Справа: № 810/3479/14 Головуючий у 1-й інстанції: Лисенко В.І. Суддя-доповідач: Глущенко Я.Б.
27 січня 2015 року м. Київ
Київський апеляційний адміністративний суд у складі колегії суддів:
головуючого - судді Глущенко Я.Б.,
суддів: Пилипенко О.Є., Шелест С.Б.,
при секретарі Строяновській О.В.,
за участю:
представника позивача - Грабовецької Ф.Ф.,
представника відповідача - Ступака Р.В.,
розглянувши у відкритому судовому засіданні справу за адміністративним позовом Товариства з обмеженою відповідальністю «Паливо-ТНК» до Васильківської об'єднаної державної податкової інспекції Головного управління Міндоходів у Київській області про визнання протиправними податкових повідомлень-рішень, за апеляційною скаргою Васильківської об'єднаної державної податкової інспекції Головного управління Міндоходів у Київській області на постанову Київського окружного адміністративного суду від 25 вересня 2014 року -
ТОВ «Паливо-ТНК» звернулося у суд з позовом до Васильківської об'єднаної державної податкової інспекції Головного управління Міндоходів у Київській області, в якому просило визнати протиправними та скасувати податкові повідомлення-рішення від 03.11.2011 №0000762301, №0000772301, №0000782301, №0000792301.
Постановою Київського окружного адміністративного суду від 04 вересня 2012 року, залишеною без зміну ухвалою Київського апеляційного адміністративного суду від 04 лютого 2014 року, у задоволенні адміністративного позову відмовлено.
Ухвалою Вищого адміністративного суду України від 27 травня 2014 року рішення судів попередніх інстанцій скасовано, справу направлено на новий розгляд до суду першої інстанції.
Постановою Київського окружного адміністративного суду від 25 вересня 2014 року адміністративний позов задоволено.
Не погоджуючись із постановою суду, відповідач подав апеляційну скаргу, в якій просить її скасувати та ухвалити нове рішення про відмову в задоволенні позову.
Заслухавши суддю-доповідача, дослідивши матеріали справи та доводи скарги, колегія суддів вважає, що апеляційна скарга підлягає залишенню без задоволення, а постанова суду - без змін, з таких підстав.
Задовольняючи позов, суд першої інстанції дійшов висновку про безпідставність встановленого контролюючим суб'єктом в ході перевірки позивача заниження останнім валового доходу та податкових зобов'язань з податку на додану вартість.
З такими висновками суду не можна не погодитися.
Колегією суддів установлено, що в період з 03.10.2011 по 11.10.2011 працівниками Фастівської ОДПІ Київської області, правонаступником якої є відповідач, проведена позапланова виїзна перевірка позивача з питань дотримання вимог податкового, валютного та іншого законодавства за період з 01.10.2009 по 30.06.2011, за підсумками якої складено акт від 18.10.2011 № 374/61/2301-33171171 та виявлено, зокрема, порушення пункту 4.1 статті 4, пункту 5.1 статті 5, пункту 11.3 статті 11 Закону України «Про оподаткування прибутку підприємств», в результаті чого занижено податок на прибуток на суму 3019041,98 грн; пункту 135.1 статті 135, пункту 137.1 статті 137, пункту 138.10 статті 138 Податкового кодексу України, в результаті чого занижено податок на прибуток на суму 752551,36 грн; пунктів 7.3 та 7.4 статті 7, пункту 4.1 статті 4 Закону України «Про податок на додану вартість», в результаті чого занижено податок на додану вартість на суму 1948740,11 грн; пункту 185.1 статті 185, пункту 187.1 статті 187, пункту 198.3 статті 198 Податкового кодексу України, в результаті чого занижено податок на додану вартість на суму 983854,68 грн; пунктів 7.3 та 7.4 статті 7, пункту 4.1 статті 4 Закону України «Про податок на додану вартість», в результаті чого завищено суму бюджетного відшкодування з податку на додану вартість наступних податкових періодів на суму 57806 грн; пункту 185.1 статті 185, пункту 187.1 статті 187, пункту 198.3 статті 198 Податкового кодексу України, в результаті чого завищено залишок від'ємного значення на загальну суму 61980,00 грн.
