Справа № 817/604/14
03 квітня 2014 року 15год. 27хв. м. Рівне
Рівненський окружний адміністративний суд у складі судді Борискіна С.А. за участю секретаря судового засідання Рибачок С.С. та сторін і інших осіб, які беруть участь у справі:
позивача: представник ОСОБА_1, ОСОБА_2
відповідача: представник Красько І.Г.
розглянувши у відкритому судовому засіданні адміністративну справу за позовом
Фізична особа-підприємець ОСОБА_5
до Державна податкова інспекція у м.Рівному Головного управління Міндоходів у Рівненській області
про визнання протиправним та скасування податкового повідомлення-рішення
Фізична особа - підприємець ОСОБА_5 (далі - ФОП ОСОБА_5) звернувся з позовом до Державної податкової інспекції у м. Рівному Головного управління Міндоходів у Рівненській області про визнання протиправним та скасування податкового повідомлення-рішення № 0004271742 від 01 листопада 2013 року.
Представники позивача у судовому засіданні позовні вимоги підтримали в повному обсязі та надали пояснення, аналогічні викладеним у позовній заяві та додаткових обґрунтуваннях до неї. При цьому зазначили, що податковий орган неправомірно трактує договір зберігання паливно-мастильних матеріалів (далі - ПММ) як договір купівлі-продажу. Вважають, що такі висновки відповідача суперечать як чинному законодавству України, так і фактичним обставинам справи та спростовуються первинними документами, які були надані під час перевірки. Стверджують, що позивачем було правомірно не включено до складу податкових зобов'язань з податку на додану вартість суми по операціям з повернення зі зберігання ПММ.
Представник відповідача позов не визнав, подав письмові заперечення та, зокрема, пояснив, що під час проведення документальної перевірки позивача встановлено, що платник податків занизив суми податкових зобов'язань з податку на додану вартість по операціях з реалізації ПММ за талонами. Вважає, що викладені у акті перевірки висновки відповідають чинному законодавству України. Просив у задоволенні позову відмовити.
Заслухавши у відкритому судовому засіданні пояснення представників сторін, дослідивши подані письмові докази, оцінивши їх за своїм внутрішнім переконанням, що ґрунтується на всебічному, повному і об'єктивному розгляді у судовому процесі всіх обставин справи в їх сукупності, суд вважає, що позов слід задовольнити повністю з огляду на таке.
Судом встановлено, що посадовими особами відповідача з 20.08.2013 року по 03.09.2013 року проведена документальна планова виїзна перевірка дотримання вимог податкового, валютного та іншого законодавства фізичною особою-підприємцем ОСОБА_5 за період з 01.01.2012 року по 31.12.2012 року, за результатами якої складено акт № 197/17-16-17-01-19/НОМЕР_2 від 17.09.2013 року (т.1 а.с.14-41). Перевіркою встановлене порушення вимог п.187.1 ст.187, п.200.1 та п.200.2 ст.200 Податкового кодексу України, внаслідок чого донараховано податок на додану вартість, що підлягає сплаті до державного бюджету у сумі 2772550,00 грн., в т.ч.: за лютий 2012 р. - 372460,00 грн., за березень 2012 р. - 320983,00 грн., за квітень 2012 р. - 196601,00 грн., за травень 2012 р. - 335357,00 грн., за червень 2012 р. - 208744,00 грн., за липень 2012 р. - 224397,00 грн., за серпень 2012 р. - 230955,00 грн., за вересень 2012 р. - 215396,00 грн., за жовтень 2012 р. - 200452,00 грн., за листопад 2012 р. - 251519,00 грн., за грудень 215686,00 грн.
На підставі акту перевірки № 197/17-16-17-01-19/НОМЕР_2 від 17.09.2013 року відповідачем прийняте податкове повідомлення-рішення №0004271742 від 01 листопада 2013 року, яким платнику збільшено суму грошового зобов'язання з податку на додану вартість (далі - ПДВ) у розмірі 4158825,00 грн., у т.ч.: 2772550,00 грн. - за основним платежем та 1386275,00 грн. - штрафні (фінансові) санкції (т.1 а.с.5).
Як вбачається з матеріалів справи, ОСОБА_5 зареєстрований як фізична особа-підприємець виконавчим комітетом Рівненської міської ради 20.07.2001р., є платником податків, відповідно до Довідки про взяття на облік платника податків позивача від 09.10.2006 року № 29-17/5250 та є платником податку на додану вартість згідно зі свідоцтвом про реєстрацію платника податку на додану вартість від 08.04.2010р. №100278351 (т.1а.с.6, 59-60).
З матеріалів справи вбачається, що 30.09.2011 року між Товариством з обмеженою відповідальністю "ЗАХІДЕНЕРГОРЕСУРС" (Поклажодавець) та фізичною особою - підприємцем ОСОБА_5 (Зберігач) було укладено Договір зберігання (т.1 а.с.61-64).
