"26" січня 2015 р. м. Київ К/800/52436/13
Вищий адміністративний суд України у складі:
головуючого суддіЦвіркуна Ю.І. (суддя-доповідач),
суддів Ланченко Л.В.,
Пилипчук Н.Г.,
розглянувши в порядку письмового провадження адміністративну справу
за касаційною скаргою Державної податкової інспекції у Печерському районі Головного управління Міндоходів у м. Києві
на постанову Окружного адміністративного суду м. Києва від 21.05.2013 року
та ухвалу Київського апеляційного адміністративного суду від 03.10.2013 року
у справі № 826/3685/13-а
за позовом Товариства з обмеженою відповідальністю «Виробничо-лізингове підприємство «Украгропостач»
до Державної податкової інспекції у Печерському районі м. Києва Державної податкової служби
про визнання протиправним та скасування податкового повідомлення-рішення,
Товариство з обмеженою відповідальністю «Виробничо-лізингове підприємство «Украгропостач» звернулось до суду з адміністративним позовом до Державної податкової інспекції у Печерському районі м. Києва Державної податкової служби про визнання протиправним та скасування податкового повідомлення-рішення.
Постановою Окружного адміністративного суду м. Києва від 21.05.2013 року, залишеною без змін ухвалою Київського апеляційного адміністративного суду від 03.10.2013 року, позов задоволено повністю. Визнано протиправним та скасовано податкове повідомлення-рішення Державної податкової інспекції у Печерському районі міста Києва Державної податкової служби від 21.11.2012 року № 0012772206.
Не погоджуючись із рішеннями судів першої та апеляційної інстанцій, відповідач звернувся до Вищого адміністративного суду України з касаційною скаргою, в якій, посилаючись на порушення судами норм матеріального та процесуального права, просить рішення судів попередніх інстанцій скасувати та прийняти нове рішення, яким у задоволенні позову відмовити в повному обсязі, посилаючись на порушення судами норм матеріального права.
Ухвалою судді Вищого адміністративного суду України від 31.10.2014 року замінено Державну податкову інспекцію у Печерському районі м. Києва Державної податкової служби правонаступником - Державною податковою інспекцією у Печерському районі Головного управління Міндоходів у м. Києві.
У зв'язку із неприбуттям в судове засідання належним чином повідомлених осіб, які беруть участь у справі, ця справа розглядалася у порядку письмового провадження згідно із статтею 222 Кодексу адміністративного судочинства України.
Заслухавши суддю-доповідача, перевіривши правильність застосування судами першої та апеляційної інстанцій норм матеріального і процесуального права, правової оцінки обставин справи, колегія суддів встановила наступне.
Судами попередніх інстанцій встановлено, що за результатами позапланової виїзної перевірки позивача з питань дотримання вимог валютного та податкового законодавства України при розрахунках за зовнішньоекономічними контрактами: від 26.01.2012 року № 17-12/т/п із РУП «Бобруйский завод тракторных деталей и агрегатов» (Республіка Білорусь) згідно з листом ПАТ «Промінвестбанк» від 03.09.2012 року № 20-9/216; договорами міжнародного лізингу, укладеними із Відкритим акціонерним товариством «Промагролизинг» (Республіка Білорусь) від 27.04.2010 року № UA-003/10, від 16.09.2010 року № UA-008/10, від 18.10.2010 року № UA-009/10, від 08.11.2010 року № UA-010/10, від 17.11.2010 року № UA-011/10, від 09.12.2010 року № UA-012/10, від 18.03.2011 року № UA-001/11, № UA-002/11, від 30.06.2011 року № UA-004/11, від 30.01.2012 року № UA-001/12, № 002/12, від 17.04.2012 року № UA-003/12, відповідачем складено акт від 09.11.2012 року № 985/22-6/25407333, яким встановлено порушення п. 13.2 ст. 13 Закону України «Про оподаткування прибутку підприємств» та п. 160.2 ст. 160 Податкового кодексу України, в результаті чого занижено суму податку з доходу нерезидента у загальному розмірі 143 910, 00 грн., у тому числі за: ІІ квартал 2010 року - 71,00 грн., ІІІ квартал 2010 року - 10 986, 00 грн., IV квартал 2010 року - 13 339, 00 грн., І квартал 2011 року - 16 377, 00 грн., ІІ квартал 2011 року - 27 133, 00 грн., ІІІ квартал 2011 року - 24 710, 00 грн., IV квартал 2011 року - 19 907, 00 грн., І квартал 2012 року - 14 110, 00 грн., ІІ квартал 2012 року - 17 277, 00 грн.
На підставі акта перевірки відповідачем прийнято податкове повідомлення-рішення від 21.11.2012 року №0012772206, яким збільшено суму грошового зобов'язання з податку на прибуток у розмірі 143 910, 00 грн. за основним платежем та 13 947, 00 грн. за штрафними (фінансовими) санкціями (штрафами).
За результатами адміністративного оскарження висновки акта перевірки та оскаржуване рішення залишено без змін.
Підставою для прийняття податкового повідомлення-рішення став висновок податкового органу про несплату позивачем податку з доходу нерезидента за договорами фінансового лізингу.
