"26" лютого 2014 р. м. Київ К/800/48825/13
Колегія суддів Вищого адміністративного суду України у складі
Приходько І.В.
Бухтіярової І.О. Костенка М.І.
за участю секретаря судового засідання Волошина В.М.
та представників сторін: позивача - Бевза В.І.,
відповідача - не з'явився,
розглянувши у відкритому судовому засіданні
касаційні скарги Спеціалізованої державної податкової інспекції з обслуговування великих платників у м. Луганську Міжрегіонального головного управління Міндоходів
на постанову Донецького апеляційного адміністративного суду від 19.06.2013 р.
та постанову (додаткову) Донецького апеляційного адміністративного суду від 11.09.2013 р.
у справі № 2а/1270/7294/2012
за позовом приватного акціонерного товариства «Лисичанська нафтова інвестиційна компанія»
до Спеціалізованої державної податкової інспекції по роботі з великими платниками податків у м. Луганську Луганської області Державної податкової служби
про визнання протиправним та скасування податкового повідомлення-рішення, -
У вересні 2012 року приватне акціонерне товариство «Лисичанська нафтова інвестиційна компанія» (далі - позивач, ПрАТ «Лисичанська нафтова інвестиційна компанія») звернулось до Луганського окружного адміністративного суду з позовом до Спеціалізованої державної податкової інспекції по роботі з великими платниками податків у м. Луганську Луганської області Державної податкової служби (далі - відповідач, СДПІ по роботі з ВПП у м. Луганську), в якому просило суд визнати протиправним та скасувати податкове повідомлення-рішення СДПІ по роботі з ВПП у м. Луганську від 12.09.2012 р. № 000026802.
Постановою Луганського окружного адміністративного суду від 24.10.2012 р. у задоволенні позову відмовлено.
Постановою Донецького апеляційного адміністративного суду від 19.06.2013 р. постанову Луганського окружного адміністративного суду від 24.10.2012 р. скасовано та прийнято нову постанову, якою адміністративний позов задоволено: визнано протиправним та скасовано податкове повідомлення-рішення № 0000268022 від 12.09.2012 р. прийняте СДПІ по роботі з ВПП у м. Луганську.
У липні 2013 року ПрАТ «Лисичанська нафтова інвестиційна компанія» звернулось до Донецького апеляційного адміністративного суду із заявою про прийняття додаткової постанови по справ № 2а/1270/7294/2012, в якій просило вирішити питання стосовно судових витрат, сплачених позивачем.
Додаткової постановою Донецького апеляційного адміністративного суду від 11.09.2013 р. вирішено питання про судові витрати: стягнуто з Державного бюджету України на користь ПрАТ «Лисичанська нафтова інвестиційна компанія» понесені витрати, пов'язані з розглядом справи, які складаються із судового збору за подачу позову до суду першої інстанції у розмірі 2 146 грн., за подачу апеляційної скарги на постанову суду першої інстанції у розмірі 1 073 грн.; стягнуто судові витрати на проведення судово-економічної експертизи у розмірі 15 856,40 грн. на користь ПрАТ «Лисичанська нафтова інвестиційна компанія» з Державного бюджету України в особі СДПІ по роботі з ВПП у м. Луганську.
Не погоджуючись із прийнятими рішеннями суду апеляційної інстанції, відповідач звернувся до Вищого адміністративного суду України з касаційними скаргами, в яких, з посиланням на порушення судом норм матеріального та процесуального права, просив скасувати постанову Донецького апеляційного адміністративного суду від 19.06.2013 р. та додаткову постанову Донецького апеляційного адміністративного суду від 11.09.2013 р. і залишити в силі постанову Луганського окружного адміністративного суду від 24.10.2012 р.
Позивач в письмових запереченнях та у судовому засіданні проти доводів касаційної скарги заперечував, вважає оскаржувані рішення суду апеляційної інстанції законними, обґрунтованими та прийнятими у відповідності до норм діючого законодавства, а тому просив касаційні скарги залишити без задоволення, а судові рішення - без змін.
Заслухавши доповідь судді-доповідача, дослідивши матеріали справи, розглянувши та обговоривши доводи касаційних скарг, перевіривши правильність застосування судами попередніх інстанцій норм матеріального та процесуального права, колегія суддів приходить до висновку, що касаційні скарги не підлягають задоволенню з наступних підстав.
