іменем України
"20" червня 2014 р.справа № 811/2277/13-а
Дніпропетровський апеляційний адміністративний суд у складі колегії:
головуючий суддя Суховарова А.В. (доповідач)
судді Головко О.В., Ясенової Т.І.,
розглянувши у письмовому провадженні в м.Дніпропетровську апеляційну скаргу Світловодської об'єднаної державної податкової інспекції на постанову Кіровоградського окружного адміністративного суду від 27.08.2013 у справі за адміністративним позовом Приватного підприємства «Світлохім» до Світловодської об'єднаної державної податкової інспекції про скасування податкового повідомлення-рішень
ПП «Світлохім» 10.07.2013р. звернулось до суду з позовом, в якому просило визнати протиправним та скасувати податкове повідомлення-рішення Світловодської об'єднаної державної податкової інспекції від 04 березня 2013 року №0000022200, щодо збільшення суми грошового зобов'язання ПП «Світлохім» за платежем податок на додану вартість у розмірі 185 619,92грн. та за штрафними (фінансовими) санкціями розміром 91213,34грн.
В обґрунтування своїх вимог посилалося на безпідставність висновків відповідача про непідтвердженність реальності господарських операцій позивача з його контрагентами ТОВ «ТК Криниченька» та ФОП ОСОБА_1, оскільки за даними операціями товар було поставлено, оплату здійснено в повному обсязі, господарські операції відображені в первинних документах бухгалтерського та податкового обліку, відбулись реально. Крім того, формування підприємством податкового кредиту не може ставитись у пряму залежність від дотримання вимог податкового законодавства контрагентами та фактичної сплати ними сум ПДВ до бюджету.
Постановою Кіровоградського окружного адміністративного суду від 27 серпня 2013 року адміністративний позов задоволено. Визнано протиправним та скасовано податкове повідомлення - рішення №0000022200 від 04.03.2013 року щодо збільшення грошового зобов'язання за платежем податок на додану вартість у розмірі 185619,92 грн. та за штрафними (фінансовими) санкціями в розмірі 91213,34 грн.
Не погодившись з рішенням суду першої інстанції, Світловодська об'єднана державна податкова інспекція Головного управління Міндоходів у Кіровоградській області подала апеляційну скаргу, в якій, посилаючись на порушення судом норм матеріального та процесуального права, просить скасувати постанову суду першої інстанції та прийняти нову про відмову у задоволенні позову. Апеляційна скарга фактично обґрунтована висновками перевіряючих осіб, які зроблено в Акті перевірки та які на думку ОДПІ, свідчать про неможливість виконання контрагентами своїх податкових зобов'язань, внаслідок чого позивач не мав права включати до складу податкового кредиту суми ПДВ за операціями, які не носять реальних характер.
Дослідивши матеріали справи та доводи апеляційної скарги, перевіривши правильність застосування судом норм матеріального та процесуального права, надану правову оцінку досліджених судом доказів по справі, суд апеляційної інстанції приходить до висновку про відсутність підстав для задоволення апеляційної скарги з наступних підстав.
Судом встановлено та матеріалами справи підтверджено, що 15.02.2013 року повноважними особами Світловодської ОДПІ проведено документальну позапланову невиїзну перевірку ПП «Світлохім» з питань дотримання вимог податкового законодавства при здійсненні фінансово-господарських операцій по взаємовідносинам з ФОП «ОСОБА_1», їх реальності та повноти відображення в обліку за період з 01.01.2011 року по 31.12.2012 року, з ТОВ «ТК Криниченька», їх реальності та повноти відображення і обліку за період з 01.01.2012 року по 31.05.2012 року, за результатами якої складено Акт №72/2200/33860841 від 18.02.2013р. (т.1 а.с.13-48). (далі по тексту - Акт перевірки).
В Акті перевірки зроблено висновки про порушення позивачем, зокрема, п.198.1, п.198.2, п.198.3 ст.198 Податкового кодексу України в результаті чого встановлено заниження податку на додану вартість на загальну суму ПДВ 185619,91грн.