За умовами Договору Зберігач зобов'язується надавати Поклажодавцеві послуги по зливу, наливу, зберіганню нафтопродуктів (надалі - Товар) на протязі строку дії Договору (п.п.1.1. п.1 Договору). Право власності на Товар до Зберігача не переходить (п.п.1.2 п.1 Договору). Зберігання Товару здійснюється на АЗС Зберігача (п.п.1.3 п.1 Договору). Договір діє до 31 грудня 2014 року (п.8 Договору). 01 жовтня 2011 року сторонами було укладено Додаток № 5 до Договору зберігання від 30.09.2011 року, відповідно до якого було викладено окремі умови Договору у новій редакції. Зокрема, у п.п.3.1 п.3 Договору передбачено, що повернення товару з відповідального зберігання здійснюється Зберігачем на підставі пред'явлення представниками Поклажодавця вимог на повернення (складських-квитанцій), що оформленні у вигляді талонів. Зразок талонів затверджено у Додатку 6 до Договору. В талоні вказується вид і кількість ПММ, що повертається. Повернення здійснюється без надання довіреностей від Поклажодавця на отримання ПММ. Операція з повернення ПММ із збереження фіксується через РРО з видачею відповідного чека РРО. В кінці кожного місяця Зберігач і Поклажодавець спільно складають акт приймання-передачі талонів в якому вказується загальний обсяг повернених із зберігання ПММ. Він є основою для нарахування плати за збереження ПММ.
На виконання умов Договору зберігання від 30.09.2011 року (із додатками), в січні 2012 року Зберігачем (позивачем) було отримано від Поклажодавця - ТОВ "ЗАХІДЕНЕРГОРЕСУРС" на зберігання 12490 л. Бензину А-76, 24154 л. Бензину А-92, 51623 л. Бензину А-95 та 60095 л. Дизпалива, що підтверджується: актом прийому-передачі ПММ за січень 2012 року по АЗС № 1 за адресою м.Рівне, вул. Київська, 108 від 31.01.2012 року; актом прийому-передачі ПММ за січень 2012 року по АЗС № 10 за адресою м.Рівне, вул. Соборна, 370 від 31.01.2012 року; товарно-транспортними накладними; актом звірки за січень 2012 року. Позивачем було відпущено у січні 2012 року зі зберігання: 7910 л. Бензину А-76, 27340 л. Бензину А-92, 48040 л. Бензину А-95 та 5920 л. Дизпалива, що підтверджується: актом прийому-передачі складських квитанцій за січень 2012 року від 31.01.2012 року; звітом "Обороти товарів (талони)" за січень 2012 року; актом звірки за січень 2012 року. В лютому 2012 року позивачем було отримано від Поклажодавця - ТОВ "ЗАХІДЕНЕРГОРЕСУРС" на зберігання 21 001 л. Бензину А-76, 31619 л. Бензину А-92, 40216 л. Бензину А-95 та 58583 л. Дизпалива, що підтверджується: актом прийому-передачі ПММ за лютий 2012 року по АЗС № 1 за адресою м.Рівне, вул. Київська, 108 від 29.02.2012 року; актом прийому-передачі ПММ за лютий 2012 року по АЗС № 10 за адресою м.Рівне, вул. Соборна, 370 від 29.02.2012 року; товарно-транспортними накладними; актом звірки за лютий 2012 року. Позивачем було відпущено у лютому 2012 року зі зберігання: 18950 л. Бензину А-76, 26270 л. Бензину А-92, 42020 л. Бензину А-95 та 50020 л. Дизпалива, що підтверджується: актом прийому-передачі складських квитанцій за лютий 2012 року від 29.02.2012 року; звітом "Обороти товарів (талони)" за лютий 2012 року; актом звірки за лютий 2012 року. В березні 2012 року позивачем було отримано від Поклажодавця - ТОВ "ЗАХІДЕНЕРГОРЕСУРС" на зберігання 10077 л. Бензину А-76, 19782 л. Бензину А-92, 41191 л. Бензину А-95 та 56320 л. Дизпалива, що підтверджується: актом прийому-передачі ПММ за березень 2012 року по АЗС № 1 за адресою м.Рівне, вул.Київська, 108 від 30.03.2012 року; актом прийому-передачі ПММ за березень 2012 року по АЗС № 10 за адресою м.Рівне, вул. Соборна, 370 від 30.03.2012 року; товарно-транспортними накладними; актом звірки за березень 2012 року. Позивачем було відпущено у березні 2012 року зі зберігання: 15400 л. Бензину А-76, 21190 л. Бензину А-92, 44110 л. Бензину А-95 та 58260 л. Дизпалива, що підтверджується: актом прийому-передачі складських квитанцій за березень 2012 року від 30.03.2012 року; звітом "Обороти товарів (талони)"; актом звірки за березень 2012 року. В квітні 2012 року позивачем було отримано від Поклажодавця - ТОВ "ЗАХІДЕНЕРГОРЕСУРС" на зберігання 14614 л. Бензину А-76, 23867 л. Бензину А-92, 48852 л. Бензину А-95 та 59770 л. Дизпалива, що підтверджується: актом прийому-передачі ПММ за квітень 2012 року по АЗС № 1 за адресою м.Рівне, вул. Київська, 108 від 30.04.2012 року; актом прийому-передачі ПММ за квітень 2012 року по АЗС № 10 за адресою м.Рівне, вул. Соборна, 370 від 30.04.2012 року; товарно-транспортними накладними; актом звірки за квітень 2012 року. Позивачем було відпущено у квітні 2012 року зі зберігання: 14230 л. Бензину А-76, 25810 л. Бензину А-92, 50290 л. Бензину А-95 та 61090 л. Дизпалива, що підтверджується: актом прийому-передачі складських квитанцій за квітень 2012 року від 30.04.2012 року; звітом "Обороти товарів (талони)" за квітень 2012 року; актом звірки за квітень 2012 року. У травні 2012 року позивачем було отримано від Поклажодавця - ТОВ "ЗАХІДЕНЕРГОРЕСУРС" на зберігання 13685 л. Бензину А-92, 51797 л. Бензину А-95 та 75861 л. Дизпалива, що підтверджується: актом прийому-передачі ПММ за травень 2012 року по АЗС № 1 за адресою м.