"08" квітня 2015 р. м. Київ К/800/9652/13
Вищий адміністративний суд України у складі: суддя Костенко М.І. - головуючий, судді Бухтіярова І.О., Приходько І.В.,
розглянув у письмовому провадженні касаційну скаргу державної податкової інспекції у Печерському районі м. Києва Державної податкової служби (далі - Інспекція)
на постанову Окружного адміністративного суду м. Києва від 18.10.2012
та ухвалу Київського апеляційного адміністративного суду від 17.01.2013
у справі № 2а-8880/12/2670
за позовом товариства з обмеженою відповідальністю "Будстандартінжиніринг" (далі - Товариство)
до Інспекції
про скасування податкового повідомлення-рішення.
За результатами розгляду касаційної скарги Вищий адміністративний суд України
Постановою Окружного адміністративного суду м. Києва від 18.10.2012, залишеною без змін ухвалою Київського апеляційного адміністративного суду від 17.01.2013, позов задоволено; визнано протиправним та скасовано податкове повідомлення-рішення від 03.03.2012 № 0000042205, згідно з яким Товариству визначено грошове зобов'язання з податку на прибуток у сумі 534 925 грн. (у тому числі 427 940 грн. за основним платежем та 106 985 грн. за штрафними санкціями).
У прийнятті цих судових актів попередні судові інстанції виходили з того, що наявність або відсутність державної реєстрації змін щодо збільшення статутного фонду Товариства не має правового значення для юридичної кваліфікації як прямої інвестиції операції з внесення його засновником коштів до статутного фонду юридичної особи та застосування наслідків у сфері оподаткування, відповідних змісту цієї операції.
Посилаючись на невідповідність висновків судів положенням чинного законодавства та дійсним обставинам справи, Інспекція звернулася до Вищого адміністративного суду України з касаційною скаргою, в якій просить скасувати ухвалені у справі судові акти та відмовити у позові. На обґрунтування касаційних вимог скаржник зазначає, що при встановленні дійсного змісту спірної операції суди помилково надали вирішального значення визначеному фізичною особою-засновником призначенню платежу під час внесення грошових коштів та проігнорували законодавчо встановлений порядок збільшення статутного фонду юридичної особи. Наведена помилка, як наголошує відповідач, мала наслідком невірного визначення обсягу податкового обов'язку платника за розглядуваною операцією.
Вивчивши матеріали справи, перевіривши відповідність висновків судів наявним у матеріалах справи доказам, правильність застосування судами норм матеріального права та дотримання ними процесуальних норм, обговоривши доводи касаційної скарги, Вищий адміністративний суд України вважає за необхідне задовольнити розглядувані касаційні вимоги з урахуванням такого.
Попередніми судовими інстанціями у розгляді справи встановлено, що підставою для оспорюваного донарахування став висновок податкового органу, викладений в акті від 14.02.2012 № 34/22-01/35140541 про результати виїзної позапланової перевірки Товариства з питання дотримання вимог податкового законодавства у взаємовідносинах з товариством з обмеженою відповідальністю «Авангард» та публічним акціонерним товариством «БГ «Банк» за період з 01.05.2009 по 31.12.2010, про заниження позивачем оподатковуваного доходу внаслідок невключення до його складу безповоротної фінансової допомоги у сумі 1 711 760 грн.
Вказану суму було внесено засновником Товариства - ОСОБА_1 протягом 1-ІІ кварталів 2010 року на розрахунковий рахунок позивача із призначенням платежу «внесок до статутного капіталу згідно протоколу загальних зборів акціонерів від 12.01.2010 № 21».
Правова позиція податкового органу по справі полягає в тому, що кошти учасників Товариства, внесені як додаткові внески до статутного фонду без державної реєстрації змін до установчих документів у встановленому законом порядку, не можна розглядати як пряму фінансову інвестицію у корпоративні права.
Згідно з пунктом 4.1 статті 4 Закону України «Про оподаткування прибутку підприємств» валовим доходом є загальна сума доходу платника податку від усіх видів діяльності, отриманого (нарахованого) протягом звітного періоду в грошовій, матеріальній або нематеріальній формах як на території України, її континентальному шельфі, виключній (морській) економічній зоні, так і за їх межами.
За змістом підпункту 4.1.6 цього пункту валовий дохід включає доходи з інших джерел, у тому числі у вигляді сум безповоротної фінансової допомоги, отриманої платником у звітному періоді, вартості товарів (робіт та послуг), безоплатно наданих платнику податку у звітному періоді (стаття 4 зазначеного Закону).
У підпункті 4.2.5 пункту 4.2 статті 4 Закону України «Про оподаткування прибутку підприємств» передбачено, що суми коштів або вартість майна, що надходять платнику податку у вигляді прямих інвестицій або реінвестицій у корпоративні права, емітовані таким платником податку, в тому числі грошові або майнові внески, згідно з договорами про спільну діяльність на території України без створення юридичної особи не включаються до складу валового доходу платника податку.
Згідно з підпунктом 1.28.2 пункту 1.28 статті 1 цього Закону пряма інвестиція - це господарська операція, яка передбачає внесення коштів або майна до статутного фонду юридичної особи в обмін на корпоративні права, емітовані такою юридичною особою.
