15 липня 2014 рокусправа № 1170/2а-2122/12
Дніпропетровський апеляційний адміністративний суд у складі колегії суддів: головуючого судді: Чепурнова Д.В.
суддів: Поплавського В.Ю. Сафронової С.В.
за участю секретаря судового засідання: Надточія В.О.
розглянувши у відкритому судовому засіданні в місті Дніпропетровську апеляційні скарги Товариства з обмеженою відповідальністю «Олександрія-Лідер» та Гайворонської міжрайонної державної податкової інспекції Кіровоградської області Державної податкової служби
на постанову Кіровоградського окружного адміністративного суду від 27 лютого 2013 року у справі за адміністративним позовом товариства з обмеженою відповідальністю «Олександрія-Лідер» до Гайворонської міжрайонної державної податкової інспекції Кіровоградської області Державної податкової служби про визнання протиправними та скасування податкових повідомлень-рішень, -
ТОВ «Олександрія-Лідер», звернулося до суду з вищевказаним позовом, в якому просило скасувати податкові повідомлення №0000162300 від 11.06.12 та №0000172300 від 11.06.12.
В обґрунтування позовних вимог посилається на безпідставність висновків податкового органу щодо не встановлення факту реальності поставки товарів ТОВ «АВС Ресурси», ТОВ «Метаком-Миколаїв», ТОВ «Торгова фірма «Альтус», за результатами проведення планової виїзної перевірки з питань дотримання вимог податкового законодавства за період з 01.01.11 по 31.12.11., враховуючи той факт що податковим органом не було взято до уваги наявність усіх первинних документів що підтверджують реальність вказаних операцій.
Постановою Кіровоградського окружного адміністративного суду від 27 лютого 2013 року позов задоволено частково. Визнано протиправним та скасовано податкове повідомлення-рішення Гайворонської міжрайонної державної податкової інспекції №0000172300 від 11.06.12, в частині зменшення розміру від'ємного значення суми податку на додану вартість на 4720 грн. В решті позову відмовлено.
Не погодившись з прийнятим рішенням, ТОВ «Олександрія-Лідер» подало апеляційну скаргу, в якій, посилаючись на порушення судом норм матеріального та процесуального права, просило постанову суду скасувати та прийняти нове рішення яким задовольнити позовні вимоги в повному обсязі. Вказує на те, що судом першої інстанції зроблено помилкові висновки щодо нереальності укладених господарських операцій з ТОВ «АВС Ресурси», оскільки останні базуються лише на припущеннях.
В апеляційній скарзі Гайворонська МДПІ просить скасувати постанову суду першої інстанції в частині скасування податкового повідомлення-рішення № 0000172300 від 11.06.2012 р. та прийняти в цій частині нове рішення яким відмовити у задоволенні позову в повному обсязі.
В судове засідання апеляційної інстанції сторони не з'явились, про час та місце слухання справи повідомлялися належним чином, а тому відповідно до ст. 41 КАС України фіксування судового засідання не здійснюється.
Перевіривши матеріали справи, законність і обґрунтованість постанови суду в межах доводів апеляційної скарги і заявлених позовних вимог, колегія суддів приходить до висновку, що апеляційні скарги задоволенню не підлягають виходячи з наступного.