Судами попередніх інстанцій встановлено, що в період з 20.02.2012 р. по 07.05.2012 р. та з 28.05.2012 р. по 13.06.2012 р. на підставі направлень від 16.02.2012р. №№ 91, 92, 93, 94, 95, 96, 97, 98, 99, 100, 101, 102, 103, 104, 105, 106, 107, 108, 109, 110, 111, від 05.06.2012 р. № 92, посадовими особами СДПІ по роботі з ВПП у м.Луганську згідно пункту 77.1 статті 77 Податкового кодексу України та відповідно до наказу від 08.02.2012 р. № 71 була проведена планова виїзна перевірка ПрАТ «Лисичанська нафтова інвестиційна компанія» з питань дотримання вимог податкового, валютного та іншого законодавства за період з 01.10.2010 р. по 31.12.2011 р., за результатами якої складено акт від 20.06.2012 р. № 47/23-01/32292929 та встановлено порушення позивачем, зокрема, вимог: - абзацу «а» підпункту 7.7.2 пункту 7.7 статті 7 Закону України «Про податок на додану вартість», в результаті чого ПрАТ «Лисичанська нафтова інвестиційна компанія» завищено суму бюджетного відшкодування податку на додану вартість на 5 066 477 грн.; - абзацу «а» пункту 200.4 статті 200 Податкового кодексу України, в результаті чого ПрАТ «Лисичанська нафтова інвестиційна компанія» завищено суму бюджетного відшкодування податку на додану вартість на 3 763 454 грн.
Відповідачем прийнято податкове повідомлення-рішення від 06.07.2012 р. №0000218022, відповідно до якого, на підставі акту перевірки № 47/23-01/32292929 від 20.06.2012 р., позивачу зменшено суму бюджетного відшкодування з податку на додану вартість у розмірі 7 290 919 грн. та застосовано штрафні (фінансові) санкції у розмірі 3 576 263,50 грн.
Не погодившись з вказаним податковим повідомленням-рішенням, позивач звернувся зі скаргами до ДПС у Луганській області, за результатами розгляду яких податковий орган рішенням від 07.09.2012 р. № 14600/10-408 частково зменшив штрафну санкцію на суму 1 251 619,25 грн., а тому податкове повідомлення-рішення № 0000218022 від 06.07.2012 р. було скасовано.
З урахуванням рішення ДПС у Луганській області про результати розгляду первинних скарг від 07.09.2012 р. № 14600/10-408, на підставі акту перевірки від 20.06.2012 р. № 47/23-01/32292929 відповідачем 12.09.2012 р. винесено податкове повідомлення-рішення № 0000268022, яким позивачу зменшено суму бюджетного відшкодування з податку на додану вартість у розмірі 7 290 919 грн. та нараховано штрафні (фінансові) санкції у розмірі 2 324 644,25 грн.
Як вбачається з акту перевірки, підставами для зменшення позивачу бюджетного відшкодування з податку на додану вартість, слугували твердження перевіряючих про не підтвердження реальності здійснення господарських операцій по взаємовідносинам з ТОВ «ДС Електрик Інжиніринг», ТОВ «Укренергонафтогазбуд», ТОВ «Есмє», ТОВ «Укрпромсервіс», ТОВ «Електропроектпроммонтаж», ПП «Лігохім», ТОВ «Вентуріс», ТОВ «ТНК-ВР Коммерс», ПП «Торговий дім Фрегат», ТОВ «Днепрпромтех 97», що призвело до безпідставно сформованого податкового кредиту по операціях з придбання товарів (робіт, послуг).
Судом першої інстанції у задоволенні позову було відмовлено з тих мотивів, що висновки податкового органу викладені в акті перевірки щодо порушення позивачем положень податкового законодавства в частині формування податкового кредиту за період, що перевірявся по взаємовідносинах з вказаними в акті контрагентами є обґрунтованими, внаслідок «недоліків» контрагентів, в тому числі і по їх ланцюгу, а тому оскаржуване податкове повідомлення-рішення не підлягає скасуванню.
Суд апеляційної інстанції постанову окружного адміністративного суду скасував та прийняв нову постанову про задоволення позову з тих мотивів, що відповідач, як суб'єкт владних повноважень, не довів правомірності прийнятого ним податкового повідомлення-рішення, висновки викладені в акті податкової перевірки не узгоджуються з нормами матеріального права, а тому у суду першої інстанції не було підстав для відмови у задоволенні позову.
Колегія суддів касаційної інстанції, погоджуючись з висновком суду апеляційної інстанції, щодо скасування спірного податкового повідомлення-рішення, виходячи з наступного.
