"24" березня 2014 р. м. Київ К/800/53185/13
Вищий адміністративний суд України в складі колегії суддів:
головуючого судді Пилипчук Н.Г.
суддів Ланченко Л.В.
Цвіркуна Ю.І.
за участю секретаря Ковтун О.С.
представника позивача Тануркова Р.Г.
розглянувши у відкритому судовому засіданні
касаційну скаргу Товариства з обмеженою відповідальністю «БІОІЛ УНІВЕРСАЛ УКРАЇНА»
на постанову Одеського апеляційного адміністративного суду від 15.10.2013
у справі №2а/1570/6739/2011
за позовом Товариства з обмеженою відповідальністю «БІОІЛ УНІВЕРСАЛ УКРАЇНА»
до Роздільнянської об'єднаної державної податкової інспекції Головного управління Міндоходів в Одеській області
про визнання протиправними та скасування податкових повідомлень-рішень, -
Постановою Одеського окружного адміністративного суду від 09.04.2013 позов задоволено повністю. Визнано протиправними та скасовано податкові повідомлення-рішення Роздільнянської ОДПІ ГУ Міндоходів в Одеській області від 15.08.2011 № 0000462300, від 15.08.2011 № 0000472300 та від 15.08.2011 № 0000482300.
Постановою Одеського апеляційного адміністративного суду від 15.10.2013 постанову суду першої інстанції скасовано. Відмовлено в задоволенні позову повністю.
ТОВ «БІОІЛ УНІВЕРСАЛ УКРАЇНА» подало касаційну скаргу, в якій просить скасувати постанову суду апеляційної інстанції та залишити в силі постанову суду першої інстанції. Вважає, що постанова суду апеляційної інстанції є незаконною та необґрунтованою, судом не надано належної правової оцінки обставинам справи, неправильно застосовано норми матеріального права, що призвело до неправильного вирішення справи.
Заслухавши доповідь судді-доповідача, пояснення представників сторін, дослідивши доводи касаційних скарг, матеріали справи, перевіривши правильність застосування судами норм матеріального та процесуального права, правової оцінки обставин у справі, суд касаційної інстанції дійшов висновку, що касаційна скарга підлягає частковому задоволенню.
З акта перевірки від 29.07.2011 № 827-123/23-00/34490471, відповідно до якого прийнято оспорювані податкові повідомлення-рішення від 15.08.2011 № 0000462300 про визначення позивачеві грошового зобов'язання з податку на прибуток підприємств в сумі 3661485,00 грн. основного платежу та в сумі 2746113,75 грн. штрафних (фінансових) санкцій, від 15.08.2011 № 0000472300 про визначення грошового зобов'язання з податку на додану вартість в сумі 2838808,00 грн. основного платежу та 2129106,00 грн. штрафних (фінансових) санкцій та від 15.08.2011 № 0000482300 про зменшення від'ємного значення з податку на додану вартість за липень 2010 року в сумі 90378,00 грн., вбачається, що підставою для цього слугували висновки перевірки про порушення позивачем вимог п. 1.323 ст. 1, п. 5.1, п.п. 5.2.1 п. 5.2, абз. 4 п.п. 5.3.9 п. 5.3 ст. 5 Закону України «Про оподаткування прибутку підприємств» від 28.12.1994 № 334/94-ВР, п.п.7.4.1, п.п. 7.4.5 п. 7.4 ст. 7 Закону України «Про податок на додану вартість» від 03.04.1997 № 168/97-ВР.
Порушення наведених норм законів обґрунтовано тим, що позивач неправомірно відніс до складу валових витрат та до складу податкового кредиту витрати та податок на додану вартість, відповідно, сплачені у зв'язку з придбанням у ПП «Топ Транс Сервіс», ПП «НікЮТАС», ТОВ «Холес Трейд», ПП «В-2», ПП «Побєда», ПП «ПРОДМАРКЄТ ГРУП», ТОВ «КОМПАНІЯ АГРОКОМПЛЕКС» товару (соняшнику врожаю 2008, 2009 року), оскільки правочини між позивачем та зазначеними особами в силу положень ст. 228 Цивільного кодексу України є нікчемними, як такі, що порушують публічний порядок, тому що не були спрямовані на настання реальних правових наслідків, а мали на меті заниження об'єкту оподаткування та несплату податків.