Висновки посадових осіб податкового органу про порушення позивачем норм податкового законодавства в частині заниження податку на додану вартість та податку на прибуток ґрунтуються на твердженні, що позивачем у період, що перевірявся, здійснювалась реалізація паливно-мастильних матеріалів (ПММ) без відображення доходів від такої реалізації у податковій звітності. На переконання відповідача, зазначений факт призвів до заниження позивачем валового оподатковуваного доходу, внаслідок чого ним не сплачено ПДВ з сум коштів, отриманих за реалізовані ПММ, а також занижені податкові зобов'язання з податку на прибуток.
Окрім того, відповідач вважає, що позивачем завищено валові витрати на суму 4413,23 грн та податковий кредит на суму 882,73 грн внаслідок включення до витрат та до податкового кредиту сум коштів, сплачених ним за послуги з технічного обслуговування сервісною службою касового апарату, який не належить товариству.
За результатами даної перевірки, податковим органом прийнято податкові повідомлення-рішення від 03.11.2011 №0000762301, яким позивачу нараховано грошове зобов'язання з податку на прибуток у розмірі 4421654,05 грн, (3771593,34 грн - основний платіж, 650060,71 грн - штрафні санкції); №0000772301, яким позивачу збільшено грошове зобов'язання з податку на додану вартість у розмірі 3419780,82 грн. (2932594,79 грн - основний платіж, 487186,03 грн - штрафні санкції); №0000782301, яким позивачу зменшено суму бюджетного відшкодування з податку на додану вартість у розмірі 57806,00 грн; №0000792301, яким позивачу зменшено розмір від'ємного значення податку на додану вартість у розмірі 61980,00 грн.
Не погоджуючись із такими рішеннями податкового органу, позивач звернувся у суд.
Надаючи оцінку обставинам справи, висновкам суду першої інстанції та доводам апелянта, судова колегія зазначає наступне.
Починаючи з 01.01.2011 року відносини, що виникають у сфері справляння податків і зборів, що справляються в Україні, та порядок їх адміністрування, платників податків та зборів, їх права та обов'язки, компетенцію контролюючих органів, повноваження і обов'язки їх посадових осіб під час здійснення податкового контролю, а також відповідальність за порушення податкового законодавства регулюються Податковим кодексом України. Розділ ІІІ «Податок на прибуток підприємств» Податкового кодексу України набрав чинності з 01.04.2011 року.
До набрання чинності ПК України відносини зі справляння та адміністрування податку на додану вартість та особливості віднесення сум коштів до складу податкового кредиту, податку на прибуток підприємств та формування валового доходу регулювались Законами України «Про податок на додану вартість» та «Про оподаткування прибутку підприємств» відповідно.
Відповідно до вимог п. 4.1. ст. 4 Закону України «Про оподаткування прибутку підприємств» (який був чинний на момент виникнення спірних правовідносин) валовий дохід - загальна сума доходу платника податку від усіх видів діяльності, отриманого (нарахованого) протягом звітного періоду в грошовій, матеріальній або нематеріальній формах як на території України, її континентальному шельфі, виключній (морській) економічній зоні, так і за їх межами.
Підпунктом 4.1.1 приведеної норми передбачено, що валовий доход включає загальні доходи від продажу товарів (робіт, послуг), у тому числі допоміжних та обслуговуючих виробництв, що не мають статусу юридичної особи, а також доходи від продажу цінних паперів, деривативів, іпотечних сертифікатів участі, іпотечних сертифікатів з фіксованою дохідністю, сертифікатів фондів операцій з нерухомістю (за винятком операцій з їх первинного випуску (розміщення), операцій з їх кінцевого погашення (ліквідації) та операцій з консолідованим іпотечним боргом відповідно до закону).
Згідно п. 5.1 ст. 5 цього Закону під валовими витратами виробництва та обігу розуміється сума будь-яких витрат платника податку у грошовій, матеріальній або нематеріальній формах, здійснюваних як компенсація вартості товарів (робіт, послуг), які придбаваються (виготовляються) таким платником податку для їх подальшого використання у власній господарській діяльності.
Підпунктом 5.2.1 пункту 5.2 статті 5 Закону визначено, що до складу валових витрат включаються суми будь-яких витрат, сплачених (нарахованих) протягом звітного періоду у зв'язку з підготовкою, організацією, веденням виробництва, продажем продукції (робіт, послуг) і охороною праці, у тому числі витрати з придбання електричної енергії (включаючи реактивну), з урахуванням обмежень, установлених пунктами 5.3 - 5.7 цієї статті.
