої суми оподатковуваного прибутку за 2010 рік (14 443 080 грн). До складу валових витрат підприємством було віднесено відсотки нараховані та сплачені.
Відповідно до матеріалів справи, дана позика використана підприємством для погашення заборгованості по раніше отриманим кредитам від банків-резидентів, а саме: кредитів отриманих від АКБ «Сітібанк (Україна), кредитний договір № 292 від 20.12.2006 року, АКБ «Сітібанк (Україна), генеральний договір про короткострокові кредити № 326 від 18.12.2007 року, АКБ «Сітібанк (Україна), генеральний договір про короткострокові кредити № 274 від 03.04.2006року, АБ «ІНГ Банк України», кредитний договір №06/184 від 30.03.2007року, що підтверджується виписками руху коштів на рахунку позивача.
Як вірно зазначено судом першої інстанції, погашення одного кредиту іншим не суперечить нормам діючого законодавства, як факт використання коштів у господарській діяльності позивача. Матеріали справи не містять доказів використання цих коштів не у господарській діяльності та відповідачем не доведено зазначена обставина.
Безпідставними є посилання відповідача на положення абзацу другого пункту 44.7 статті 44 Податкового кодексу України, згідно якої протягом трьох робочих днів з дня отримання акта перевірки платник податків має право надати до контролюючого органу, що призначив перевірку, документи, визначені в акті перевірки як відсутні, з огляду на відсутність визначення актом перевірки таких документів.
Таким чином, надання позивачем додаткових документів на запит відповідача, щодо формування сум «інших витрат», в даному випадку не може свідчить на необґрунтованість їх включення.
Відповідачем не доведено порушення позивачем положень статті 8 Закону України «Про оподаткування прибутку підприємств» під час апеляційного розгляду справи.
З огляду на документальне підтвердження витрат з урахуванням їх специфіки та використання позики у зв'язку з господарською діяльністю, врахування судом першої інстанції висновків Верховного Суду України викладених в постанові від 8 вересня 2009 року відповідно до частини другої статті 161 КАС України колегія суддів погоджує позицію суду першої інстанції стосовно безпідставного нарахування відповідачем податку на прибуток на загальну суму 12988337 грн.
Відповідно до ч. 1 ст.71 Кодексу адміністративного судочинства України, кожна сторона повинна довести ті обставини, на яких ґрунтуються її вимоги та заперечення, крім випадків, встановлених статтею 72 цього Кодексу.
З огляду на викладене, колегія суддів зазначає, що постанова прийнята судом першої інстанції з дотриманням вимог матеріального та процесуального права, доводи апеляційної скарги не спростовують висновків суду першої інстанції, тому апеляційна скарга залишається без задоволення, а постанова суду першої інстанції - без змін.
Керуючись статтями 184, 195, 196, 198, 200, 205, 211, 212, 254 Кодексу адміністративного судочинства України, апеляційний суд, -
Апеляційну скаргу Артемівської об'єднаної державної податкової інспекції Головного управління Міндоходів у Донецькій області на постанову Донецького окружного адміністративного суду від 24 березня 2015 р. у справі № 805/687/15-а залишити без задоволення.
Постанову Донецького окружного адміністративного суду від 24 березня 2015 р. у справі № 805/687/15-а залишити без змін.
Ухвала суду набирає законної сили з моменту її проголошення та може бути оскаржена протягом двадцяти днів з дня набрання законної сили до Вищого адміністративного суду України, а в разі складення в повному обсязі - з дня складення в повному обсязі.
Повний текст складено та підписано колегією суддів 12 травня 2015 року
Головуючий суддя: Е.Г. Казначеєв
Судді: І.А. Васильєва
Л.А. Василенко