Рівне, вул. Київська, 108 від 31.05.2012 року; актом прийому-передачі ПММ за травень 2012 року по АЗС № 10 за адресою м.Рівне, вул. Соборна, 370 від 31.05.2012 року; товарно-транспортними накладними; актом звірки за травень 2012 року. Позивачем було відпущено у травні 2012 року зі зберігання: 13340 л. Бензину А-76, 16410 л. Бензину А-92, 49310 л. Бензину А-95 та 68980 л. Дизпалива, що підтверджується: актом прийому-передачі складських квитанцій за травень 2012 року від 31.05.2012 року; звітом "Обороти товарів (талони)" за травень 2012 року; актом звірки за травень 2012 року. У червні 2012 року позивачем було отримано від Поклажодавця - ТОВ "ЗАХІДЕНЕРГОРЕСУРС" на зберігання 19133 л. Бензину А-76, 21644 л. Бензину А-92, 37573 л. Бензину А-95 та 54513 л. Дизпалива, що підтверджується: актом прийому-передачі ПММ за червень 2012 року по АЗС № 1 за адресою м.Рівне, вул. Київська, 108 від 30.06.2012 року; актом прийому-передачі ПММ за червень 2012 року по АЗС № 10 за адресою м.Рівне, вул. Соборна, 370 від 30.06.2012 року; товарно-транспортними накладними; актом звірки за червень 2012 року. Позивачем було відпущено у червні 2012 року зі зберігання: 12430 л. Бензину А-76, 13200 л. Бензину А-92, 37310 л. Бензину А-95 та 58180 л. Дизпалива, що підтверджується: актом прийому-передачі складських квитанцій за червень 2012 року від 30.06.2012 року; звітом "Обороти товарів (талони)" за червень 2012 року; актом звірки за червень 2012 року. В липні 2012 року позивачем було отримано від Поклажодавця - ТОВ "ЗАХІДЕНЕРГОРЕСУРС" на зберігання 18757 л. Бензину А-76, 8755 л. Бензину А-92, 54380 л. Бензину А-95 та 69639 л. Дизпалива, що підтверджується: актом прийому-передачі ПММ за липень 2012 року по АЗС № 1 за адресою м.Рівне, вул. Київська, 108 від 31.07.2012 року; актом прийому-передачі ПММ за липень 2012 року по АЗС № 10 за адресою м.Рівне, вул. Соборна, 370 від 31.07.2012 року; товарно-транспортними накладними; актом звірки за липень 2012 року. Позивачем було відпущено у липні 2012 року зі зберігання: 10440 л. Бензину А-76, 12580 л. Бензину А-92, 41620 л. Бензину А-95 та 67880 л. Дизпалива, що підтверджується: актом прийому-передачі складських квитанцій за липень 2012 року від 31.07.2012 року; звітом "Обороти товарів (талони)" за липень 2012 року; актом звірки за липень 2012 року. В серпні 2012 року позивачем було отримано від Поклажодавця - ТОВ "ЗАХІДЕНЕРГОРЕСУРС" на зберігання 7174 л. Бензину А-76, 20541 л. Бензину А-92, 34941 л. Бензину А-95 та 66000 л. Дизпалива, що підтверджується: актом прийому-передачі ПММ за серпень 2012 року по АЗС № 1 за адресою м.Рівне, вул. Київська, 108 від 31.08.2012 року; актом прийому-передачі ПММ за серпень 2012 року по АЗС № 10 за адресою м.Рівне, вул. Соборна, 370 від 31.08.2012 року; товарно-транспортними накладними; актом звірки за серпень 2012 року. Позивачем було відпущено у серпні 2012 року зі зберігання: 9410 л. Бензину А-76, 18730 л. Бензину А-92, 42210 л. Бензину А-95 та 64960 л. Дизпалива, що підтверджується: актом прийому-передачі складських квитанцій за серпень 2012 року від 31.08.2012 року; звітом "Обороти товарів (талони)" за серпень 2012 року; актом звірки за серпень 2012 року. У вересні 2012 року позивачем було отримано від Поклажодавця - ТОВ "ЗАХІДЕНЕРГОРЕСУРС" на зберігання 12321 л. Бензину А-76, 12349 л. Бензину А-92, 36655 л. Бензину А-95 та 65038 л. Дизпалива, що підтверджується: актом прийому-передачі ПММ за вересень 2012 року по АЗС № 1 за адресою м.Рівне, вул. Київська, 108 від 30.09.2012 року; актом прийому-передачі ПММ за вересень 2012 року по АЗС № 10 за адресою м.Рівне, вул. Соборна, 370 від 30.09.2012 року; товарно-транспортними накладними; актом звірки за вересень 2012 року. Позивачем було відпущено у вересні 2012 року зі зберігання: 9120 л. Бензину А-76, 15480 л. Бензину А-92, 36860 л. Бензину А-95 та 64300 л. Дизпалива, що підтверджується: актом прийому-передачі складських квитанцій за вересень 2012 року від 01.10.2012 року; звітом "Обороти товарів (талони)" за вересень 2012 року; актом звірки за вересень 2012 року. В жовтні 2012 року позивачем було отримано від Поклажодавця - ТОВ "ЗАХІДЕНЕРГОРЕСУРС" на зберігання 5168 л. Бензину А-76, 18587 л. Бензину А-92, 39930 л. Бензину А-95 та 68529 л. Дизпалива, що підтверджується: актом прийому-передачі ПММ за жовтень 2012 року по АЗС № 1 за адресою м.