18 березня 2015 року м. Київ К/9991/24145/12
Вищий адміністративний суд України у складі: суддя Костенко М.І. - головуючий, судді Бухтіярова І.О., Пилипчук Н.Г.,
розглянув у попередньому судовому засіданні касаційну скаргу Малинської об'єднаної державної податкової інспекції Житомирської області Державної податкової служби (далі - Інспекція)
на постанову Житомирського окружного адміністративного суду від 07.07.2010
та постанову Київського апеляційного адміністративного суду від 14.03.2012
у справі № 2а-2534/10/0670
за позовом державного підприємства "Малинське лісове господарство" (далі - Підприємство)
до Інспекції
про визнання недійсними податкових повідомлень-рішень.
За результатами розгляду касаційної скарги Вищий адміністративний суд України
У лютому 2007 року Підприємство звернулося до господарського суду Житомирської області з позовом, в якому просило визнати нечинними та скасувати податкові повідомлення-рішення від 28.09.2006 № 0000102801/0 та від 08.12.2006 № 0000102801/1, згідно з якими Підприємству визначено податкове зобов'язання з податку на прибуток у сумі 373 932,50 грн. (у тому числі 203 258 грн. за основним платежем та 170 674,50 грн. за штрафними санкціями).
Справа розглядалася судами неодноразово. Так, ухвалою Вищого адміністративного суду України від 18.03.2010 прийняті у справі судові рішення було скасовано, а справу направлено на новий розгляд до суду першої інстанції з метою встановлення, які саме витрати були понесені платником у рамках вжиття заходів з охорони праці.
За наслідками нового розгляду справи постановою Житомирського окружного адміністративного суду від 07.07.2010 позов задоволено частково; оспорювані податкові повідомлення-рішення скасовано в частині нарахування Підприємству податку на прибуток у сумі 173 703 грн. за основним платежем та відповідної суми штрафних санкцій.
Постановою Київського апеляційного адміністративного суду від 14.03.2012 назване рішення суду першої інстанції скасовано; позов задоволено у повному обсязі.
Посилаючись на невідповідність висновків судів положенням чинного законодавства та дійсним обставинам справи, Інспекція звернулася до Вищого адміністративного суду України з касаційною скаргою, в якій просить скасувати оскаржувані судові акти попередніх інстанцій та повністю відмовити у позові.
Вивчивши матеріали справи, перевіривши відповідність висновків судів наявним у матеріалах справи доказам, правильність застосування судами норм матеріального права та дотримання ними процесуальних норм, обговоривши доводи касаційної скарги, Вищий адміністративний суд України не вбачає підстав для задоволення розглядуваних касаційних вимог виходячи з такого.
Попередніми судовими інстанціями у розгляді справи встановлено, що Інспекцією було проведено виїзну планову перевірку Підприємства з питань дотримання вимог податкового, валютного та іншого законодавства за період з 01.01.2005 по 30.06.2006, оформлену актом від 18.09.2006 № 85/23-10/13551546. Під час цієї перевірки податковим органом було виявлено:
заниження платником бази оподаткування податку на прибуток внаслідок включення до її складу операцій з експорту товарів за фактурною вартістю, яка є нижчою за звичайну ціну (що, на думку відповідача, дорівнює митній вартості);
завищення платником валових витрат на 118,2 тис.грн. шляхом включення до їх складу вартості виданих працюючим та непрацюючим (пенсіонерам) дров та виплаченої компенсації за паливо;
віднесення до валових витрат вартості здійснених поліпшень основних фондів невиробничого призначення у сумі 13,9 тис.грн., а також витрат у розмірі 4,8 тис. грн. на поліпшення об'єктів, які не належать до основних засобів та не підлягають амортизації (благоустрій території);
протиправне нарахування амортизації на об'єкти соціально-побутового призначення (як-от - їдальня, баня, вагончик-душ, 2 бесідки, побутовий дім), а також на об'єкти, що не належать до основних фондів (благоустрій території, відкрита водойма, вапнякова яма, свердловина).
Наведені обставини стали підставою для прийняття Інспекцією податкового повідомлення-рішення від 28.09.2006 № 0000102801/0, згідно з яким позивачеві визначено податкове зобов'язання з податку на прибуток у сумі 373 932,50 грн. (у тому числі 203 258 грн. за основним платежем та 170 674,50 грн. за штрафними санкціями).
Надаючи правову оцінку епізоду, пов'язаному із заниженням позивачем бази оподаткування податку на прибуток внаслідок порушення правил застосування звичайних цін, суди правомірно виходили з того, що митна вартість, є умовною розрахунковою величиною, яка обчислюється відповідно до положень Митного кодексу України, застосовується при переміщенні товарів через митний кордон України та не є тотожною звичайній ціні у розумінні підпункту 1.20.1 пункту 1.20 статті 1 Закону України «Про оподаткування прибутку підприємств».