Судом встановлено та матеріалами справи підтверджено, що податковим органом у період з 13.02.12 по 02.03.12 проведено планову виїзну перевірку позивача з питань дотримання вимог податкового законодавства за період з 01.01.11 по 31.12.11, валютного та іншого законодавства за період з 01.01.11 по 31.12.11, за наслідками якої складено акт перевірки №4/2300/24712076 від 12.03.12, яким встановлено порушення позивачем:
- п.198.6 ст.198, п.198.3 ст.198 Податкового кодексу України, в результаті чого занижено податок на додану вартість на загальну суму 279 652 грн., а саме за лютий 2011 року - на 37 353 грн., за березень 2011 року - на 18 653 грн., за квітень 2011 року - на 5 251 грн., за травень 2011 року - на 42346 грн., за липень 2011 року - на 7 006 грн., за серпень 2011 року - на 66338 грн., за вересень 2011 року - на 72 246 грн., за жовтень 2011 року - на 17759 грн., за листопад 2011 року - на 9975 грн., за грудень 2011 року - на 2725 грн. та завищено залишок від'ємного значення, який після бюджетного відшкодування включається до складу податкового кредиту наступного податкового періоду у сумі 141 860 грн.;
- п.5.1 ст.5, пп.5.3.9 п.5.3 ст.5 Закону України «Про оподаткування прибутку підприємств», п.138.2 ст.138 Податкового кодексу України, в результаті чого занижено податок на прибуток на загальну суму 389 266 грн., а саме за І квартал 2011 року в сумі 128 125 грн., за ІІ квартал 2011 року в сумі 11 492 грн., ІІ-ІV квартал 2011 року в сумі 261 141 грн. та за ІІ-ІІІ квартал 2011 року в сумі 210 916 грн.
На підставі вказаного акту Гайворонською МДПІ прийнято податкові повідомлення-рішення:
- форми «Р» №0000062300 від 23.03.12, яким згідно з пунктом 54.3 статті 54 та відповідно до п.123.1 ст.123 Податкового кодексу України, за порушення п.198.6, п.198.3 ст.198 Податкового кодексу України, позивачеві збільшено суму грошового зобов'язання з податку на додану вартість на загальну суму 323 665 грн., з яких 279 652 грн. - за основним платежем та 44 013 грн. - за штрафними (фінансовими) санкціями;
- форми «В4» №00005230 від 23.03.12, яким згідно з пунктом 54.3 статті 54, пунктом 58.1 статті 58, ст.77, пп.4 п.1 ст.20 Податкового кодексу України, за порушення п.198.6, п.198.3 ст.198 Податкового кодексу України, позивачеві зменшено розмір від'ємного значення суми податку на додану вартість на 141 860 грн.;
- форми «Р» №0000072300 від 23.03.12, яким згідно з пунктом 54.3 статті 54 та відповідно до п.7 підрозділу 10 розділу ХХ «Перехідні положення» Податкового кодексу України, за порушення пп.5.3.9 п.5.3 ст.5 Закону України «Про оподаткування прибутку підприємств», позивачеві збільшено суму грошового зобов'язання з податку на прибуток на загальну суму 389 267 грн., з яких 389 266 грн. - за основним платежем, 1 грн. - за штрафними (фінансовими) санкціями.
За результатами адміністративного оскарження вказаних податкових повідомлень-рішень рішенням Державної податкової служби у Кіровоградській області від 07.06.12 №1779/10/10-208 про результати розгляду первинної скарги позивача податкове повідомлення-рішення №0000062300 від 23.03.12 скасовано повністю, податкове повідомлення-рішення №0000052300 від 23.03.12 скасовано в частині зменшення розміру від'ємного значення суми податку на додану вартість в сумі 74 640 грн., податкове повідомлення-рішення №0000072300 від 23.03.12 скасовано в частині збільшення грошового зобов'язання з податку на прибуток у сумі 299 184 грн.
У зв'язку з чим відповідачем винесені нові податкові повідомлення-рішення:
- форми «В4» №0000172300 від 11.06.12, яким згідно з пунктом 54.3 статті 54 та п. 58.1 статті 58 Податкового кодексу України, за порушення п.198.3, 198.6 ст.198 Податкового кодексу України, позивачу зменшено розмір від'ємного значення суми податку на додану вартість на 67 220 грн.;
- форми «Р» №0000162300 від 11.06.12, яким згідно з пунктом 54.3 статті 54 та відповідно до п.7 підрозділу 10 розділу ХХ «Перехідні положення» Податкового кодексу України, за порушення пп. 5.3.9 п.5.3 ст.5 Закону України «Про оподаткування прибутку підприємств», позивачеві збільшено суму грошового зобов'язання з податку на прибуток на загальну суму 90 083 грн., з яких 90 082 грн. - за основним платежем, 1 грн. - за штрафними (фінансовими) санкціями.