Рівне, вул. Київська, 108 від 31.10.2012 року; актом прийому-передачі ПММ за жовтень 2012 року по АЗС № 10 за адресою м.Рівне, вул. Соборна, 370 від 31.10.2012 року; товарно-транспортними накладними; актом звірки за жовтень 2012 року. Позивачем було відпущено у жовтні 2012 року зі зберігання: 9130 л. Бензину А-76, 16260 л. Бензину А-92, 41820 л. Бензину А-95 та 72370 л. Дизпалива, що підтверджується: актом прийому-передачі складських квитанцій за жовтень 2012 року від 31.10.2012 року; звітом "Обороти товарів (талони)" за жовтень 2012 року; актом звірки за жовтень 2012 року. В листопаді 2012 року позивачем було отримано від Поклажодавця - ТОВ "ЗАХІДЕНЕРГОРЕСУРС" на зберігання 12608 л. Бензину А-76, 19548 л. Бензину А-92, 31885 л. Бензину А-95 та 58072 л. Дизпалива, що підтверджується: актом прийому-передачі ПММ за листопад 2012 року по АЗС № 1 за адресою м.Рівне, вул. Київська, 108 від 30.11.2012 року; актом прийому-передачі ПММ за листопад 2012 року по АЗС № 10 за адресою м.Рівне, вул. Соборна, 370 від 30.11.2012 року; товарно-транспортними накладними; актом звірки за листопад 2012 року. Позивачем було відпущено у листопаді 2012 року зі зберігання: 11390 л. Бензину А-76, 15130 л. Бензину А-92, 35850 л. Бензину А-95 та 55740 л. Дизпалива, що підтверджується: актом прийому-передачі складських квитанцій за листопад 2012 року від 30.11.2012 року; звітом "Обороти товарів (талони)" за листопад 2012 року; актом звірки за листопад 2012 року. В грудні 2012 року позивачем було отримано від Поклажодавця - ТОВ "ЗАХІДЕНЕРГОРЕСУРС" на зберігання 5168 л. Бензину А-76, 15399 л. Бензину А-92, 42759 л. Бензину А-95 та 57784 л. Дизпалива, що підтверджується: актом прийому-передачі ПММ за грудень 2012 року по АЗС № 1 за адресою м.Рівне, вул. Київська, 108 від 31.12.2012 року; актом прийому-передачі ПММ за грудень 2012 року по АЗС № 10 за адресою м.Рівне, вул. Соборна, 370 від 31.12.2012 року; товарно-транспортними накладними; актом звірки за грудень 2012 року. Позивачем було відпущено у грудні 2012 року зі зберігання: 9570 л. Бензину А-76, 14330 л. Бензину А-92, 40150 л. Бензину А-95 та 59480 л. Дизпалива, що підтверджується: актом прийому-передачі складських квитанцій за грудень 2012 року від 31.12.2012 року; звітом "Обороти товарів (талони)" за грудень 2012 року; актом звірки за грудень 2012 року (т.1 а.с.65-185).
Судом встановлено, що одним з основних видів господарської діяльності позивача є роздрібна торгівля паливно-мастильними матеріалами. Для провадження такої господарської діяльності, позивач отримав відповідні торгові патенти (т.1 а.с.200-201) та використовує їх на підставі укладених між позивачем та ТзОВ "РІФ" договорів оренди АЗС із магазинами (т.1 а.с.196-199). Як пояснили представники позивача, оскільки ємності для зберігання ПММ, в орендованих АЗС, не були заповнені повністю пальним, що належить позивачу, то ним було прийняте рішення надати частину таких ємностей для зберігання ПММ контрагенту - ТОВ "ЗАХІДЕНЕРГОРЕСУРС", що пов'язане із господарською діяльністю ФОП ОСОБА_5 та не суперечить чинному законодавству України. Внаслідок такої діяльності, позивачем було отримано дохід, що підтверджується: актом надання послуг № 29 від 02.09.2013 року на загальну суму 8152,24 грн. (в т.ч. ПДВ - 1358,71 грн.); податковою накладною № 5 від 02.09.2013 року на загальну суму 8152,24 грн. (в т.ч. ПДВ - 1358,71 грн.); випискою банку від 15.11.2013 року на суму 8152,24 грн.; карточкою по рахунку 361 за 2013 по контрагенту ТОВ "ЗАХІДЕНЕРГОРЕСУРС" (т.1 а.с.193-195).
Крім того, до матеріалів справи долучено пояснення директора ТОВ "ЗАХІДЕНЕРГОРЕСУРС", з яких вбачається, що вказаний контрагент позивача займається роздрібною торгівлею паливно-мастильними матеріалами. Для провадження такої господарської діяльності, товариством було укладено Договір зберігання від 30.09.2011 року із ФОП ОСОБА_5 При цьому практика надання ТОВ "ЗАХІДЕНЕРГОРЕСУРС" талонів в обмін на отримання коштів від контрагентів-покупців є усталеною для Товариства.
Також контрагентом позивача - ТОВ "ЗАХІДЕНЕРГОРЕСУРС" надано два договори із його контрагентами-покупцями. Так, 26.03.2012 року між Рівненським природним заповідником (Замовник) та ТОВ "ЗАХІДЕНЕРГОРЕСУРС" (Учасник) було укладено Договір 513/11/32 про закупівлю товарів за державні кошти. Згідно п.п.1.1 п.1 Договору, Учасник зобов'язується у 2012 році поставляти Замовнику товари, а Замовник - прийняти та оплатити такі товари. Відповідно до п.п.4.1 п.4 Договору, розрахунки проводяться шляхом: оплати Замовником після пред'явлення Учасником підписаної сторонами накладної або акту приймання-передачі товару (в тому числі складських квитанцій та отримання продуктів нафтоперероблення рідких). А згідно п.п.5.2 п.5 Договору, місце поставки товару: автозаправні станції Учасника в Рівненській області (т.2 а.с.177-180).