Відповідно до пункту 1.8 статті 1 Закону України «Про податок на додану вартість», нормами якого регулювались спірні правовідносини, бюджетне відшкодування - це сума, яка підлягає поверненню платнику податку із бюджету у зв'язку із надмірною сплатою податку у випадках, визначених згідно з цим Законом.
Датою виникнення права платника податку на податковий кредит, згідно підпункту 7.5.1 пункту 7.5 статті 7 Закону України «Про податок на додану вартість», вважається дата здійснення однієї з подій: - або дата списання коштів з банківського рахунку платника податку в оплату товарів (робіт, послуг), дата виписки відповідного рахунку (товарного чека) - в разі розрахунків з використанням кредитних дебетових карток або комерційних чеків; - або дата отримання податкової накладної, що засвідчує факт придбання платником податку товарів (робіт, послуг).
Підпунктом 7.3.1 пункту 7.3 статті 7 Закону України «Про податок на додану вартість» встановлено, що датою виникнення податкових зобов'язань з поставки товарів (робіт, послуг) вважається дата, яка припадає на податковий період, протягом якого відбувається будь-яка з подій, що сталася раніше: - або дата зарахування коштів від покупця (замовника) на банківський рахунок платника податку як оплата товарів (робіт, послуг), що підлягають поставці, а у разі поставки товарів (робіт, послуг) за готівкові грошові кошти - дата їх оприбуткування в касі платника податку, а при відсутності такої - дата інкасації готівкових коштів у банківській установі, що обслуговує платника податку; - або дата відвантаження товарів, а для робіт (послуг) - дата оформлення документа, що засвідчує факт виконання робіт (послуг) платником податку.
Відповідно до підпункту 7.2.4 пункту 7.2 статті 7 Закону України «Про податок на додану вартість», право на нарахування податку та складання податкових накладних надається виключно особам, зареєстрованим як платники податку у порядку, передбаченому статтею 9 цього Закону.
Згідно з підпунктом 7.2.3 пункту 7.2 статті 7 Закону України «Про податок на додану вартість» податкова накладна складається у момент виникнення податкових зобов'язань продавця у двох примірниках. Оригінал податкової накладної надаються покупцю, копія залишається у продавця товарів (робіт, послуг). Податкова накладна є звітним податковим документом і одночасно розрахунковим документом. Податкова накладна виписується на кожну повну або часткову поставку товарів (робіт, послуг).
Податковий кредит звітного періоду, згідно підпункту 7.4.1 пункту 7.4 статті 7 Закону України «Про податок на додану вартість», визначається виходячи із договірної (контрактної) вартості товарів (послуг), але не вище рівня звичайних цін, у разі якщо договірна ціна на такі товари (послуги) відрізняється більше ніж на 20 відсотків від звичайної ціни на такі товари (послуги), та складається із сум податків, нарахованих (сплачених) платником податку за ставкою, встановленою пунктом 6.1 статті 6 та статтею 81 цього Закону, протягом такого звітного періоду у зв'язку з придбанням або виготовленням товарів (у тому числі при їх імпорті) та послуг з метою їх подальшого використання в оподатковуваних операціях у межах господарської діяльності платника податку.
Відповідно до підпункту 7.7.1 пункту 7.7 статті 7 Закону України «Про податок на додану вартість» сума податку, що підлягає сплаті (перерахуванню) до бюджету або бюджетному відшкодуванню, визначається як різниця між сумою податкового зобов'язання звітного податкового періоду та сумою податкового кредиту такого звітного податкового періоду. При позитивному значенні суми, розрахованої згідно з підпунктом 7.7.1 цього пункту, така сума підлягає сплаті (перерахуванню) до бюджету у строки, встановлені законом для відповідного податкового періоду. При від'ємному значенні суми, розрахованої згідно з підпунктом 7.7.1 цього пункту, така сума враховується у зменшення суми податкового боргу з цього податку, що виник за попередні податкові періоди (у тому числі розстроченого або відстроченого відповідно до закону), а при його відсутності - зараховується до складу податкового кредиту наступного податкового періоду.
Згідно з підпунктом 7.7.2 пункту 7.7 статті 7 Закону України «Про податок на додану вартість», якщо у наступному податковому періоді сума, розрахована згідно з підпунктом 7.7.1 цього пункту, має від'ємне значення, то: а) бюджетному відшкодуванню підлягає частина такого від'ємного значення, яка дорівнює сумі податку, фактично сплаченій отримувачем товарів (послуг) у попередньому податковому періоді постачальникам таких товарів (послуг); б) залишок від'ємного значення після бюджетного відшкодування включається до складу податкового кредиту наступного податкового періоду.