Відповідно до п. 1.32. ст. 1 Закону України «Про оподаткування прибутку підприємств» господарська діяльність - будь-яка діяльність особи, направлена на отримання доходу в грошовій, матеріальній або нематеріальній формах, у разі коли безпосередня участь такої особи в організації такої діяльності є регулярною, постійною та суттєвою. Під безпосередньою участю слід розуміти зазначену діяльність особи через свої постійні представництва, філіали, відділення, інші відокремлені підрозділи, а також через довірену особу, агента або будь-яку іншу особу, яка діє від імені та на користь першої особи.
До валових витрат виробництва та обігу, відповідно до п. 5.1. ст. 5 Закону України «Про оподаткування прибутку підприємств» відносяться сума будь-яких витрат платника податку у грошовій, матеріальній або нематеріальній формах, здійснюваних як компенсація вартості товарів (робіт, послуг), які придбаваються (виготовляються) таким платником податку для їх подальшого використання у власній господарській діяльності.
Відповідно до п.п. 5.2.1. п. 5.2. ст.. 5 Закону України «Про оподаткування прибутку підприємств» до складу валових витрат включаються: суми будь-яких витрат, сплачених (нарахованих) протягом звітного періоду у зв'язку з підготовкою, організацією, веденням виробництва, продажем продукції (робіт, послуг) і охороною праці, у тому числі витрати з придбання електричної енергії (включаючи реактивну), з урахуванням обмежень, установлених пунктами 5.3 - 5.7 цієї статті.
Не включаються до складу валових витрат будь-які витрати, не підтверджені відповідними розрахунковими, платіжними та іншими документами, обов'язковість ведення і зберігання яких передбачена правилами ведення податкового обліку (пп. 5.3.9. п. 5.3. ст. 5 Закону України «Про оподаткування прибутку підприємств»).
Пунктом 138.1 статті 138 розділу ІІІ Податкового кодексу України (який набрав чинності з 01.04.11) передбачено, що витрати, що враховуються при обчисленні об'єкта оподаткування, складаються із: витрат операційної діяльності, які визначаються згідно з пунктами 138.4, 138.6 - 138.9, підпунктами 138.10.2 - 138.10.4 пункту 138.10, пунктом 138.11 цієї статті: інших витрат, визначених згідно з пунктом 138.5, підпунктами 138.10.5, 138.10.6 пункту 138.10, пунктами 138.11, 138.12 цієї статті, пунктом 140.1 статті 140 і статтею 141 цього Кодексу; крім витрат, визначених у пунктах 138.3 цієї статті та у статті 139 цього Кодексу.
Відповідно до пункту 138.2 статті 138 ПК України витрати, які враховуються для визначення об'єкта оподаткування, визнаються на підставі первинних документів, що підтверджують здійснення платником податку витрат, обов'язковість ведення і зберігання яких передбачено правилами ведення бухгалтерського обліку, та інших документів, встановлених розділом II цього Кодексу.
При цьому, згідно з підпунктом 139.1.9 пункту 139.1 статті 139 ПК України не включаються до складу витрат витрати, не підтверджені відповідними розрахунковими, платіжними та іншими первинними документами, обов'язковість ведення і зберігання яких передбачена правилами ведення бухгалтерського обліку та нарахування податку.
Відповідно до ст.185, ст. 188-189, ст.198, 201 ПК України, об'єктом оподаткування є операції платників податку з поставки товарів, місце надання яких знаходиться на митній території України; поставка товарів (робіт, послуг) здійснюється за договірними (контрактними) цінами з додатковим нарахуванням податку на додану вартість; платник податків зобов'язаний надати покупцю податкову накладну, яка є підставою для віднесення вказаної в ній суми податку на додану вартість до податкового кредиту Покупця.