Також 21.11.2012 року між Національним банком України (Управління Національного банку України в Рівненській області, - Замовник) та ТОВ "ЗАХІДЕНЕРГОРЕСУРС" (Постачальник) було укладено Договір поставки бензину А-95 та дизельного пального №147. Відповідно до вказаного Договору, Товар(и) - нафтопродукти, а саме: бензин марки А-95 та дизельне паливо, що відпускаються (продаються) Постачальником на автозаправочних станціях за талони; Талон - спеціальний талон, придбаний за умовами та відпускною ціною обумовленого номіналу, що підтверджує право його власника на отримання на АЗС Постачальника фіксованої кількості нафтопродукту певного найменування і марки, які позначені на ньому. Згідно п.п.5.1 п.5 Договору, відпуск (передача у власність) Товарів здійснюється Постачальником окремим партіями, цілодобово (за винятком технічних перерв), на автозаправних станціях, при пред'явленні Замовником (його уповноваженими особами) талона на отримання товарів. Товар відпускається в асортименті і кількості, обраних Замовником (його уповноваженими особами). У п.п.5.3 п.5 Договору вказано, що перелік автозаправних станцій, на яких здійснюється відпуск (передача у власність) Товарів за талонами, наводиться у Додатку № 1 до даного Договору. У додатку № 1 до Договору № 147 від 21 листопада 2012 року вказані Відомості про місцезнаходження мережі автозаправочних станцій ТОВ "ЗАХІДЕНЕРГОРЕСУРС", серед яких вказані (на підставі Договору зберігання від 30.09.2011 року) і АЗС, що знаходяться в оренді ФОП ОСОБА_5 (т.2 а.с.181-188).
Таким чином, при здійснені обміну талона на заправлення пальним автомобіля, що належить контрагентові-покупцю, ФОП ОСОБА_5 фактично повертає пальне зі зберігання власникові (Поклажодавцю) - ТОВ "ЗАХІДЕНЕРГОРЕСУРС". При цьому, факт передачі зі зберігання фіксується обома сторонами Договору зберігання від 30.09.2011 року шляхом складання актів прийому-передачі складських квитанцій та актів звірки. Крім того, одночасно відбувається реалізація договору купівлі-продажу пального, укладеного між ТОВ "ЗАХІДЕНЕРГОРЕСУРС" та його власним контрагентом-покупцем.
Судом встановлено, що фіксування кількості пального, повернутого зі зберігання, відбувається в момент передачі талонів від Зберігача (позивача) до Поклажодавця (ТОВ "ЗАХІДЕНЕРГОРЕСУРС"). Щодо третіх осіб (працівників контрагентів-покупців ТОВ "ЗАХІДЕНЕРГОРЕСУРС"), які передають Зберігачу талони в обмін на пальне, то вони фактично діють за дорученням ТОВ "ЗАХІДЕНЕРГОРЕСУРС", як отримувачі пального зі зберігання. Позивач (Зберігач) повертає талони Поклажодавцю (ТОВ "ЗАХІДЕНЕРГОРЕСУРС"), що оформлюється актом прийому-передачі складських квитанцій, чим сторони підтверджують факт повернення до Поклажодавця пального зі зберігання.
З пояснень представників позивача та директора ТОВ "ЗАХІДЕНЕРГОРЕСУРС" вбачається, що у 2012 році ТОВ "ЗАХІДЕНЕРГОРЕСУРС" не передавало ФОП ОСОБА_5 жодної кількості ПММ безоплатно та не уповноважувало позивача продавати пальне, що належить ТОВ "ЗАХІДЕНЕРГОРЕСУРС".
Відповідно до ч.1 ст. 509 Цивільного кодексу України (далі - ЦК України), зобов'язанням є правовідношення, в якому одна сторона (боржник) зобов'язана вчинити на користь другої сторони (кредитора) певну дію (передати майно, виконати роботу, надати послугу, сплатити гроші тощо) або утриматися від певної дії, а кредитор має право вимагати від боржника виконання його обов'язку.
Згідно з ч. 2 ст.509 ЦК України, зобов'язання виникають з підстав, встановлених статтею 11 ЦК України. У ст. 11 ЦК України визначено, що підставами виникнення цивільних прав та обов'язків є, зокрема, договори та інші правочини.
Згідно з ч. 1 ст. 173 Господарського кодексу України (далі - ГК України) передбачено, що господарським визнається зобов'язання, що виникає між суб'єктом господарювання та іншим учасником (учасниками) відносин у сфері господарювання з підстав, передбачених цим Кодексом, в силу якого один суб'єкт (зобов'язана сторона, у тому числі боржник) зобов'язаний вчинити певну дію господарського чи управлінсько-господарського характеру на користь іншого суб'єкта (виконати роботу, передати майно, сплатити гроші, надати інформацію тощо), або утриматися від певних дій, а інший суб'єкт (управлена сторона, в тому числі кредитор) має право вимагати від зобов'язаної сторони виконання її обов'язку.
Відповідно до ст. 174 ГК України господарські зобов'язання можуть виникати, зокрема, з господарського договору та інших угод, передбачених законом, а також з угод, не передбачених законом, але таких, які йому не суперечать.
Згідно з ч.1 ст.202 ЦК України правочином є дія особи, спрямована на набуття, зміну або припинення цивільних прав та обов'язків. А ч. 2 ст. 202 ЦК України передбачено, що правочини можуть бути односторонніми та дво- чи багатосторонніми (договори).