Дійсно, системний аналіз положень підпунктів 7.4.1, 7.4.3 пункту 7.4 статті 7 Закону України «Про оподаткування прибутку підприємств» свідчить на користь висновку про те, що при реалізації продукції нерезидентам, які не є платниками податку на прибуток відповідно до пункту 2.1 статті 2 цього Закону, сума податкового зобов'язання з податку на прибуток має обчислюватися, виходячи з рівня звичайних цін.
Згідно з абзацами першим та другим підпункту 1.20.1 пункту 1.20 статті 1 названого Закону, якщо цим пунктом не встановлено інше, звичайною вважається ціна товарів (робіт, послуг), визначена сторонами договору. Якщо не доведене зворотне, вважається, що така звичайна ціна відповідає рівню справедливих ринкових цін.
Відповідно до статті 259 Митного кодексу України (у редакції, що діяла на час виникнення спірних правовідносин) митна вартість товарів - це заявлена декларантом або визначена митним органом вартість товарів, що переміщуються через митний кордон України, яка обчислюється на момент перетинання товарами митного кордону України відповідно до положень цього Кодексу.
Частиною першою статті 267 Митного кодексу України передбачено, що митною вартістю за методом оцінки за ціною угоди щодо товарів, які імпортуються, є ціна угоди, фактично сплачена, чи ціна, яка підлягає сплаті, але не менше, ніж мінімальна митна вартість, якщо вона встановлена Кабінетом Міністрів України, у випадках, передбачених законодавством, за товари, які імпортуються за призначенням в Україну, на момент перетинання ними митного кордону України.
У частині другій цієї статті наведено перелік витрат, які підлягають врахуванню при визначенні митної вартості товару із застосуванням основного методу - методу оцінки за ціною угоди щодо товарів, які імпортуються.
Таким чином, порядок визначення звичайної ціни (яка встановлюється сторонами у договорі) та визначення митної вартості (яка застосовується при переміщенні товарів через митний кордон України, зокрема для ведення митної статистики) є різними, що виключає можливість порівнювання цих величин для цілей оподаткування.
А відтак слід погодитися з висновком судів про те, що визначення Інспекцією бази оподаткування операцій Підприємства з експорту товарів на рівні митної вартості, зазначеній у ВМД, є порушенням вимог підпунктів 1.20.1 та 1.20.2 пункту 1.20 статті 1 Закону України «Про оподаткування прибутку підприємств».
Вищий адміністративний суд України погоджується і з наданою апеляційним судом правовою оцінкою по епізоду, пов'язаному з віднесенням позивачем до складу валових витрат вартості додаткових благ працівникам у вигляді дров та виплаченої компенсації за паливо.
Так, підпунктом 5.6.1. пункту 5.6 статті 5 Закону України «Про оподаткування прибутку підприємств» передбачено, що з урахуванням норм пункту 5.3 цієї статті до складу валових витрат платника податку відносяться витрати на оплату праці фізичних осіб, що перебувають у трудових відносинах з таким платником податку (далі - працівники), які включають витрати на виплату основної і додаткової заробітної плати та інших видів заохочень і виплат, виходячи з тарифних ставок, у вигляді премій, заохочень, відшкодувань вартості товарів (робіт, послуг), витрати на виплату авторських винагород та виплат за виконання робіт (послуг), згідно з договорами цивільно-правового характеру, будь-які інші виплати в грошовій або натуральній формі, встановлені за домовленістю сторін (крім сум матеріальної допомоги, які звільняються від оподаткування згідно з нормами закону, що регулює питання оподаткування доходів фізичних осіб (законодавства, що встановлює правила оподаткування прибутковим податком з громадян).
Таким чином, в порядку наведеної норми платник вправі зменшити суму оподатковуваного доходу на перелічені виплати в грошовій або натуральній формі, що надаються працівникам відповідно до умов цивільно-правового договору.
Частиною першою статті 6 Цивільного кодексу встановлено, що сторони мають право укласти договір, який не передбачений актами цивільного законодавства, але відповідає загальним засадам цивільного законодавства.
Статтею 10 Кодексу законів про працю України визначено, що колективний договір укладається на основі чинного законодавства, прийнятих сторонами зобов'язань з метою регулювання виробничих, трудових і соціально-економічних відносин і узгодження інтересів трудящих, власників та уповноважених ними органів.
Колективний договір укладається на підприємствах, в установах, організаціях незалежно від форм власності і господарювання, які використовують найману працю і мають права юридичної особи (стаття 11 цього Кодексу).
Як встановили суди, видача Підприємством паливної норми дров або надання компенсації за невикористану паливну норму працівникам та непрацюючим (пенсіонерам) передбачена у пункті 8.15 Колективного договору.