Відповідно до абз. 2 пп. 5.3.9 п. 5.3 ст. 5 цього Закону не належать до складу валових витрат будь-які витрати, не підтверджені відповідними розрахунковими, платіжними та іншими документами, обов'язковість ведення і зберігання яких передбачена правилами ведення податкового обліку.
Підпунктом 7.9.1 пункту 7.9 статті 7 цього Закону визначено, що з урахуванням особливостей, встановлених цим Законом, не включаються до валового доходу і не підлягають оподаткуванню кошти або майно, залучені платником податку у зв'язку із залученням платником податку майна на підставі договору концесії, комісії, консигнації, довірчого управління, схову (відповідального зберігання), а також згідно з іншими цивільно-правовими договорами, що не передбачають передачі права власності на таке майно, з урахуванням положень підпункту 7.9.6 цього пункту.
Положеннями п. 135.1 ст. 135 Податкового кодексу України передбачено, що доходи, які враховуються при обчисленні об'єкта оподаткування, складаються з доходу від операційної діяльності (п. 135.4 цієї статті) та інших доходів (п. 135.5 цієї статті), за винятком доходів, визначених у п. 135.3 цієї статті та доходів, що не враховуються для визначення об'єкта оподаткування (ст. 136).
Згідно пп. 135.4.1 п. 135.4 ст. 135 ПК України дохід від операційної діяльності визнається в розмірі договірної (контрактної) вартості, але не менше ніж сума компенсації, отримана в будь-якій формі, в тому числі при зменшенні зобов'язань, та включає дохід від реалізації товарів, виконаних робіт, наданих послуг, у тому числі винагороди комісіонера (повіреного, агента тощо).
Приписами п. 137.1 ст. 137 Податкового кодексу України встановлено, що дохід від реалізації товарів визнається за датою переходу покупцеві права власності на такий товар. Дохід від надання послуг та виконання робіт визнається за датою складення акта або іншого документа, оформленого відповідно до вимог чинного законодавства, який підтверджує виконання робіт або надання послуг.
Згідно підпункту 153.4.1 пункту 153.4 статті 153 ПК України з урахуванням особливостей, установлених цим розділом, не включаються в дохід і не підлягають оподаткуванню кошти або майно, залучені платником податку, зокрема, у зв'язку із залученням платником податку майна на підставі договору концесії, комісії, консигнації, довірчого управління, схову (відповідального зберігання), а також згідно з іншими цивільно-правовими договорами, що не передбачають передачу права власності на таке майно, з урахуванням положень пункту 153.7 цієї статті.
Положеннями Закону України «Про податок на додану вартість» (чинного на момент виникнення спірних правовідносин) передбачено, що об'єктом оподаткування є операції платників податку, зокрема, з поставки товарів та послуг, місце поставки яких знаходиться на митній території України (пп. 3.1.1 п. 3.1 ст. 3).
Відповідно до пп. 3.2.2 п. 3.2 ст. 3 цього Закону не є об'єктом оподаткування операції з передачі майна у схов (відповідальне зберігання), а також у лізинг (оренду), крім передачі у фінансовий лізинг.
Згідно пп. 7.3.1 п. 7.3 ст. 7 цього Закону датою виникнення податкових зобов'язань з поставки товарів (робіт, послуг) вважається дата, яка припадає на податковий період, протягом якого відбувається будь-яка з подій, що сталася раніше: або дата зарахування коштів від покупця (замовника) на банківський рахунок платника податку як оплата товарів (робіт, послуг), що підлягають поставці, а у разі поставки товарів (робіт, послуг) за готівкові грошові кошти - дата їх оприбуткування в касі платника податку, а при відсутності такої - дата інкасації готівкових коштів у банківській установі, що обслуговує платника податку; або дата відвантаження товарів, а для робіт (послуг) - дата оформлення документа, що засвідчує факт виконання робіт (послуг) платником податку.