Отже, як вбачається з аналізу вказаних норм, договір (правочин) є підставою виникнення зобов'язання (в тому числі господарського).
У ст.655 ЦК України встановлено, що за договором купівлі-продажу одна сторона (продавець) передає або зобов'язується передати майно (товар) у власність другій стороні (покупцеві), а покупець приймає або зобов'язується прийняти майно (товар) і сплатити за нього певну грошову суму.
Поняття договору зберігання викладено у ст.936 ЦК України. Так, за договором зберігання одна сторона (зберігач) зобов'язується зберігати річ, яка передана їй другою стороною (поклажодавцем), і повернути її поклажодавцеві у схоронності. Відповідно до положень ст.953 ЦК України, зберігач зобов'язаний на першу вимогу поклажодавця повернути річ, навіть якщо строк її зберігання не закінчився.
Таким чином, основною відмінністю між договорами купівлі-продажу та зберігання є те, що:
- за договором купівлі-продажу змінюється власник майна, а рухоме майно переміщується у просторі, тоді як за договором зберігання власник майна не змінюється, натомість майно (річ) переміщується у просторі;
- за договором купівлі-продажу одна сторона (новий власник майна) повинен сплатити іншій стороні (попередньому власнику майна) певну грошову суму за таке майно, а за договором зберігання - одна сторона (власник майна) повинен сплатити іншій стороні (особі, яка зберігає майно) певну суму саме за зберігання майна;
- за договором купівлі-продажу майно передається однією стороною договору безпосередньо іншій стороні такого договору (або уповноваженому представнику за довіреністю), а за договором зберігання - майно може передаватися, зі зберігання, за вказівкою поклажодавця, особі, яка не є стороною у договорі зберігання.
За договором зберігання власник майна не змінюється, хоча зберігач фактично і володіє, протягом певного проміжку часу (визначеного договором) майном (річчю), але не може таким майном користуватися та розпоряджатися. Так, майном розпоряджається поклажодавець, який має право, як особисто забрати майно зі зберігання, так і уповноважити зберігача передати таке майно (на підставі певного розпорядчого документу) третій особі, яка не є стороною у договорі зберігання. Така третя особа може бути стороною у договорі купівлі-продажу, укладеному між нею та поклажодавцем (який у договорі купівлі-продажу вже виступає продавцем). Разом із тим, операція з передачі майна зберігачем зі зберігання третій особі, яка не є стороною у договорі зберігання, але є уповноваженою особою поклажодавця (на підставі певного розпорядчого документу) повинна бути проведена через реєстратор розрахункових операцій (далі - РРО) на повну суму здійсненої операції.
У випадку передачі поклажодавцем на зберігання ПММ зберігачу, в користуванні якого знаходиться АЗС, третя особа має пред'явити зберігачу талон (розпорядчий документ від поклажодавця), а зберігач повинен прийняти цей талон, видати ПММ у кількості, вказаній у такому талоні, а також провести вказану операцію через РРО. При цьому у сторін виникають наступні права та обов'язки:
- у поклажодавця - обов'язок передати талон (форма якого заздалегідь обговорена із зберігачем) третій особі (на підставі власного договору купівлі-продажу, у якому зберігач не є стороною);
- у третьої особи - сплатити поклажодавцю певну грошову суму за кількість ПММ, відображену у талоні (на підставі власного договору купівлі-продажу, у якому зберігач не є стороною);
- у зберігача - передати третій особі ПММ у кількості, відображеній у талоні (на підставі договору зберігання, яким обумовлено, що зберігач зобов'язаний на першу вимогу поклажодавця повернути майно. У даному випадку, вимога поклажодавця передається третьою особою, яка пред'являє талон - документ, що відображає вимогу поклажодавця передати майно зі зберігання особі-пред'явнику талона). При цьому, зберігач передає третій особі не право власності на майно, а безпосередньо річ.
Правові засади застосування реєстраторів розрахункових операцій у сфері торгівлі, громадського харчування та послуг визначені Законом України "Про застосування реєстраторів розрахункових операцій у сфері торгівлі, громадського харчування та послуг", відповідно до п. п. 1, 2 ст. 3 якого суб'єкти підприємницької діяльності, які здійснюють розрахункові операції в готівковій та/або в безготівковій формі (із застосуванням платіжних карток, платіжних чеків, жетонів тощо) при продажу товарів (наданні послуг) у сфері торгівлі, громадського харчування та послуг зобов'язані: проводити розрахункові операції на повну суму покупки (надання послуги) через зареєстровані, опломбовані у встановленому порядку та переведені у фіскальний режим роботи реєстратори розрахункових операцій з роздрукуванням відповідних розрахункових документів, що підтверджують виконання розрахункових операцій, або у випадках, передбачених цим Законом, із застосуванням зареєстрованих у встановленому порядку розрахункових книжок; видавати особі, яка отримує або повертає товар, отримує послугу або відмовляється від неї, розрахунковий документ встановленої форми на повну суму проведеної операції.
Закон України "Про застосування реєстраторів розрахункових операцій у сфері торгівлі, громадського харчування та послуг", не містить обмеженого переліку безготівкових операцій, на які поширюються його вимоги та в той же час звільняє від обов'язку проведення розрахункових операцій через реєстратор розрахункових операцій лише певне коло суб'єктів підприємницької діяльності (стаття 9 цього Закону).