На підставі висновків Акту перевірки №72/2200/33860841 від 18.02.2013р. Світловодською ОДПІ було прийнято податкове повідомлення-рішення від 04.03.2013р. №0000022200, яким ПП «Світлохім» збільшено суму грошового зобов'язання за платежем податок на додану вартість із вироблених в Україні товарів (робіт, послуг) у розмірі 276 833,26грн., в тому числі 185619,92грн. за основним платежем та 91213,34грн. за штрафними (фінансовими) санкціями.
Правомірність та обґрунтованість вказаного податкового повідомлення-рішення є предметом спору, який передано на вирішення суду.
Вирішуючи спір між сторонами та задовольняючи позов, суд першої інстанції виходив з того, що оскаржене рішення відповідача прийнято не на підставі та не у спосіб, що передбачені Податковим кодексом України, з огляду на необґрунтованість висновків, які викладені в Акті перевірки, що став підставою для прийняття спірного податкового повідомлення-рішення.
З такими висновками суду першої інстанції суд апеляційної інстанції погоджується з наступних підстав.
Згідно із п. 198.1. ст.198 Податкового кодексу України право на віднесення сум податку до податкового кредиту виникає у разі здійснення операцій з: а) придбання або виготовлення товарів (у тому числі в разі їх ввезення на митну територію України) та послуг; б) придбання (будівництво, спорудження, створення) необоротних активів, у тому числі при їх ввезенні на митну територію України (у тому числі у зв'язку з придбанням та/або ввезенням таких активів як внесок до статутного фонду та/або при передачі таких активів на баланс платника податку, уповноваженого вести облік результатів спільної діяльності); в) отримання послуг, наданих нерезидентом на митній території України в разі отримання послуг, місцем постачання яких є митна територія України; г) в необоротних активів на митну територію України за договорами оперативного фінансового лізингу.
Відповідно до п. 198.3 ст.198 Податкового кодексу України податковий кредит звітного періоду визначається виходячи з договірної (контрактної) вартості товарів/послуг, але не вище рівня звичайних цін, визначених відповідно до статті 39 цього Кодексу, та складається з сум податків, нарахованих (сплачених) платником податку за ставкою, встановленою пунктом 193.1 статті 193 цього Кодексу, протягом такого звітного періоду у зв'язку з:
придбанням або виготовленням товарів (у тому числі при їх імпорті) та послуг з метою їх подальшого використання в оподатковуваних операціях у межах господарської діяльності платника податку;
придбанням (будівництвом, спорудженням) основних фондів (основних засобів, у тому числі інших необоротних матеріальних активів та незавершених капітальних інвестицій у необоротні капітальні активи), у тому числі при їх імпорті, з метою подальшого використання в оподатковуваних операціях у межах господарської діяльності платника податку.
Відповідно до п. 198.6 ст.198 Податкового кодексу України не відносяться до податкового кредиту суми податку, сплаченого (нарахованого) у зв'язку з придбанням товарів/послуг, не підтверджені податковими накладними (або підтверджені податковими накладними, оформленими з порушенням вимог статті 201 цього Кодексу) чи не підтверджені митними деклараціями, іншими документами, передбаченими пунктом 201.11 статті 201 цього Кодексу.
Таким чином, вказаними нормами права визначено підстави за яких платник податків має право на віднесення сплачених сум ПДВ, у вартості товарів (робіт, послуг), до складу податкового кредиту. До таких підстав віднесено: наявність господарської операції, наслідком якої є поставка товару (робіт, послуг), сплата (нарахування) податку на додану вартість у вартості товарів (робіт, послуг), використання товару (робіт, послуг) у власній господарській діяльності, факт сплати податку на додану вартість має підтверджуватися відповідними первинними документами.
Як вбачається з Акту перевірки №72/2200/33860841 від 18.02.2013р., висновків про порушення позивачем вимог податкового законодавства, податковий орган дійшов з огляду на наступне.