Відповідно до пп. 7.4.1 п. 7.4 ст. 7 цього Закону податковий кредит звітного періоду визначається виходячи із договірної (контрактної) вартості товарів (послуг), але не вище рівня звичайних цін, у разі якщо договірна ціна на такі товари (послуги) відрізняється більше ніж на 20 відсотків від звичайної ціни на такі товари (послуги), та складається із сум податків, нарахованих (сплачених) платником податку за ставкою, встановленою пунктом 6.1 статті 6 та статтею 8 1 цього Закону, протягом такого звітного періоду у зв'язку з: придбанням або виготовленням товарів (у тому числі при їх імпорті) та послуг з метою їх подальшого використання в оподатковуваних операціях у межах господарської діяльності платника податку; придбанням (будівництвом, спорудженням) основних фондів (основних засобів, у тому числі інших необоротних матеріальних активів та незавершених капітальних інвестицій в необоротні капітальні активи), у тому числі при їх імпорті, з метою подальшого використання у виробництві та/або поставці товарів (послуг) для оподатковуваних операцій у межах господарської діяльності платника податку.
Право на нарахування податкового кредиту виникає незалежно від того, чи такі товари (послуги) та основні фонди почали використовуватися в оподатковуваних операціях у межах господарської діяльності платника податку протягом звітного податкового періоду, а також від того, чи здійснював платник податку оподатковувані операції протягом такого звітного податкового періоду.
Відповідно до пп. 7.4.4 п. 7.4 ст. 7 вказаного Закону якщо платник податку придбаває (виготовляє) матеріальні та нематеріальні активи (послуги), які не призначаються для їх використання в господарській діяльності такого платника, то сума податку, сплаченого у зв'язку з таким придбанням (виготовленням), не включається до складу податкового кредиту.
Згідно пункту 1.4 цього Закону не належать до поставки операції з передачі товарів в межах договорів схову (відповідального зберігання), довірчого управління, оперативної оренди (лізингу), інших цивільно-правових договорів, які не передбачають передачу права власності (користування або розпорядження) на такі товари іншій особі.
Згідно п. 198.3 ст. 198 Податкового кодексу України (в редакції, чинній на час спірних правовідносин) податковий кредит звітного періоду визначається виходячи з договірної (контрактної) вартості товарів/послуг, але не вище рівня звичайних цін, визначених відповідно до статті 39 цього Кодексу, та складається з сум податків, нарахованих (сплачених) платником податку за ставкою, встановленою пунктом 193.1 статті 193 цього Кодексу, протягом такого звітного періоду у зв'язку з: придбанням або виготовленням товарів (у тому числі при їх імпорті) та послуг з метою їх подальшого використання в оподатковуваних операціях у межах господарської діяльності платника податку; придбанням (будівництвом, спорудженням) основних фондів (основних засобів, у тому числі інших необоротних матеріальних активів та незавершених капітальних інвестицій у необоротні капітальні активи), у тому числі при їх імпорті, з метою подальшого використання в оподатковуваних операціях у межах господарської діяльності платника податку.
Податкова звітність ґрунтуються на даних бухгалтерського обліку, який є обов'язковим.
Статтею 9 Закону України «Про бухгалтерський облік та фінансову звітність в Україні» у частині 1 встановлено, що підставою для бухгалтерського обліку господарських операцій є первинні документи, які фіксують факти здійснення господарських операцій. Первинні документи повинні бути складені під час здійснення господарської операції, а якщо це неможливо - безпосередньо після її закінчення.
За визначеннями, що містяться у ст. 1 вказаного Закон первинний документ - це документ, який містить відомості про господарську операцію та підтверджує її здійснення, а господарською операцією є дія або подія, яка викликає зміни в структурі активів та зобов'язань, власному капіталі підприємства.
Таким чином, облік оподаткування податками на додану вартість та на прибуток підприємств залежить від доходів та витрат платника, які формуються на основі господарських операцій, що мають документальне підтвердження їх здійснення.
При цьому, згідно підпункту 7.9.1 пункту 7.9 статті 7 Закону України «Про оподаткування прибутку підприємств» та пункту 153.4.1 пункту 153.4 статті 153 Податкового кодексу України, не враховуються при обчисленні розміру валового оподатковуваного доходу суми коштів та майна, залучені платником на підставі договору концесії, комісії, консигнації, довірчого управління, схову (відповідального зберігання), а також згідно з іншими цивільно-правовими договорами, що не передбачають передачі права власності на таке майно, за винятком операцій з лізингу, визначених податковим законодавством.