Згідно з статтею 2 вищеназваного Закону розрахункова операція - це приймання від покупця готівкових коштів, платіжних карток, платіжних чеків, жетонів тощо за місцем реалізації товарів (послуг), видача готівкових коштів за повернутий покупцем товар (ненадану послугу). Якщо в розрахунковій операції використовується замінник готівкових коштів, то у будь-якому випадку повинна мати місце операція заміни готівкових коштів на їхні замінники (жетони, талони тощо). Операція із заміни готівкових коштів на їхні замінники може бути розрахунковою, якщо при цьому надається платна послуга.
Закон України "Про застосування реєстраторів розрахункових операцій у сфері торгівлі, громадського харчування та послуг", не містить визначення терміна "послуга", воно наведено в іншому документі - Законі України від 1 грудня 2005 року № 3164-IV "Про стандарти, технічні регламенти та процедури оцінки відповідності". Відповідно до цього законодавчого акта послуга - це результат економічної діяльності, яка не створює товар, але продається та купується під час торговельних операцій. Такому визначенню відповідає і реалізація ПММ.
В свою чергу, талони при здійсненні вказаних операцій не можуть використовуватись лише як акт приймання-передачі, оскільки право власності на товар (нафтопродукти) може настати лише при передачі пального. Факт переходу права власності від поклажодавця до третьої особи підтверджено пред'явленням талону зберігачу, при цьому відсутність талону позбавляє права на отримання палива.
Таким чином, придбання особами за готівкові чи безготівкові кошти талонів на ПММ не звільняє зберігача від обов'язку проведення операцій по відпуску товару за такими талонами через реєстратор розрахункових операцій. Аналогічну позицію висловив і Верховний суд України у Постанові від 05.03.2013 року (т.2 а.с.193-197
Відповідно до ч.1 ст.244-2 КАС України, Рішення Верховного Суду України, прийняте за результатами розгляду заяви про перегляд судового рішення з мотивів неоднакового застосування судом (судами) касаційної інстанції одних і тих самих норм матеріального права у подібних правовідносинах, є обов'язковим для всіх суб'єктів владних повноважень, які застосовують у своїй діяльності нормативно-правовий акт, що містить зазначені норми права, та для всіх судів України. Суди зобов'язані привести свою судову практику у відповідність з рішенням Верховного Суду України. З наведеного вбачається, що позивач повинен був проводити операції, по передачі ПММ зі зберігання представникам поклажодавця, за талонами через реєстратор розрахункових операцій.
Як вбачається з матеріалів справи та пояснень сторін, позивач, виконуючи норми законодавства України, проводив операції по відпуску ПММ за вказаними талонами через реєстратор розрахункових операцій, при цьому зазначаючи - "відпущено чеком". При цьому, позивач окремо відображав: операції щодо продажу власних ПММ та операції щодо повернення зі зберігання ПММ, що належать ТОВ "ЗАХІДЕНЕРГОРЕСУРС". Вказані обставини підтверджуються чеками з РРО (фіскальними звітами) (т.1 а.с.186-192).
Підпунктом 14.1.202 п.14.1 ст.14 Податкового кодексу України встановлено, що продаж (реалізація) товарів - будь-які операції, що здійснюються згідно з договорами купівлі-продажу, міни, поставки та іншими господарськими, цивільно-правовими договорами, які передбачають передачу прав власності на такі товари за плату або компенсацію незалежно від строків її надання, а також операції з безоплатного надання товарів. Не вважаються продажем товарів операції з надання товарів у межах договорів комісії (консигнації), поруки, схову (відповідального зберігання), доручення, довірчого управління, оперативного лізингу (оренди), інших цивільно-правових договорів, які не передбачають передачі прав власності на такі товари.
Згідно п.п.14.1.32 п.14.1 ст.14 Податкового кодексу України, відповідальне зберігання - господарська операція, що здійснюється платником податків і передбачає передачу згідно з договорами схову матеріальних цінностей на зберігання іншій фізичній чи юридичній особі без права використання у господарському обороті такої особи з подальшим поверненням таких матеріальних цінностей платникові податків без зміни якісних або кількісних характеристик.
Відповідно до п.п.196.1.2 п.196.1 ст.196 Податкового кодексу України, не є об'єктом оподаткування операції з: передачі майна у схов (відповідальне зберігання), у концесію, а також у лізинг (оренду), крім передачі у фінансовий лізинг; повернення майна із схову (відповідального зберігання) його власнику, а також майна, попередньо переданого в концесію або лізинг (оренду) концесієдавцю або лізингодавцю (орендодавцю), крім переданого у фінансовий лізинг.
З наведеного вбачається, що не підлягає оподаткуванню переміщення майна за договором зберігання, тобто передача майна від поклажодавця зберігачу (на зберігання) та від зберігача (з зберігання) поклажодавцю або третій особі, яка має відповідний розпорядчий документ (талон), виданий поклажодавцем.
Отже, відповідно до Податкового кодексу України, не є об'єктом оподаткування, як податком на прибуток підприємств, податком на доходи фізичних осіб так і податком на додану вартість господарські операції з передачі майна у зберігання та повернення (видача) такого майна зі зберігання. За даною господарською операцією об'єктом оподаткування є безпосередньо надані послуги зберігання. У податкового органу немає жодних зауважень щодо формування податкових зобов'язань саме за наданням послуг зберігання.
Правова природа договорів купівлі-продажу визначає наступне волевиявлення сторін цих договорів (правочинів): у продавця - на передачу покупцеві товару за певну грошову компенсацію, у покупця - на прийняття товару та його оплату. Правова природа договорів зберігання визначає наступне волевиявлення сторін: у виконавця (зберігача) - на надання послуги, за певну грошову плату, у замовника (поклажодавця) - на отримання відповідної послуги та її оплату. Жодної іншої мети (завдання збитків державі шляхом несплати податків, штучне зменшення бази оподаткування тощо) ці правочини не містять і містити не можуть, оскільки зобов'язання припиняється його виконанням. Тобто, після виконання договорів, внаслідок отримання кожною зі сторін бажаного результату, всі правовідносини між ними завершуються. Після цього у кожної зі сторін правочину (договору) виникають правовідносини вже з іншим суб'єктним складом.