ПП «Світлохім» згідно бухгалтерської звітності, має залишки на складі отримані від ФОП «ОСОБА_1» та ТОВ «ТК Криниченька», але дана поставка не підтверджується первинними бухгалтерськими документами, а саме: відсутні підтверджуючі документи, щодо транспортування продукції та сертифікації на дану продукцію, що підтверджує порушення підприємством вимог п.198.1, п.198.2, п.198.3 ст.198 Податкового кодексу України. Дані, наведені в декларації з ПДВ про обсяги придбання та податкового кредиту, а отже, обсяги продажу є недійсними, отже підприємством безпідставно завищено податковий кредит в сумі ПДВ 185619,91грн. та транзитером до вигодонабувача на загальну суму ПДВ в розмірі 42295,60грн.
У ході перевірки з'ясовано, що операції з придбання товару у ПП «Світлохім» не мали реального товарного характеру, товар не перевозився і не зберігався, перевіркою не виявлено наявність розумних економічних або інших причин (ділової мети) систематичного (протягом місяця) придбання та продажу товарів.
У розділі 3.2.1 Акту перевірки, податковий орган, посилаючись на ст.215, 203, 216 ЦК України, зазначив, що у ході перевірки встановлено відсутність поставок товарів, що свідчить про укладення угод без мети настання реальних наслідків. Отже, правочини не створюють юридичних наслідків, крім тих, що пов'язані з їх недійсністю (т.1 а.с.35)
З цих підстав, у розділі 3.2.2 Акту перевірки податковий орган зробив висновок про відсутність будь-яких операцій по здійсненню операцій з придбання товарів у ФОП «ОСОБА_1» та ТОВ «ТК Криниченька». отже, дана операція є нікчемною відповідно до п.п.1, 2 ст.215, п.п.17, 5 ст.203 Цивільного кодексу України і в силу ст.216 ЦК України не створює юридичних наслідків, крім тих, що пов'язані з їх недійсністю (т.1. а.с.47)
Будь-яких інших обставин, з якими б ОДПІ пов'язувала порушення ПП «Світлохім» вимог податкового законодавства, Акт перевірки №72/2200/33860841 від 18.02.2013р. не містить.
Таку позицію Світловодської ОДПІ суд вважає необґрунтованою з огляду на наступне.
Відповідно до вимог п. 44.1 ст. 44 Податкового кодексу України (далі - ПК України) для цілей оподаткування платники податків зобов'язані вести облік доходів, витрат та інших показників, пов'язаних з визначенням об'єктів оподаткування та/або податкових зобов'язань, на підставі первинних документів, регістрів бухгалтерського обліку, фінансової звітності, інших документів, пов'язаних з обчисленням і сплатою податків і зборів, ведення яких передбачено законодавством. Платникам податків забороняється формування показників податкової звітності, митних декларацій на підставі даних, не підтверджених документами, що визначені абзацом першим цього пункту.
Статтею 1 Закону України від 16.07.99 N 996-XIV «Про бухгалтерський облік та фінансову звітність в Україні» передбачено, що первинний документ - це документ, який містить відомості про господарську операцію та підтверджує її здійснення.
Таким чином, будь-які документи (у тому числі договори, накладні, рахунки тощо) мають силу первинних документів лише в разі фактичного здійснення господарської операції. Якщо ж фактичного здійснення господарської операції не було, відповідні документи не можуть вважатися первинними документами для цілей ведення податкового обліку навіть за наявності всіх формальних реквізитів таких документів, що передбачені чинним законодавством.
Враховуючи викладене, для підтвердження даних податкового обліку необхідно брати до уваги лише ті первинні документи, які складені в разі фактичного здійснення господарської операції.
Відповідно до ст. 1 Закону України від 16.07.99 N 996-XIV «Про бухгалтерський облік та фінансову звітність в Україні» господарською операцією є дія або подія, яка викликає зміни в структурі активів та зобов'язань, власному капіталі підприємства.
Отже, визначальною ознакою господарської операції є те, що вона повинна спричиняти реальні зміни майнового стану платника податків.