Зазначені положення Закону України «Про податок на додану вартість» кореспондуються із положеннями закріпленими у Податковому кодексі України, що вступив в дію з 01.01.2011 р.
Так, пункт 200.1 статті 200 Податкового кодексу України визначає, що сума податку, що підлягає сплаті (перерахуванню) до Державного бюджету України або бюджетному відшкодуванню, визначається як різниця між сумою податкового зобов'язання звітного (податкового) періоду та сумою податкового кредиту такого звітного (податкового) періоду.
Згідно пункту 200.2 статті 200 Податкового кодексу України при позитивному значенні суми, розрахованої згідно з пунктом 200.1 цієї статті, така сума підлягає сплаті (перерахуванню) до бюджету у строки, встановлені цим розділом.
Відповідно до пункту 200.3 статті 200 Податкового кодексу України при від'ємному значенні суми, розрахованої згідно з пунктом 200.1 статті 200 Податкового кодексу України, така сума враховується у зменшенні суми податкового боргу з податку, що виник за попередні звітні (податкові) періоди, а в разі відсутності податкового боргу - зараховується до складу податкового кредиту наступного звітного (податкового) періоду.
Пунктом 200.4 статті 200 Податкового кодексу України встановлено, що якщо в наступному податковому періоді сума, розрахована згідно з пунктом 200.1 статті 200 Податкового кодексу України, має від'ємне значення, то: а) бюджетному відшкодуванню підлягає частина такого від'ємного значення, яка дорівнює сумі податку, фактично сплаченій отримувачем товарів/послуг у попередніх податкових періодах постачальникам таких товарів/послуг або до Державного бюджету України, а в разі отримання від нерезидента послуг на митній території України - сумі податкового зобов'язання, включеного до податкової декларації за попередній період за отримані від нерезидента послуги отримувачем послуг; б) залишок від'ємного значення попередніх податкових періодів після бюджетного відшкодування включається до складу сум, що відносяться до податкового кредиту наступного податкового періоду.
Отже, до складу податкового кредиту звітного періоду відносяться суми податку, сплачені в ціні товару при їх придбанні. Для віднесення відповідних сум податків, сплачених в ціні товару, до податкового кредиту платника податку, який придбав зазначений товар, законодавством не передбачено умов про сплату цих сум до бюджету.
Відповідно до підпункту 7.4.5 пункту 7.4 статті 7 Закону України «Про податок на додану вартість» не підлягають включенню до складу податкового кредиту суми сплаченого (нарахованого) податку у зв'язку з придбанням товарів (послуг), не підтверджені податковими накладними чи митними деклараціями.
Таким чином, законодавцем визначено єдину підставу не включення до складу податкового кредиту витрат по сплаті податку - відсутність податкової накладної.
Згідно із положеннями статті 7 закону України «Про податок на додану вартість» платник податку виключно на підставі проведеної оподаткованої операції та належним чином оформленої контрагентом податкової накладної має право відносити суми витрат на сплату податку на додану вартість до складу податкового кредиту звітного періоду, незважаючи на сплату контрагентом сум податку на додану вартість до бюджету за відповідною оподаткованою операцією і виходячи з цього визначати суму податкового зобов'язання з податку на додану вартість за звітний період.
Відповідно до пункту 7.7 статті 7 Закону України «Про податок на додану вартість» підставою для отримання відшкодування є дані тільки податкової декларації за звітний період. Закон України «Про податок на додану вартість» не передбачає, у періоди за які проводились перевірки, надання даних податкових декларацій контрагентів платника податків і не ставить в залежність отримання бюджетного відшкодування платником податків від податкового обліку (стану) інших осіб і фактичної сплати контрагентами податку до бюджету.
Сама по собі несплата податку продавцем при фактичному здійсненні господарської операції не впливає на податковий кредит покупця та суму бюджетного відшкодування.
Також, згідно пунктів 36.1, 36.5 статті 36, пункту 38.1 статті 38, пункту 44.1 статті 44, пункту 47.1 статті 47, пункту 49.2 статті 49 Податкового кодексу України, обчислення, декларування та/або сплата суми податку та збору є персональним податковим обов'язком кожного окремого платника податків, який і несе відповідальність за невиконання або неналежне виконання податкового обов'язку. Тобто, платник податку несе самостійну відповідальність за порушення ним правил ведення податкового обліку. Зазначена відповідальність стосується кожного окремого платника податку і не може автоматично поширюватись на третіх осіб, в тому числі і на його контрагентів.
