28 травня 2014 року м. Київ К/9991/45487/12
Вищий адміністративний суд України у складі: суддя Костенко М.І.- головуючий, судді Бухтіярова І.О., Приходько І.В.,
розглянув у попередньому судовому засіданні касаційну скаргу державної податкової інспекції у Києво-Святошинському районі м. Києва Київської області Державної податкової служби (далі -ДПІ)
на постанову Київського окружного адміністративного суду від 22.03.2012
та ухвалу Київського апеляційного адміністративного суду від 28.05.2012
у справі № 2а-1793/11/1070
за позовом ДПІ
до товариства з обмеженою відповідальністю "Торговий дім «Агро-Трейд (далі - ТОВ «Торговий дім «Агро-Трейд»),
за участю третьої особи - товариства з обмеженою відповідальністю "Техноспец-сервіс" (далі - ТОВ «Техноспецсервіс»)
про стягнення коштів за нікчемними угодами.
За результатами розгляду касаційної скарги Вищий адміністративний суд України
У квітні 2010 року ДПІ звернулася до Київського окружного адміністративного суду з позовом, в якому просила стягнути з ТОВ «Торговий дім «Агро-Трейд» в доход держави кошти у сумі 490 000 грн., отримані за договором від 01.10.2007 № 1/10, який має ознаки нікчемності.
Постановою названого суду від 22.03.2012, залишеною без змін ухвалою Київського апеляційного адміністративного суду від 28.05.2012, у позові відмовлено з мотивів недоведеності податковим органом обставин, з якими чинне законодавство пов'язує нікчемність правочину. Крім того, суди послалися на пропуск позивачем строку застосування адміністративно-господарських санкцій, установленого статтею 250 Господарського кодексу України (далі - ГК), при зверненні з розглядуваними позовними вимогами.
У касаційній скарзі до Вищого адміністративного суду України ДПІ просить скасувати оскаржувані судові акти та задовольнити позов. На обґрунтування касаційних вимог скаржник зазначає, що спірний договір укладався відповідачем без мети настання відповідних його змісту правових наслідків, а виключно з ціллю складення документів з метою створення сприятливих податкових наслідків у вигляді зменшення бази та об'єкта оподаткування ПДВ та податку на прибуток.
Перевіривши повноту встановлення судовими інстанціями фактичних обставин справи та правильність застосування ними норм матеріального і процесуального права, обговоривши доводи касаційної скарги, Вищий адміністративний суд України не вбачає підстав для її задоволення з урахуванням такого.
Судовими інстанціями у справі встановлено, що і ході проведення позапланової виїзної перевірки з питань правових відносин ТОВ «ТД «Агро-Трейд» з іншими суб'єктами господарювання за період з 01.10.2007 по 31.03.2010, оформленої актом від 21.12.2010 № 903/23-2/32837481, податковим органом було виявлено факт укладення відповідачем з ТОВ «Техноспецсервіс» договору від 01.10.2007 № 1/10 про надання послуг з мерчандайзингу, який не відповідає вимогам частини п'ятої статті 203, статті 215 Цивільного кодексу України та на підставі припису статті 228 зазначеного Кодексу суперечить моральним засадам суспільства, порушує публічний порядок, оскільки спрямований на ухилення від оподаткування, а отже, є нікчемним.
На обґрунтування цього висновку ДПІ зазначає, що предметом цього договору є надання відповідачеві комплексу послуг з проведення перепродажної підготовки продукції та стимулювання її збуту, та посилається на відсутність зв'язку спірних послуг з господарською діяльністю відповідача, позаяк набувачем розглядуваних послуг після поставки ТОВ «ТД «Агро-Трейд» товарів до торговельних об'єктів ТОВ «Техноспецсервіс» є саме цей контрагент (як власник поставленого товару).
Наведені обставини були покладені в основу висновку ДПІ про те, що укладення та виконання цього договору не відповідало його правовому змісту, не було опосередковане дійсним рухом активів їх учасників, що, в свою чергу, свідчить про завідоме укладення спірного правочину виключно з метою зниження податкового тягаря та отримання податкової вигоди, що не відповідає основам правопорядку.
Відповідно до частини першої статті 207 ГК (у редакції, що діяла на момент укладення та виконання спірного договору) господарське зобов'язання, що не відповідає вимогам закону, або вчинено з метою, яка завідомо суперечить інтересам держави і суспільства, або укладено учасниками господарських відносин з порушенням хоча б одним з них господарської компетенції (спеціальної правосуб'єктності), може бути на вимогу однієї із сторін, або відповідного органу державної влади визнано судом недійсним повністю або в частині.
Частиною першою статті 208 ГК передбачено, що якщо господарське зобов'язання визнано недійсним як таке, що вчинено з метою, яка завідомо суперечить інтересам держави і суспільства, то за наявності наміру в обох сторін - у разі виконання зобов'язання обома сторонами - в доход держави за рішенням суду стягується все одержане ними за зобов'язанням, а у разі виконання зобов'язання однією стороною з другої сторони стягується в доход держави все одержане нею, а також все належне з неї першій стороні на відшкодування одержаного. У разі наявності наміру лише у однієї із сторін усе одержане нею повинно бути повернено другій стороні, а одержане останньою або належне їй на відшкодування виконаного стягується за рішенням суду в доход держави.
Колегія суддів Вищого адміністративного суду України погоджується з висновком судів про те, що санкції, передбачені частиною першою статті 208 ГК, є конфіскаційними, стягуються за рішенням суду в доход держави за порушення правил здійснення господарської діяльності, а відтак вони належать до адміністративно-господарських санкцій у розумінні частини першої статті 238 ГК.