Підпунктом 198.3 ст.198 ПК України визначено, що податковий кредит звітного періоду визначається виходячи із договірної (контрактної) вартості товарів (послуг), але не вище рівня звичайних цін, визначених відповідно до ст.39 даного кодексу, та складається із сум податків, нарахованих (сплачених) платником податку за ставкою, встановленою пунктом 193.1 статті 193 цього кодексу, протягом такого звітного періоду у зв'язку з:
- придбанням або виготовленням товарів (у тому числі при їх імпорті) та послуг з метою їх подальшого використання в оподатковуваних операціях у межах господарської діяльності платника податку;
- придбанням (будівництвом, спорудженням) основних фондів (основних засобів, у тому числі інших необоротних матеріальних активів та незавершених капітальних інвестицій у необоротні капітальні активи), у тому числі при їх імпорті, з метою подальшого використання в оподатковуваних операціях у межах господарської діяльності платника податку.
При цьому, право на нарахування податкового кредиту виникає незалежно від того, чи такі товари/послуги та основні фонди почали використовуватися в оподатковуваних операціях у межах господарської діяльності платника податку протягом звітного податкового періоду, а також від того, чи здійснював платник податку оподатковувані операції протягом такого звітного податкового періоду.
Датою виникнення права платника податку на податковий кредит відповідно до п. 198.2 ст.198 ПКУ вважається дата тієї події, що відбулася раніше:
- дата списання коштів з банківського рахунка платника податку на оплату товарів/послуг;
- дата отримання платником податку товарів/послуг, що підтверджено податковою накладною.
Відповідно до п.201.6 ст.201 ПК України податкова накладна є податковим документом і одночасно відображається у податкових зобов'язаннях і реєстрі виданих податкових накладних продавця та реєстрі отриманих податкових накладних покупця.
У відповідності до приписів п.201.1, п.201.4., п.201.10, ст.201 ПК України платник податку зобов'язаний виписати податкову накладну у двох екземплярах та надати покупцю податкову накладну, що має містити визначені за законом певні реквізити, у т. ч. ставку податку та відповідну суму податку у цифровому значенні.
Відповідно до п.п. 198.6 ст.198 ПК України не відносяться до податкового кредиту суми податку, сплаченого (нарахованого) у зв'язку з придбанням товарів/послуг, не підтверджені податковими накладними або оформлені з порушенням вимог чи не підтверджені митними деклараціями (іншими подібними документами згідно з п. 201.11 ст. 201 цього Кодексу).
У разі якщо на момент перевірки платника податку органом державної податкової служби суми податку, які попередньо віднесені до податкового кредиту, залишаються не підтвердженими зазначеними цим пунктом документами, платник податку несе відповідальність відповідно до закону.
Відповідно до п.200.1-200.4 ст.200 ПК України сума податку, що підлягає сплаті (перерахуванню) до Державного бюджету України або бюджетному відшкодуванню, визначається як різниця між сумою податкового зобов'язання звітного (податкового) періоду та сумою податкового кредиту такого звітного (податкового) періоду. При позитивному значенні суми, розрахованої згідно з пунктом 200.1 цієї статті, така сума підлягає сплаті і перерахуванню) до бюджету у строки, встановлені цим розділом, а при від'ємному значенні суми, розрахованої згідно з пунктом 200.1 цієї статті, така сума враховується у зменшення суми податкового боргу з податку, що виник за попередні звітні (податкові) періоди (у тому числі розстроченого або відстроченого відповідно до цього Кодексу), а в разі відсутності податкового боргу - зараховується до складу податкового кредиту наступного звітного (податкового) періоду.
Якщо в наступному податковому періоді сума, розрахована згідно з пунктом 200.1 цієї статті, має від'ємне значення, то бюджетному відшкодуванню підлягає частина такого від'ємного значення, яка дорівнює сумі податку, фактично сплаченій отримувачем товарів/послуг у попередніх податкових періодах постачальникам таких товарів/послуг або до Державного бюджету України, а в разі отримання від нерезидента послуг на митній території України - сумі податкового зобов'язання, включеного до податкової декларації за попередній період за отримані від нерезидента послуги отримувачем товарів/послуг, а залишок від'ємного значення попередніх податкових періодів після бюджетного відшкодування включається до складу сум, що відносяться до податкового кредиту наступного податкового періоду.
Відповідно до частини 2 статті 3 Закону України «Про бухгалтерський облік та фінансову звітність в Україні», бухгалтерський облік є обов'язковим видом обліку, який ведеться підприємством. Фінансова, податкова, статистична та інші види звітності, що використовують грошовий вимірник, ґрунтуються на даних бухгалтерського обліку.