Встановлені обставини справи свідчать про те, що позивач у перевіряємому періоді мав взаємовідносини з ФОП ОСОБА_1 та ТОВ «ТК Криниченька», на підставі яких було сформовано податковий кредит з податку на додану вартість
Так, правовідносини між позивачем (покупець) та ФОП ОСОБА_1 (продавець) ґрунтувалися на:
- договорі купівлі-продажу №0401 від 04.01.2011 року (т.1,а.с.114);
- договорі купівлі - продажу №8 від 03.01.2012 року (т.1,а.с.121).
Відповідно до п.1.1 вказаних Договорів продавець зобов'язався передати покупцю товар згідно накладних, а покупець зобов'язався прийняти та сплатити за товар певну грошову суму.
З наданих до справи копій документів вбачається, що первинні документи, а саме: накладні (т.1,а.с.122-133) та податкові накладні(т.1,а.с.122-133), позивачем та контрагентом належним чином складені на виконання вказаних вище договорів.
Розрахунки між позивачем та ФОП ОСОБА_1 проведено шляхом перерахування сум на банківський рахунок, що підтверджується відповідними банківськими виписками по рахунку (т.2,а.с.74-77,79,80-83,85-89,91,93-97).
Всі документи підписані відповідальними особами та скріплені печатками як позивача так і контрагентом.
На дату складання податкових накладних ФОП ОСОБА_1 була зареєстрована як юридична особа у встановленому порядку та як платник податку на додану вартість на підставі свідоцтва (т.1, а.с.134-137).
01.11.2011 року між позивачем (покупець) та ТОВ ТК «Криниченька» (продавець) укладено договір на поставку хімічної продукції (т.1,а.с.49-50).
З наданих до справи копій документів вбачається, що первинні документи, а саме: рахунки-фактури (т.1,а.с.51,54,57,60,62,65,68,71,74,77,83,84,86,89,92,95,98,101), видаткові накладні (т.1,а.с.51,54,57,60,62,65,68,71,74,77,83-85,86,92,95,98,101,зв.бік,80-81), товарно-транспортні накладні (т.1,а.с.53,56,59,64,67,70,73,76,79,82,85,88,94,97,100,103) та податкові накладні(т.1,а.с.52,55,58,61,66,69,72,75,78,87,90,93,96,99,102), позивачем та контрагентом належним чином складені на виконання вказаного вище договору. Розрахунки між позивачем та ТОВ ТК «Криниченька» проведено шляхом перерахування відповідних сум на банківський рахунок, що підтверджується відповідними банківськими виписками по рахунку (т.2,а.с.72-75).
На дату складання податкових накладних ТОВ ТК «Криниченька» було зареєстроване як юридична особа у встановленому порядку та як платник податку на додану вартість на підставі свідоцтва (т.1, а.с.104-113а).
Вказані обставини підтверджені матеріалами справи. Згідно п.3 Акту перевірки, при перевірці було використано відповіді від ПП «Світлохім» на запити Світловодської ОДПІ, до яких були долучені первинні документи, а також акти відділу контрольно-перевірочної роботи управління оподаткування фізичних Світловодської ОДПІ про результати зустрічної звірки ФОП ОСОБА_1 щодо документального підтвердження господарських відносин із ТОВ «Площа Європи» та ТОВ «Торгівельна компанія Криниченька». Разом з тим, зауваження до форми і змісту первинних документів в Акті перевірки відсутні.
Отже, усі документи були в розпорядженні перевіряючих, проте податковий орган, посилаючись на відсутність документів щодо транспортування товарів та відсутності сертифікації на продукцію, зробив висновки про нікчемність господарської операції.