Задовольняючи позов, суди попередніх інстанцій прийшли до висновку щодо відсутності порушення позивачем вимог податкового законодавства у періоді, що перевірявся, та неправомірності прийнятого податкового повідомлення-рішення.
Колегія суддів суду касаційної інстанції, з урахуванням норм законодавства, чинних на час виникнення відповідних правовідносин, вважає рішення судів попередніх інстанцій передчасними, оскільки вони ухвалені не на підставі повно і всебічно з'ясованих обставин в адміністративній справі відповідно до вимог чинного законодавства України.
Судами попередніх інстанцій встановлено, що між позивачем та ВАТ «Промагролизинг» (Республіка Білорусь) укладено ряд договорів міжнародного лізингу, за умовами яких ВАТ «Промагролизинг» (Республіка Білорусь) зобов'язалось на підставі заявок позивача придбати у власність у продавця, якого обрав позивач, обумовлене позивачем майно (також далі - об'єкт лізингу), та передати його позивачу, а позивач - прийняти об'єкт лізингу у володіння та користування на строк лізингу.
ВАТ «Промагролизинг» (Республіка Білорусь) виплачено дохід у вигляді процентів за користування майном у розмірі 180 653, 75 доларів США, з якого не сплачувався податок з доходів нерезидентів із джерелом їх походження з України.
Відповідно до ст. 11 Угоди між Урядом України і Урядом Республіки Білорусь про уникнення подвійного оподаткування та запобігання ухилення від сплати податків стосовно податків на доходи і майно, яку ратифіковано Законом України 20.12.1994 року № 306/94-ВР, відсотки, що виникають в одній Договірній Державі і виплачуються резидентові другої Договірної Держави, можуть оподатковуватись у цій другій Договірній Державі (пункт 1); однак такі відсотки можуть також оподатковуватись у тій Договірній Державі, в якій вони виникають, і відповідно до законодавства цієї Договірної Держави; але якщо одержувач фактично має право на відсотки, податок, що справляється, не повинен перевищувати 10 відсотків від валової суми відсотків. Компетентні органи Договірних Держав за взаємною згодою встановлюють спосіб застосування такого обмеження (пункт 2); термін «відсотки» при використанні в цій статті означає доход від боргових вимог будь-якого виду, незалежно від іпотечного забезпечення і незалежно від володіння правом на участь у прибутках боржника, і, зокрема, доход від урядових цінних паперів та доход від облігацій або боргових зобов'язань, включаючи премії і винагороди, що виплачуються стосовно таких цінних паперів, облігацій та боргових зобов'язань. Штрафи за несвоєчасні виплати не розглядаються як відсотки в рамках цієї статті (пункт 3); положення пунктів 1 і 2 не застосовуються, якщо особа, яка фактично має право на відсотки, виступаючи резидентом однієї Договірної Держави, провадить комерційну діяльність у другій Договірній Державі, в якій виникає доход від відсотків, через розміщене в ній постійне представництво або надає в цій другій Державі незалежні індивідуальні послуги з розміщеної там постійної бази, і боргова вимога, на підставі якої виплачуються відсотки, дійсно стосується такого постійного представництва або постійної бази. В такому разі застосовуються положення статті 7 або 14, залежно від обставин (пункт 4); вважається, що відсотки виникають у Договірній Державі, якщо платником є сама ця Договірна Держава, її політико-адміністративний підрозділ, місцеві органи влади або резидент цієї Договірної Держави. Якщо, проте, особа, що виплачує відсотки, незалежно від того, є вона резидентом Договірної Держави чи ні, має в Договірній Державі постійне представництво або постійну базу, у зв'язку з якими виникла заборгованість, щодо якої виплачуються відсотки, і витрати, пов'язані з виплатою цих відсотків несе це постійне представництво або постійна база, то вважається, що такі відсотки виникають у тій Договірній Державі, в якій міститься постійне представництво або постійна база (пункт 5).
Згідно із пп. «а» п. 13.1 ст. 13 Закону України «Про оподаткування прибутку підприємства» будь-які доходи, отримані нерезидентом із джерелом їх походження з України, від провадження господарської діяльності (у тому числі на рахунки нерезидента, що ведуться у гривнях) оподатковуються у порядку і за ставками, визначеними цією статтею. Для цілей цієї статті під доходами, отриманими нерезидентом із джерелом їх походження з України, слід розуміти зокрема проценти, дисконтні доходи, що сплачуються на користь нерезидента, у тому числі проценти за борговими зобов'язаннями, випущеними (виданими) резидентом.
В силу п. 1.10 ст. 1 Закону України «Про оподаткування прибутку підприємства» проценти - доход, який сплачується (нараховується) позичальником на користь кредитора у вигляді плати за використання залучених на визначений строк коштів або майна. Проценти нараховуються у вигляді відсотків на основну суму заборгованості або фіксованих сум.