Відповідно до частини першої статті 9 зазначеного Закону, підставою для бухгалтерського обліку господарських операцій є первинні документи, які фіксують факти здійснення господарських операцій. Первинні документи повинні бути складені під час здійснення господарської операції, а якщо це неможливо - безпосередньо після її закінчення. Для контролю та впорядкування оброблення даних на підставі первинних документів можуть складатися зведені облікові документи.
Таким чином, відображення господарської операції у податковому обліку повинно здійснюватись відповідно до її реального економічного змісту на підставі первинних документів бухгалтерського обліку.
Правилами перевезень вантажів автомобільним транспортом в Україні, які затверджені наказом Міністерства транспорту України № 363 від 14.10.1997, зареєстровані в Міністерстві юстиції Україні 20.02.1998 за № 128/2568, встановлено, що комплектом юридичних документів, на підставі яких здійснюють облік, приймання, передавання, перевезення, здавання вантажу та взаємні розрахунки між учасниками транспортного процесу, є транспортна документація, а єдиним для всіх учасників транспортного процесу юридичним документом, призначеним для списання товарно-матеріальних цінностей, обліку шляхом їх переміщення, оприбуткування, складського, оперативного та бухгалтерського обліку, а також для розрахунків за перевезення вантажу та обліку виконаної роботи, є товарно-транспортна накладна, яка відноситься до первинних документів, на основі яких ведеться бухгалтерський облік.
Згідно із п. п. 11.1, 11.3, 11.4, 11.5, 11.7 вказаних Правил основними документами на перевезення вантажів є товарно-транспортні накладні та дорожні листи вантажного автомобіля. Дорожній лист вантажного автомобіля є документом, без якого перевезення вантажів не допускається. Оформлення перевезень вантажів товарно-транспортними накладними здійснюється незалежно від умов оплати за роботу автомобіля. Товарно-транспортну накладну на перевезення вантажів автомобільним транспортом Замовник (вантажовідправник) повинен виписувати в кількості не менше чотирьох екземплярів. Після прийняття вантажу згідно з товарно-транспортною накладною водій (експедитор) підписує всі її екземпляри. Перший екземпляр товарно-транспортної накладної залишається у Замовника (вантажовідправника), другий - передається водієм (експедитором) вантажоодержувачу, третій і четвертий екземпляри, засвідчені підписом вантажоодержувача (у разі потреби й печаткою або штампом), передається Перевізнику.
Враховуючи однозначну необхідність застосування облікового документа при здійсненні вантажних перевезень, використання товарно-транспортної накладної є обов'язковим. Відсутність чи неправильне оформлення товарно-транспортних накладних має наслідком, відповідно, відсутність документального підтвердження господарської операції та наявність помилок у відображені результатів господарської операції в обліку (як бухгалтерському, так і податковому).
Факт отримання товару підлягає встановленню в судовому процесі, як юридичний факт, з яким закон пов'язує виникнення права платника податку на включення вартості придбаного товару до складу валових витрат, про що вірно зазначив суд першої інстанції.
Колегія суддів погоджується з висновком суду першої інстанції, що помилки в оформленні товарно-транспортних накладних, а саме в частині невідповідності державних номерних знаків автомобілів та їх державної реєстрації, відсутності довіреностей на отримання товарів та доказів оприбуткування отриманих товарів на складі спростовують факт передачі товару від ТОВ «АВС Ресурси» до ТОВ «Олександрія-Лідер».
Враховуючи встановлені обставини справи суд першої інстанції прийшов до вірного висновку про безпідставність формування податкового кредиту за вказаними операціями, незважаючи на наявність у позивача доказів сплати вартості товарів.
Встановлення факту недійсності, в тому числі нікчемності цивільно-правового правочину, який опосередковує відповідні господарські операції, не є необхідною умовою для визначення контролюючим органом грошових зобов'язань платнику податків, зважаючи на встановлену відсутність реального вчинення цих господарських операцій та відсутність зв'язку між такими операціями та господарською діяльністю платника податків.