Слід зазначити, що статутний капітал товариства з обмеженою відповідальністю утворюється за корпоративною формою її організації, яка полягає у закріпленні частки статутного капіталу за кожним власником шляхом емісії корпоративних прав.
Відомості щодо розміру статутного капіталу, складу учасників товариства, розмір часток кожного з них та порядок внесення вкладів фіксуються в статуті товариства на підставі якого товариство створюється і діє.
Відповідно до частини другої статті 87 Господарського кодексу України (далі - ГК) товариство має право змінювати (збільшувати або зменшувати) розмір статутного фонду в порядку, встановленому цим Кодексом та законом, прийнятим відповідно до нього.
За правилами частини другої статті 16 Закону України "Про господарські товариства" прийняття рішення щодо збільшення статутного капіталу можливе лише після внесення повністю всіма учасниками своїх вкладів.
У випадку збільшення розміру статутного капіталу товариства з обмеженою відповідальністю розмір, форма і порядок внесення учасниками додаткових вкладів встановлюється загальними зборами товариства з дотриманням вимог статей 13, 16, 51, 59, 60 цього Закону, які узгоджуються з положеннями ГК та Цивільного кодексу України.
Так, статтею 7 Закону України "Про господарські товариства" визначено, що товариство зобов'язане у п'ятиденний строк повідомити орган, що провів реєстрацію про зміни, які сталися в установчих документах, для внесення необхідних змін до державного реєстру.
Положення частини третьої статті 87 ГК, з якими кореспондуються і положення Закону України "Про господарські товариства", встановлюють, що рішення товариства про зміни розміру статутного фонду набирає чинності з дня їх внесення до державного реєстру.
Отже, закон зобов'язує господарське товариство зареєструвати саме рішення про зміну розміру статутного фонду, яке з цього моменту набирає юридичної сили і є підставою для відображення в бухгалтерському обліку відповідних господарських операцій, пов'язаних з цим, а не факту зміни (у цьому випадку збільшення) статутного фонду.
Про це свідчить і порядок здійснення державної реєстрації змін до установчих документів юридичної особи, визначений Законом України "Про державну реєстрацію юридичних осіб та фізичних осіб підприємців", який не містить вимоги до юридичної особи щодо надання будь-яких даних про сплату учасниками внесків до статутного фонду при проведенні державної реєстрації змін до установчих документів.
Аналіз вищенаведених норм дає підстави для висновку, що кошти, отримані товариством від учасників як додаткові внески, до моменту здійснення державної реєстрації змін до установчого документу (статуту), в якому саме і містяться відомості щодо розміру та порядку внесення вкладів до статутного фонду, не можуть бути визнані прямою інвестицією в емітовані таким товариством корпоративні права в розумінні абзацу другого підпункту 1.28.2 пункту 1.28 статті 1 Закону України «Про оподаткування прибутку підприємств», оскільки такі права не можуть виникнути до набрання ними чинності.
Відповідна правова позиція викладена й у постанові Верховного Суду України від 21.02.2012 у справі за позовом товариства з обмеженою відповідальністю "Санаторний комплекс "Деренівська Купіль» до Ужгородської міжрайонної державної податкової інспекції у Закарпатській області, третя особа - управління Державного казначейства України в Ужгородському районі Закарпатської області, про визнання протиправним та скасування податкового повідомлення-рішення.
В силу вимог частини першої статті 2442 Кодексу адміністративного судочинства України висновок Верховного Суду України щодо застосування норми права, викладений у його постанові, прийнятій за результатами розгляду справи з підстав, передбачених пунктами 1 і 2 частини першої статті 237 цього Кодексу, є обов'язковим для всіх суб'єктів владних повноважень, які застосовують у своїй діяльності нормативно-правовий акт, що містить відповідну норму права.
Висновок щодо застосування норм права, викладений у постанові Верховного Суду України, має враховуватися іншими судами загальної юрисдикції при застосуванні таких норм права. Суд має право відступити від правової позиції, викладеної у висновках Верховного Суду України, з одночасним наведенням відповідних мотивів.
За таких обставин слід погодитися із здійсненою податковим органом правовою кваліфікацію розглядуваних операцій як отримання позивачем безповоротної фінансової допомоги, яка включається до оподатковуваного доходу, що обумовлює правомірність оспорюваного донарахування.
З урахуванням викладеного Вищий адміністративний суд України вважає за необхідне скасувати ухвалені у справі судові акти та відмовити у задоволенні позову Товариства.
Керуючись статтями 220, 222, 223, 229, 232 Кодексу адміністративного судочинства України, Вищий адміністративний суд України
1. Касаційну скаргу державної податкової інспекції у Печерському районі м. Києва Державної податкової служби задовольнити.
2. Постанову Окружного адміністративного суду м. Києва від 18.10.2012 та ухвалу Київського апеляційного адміністративного суду від 17.01.2013 у справі № 2а-8880/12/2670 скасувати.
3. У позові відмовити.
Постанова набирає законної сили через п'ять днів після направлення її копій особам, які беруть участь у справі, і може бути переглянута Верховним Судом України в порядку статей 236-238 Кодексу адміністративного судочинства України.
Головуючий суддя: М.І. Костенко
судді:І.О. Бухтіярова
І.В. Приходько