З такими підставами для висновків про нереальність господарських операцій колегія суддів не погоджується, оскільки відсутність лише товарно-транспортних накладних не позбавляє господарські операції їх реального змісту, з урахуванням наявних податкових, видаткових накладних, що свідчать про поставку товару та подальшого використання товару у власній господарській діяльності платника податків, що у своїй сукупності підтверджує отримання товару і як наслідок наявність у платника права на формування податкового кредиту. Правила перевезень вантажів автомобільним транспортом в Україні, затверджених наказом Міністерства транспорту України №363 від 14.10.1997р., якими визначено такий документ як товарно-транспортна накладна, не встановлюють правил податкового обліку витрат платників податку, а лише встановлюють права, обов'язки та відповідальність власників автомобільного транспорту (перевізників). При цьому, документи обумовлені вказаними правилами, зокрема, товарно-транспортна накладна та подорожній лист, не є документами первинного бухгалтерського обліку, що підтверджують обставини придбання та продажу товарно-матеріальних цінностей.
Тим більш, в матеріалах справи наявні товарно-транспортні накладні, в яких відображено відомості про вантажовідправника, вантажоодержувача, перевізника, посадові особи, які діють від імені вказаних сторін; пункт навантаження та пункт розвантаження товару; найменування товару, яке відповідає видатковим накладним. Тобто, вказані товарно-транспортні накладні є документами, які підтверджують перевезення товару.
Відносно доводів ДПІ щодо ненадання позивачем до перевірки сертифікатів якості (відповідності) товару, які передбачені умовами договору, колегія суддів вважає за необхідне зазначити, що оскільки сертифікат якості не містить таких ознак, які пред'являються до первинних документів, то вказаний документ не може підтверджувати здійснення господарської операції, а відтак і його відсутність на час перевірки не може вказувати на нереальність господарських взаємовідносин між сторонами.
Таким чином, з матеріалів справи вбачається, що проведені господарські операції мають реальний цикл походження, у повному обсязі підтверджені необхідними бухгалтерськими документами, які відповідають чинному законодавству України, використані в оподатковуваних операціях у межах господарської діяльності, з метою отримання економічної вигоди та прибутку, що фактично і досягнуто, мали як базу так і об'єкт оподаткування податком на додану вартість. На виконання укладеного договору було поставлено товар, видано податкові накладні, здійснено оплату в безготівковій формі. В подальшому товар було реалізовано, про що зазначено безпосередньо і в Акті перевірки. Суми за податковими накладними включено до податкового кредиту відповідного періоду.
Крім того, зробивши висновки про нікчемність укладеного правочину, податковий орган не врахував наступного.
Статтею 228 Цивільного кодексу України визначено об'єктивну сторону нікчемного правочину, тобто визначено ознаки, за наявності яких укладений правочин можливо кваліфікувати як нікчемний. Податковим органом, в Акті перевірки не наведено, визначених нормою права ознак, які б свідчили про нікчемність укладених позивачем правочинів. Відсутність товарно-транспортних накладних та сертифікації на продукції, а також інші можливі порушення, які допущені ним, не є тими ознаками, які характеризують правочин нікчемним.
Крім цього, для кваліфікації правочину за статтею 228 ЦК України та застосування відповідних наслідків, необхідною та обов'язковою умовою є наявність умислу у формі вини, яка виражається в намірі порушити публічний порядок сторонами правочину або однією зі сторін.
Відповідачем, на якого відповідно до ч.2 ст.71 КАС України покладено обов'язок щодо доказування правомірності прийнятого рішення, не доведено того, що сторонами укладено угоду не з метою реального настання правових наслідків, а з метою порушення публічного порядку.
Як вбачається з Акту перевірки, обґрунтовуючи нікчемність правочину, податковий орган посилався на ст.203 ЦК України, відповідно до якої зміст правочину не може суперечити цьому Кодексу, іншим актам цивільного законодавства, а також моральним засадам суспільства.
Натомість, у якій частині зміст правочинів, які укладено між позивачем та ФОП ОСОБА_1 та ТОВ «ТК Криниченька», суперечить Цивільному кодексу України, іншим актам цивільного законодавства, а також моральним засадам суспільства, податковий орган не зазначає.