У той же час у складі валових витрат підлягає відображенню вартість дров та сума компенсації за невикористану паливну норму, виданих саме працівникам Підприємства; відповідні блага, надані пенсіонерам (тобто особам, з якими припинені трудові відносини позивача) мають надаватися за рахунок прибутку Підприємства, що не заперечувалося позивачем у ході розгляду справи.
Доказів врахування позивачем у складі валових витрат відповідних компенсацій, наданих пенсіонерам, Інспекцією не представлено, а тому юридичних підстав для донарахування позивачеві податкового зобов'язання з податку на прибуток по цьому епізоду не вбачається.
Надаючи правову оцінку діям платника з включення до валових витрат вартості проведених поліпшень основних фондів у порядку підпункту 8.7.1 пункту 8.7 статті 8 Закону України «Про оподаткування прибутку підприємств», суди віднесли до основних фондів Підприємства об'єкти, кваліфіковані Інспекцією як об'єкти невиробничого (соціально-побутового) призначення - їдальню, баню, вагончик-душ, 2 бесідки, побутовий дім.
При цьому суди об'єктивно виходили з того, що наведені об'єкти призначені для забезпечення дотримання на Підприємстві нормативних вимог у сфері охорони праці, а тому відповідають визначенню основних фондів у розумінні підпункту 8.2.1 пункту 8.2 статті 8 названого Закону.
Так, підпунктами 1.12.1, 1.12.2, 1.12.4, 1.12.5 Правил охорони праці для працівників лісового господарства та лісової промисловості, затверджених наказом Державного комітету України з нагляду за охороною праці від 13.07.2005 № 119, передбачено, що для санітарно-побутового забезпечення працівників на підприємствах повинні бути обладнані спеціальні приміщення відповідно до вимог СНиП 2.09.04-87 та цих Правил. До складу санітарно-побутових приміщень повинні входити гардеробні, душові, умивальні, убиральні, курильні, місця для розміщення напівдушових, улаштування питного водопостачання, приміщення для обробляння, зберігання та видавання засобів індивідуального захисту. Для працівників, які виконують роботу на відкритому повітрі або в приміщеннях з температурою повітря на робочих місцях нижче +5° C, необхідно влаштовувати кімнати для обігріву. Для сушіння робочого одягу дозволяється використовувати (у гардеробних) закриті шафи, обладнані пристроями для подавання в них підігрітого повітря і видалення вологого повітря. На підприємствах повинні бути створені умови для дезінфекції, знепилення, знешкодження та прання спецодягу. Доставляти забруднений спецодяг потрібно в закритій тарі.
Наведене обумовлює правильність врахування Підприємством витрат на поліпшення розглядуваних об'єктів з урахуванням 10-відсоткового обмеження, передбаченого підпунктом 8.7.1 пункту 8.7 статті 8 названого Закону, при визначенні оподатковуваного доходу у перевіреному періоді.
З тих самих мотивів суди цілком об'єктивно погодилися з правомірністю нарахування позивачем амортизації на вартість розглядуваних об'єктів відповідно до підпункту 8.1.2 пункту 8.1 цієї ж статті Закону.
Також суди, встановивши, що такі об'єкти, як вапнякова яма, свердловини, відкрита водойма використовуються позивачем у господарській діяльності, належать до основних фондів 1 групи згідно з Державним класифікатором України ДК 013-97 «Класифікація основних фондів», затвердженим наказом Державного комітету України по стандартизації, метрології та сертифікації від 19.08.1998 № 507, правомірно визнали законним здійснення Підприємством обліку цих об'єктів у складі основних фондів з проведення амортизаційних нарахувань.
З урахуванням викладеного суд апеляційної інстанції дійшов правильного висновку про незаконність оспорюваного донарахування та правомірно задовольнив позов.
Доводи податкового органу, викладені у касаційній скарзі, тотожні тим доводам, які були предметом розгляду судами першої та апеляційної інстанцій; їм надано належну правову оцінку, підстави для її неприйняття у касаційного суду відсутні.
Норми права при вирішенні спору застосовані апеляційним судом правильно. Порушень процесуальних норм, що тягнуть скасування судових актів, не виявлено.
За таких обставин, керуючись статтями 220, 2201, 223, 230, 231 Кодексу адміністративного судочинства України, Вищий адміністративний суд України
1. Касаційну скаргу Малинської об'єднаної державної податкової інспекції Житомирської області Державної податкової служби відхилити.
2. Постанову Київського апеляційного адміністративного суду від 14.03.2012 у справі № 2а-2534/10/0670 залишити без змін.
Ухвала набирає законної сили з моменту проголошення і може бути переглянута Верховним Судом України в порядку статей 236-238 Кодексу адміністративного судочинства України.
Головуючий суддя: М.І. Костенко
судді:І.О. Бухтіярова
Н.Г. Пилипчук