Наслідки порушення податкового законодавства, зокрема у податковому обліку, повинні застосовуватися незалежно від того, чи визнані відповідні цивільні чи господарські зобов'язання недійсними, оскільки відповідальність за порушення норм податкового законодавства є самостійним видом юридичної відповідальності і застосовується незалежно від відповідальності за порушення правил здійснення господарської діяльності.
Зазначене свідчить на користь висновку суду першої інстанції, що відсутність судових рішень про визнання недійсними (нікчемними) укладених правочинів, не може розглядатися як перешкода для коригування (зменшення) податкового кредиту з ПДВ позивачу, з огляду на встановлені порушення податкового законодавства.
Відсутність реально вчиненої господарської операції та, як наслідок, юридична дефектність відповідних первинних документів за змістом пункту 44.1 ст.44 ПК України не дозволяє формувати дані податкового обліку незалежно від спрямованості умислу платників податку - учасників відповідної операції.
В той час судом першої інстанції вірно зазначено, що податковим органом під час здійснення перевірки позивача обставини фактичного виконання господарської операції з ТОВ «Торгова фірма «Альтус» не досліджувалися та не перевірялися, а тому відсутність зустрічних звірок по зазначеному контрагенту, при наявності належним чином оформлених первинних документів, не може пов'язуватися з правом платника податку на формування податкового кредиту.
Крім того взаємовідносини позивача з ТОВ «Метаком-Миколаїв» вже були предметом дослідження невиїзної документальної перевірки, які оформленні актом Гайворонської МДПІ №29/2300/37231724 від 17.10.11, яким на підставі акту ДПІ у Центральному районі міста Миколаєва №1081/23-325/35512710 від 19.08.11 про неможливість проведення зустрічної звірки ТОВ «Метаком - Миколаїв» щодо підтвердження господарських відносин з платниками податків відомостей за травень 2011 року встановлено, що ТОВ «Олександрія - Лідер» безпідставно сформовано податковий кредит за рахунок сум ПДВ згідно податкових накладних, виписаних ТОВ «Метаком - Миколаїв» за травень 2011 року на суму 1026,67 грн. За результатами цієї перевірки винесено податкове повідомлення - рішення №0000392300 від 28.10.11, яким позивачеві збільшено суму грошового зобов'язання з ПДВ на 11 860 грн. за основним платежем (у тому числі 1026, 67 грн. - по взаємовідносинах з ТОВ «Метаком - Миколаїв»), 1 грн. - за штрафними (фінансовими) санкціями. Вказане податкове повідомлення - рішення позивачем не оскаржувалося, а визначена ним сума грошового зобов'язання є узгодженою. В зв'язку з чим є правомірним висновок суду першої інстанції про безпідставність повторного коригування позивачу даних його податкового обліку за цією господарською операцією та зменшення розміру від'ємного значення суми податку на додану вартість на 1026, 67 грн. податковим повідомленням - рішенням №0000172300 від 11.06.12 р.
Колегія суддів апеляційного суду вважає, що в межах апеляційної скарги порушень судом першої інстанції норм матеріального та процесуального права при вирішенні цієї справи не допущено. Правова оцінка обставин у справі дана вірно, а тому апеляційні скарги слід відхилити, а оскаржуване судове рішення залишити без змін.
Керуючись п.1 ч.1 ст. 198, ст.ст. 200, 205, 206 КАС України, суд, -
Апеляційні скарги Товариства з обмеженою відповідальністю «Олександрія-Лідер» та Гайворонської міжрайонної державної податкової інспекції Кіровоградської області Державної податкової служби - залишити без задоволення.
Постанову Кіровоградського окружного адміністративного суду від 27 лютого 2013 року - залишити без змін.
Ухвала Дніпропетровського апеляційного адміністративного суду набирає законної сили з моменту її проголошення та може бути оскаржена в касаційному порядку до Вищого адміністративного суду України протягом двадцяти днів з дня набрання законної сили.
Головуючий: Д.В. Чепурнов
Суддя: В.Ю. Поплавський
Суддя: С.В. Сафронова