Статтею 250 Господарського кодексу України передбачено, що адміністративно-господарські санкції можуть бути застосовані до суб'єкта господарювання протягом шести місяців з дня виявлення порушення, але не пізніше як через один рік з дня порушення цим суб'єктом встановлених законодавчими актами правил здійснення господарської діяльності, крім випадків, передбачених законом.
У той же час слід зазначити, що висновок про безпідставність застосування штрафних санкцій не може поєднуватися із висновком про відсутність правопорушення. Адже в останньому випадку звільнення особи від відповідальності є наслідком відсутності факту протиправності діяння як обов'язкової підстави для застосування до суб'єкта заходів відповідальності.
Початок перебігу розглядуваного строку визначений моментом виявлення правопорушення, а його сплив - часом вчинення правопорушення; у разі недоведеності такого порушення строк застосування штрафних санкцій не може розпочатися, а відтак і не може бути пропущений.
У той же час суди надали правильну правову оцінку розглядуваним правовідносинам.
Так, з огляду на повноваження податкової інспекції, що полягають у здійсненні контролю за правильністю нарахування, повнотою і своєчасністю сплати податків і зборів застосовуються до правочинів, вчинених виключно з метою ухилення від оподаткування, у даному разі для правильної кваліфікації правочину як такого, що порушує публічний порядок, необхідно визначити існуючий зв'язок між власне укладенням і виконанням такого правочину та застосованим його учасниками механізмом ухилення від оподаткування.
Адже якщо укладення та виконання договору є частиною такого механізму - зокрема, у випадку, коли метою укладення правочину є податкова економія - то до учасників такого правочину слід застосовувати штрафні санкції в порядку статті 208 ГК. У разі ж якщо ухилення від оподаткування спричинено подальшими діями з отриманими на виконання правочину активами або відображенням результатів такого правочину у податковому обліку платника, то такі дії становлять самостійний склад податкового правопорушення як підставу для притягнення платника до відповідальності сааме за порушення норм податкового законодавства. Іншими словами, правочин є таким, що порушує публічний порядок у сфері оподаткування, у разі, якщо власне вчинення та виконання правочину є необхідною умовою для побудови схеми ухилення від оподаткування.
Наведене, у свою чергу, дає підстави для висновку про те, що умовою застосування наслідків недійсності господарського зобов'язання в порядку статті 208 ГК за позовом податкового органу є доведеність останнім наявності протиправного умислу у всіх учасників правочину. Адже про відсутність господарської мети під час укладення та виконання правочину не може бути відомо лише одній особі, оскільки у разі добросовісності хоча б одного з учасників правочину для нього буде досягнута ділова мета, що виключає можливість кваліфікації правочину як такого, що порушує публічний порядок.
У контексті викладеного при наданні правової оцінці розглядуваному правочину вирішальне значення має реальність виконання операцій з поставки товару в рамках виконання спірних договорів.
Відмовляючи у задоволенні цього позову, суди зазначили, що факт виконання спірного договору підтверджується актами приймання-передачі послуг, з яких вбачається факт надання відповідачеві послуг за напрямами, вказаними у спірному договорі; оплата послуг відповідачем підтверджується виписками з банківського рахунку ТОВ «ТД «Агро-Трейд»; зазначені послуги відповідають виробничій діяльності платника.
Суди цілком об'єктивно відхилили як неспроможні доводи податкового органу про відсутність зв'язку цих послуг з господарською діяльністю відповідача. Адже спірні послуги фактично спрямовані на забезпечення ефективного збуту товарів ТОВ «ТД «Агро-Трейд» у торгівельних мережах названого контрагента шляхом популяризації продукції відповідача серед споживачів та стимулювання споживчого попиту, що і обумовлює господарський характер цих послуг для відповідача. При цьому вказані дії з просування товару мають економічний ефект самі по собі, незалежно від їх результату, який не охоплюється предметом договору надання послуг.
Посилання податкового органу на те, що відповідні операції з просування товарів здійснюються покупцем (торговельною мережею) у відношенні товару, право власності на який перейшло до покупця, не спростовує їх економічну цінність саме для відповідача. Адже хоча діяльність з просування товарів у торговельних мережах названих контрагентів передбачає і їх економічний інтерес у зростанні торгового обороту, однак просування певного, конкретного товару має переважне економічне значення саме для його постачальника (виробника).
А відтак суди правомірно зазначили, що доводи податкового органу, якими він обґрунтовує свої позовні вимоги, не можуть слугувати свідченням нікчемності розглядуваного договору та бути підставою для застосування до учасників цього договору конфіскаційних санкцій в порядку статті 208 ГК.
З урахуванням викладеного слід погодитися з висновком судів про відсутність правових підстав для задоволення даного позову, у зв'язку з чим касаційна скарга задоволенню не підлягає.
Керуючись статтями 220, 2201, 223, 230, 231 Кодексу адміністративного судочинства України, Вищий адміністративний суд України
1. Касаційну скаргу державної податкової інспекції у Києво-Святошинському районі м. Києва Київської області Державної податкової служби відхилити.
2. Постанову Київського окружного адміністративного суду від 22.03.2012
та ухвалу Київського апеляційного адміністративного суду від 28.05.2012 у справі № 2а-1793/11/1070 залишити без змін.
Ухвала набирає законної сили з моменту проголошення і може бути переглянута Верховним Судом України в порядку статей 236-238 Кодексу адміністративного судочинства України.
Головуючий суддя: М.І. Костенко
судді:І.О. Бухтіярова
І.В. Приходько