Реальність господарських операцій з придбання позивачем товару поставлена податковим органом під сумнів з тих підстав, що в актах перевірки щодо зазначених контрагентів вказано про нікчемність правочинів відповідно до вимог ст. 228 Цивільного кодексу України з рядом інших контрагентів через порушення деякими з останніх своїх податкових зобов'язань, незнаходження за юридичною адресою, порушення порядку створення підприємств та ведення господарської діяльності, тощо. Також в акті перевірки вказано на ненадання позивачем до перевірки товарно-транспортних документів, заявок покупця та інших супроводжувальних документів у підтвердження поставки товару, а також відсутність у деяких постачальників необхідних умов для ведення господарської діяльності, основних фондів, складських приміщень, транспортних засобів, достатніх трудових ресурсів.
Задовольняючи позов, суд першої інстанції виходив з того, що у підтвердження виконання договорів представником позивача надано докази: видаткові накладні, копії товарно-транспортних накладних на перевезення насіння, податкові накладні, банківські виписки, платіжні доручення. У підтвердження факту переміщення товару до позивача надано складські картки Роздільнянського елеватору з урожаю 2008-2010 років.
Скасовуючи постанову суду першої інстанції та відмовляючи в задоволенні позову, суд апеляційної інстанції зазначив, що в ході перевірки будь-яких документів (товарно-транспортних документів, заявок покупця та інших супроводжувальних документів) не надано, тому оспорювані податкові повідомлення-рішення є обґрунтованими. Лише при оскарженні дій відповідача позивач надав видаткові накладні, копії товарно-транспортних накладних на перевезення насіння, податкові накладні, платіжні доручення та банківські виписки. Також суд апеляційної інстанції вказав, що відповідно до актів перевірки постачальників останні не виконують своїх податкових зобов'язань, не декларують їх, однак суд першої інстанції це не врахував, як і не врахував твердження відповідача про відсутність у постачальників основних фондів, відсутність трудових ресурсів, виробничих потужностей, необхідних для виконання господарських операцій.
Суд касаційної інстанції не може визнати обґрунтованими судові рішення попередніх інстанцій, оскільки останні ухвалені без повного та всебічного з'ясування обставин, якими сторони обґрунтовують свої вимоги і заперечення, та інших обставин, що мають значення для правильного вирішення справи.
Для підтвердження правомірності формування платником податків валових витрат та податкового кредиту, окрім встановлення дотримання таким платником вимог законів, необхідно встановити реальність здійсненої господарської операції з придбання товару, тобто така операція має бути не тільки документально оформленою, а й повинна об'єктивно призвести до зміни складу активів платника податків. В основі будь-якої реальної господарської операції має лежати економічна мета, тобто бажання платника податків приростити активи за допомогою досягнення господарського ефекту.
З метою дослідження фактичного вчинення господарських операцій судам необхідно було встановити їх зміст, підстави вчинення, умови поставки товару, мету придбання товару, встановити перелік всіх наданих позивачем первинних документів, складених щодо таких операцій.
При цьому, визначаючи предмет доказування у справі, суди повинні також виходити з обставин, якими податковий орган обґрунтовує позицію щодо нереального характеру господарських операцій, та надати оцінку таким обставинам.
Висновки суди зробили без встановлення конкретних господарських операцій з посиланням на договори, час їх укладення, назви та кількості поставленого товару, його вартості та фактичного розміру понесених витрат, періоду формування валових витрат та податкового кредиту, мети придбання позивачем товару, основних видів та інших видів економічної діяльності позивача.
Суд першої інстанції у підтвердження факту господарських операції посилається на наявність у позивача первинних документів, при цьому не вказуючи їх реквізитів, не конкретизуючи їх суті.
Висновок суду апеляційної інстанції про ненадання позивачем до перевірки будь-яких первинних документів не може бути визнано обґрунтованим з огляду на те, що з акту перевірки вбачається факт надання позивачем до перевірки первинних документів щодо господарських операцій, однак податковий орган фактично визнав їх недостатніми для підтвердження реального вчинення господарських операцій, зазначивши про ненадання товарно-транспортних накладних, заявок покупця та інших супроводжувальних документів на товар.
Однак, товарно-транспортна накладна не є обов'язковим первинним документом, що складається під час здійснення господарської операції з поставки товару, а є первинним документом, що підтверджує операції учасників транспортних перевезень (вантажовідправника, вантажоотримувача, перевізника), тому її відсутність під час проведення перевірки за наявності належних первинних документів на поставку товару, не може бути самостійною підставою для висновку про безтоварний характер господарських операцій з поставки товару чи про непідтвердження поставки відповідними розрахунковими, платіжними та іншими документами, обов'язковість ведення і зберігання яких передбачена правилами ведення податкового обліку.