Резидент або постійне представництво нерезидента, що здійснюють на користь нерезидента або уповноваженої ним особи будь-яку виплату з доходу з джерелом його походження з України, отриманого таким нерезидентом від провадження господарської діяльності (у тому числі на рахунки нерезидента, що ведеться у гривнях), крім доходів, зазначених у пунктах 13.3-13.6, зобов'язані утримувати податок з таких доходів, зазначених у пункті 13.1 цієї статті, за ставкою у розмірі 15 відсотків від їх суми та за їх рахунок, який сплачується до бюджету під час такої виплати, якщо інше не передбачене нормами міжнародних угод, які набрали чинності (п. 13.2 ст. 13 Закону України «Про оподаткування прибутку підприємств»).
Відповідно до пп. «а» п. 160.1 ст. 160 Податкового кодексу України будь-які доходи, отримані нерезидентом із джерелом їх походження з України, оподатковуються в порядку і за ставками, визначеними цією статтею. Для цілей цього пункту під доходами, отриманими нерезидентом із джерелом їх походження з України, розуміються: проценти, дисконтні доходи, що сплачуються на користь нерезидента, у тому числі проценти за позиками та борговими зобов'язаннями, випущеними (виданими) резидентом.
В силу пп. «г» пп. 14.1.206 п. 14.1 ст. 14 Податкового кодексу України проценти - дохід, який сплачується (нараховується) позичальником на користь кредитора як плата за використання залучених на визначений або невизначений строк коштів або майна. До процентів включаються: платіж за користування майном згідно з договорами фінансового лізингу (оренди) (без урахування частини лізингового платежу, що надається в рахунок компенсації частини вартості об'єкта фінансового лізингу).
Проценти нараховуються у вигляді відсотків на основну суму заборгованості чи вартості майна або у вигляді фіксованих сум (абз. 3 пп. 14.1.206 п. 14.1 ст. 14 Податкового кодексу України).
Резидент або постійне представництво нерезидента, що здійснюють на користь нерезидента або уповноваженої ним особи (крім постійного представництва нерезидента на території України) будь-яку виплату з доходу з джерелом його походження з України, отриманого таким нерезидентом від провадження господарської діяльності (у тому числі на рахунки нерезидента, що ведуться в національній валюті), крім доходів, зазначених у пунктах 160.3 - 160.7 цієї статті, зобов'язані утримувати податок з таких доходів, зазначених у пункті 160.1 цієї статті, за ставкою в розмірі 15 відсотків їх суми та за їх рахунок, який сплачується до бюджету під час такої виплати, якщо інше не передбачено положеннями міжнародних договорів України з країнами резиденції осіб, на користь яких здійснюються виплати, що набрали чинності (п. 160.2 ст. 160 Податкового кодексу України).
Системний аналіз зазначених норм матеріального права свідчить на користь висновку про те, що проценти, сплачені позивачем за користування майном згідно із договорами лізингу резиденту Республіки Білорусія, можуть оподатковуватись в Україні відповідно до законодавства України з урахуванням норм міжнародних угод щодо максимального розміру ставки податку та інших особливостей оподаткування за цими угодами.
Таким чином, судам необхідно з'ясувати обставини по суті спору, враховуючи те, що проценти за користування майном згідно із договорами лізингу, які сплачуються резидентом України резиденту Білорусі, підлягають оподаткуванню в Україні за ставкою 10 відсотків від загальної суми процентів та не надають платнику право вибору країни, в якій такі виплати оподатковуються.
Вищевказані обставини та фактичні дані залишилися поза межами дослідження судами першої та апеляційної інстанцій, що, з урахуванням повноважень касаційного суду (які не дають касаційній інстанції права досліджувати докази, встановлювати та визнавати доведеними обставини, що не були встановлені в судовому рішенні), виключає можливість перевірити Вищим адміністративним судом України правильність висновків судів попередніх інстанцій в цілому по суті спору.
З урахуванням зазначеного, оскаржувані судові рішення у справі підлягають скасуванню з направленням справи на новий судовий розгляд до суду першої інстанції відповідно до частини 2 статті 227 Кодексу адміністративного судочинства України.
Таким чином, під час нового розгляду справи суду необхідно врахувати викладене, всебічно і повно з'ясувати і перевірити всі фактичні обставини справи, об'єктивно оцінити докази, що мають юридичне значення для її розгляду та вирішення спору по суті, і в залежності від встановленого правильно визначити норми матеріального права, що підлягають застосуванню до спірних правовідносин, та прийняти обґрунтоване і законне судове рішення.
Керуючись ст.ст. 210, 220, 222, 223, 227, 230, 231 Кодексу адміністративного судочинства України, суд
ухвалив:
Касаційну скаргу Державної податкової інспекції у Печерському районі Головного управління Міндоходів у м. Києві задовольнити частково.
Постанову Окружного адміністративного суду м. Києва від 21.05.2013 року та ухвалу Київського апеляційного адміністративного суду від 03.10.2013 року у справі № 826/3685/13-а скасувати, а справу направити на новий розгляд до суду першої інстанції.
Ухвала набирає законної сили у порядку та строки, передбачені статтею 254 Кодексу адміністративного судочинства України, та не може бути оскаржена.
Головуючий Ю.І.Цвіркун
Судді Л.В.Ланченко
Н.Г.Пилипчук