Досліджуючи обставини справи, судом установлено, що 01.09.2008 між позивачем та ПП «Самсон-К» було укладено договір відповідального зберігання, відповідно до умов якого, виконавець (позивач) брав на себе зобов'язання надати замовнику (ПП «Самсон-К») послуги з прийому, зливу, зберіганню та видачі нафтопродуктів, і забезпечити своєчасну видачу нафтопродуктів споживачам. Згідно з пунктом 2 договору, сторони домовились, що позивач зобов'язаний відпускати нафтопродукти через власну автозаправну станцію по дозвільним бланкам (талонам).
Із наявних в матеріалах справи видаткових накладних та актів прийому-передачі вбачається, що в період з вересня 2009 року по червень 2011 року ПП «Самсон-К» безоплатно передавало на зберігання позивачу нафтопродукти (бензин та дизпаливо) (далі - ПММ).
Також, у матеріалах справи містяться договори на відпуск ПММ по талонах, укладені між ПП «Самсон-К» та рядом юридичних осіб.
На виконання умов вказаних договорів про відпуск ПММ по талонах, юридичні особи звертались до позивача, а останній, на виконання умов договору відповідального зберігання, відпускав таким юридичним особам нафтопродукти відповідно до пред'явлених талонів.
Із пояснень представника позивача слідує, що у зв'язку з тим, що відпуск нафтопродуктів без застосування реєстратора розрахункових операцій є технічно не можливим (колонки на АЗС зв'язані з касовими апаратами) та задля уникнення порушень Закону України «Про застосування реєстраторів розрахункових операцій у сфері торгівлі, громадського харчування та послуг» в частині реалізації/відпуску товару без застосування РРО, всі операції з відпуску юридичним особам-контрагентам ПП «Самсон-К» нафтопродуктів були проведені позивачем через реєстратор розрахункових операцій.
Проте, готівкові кошти юридичними особами за відпущені нафтопродукти ПП «Самсон-К» позивачу не сплачувались.
Таким чином, відпущені позивачем по талонам нафтопродукти були власністю ПП «Самсон-К» та перебували у позивача лише на зберіганні.
У кінці кожного місяця позивачем та ПП «Самсон-К» складались акти, у яких зазначалась кількість талонів та, відповідно, об'єм нафтопродуктів, відпущених позивачем.
У результаті здійснення вищенаведених операцій у позивача виникла розбіжність між задекларованими податковими зобов'язаннями з податку на додану вартість та сумою ПДВ у складі реалізованих товарів, відображеної у звітах про використання РРО.
Як убачається із акту податкової перевірки, зазначений факт став підставою для висновку податкового органу про заниження позивачем податкових зобов'язань з податку на додану вартість за перевіряємий період на суму 3068743,06 грн та про заниження позивачем валового оподатковуваного доходу на суму 15343715,30 грн (вартість нафтопродуктів, відпущених позивачем за талонами контрагентам ПП «Самсон-К»).
Обговорюючи такі висновки відповідача, судова колегія зважає на встановлені обставини, зокрема, на те, що протягом 2009 - 2011 років позивач отримував від ПП «Самсон-К» на відповідальне зберігання та для відпуску по талонам нафтопродукти, які передавались ним безоплатно по талонам споживачам - контрагентам ПП «Самсон-К».
Так, матеріали справи свідчать про те, що ПП «Самсон-К» продало ПСП «Кам'янка» та ПСП «Савервці» талонів на отримання нафтопродуктів (фактично продало нафтопродуктів) на загальну суму ПДВ 3068743,06 грн, що підтверджується копіями договорів, видаткових накладних, а також податкових декларацій останнього за 2009-2011 роки та реєстрами податкових накладних до цих декларацій.
Указана сума відображена ПП «Самсон-К» у власних податкових деклараціях як податкові зобов'язання та, відповідно, сплачувалась останнім до бюджету, а загальна сума коштів, сплачених ПСП «Кам'янка» та ПСП «Савервці» цьому підприємству за талони на відпуск нафтопродуктів відносилась ПП «Самсон-К» до валового доходу.