При укладенні договорів його сторонами було досягнуто усіх істотних умов, договори укладено у письмовій формі, як того вимагає цивільне законодавство, і спрямовані на встановлення правовідносин, в контексті ст. 626 ЦК України.
Отже, зміст зазначеного правочину не суперечить Цивільному кодексу України, іншим актам цивільного законодавства, а також моральним засадам суспільства.
Крім цього, як вбачається з Акту перевірки, нікчемність укладеного правочину податковий орган пов'язує з тим, що сторонами укладено угоду, яка не спрямована на настання реальних наслідків, що такою угодою обумовлені.
Тобто, перевіряючими особами, в Акті перевірки, вказано на ознаки фіктивних правочинів, які, згідно зі ст.234 ЦК України, вчинюються без наміру створення правових наслідків, що обумовлюються цими правочинами.
Відповідно до ч.2 ст.234 ЦК України фіктивний правочин визнається судом недійсним.
Доказів того, що вищевказані договори визнано судом недійсними, відповідачем суду не надано.
Таким чином, Акт перевірки, на висновках якого ґрунтуються і доводи апеляційної скарги, не свідчать про порушення позивачем вимог Податкового кодексу України, що могло б стати підставою для визначення контролюючим органом податкових зобов'язань.
Суд першої інстанції вірно зазначив, що формування підприємством податкового кредиту не може ставитись у пряму залежність від додержання податкової дисципліни третіми особами.
Якщо контрагент не виконав свого зобов'язання щодо сплати податку до бюджету, це тягне відповідальність та негативні наслідки саме щодо цієї особи. Зазначена обставина не є підставою для позбавлення платника податку права на формування податкового кредиту з податку на додану вартість у разі, якщо останній виконав усі передбачені законом умови щодо включення сум податку, сплачених ним в ціні придбаних товарів (робіт, послуг), до складу податкового кредиту та має всі документальні підтвердження розміру свого податкового кредиту.
Вищенаведене узгоджується з практикою Європейського суду з прав людини у справі «Булвес» АД проти Болгарії» (заява № 3991/03). Європейський суд з прав людини у своєму рішенні від 22 січня 2009 року зазначив, що платник податку не повинен нести наслідків невиконання постачальником його зобов'язань зі сплати податку і в результаті сплачувати податок на додану вартість вдруге, а також сплачувати пеню. На думку Суду, такі вимоги стали надмірним тягарем для платника податку, що порушило справедливий баланс, який повинен підтримуватися між вимогами суспільного інтересу та вимогами захисту права власності.
А згідно з ст. 17 Закону України "Про виконання рішень і застосування практики Європейського Суду з прав людини" суди застосовують при розгляді справ Конвенцію і практику Суду як джерело права.
З огляду на викладені обставини, суд апеляційної інстанції погоджується з висновками суду першої інстанції про те, що спірне податкове повідомлення-рішення прийнято відповідачем не на підставі та не у спосіб, що передбачені Податковим кодексом України.
Вказані висновки суду першої інстанції доводами апеляційної скарги не спростовуються. В апеляційній скарзі ДПІ посилається лише на висновки, які наведено в Акті перевірки, натомість, вказаним підставам для визначення спірних податкових зобов'язань, судом першої інстанції, як зазначено вище, надано належну правову оцінку.
За таких обставин, суд апеляційної інстанції дійшов висновку про те, що судом першої інстанції в достатньому обсязі з'ясовано обставини справи та ухвалено законне і обґрунтоване рішення, у зв'язку з чим підстав для його скасування, в межах доводів апеляційної скарги, не існує.
Керуючись пунктом 1 статті 198, статтями 200, 205, 206 КАС України, суд
Апеляційну скаргу Світловодської об'єднаної державної податкової інспекції залишити без задоволення, а постанову Кіровоградського окружного адміністративного суду від 27.08.2013 - без змін.
Ухвала може бути оскаржена в касаційному порядку до Вищого адміністративного суду України.
Головуючий: А.В. Суховаров
Суддя: О.В. Головко
Суддя: Т.І. Ясенова