Поза увагою податкового органу залишився той факт, що, як позивач (Зберігач) так і його контрагент-поклажодавець - ТОВ "ЗАХІДЕНЕРГОРЕСУРС" (поклажодавець) виконали умови укладеного між ними Договору, чим і підтвердили факт його укладення, саме як Договору зберігання. Укладений між сторонами договір зберігання відповідає нормам Цивільного кодексу України та за своєю природою, формою, змістом та сутністю не може трактуватися, як договір купівлі-продажу. Податковим органом не надано доказів про наявність підстав недійсності такого договору зберігання, та не доведено, що здійснені сторонами правочини підпадають під визначення договору купівлі-продажу.
Надані до перевірки та досліджені судом первинні документи підтверджують правомірність дій платника податків та спростовують висновки відповідача.
Відповідно до ч. 2, 3 ст. 9 Закону України "Про бухгалтерський облік та фінансову звітність в Україні" № 996-XIV від 16.07.1999 р., підставою для бухгалтерського обліку господарських, операцій є первинні документи, які фіксують факти здійснення господарських операцій. Первинні документи повинні бути складені під час здійснення господарської операції, а якщо це неможливо - безпосередньо після її закінчення. Для контролю та впорядкування оброблення даних на підставі первинних документів можуть складатися зведені облікові документи.
У ст.203 ЦК України викладені загальні вимоги, додержання яких є необхідним для чинності правочину. У ч.1 ст.204 ЦК України передбачено, що правочин є правомірним, якщо його недійсність прямо не встановлена законом або якщо він не визнаним судом недійсним (презумпція правомірності).
Головною підставою класифікувати договір (зберігання, купівлі-продажу, міни тощо) є його ознаки, встановлені законом. Саме законом, а не актами перевірок, які б факти в цьому акті не були відображені. Вказані ж в акті висновки є суто суб'єктивною думкою державного податкового ревізора-інспектора, оскільки не ґрунтуються на інформації (рішеннях суду), передбаченій законодавством України. Так, немає жодного судового рішення, яким Договір зберігання від 30.09.2011 року було визнано Договором купівлі-продажу.
Як встановлено судом та не заперечується сторонами, досліджені операції зі зберігання були підставою для нарахування податкового зобов'язання з податку на додану вартість, на формування податку з доходів фізичних осіб, вказані правовідносини не вплинули.
Згідно ст. 71 Кодексу адміністративного судочинства України, кожна сторона повинна довести ті обставини, на яких ґрунтуються її вимоги та заперечення, крім випадків, встановлених статтею 72 цього Кодексу. В адміністративних справах про протиправність рішень, дій чи бездіяльності суб'єкта владних повноважень обов'язок щодо доказування правомірності свого рішення, дії чи бездіяльності покладається на відповідача, якщо він заперечує проти адміністративного позову.
Враховуючи викладене, суд прийшов до висновку, що відповідачем не доведено правомірність прийнятого податкового повідомлення-рішення № 0004271742 від 01 листопада 2013 року, про збільшення суми грошового зобов'язання з податку на додану вартість у розмірі 4158825,00 грн., в т.ч.: 2772550,00 грн. - за основним платежем та 1386275,00 грн. - штрафні (фінансові) санкції (штрафи), а відтак, позовні вимоги позивача підлягають задоволенню.
Судові витрати по справі згідно ч.1 ст.94 КАС України стягуються на користь позивача з Державного бюджету у розмірі 487 грн. 20 коп.
Керуючись статтями 160-163 Кодексу адміністративного судочинства України, суд, -
Позов задовольнити повністю.
Визнати протиправним та скасувати податкове повідомлення-рішення Державної податкової інспекції у м. Рівному Головного управління Міндоходів у Рівненській області від 01.11.2013 року №0004271742.
Присудити на користь позивача Фізична особа-підприємець ОСОБА_5 із Державного бюджету судовий збір у розмірі 487 (чотириста вісімдесят сім) грн. 20 коп.
Постанова суду першої інстанції набирає законної сили після закінчення строку подання апеляційної скарги, якщо таку скаргу не було подано.
У разі подання апеляційної скарги постанова, якщо її не скасовано, набирає законної сили після повернення апеляційної скарги, відмови у відкритті апеляційного провадження або набрання законної сили рішенням за наслідками апеляційного провадження.
Апеляційна скарга подається до Житомирського апеляційного адміністративного суду через Рівненський окружний адміністративний суд. Копія апеляційної скарги одночасно надсилається особою, яка її подає, до Житомирського апеляційного адміністративного суду.
Апеляційна скарга на постанову суду першої інстанції подається протягом десяти днів з дня її проголошення. У разі застосування судом частини третьої статті 160 КАС України, а також прийняття постанови у письмовому провадженні апеляційна скарга подається протягом десяти днів з дня отримання копії постанови.
Якщо суб'єкта владних повноважень у випадках та порядку, передбачених частиною четвертою статті 167 КАС України, було повідомлено про можливість отримання копії постанови суду безпосередньо в суді, то десятиденний строк на апеляційне оскарження постанови суду обчислюється з наступного дня після закінчення п'ятиденного строку з моменту отримання суб'єктом владних повноважень повідомлення про можливість отримання копії постанови суду.
Суддя Борискін С.А.