Суд апеляційної інстанції не врахував, що позивач, не погоджуючись з доводами податкового органу про безтоварний характер господарських операцій, мав право спростовувати такі доводи, надаючи суду докази, зокрема первинні документи бухгалтерського обліку, що підтверджують показники, відображені платником податків в податковій звітності. Це випливає зі змісту ч.1 ст. 71 Кодексу адміністративного судочинства України, згідно з якою кожна сторона повинна довести ті обставини, на яких ґрунтуються її заперечення. Усі надані сторонами докази підлягають оцінці за правилами ст. 86 вказаного Кодексу.
Щодо доводів податкового органу, врахованих судом апеляційної інстанції, про те, що постачальники не виконують своїх податкових зобов'язань, не декларують їх та про відсутність основних фондів, відсутність трудових ресурсів, виробничих потужностей, необхідних для виконання господарських операцій, суд касаційної інстанції зазначає, що такі доводи самі собою не свідчать про безтоварний характер господарських операцій, адже нереальність господарських операцій має підтверджуватися належними, допустимими та достатніми доказами і не може ґрунтуватися на припущеннях, зокрема обумовлюватись лише загальним посиланням на порушеннями контрагентами постачальника вимог законодавства при веденні фінансово-господарської діяльності, а також на відсутність у контрагента основних засобів чи недостатність трудових ресурсів. Такі доводи податкового органу можуть бути враховані судами, але виключно в сукупності з іншими доказами нереального характеру господарських операцій, до того ж вони мають бути конкретними і ґрунтуватись на належних доказах, а не носити характер загального посилання.
Порушення судами попередніх інстанцій норм процесуального права, які унеможливили встановлення фактичних обставин, що мають значення для правильного вирішення спору, згідно із ч. 2 ст. 227 Кодексу адміністративного судочинства України є підставою для скасування судового рішення і направлення справи на новий розгляд.
При новому розгляді справи судам слід врахувати викладене, всебічно і повно перевірити доводи, на яких ґрунтуються вимоги та заперечення сторін, вирішити, чи мали місце обставини, якими обґрунтовувалися вимоги та заперечення, та якими доказами вони підтверджуються, яку правову норму належить застосувати до цих правовідносин.
Суди також повинні врахувати, що за умови реального здійснення господарської операції, яка призвела до об'єктивної зміни складу активів платника податків - покупця, з метою подальшого використання в оподатковуваних операціях у межах господарської діяльності, правильного обчислення валових витрат та податкового кредиту, наявності первинних документів, в тому числі податкових накладних, виданих особою, зареєстрованою платником податку на додану вартість, будь-які порушення постачальниками товару податкового законодавства чи правил ведення господарської діяльності не можуть бути самостійною підставою для позбавлення покупця права на валові витрати та податковий кредит. Чинним законодавством України на сторону господарських операцій - покупця товару (робіт, послуг), який є платником податків, не покладено обов'язку в подальшому за можливі будь-які неправомірні дії постачальників товару зазнавати певних негативних наслідків у вигляді позбавлення права на формування валових витрат та податкового кредиту.
Лише достовірне встановлення в ході судового розгляду факту узгодженості дій платника податків з недобросовісними постачальниками з метою незаконного отримання податкових вигод або його обізнаності з такими діями постачальників чи сприяння ухиленню постачальниками товару від виконання податкових зобов'язань може слугувати підставою для відмови в праві на валові витрати та праві на податковий кредит. При цьому такі висновки не можуть ґрунтуватися на припущеннях, а можуть ґрунтуватися лише на доказах, що відповідають критеріям, визначеним у статті 70 Кодексу, тобто бути належними, допустимими і достовірними.
Відсутність у підприємства-контрагента певних основних засобів, складських та інших умов, на що посилається податковий орган, само собою не може свідчити про фіктивність господарської операції, адже у даному випадку необхідно виходити з характеру та змісту здійснення господарських операцій.
Керуючись ст. ст. 220, 221, 223, 227, 231 Кодексу адміністративного судочинства України, суд касаційної інстанції, -
Касаційну скаргу Товариства з обмеженою відповідальністю «БІОІЛ УНІВЕРСАЛ УКРАЇНА» задовольнити частково.
Постанову Одеського апеляційного адміністративного суду від 15.10.2013 та постанову Одеського окружного адміністративного суду від 09.04.2013 скасувати, а справу направити на новий розгляд до Одеського окружного адміністративного суду.
Ухвала набирає законної сили з моменту проголошення та оскарженню не підлягає.
Головуючий суддя Н.Г. Пилипчук
Судді Л.В. Ланченко
Ю. І. Цвіркун