Враховуючи викладене, судова колегія погоджується із висновком суду першої інстанції про правомірність дій позивача щодо не віднесення вартості нафтопродуктів, які перебували у нього на зберіганні, до оподатковуваного доходу, а сум ПДВ у складі їх вартості - до податкових зобов'язань з цього податку, інакше б мало місце подвійне оподаткування та порушення справедливого балансу, який повинен підтримуватися між вимогами суспільного інтересу та вимогами захисту права власності. На недопустимості такого порушення, зокрема, наголошується в рішенні Європейського суду з прав людини у справі «Булвес» АД проти Болгарії» від 22 січня 2009 року (заява № 3991/03).
Таким чином, відповідачем неправомірно визначено позивачу грошові зобов'язання по взаємовідносинам з ПП «Самсон-К» та його контрагентами.
Також, судова колегія не погоджується із висновками контролюючого органу про завищення позивачем валових витрат на суму 4413,23 грн та податкового кредиту на суму 882,73 грн внаслідок включення до витрат та податкового кредиту коштів, сплачених позивачем за послуги з технічного обслуговування сервісною службою касового апарату, замовлені у КП «Бітарон-6», з огляду на наступне.
Так, відповідач вважає, що оскільки касовий апарат, за обслуговування якого позивачем сплачено кошти, не є власністю позивача та не перебуває на балансі підприємства, то ним не підтверджено факту використання придбаних послуг у межах власної господарської діяльності.
Разом з тим, матеріали справ містять договір оренди обладнання від 01.02.2008, укладений позивачем з ПП «Самсон-К» щодо передачі останнім позивачу у тимчасове володіння та користування касового апарату «DATECS ND-777.EU.02».
Саме сервісне обслуговування вказаного касового апарату було предметом договору від 17.03.2008 №788 позивача з КП «Біатрон-6».
Із пояснень позивача випливає, що через зазначений касовий апарат ним здійснювався відпуск нафтопродуктів споживачам на АЗС, що свідчить про використання його у власній господарській діяльності.
Зазначені обставини жодними доказами не спростовані відповідачем.
Тому, віднесення сум коштів, сплачених позивачем вказаному контрагенту, до валових витрат та податкового кредиту (в частині ПДВ) внаслідок цих відносин є правомірним.
Відповідно до ч. ч. 1, 2 ст. 71 Кодексу адміністративного судочинства України кожна сторона повинна довести ті обставини, на яких ґрунтуються її вимоги та заперечення, крім випадків, встановлених статтею 72 цього Кодексу. В адміністративних справах про протиправність рішень, дій чи бездіяльності суб'єкта владних повноважень обов'язок щодо доказування правомірності свого рішення, дії чи бездіяльності покладається на відповідача, якщо він заперечує проти адміністративного позову.
Враховуючи встановлені обставини, судова колегія доходить висновку, що відповідачем не доведено правомірність оскаржуваних рішень, які ґрунтуються на безпідставних та необґрунтованих висновках, викладених у вищезгаданому акті податкової перевірки, і які спростовуються матеріалами справи.
Доводи апеляційної скарги не свідчать про помилковість висновків суду першої інстанції та не доводять порушення судом норм матеріального чи процесуального права. Відтак, апеляційна скарга задоволенню не підлягає, а оскаржуване судове рішення слід залишити без змін.
Згідно зі ст.ст. 198 ч. 1 п. 1, 200 КАС України, суд апеляційної інстанції залишає апеляційну скаргу без задоволення, а постанову суду - без змін, якщо визнає, що суд першої інстанції правильно встановив обставини справи та ухвалив судове рішення з додержанням норм матеріального і процесуального права.
Керуючись ст.ст. 160, 195, 196, 198, 200, 205, 206, 212, 254 КАС України, суд
Апеляційну скаргу Васильківської об'єднаної державної податкової інспекції Головного управління Міндоходів у Київській області залишити без задоволення.
Постанову Київського окружного адміністративного суду від 25 вересня 2014 року залишити без змін.
Ухвала набирає законної сили з моменту проголошення та може бути оскаржена протягом двадцяти днів з дня складання у повному обсязі шляхом подання касаційної скарги безпосередньо до Вищого адміністративного суду України.
Головуючий суддяЯ.Б. Глущенко
суддя О.Є. Пилипенко
суддяС.Б. Шелест
(Повний текст ухвали складено 02 лютого 2015 року.)
.
Головуючий суддя Глущенко Я.Б.
Судді: Пилипенко О.Є.
Шелест С.Б.