Таким чином, формування суб'єктом господарювання податкового кредиту не може ставитись у пряму залежність від додержання податкової дисципліни третіми особами, а пов'язане з призначенням придбаних товарів (послуг) для використання у господарській діяльності та наявності податкової накладної (накладних).
Законодавство України, не ставить в залежність виникнення у платника податку на додану вартість права на податковий кредит від дотримання вимог податкового законодавства іншим суб'єктом господарювання. Якщо контрагент не виконав свого зобов'язання по сплаті податку до бюджету, то це тягне відповідальності та негативні наслідки саме щодо цієї особи. Зазначена обставина не є підставою для позбавлення платника податку права на відшкодування податку на додану вартість, якщо останній виконав усі передбачені законом умови щодо отримання такого відшкодування та має всі документальні підтвердження розміру свого податкового кредиту.
Отже, аналіз реальності господарської діяльності повинен здійснюватися на підставі даних податкового, бухгалтерського обліку платника податків та відповідності їх дійсному економічному змісту.
При цьому необхідною умовою для віднесення сплачених (нарахованих) у ціні товарів (послуг) сум податку на додану вартість до податкового кредиту є факт реальності придбання товарів (послуг), вартість яких відноситься до податкового кредиту з податку на додану вартість. Для цілей визначення об'єкта оподаткування податком на додану вартість витрати платника щодо сплати (нарахування) відповідної суми податку у складі ціни товару мають бути підтверджені належним чином складеними первинними документами, що відображають реальність господарської операції та є підставою для формування податкового обліку платника податків.
Як встановлено підчас судового розгляду та підтверджено матеріалами справи, у перевіреному податковим органом періоді позивачем в межах своєї господарської діяльності було здійснено ряд фінансово-господарських операцій зі своїми контрагентами - ТОВ «ДС Електрик Інжиніринг», ТОВ «Укренергонафтогазбуд», ТОВ «Есмє», ТОВ «Укрпромсервіс», ТОВ «Електропроектпроммонтаж», ПП «Лігохім», ТОВ «Вентуріс», ТОВ «ТНК-ВР Коммерс», ПП «Торговий дім Фрегат», ТОВ «Днепрпромтех 97».
Відповідність господарських операцій з вказаними контрагентами меті діяльності позивача підтверджується наявними в матеріалах справи первинними документами бухгалтерського та податкового обліку, які складені за результатами проведених операцій та не мають дефектів форми, змісту або походження, які в силу статті 9 Закону України «Про бухгалтерський облік та фінансову звітність в Україні», статті 44, статті 201 Податкового кодексу України, пункту 2.4 Положення про документальне забезпечення записів у бухгалтерському обліку (затверджено Наказом Міністерства фінансів України від 24.05.1995 р. № 88, зареєстровано в Міністерстві юстиції України 05.06.1995 р. за № 168/704) спричиняють втрату первинними документами юридичної сили і доказовості.
Фактичні обставини справи об'єктивно засвідчують, що господарські операції між ПрАТ «Лисичанська нафтова інвестиційна компанія» та його контрагентами мали реальний характер, діяльність позивача була спрямована на отримання економічної вигоди від підприємницької діяльності, підприємства ознак фіктивності на час здійснення господарської операції не мали, що підтверджується, також, і висновком судово-економічної експертизи № 132/25, складеного 10.06.2013 р.
Крім того, чинне законодавство не зобов'язує платника податків перевіряти безпосереднього контрагента на предмет виконання ним вимог податкового законодавства перед тим, як відносити відповідні суми податку на додану вартість до податкового кредиту.
Неприпустимість притягнення до відповідальності однієї компанії, у випадку за неправомірні дії іншої компанії підтверджується практикою Європейського суду з прав людини. Так, в пункті 71 рішення у справі «Булвес» АД проти Болгарії» Європейського суду з прав людини дійшов такого висновку: «... Суд вважає, що компанія-заявник не повинна нести відповідальність за наслідки невиконання постачальником його обов'язків щодо своєчасного декларування податку на додану вартість і, як наслідок, сплачувати податок на додану вартість повторно разом із пенею. Суд вважає, що такі вимоги прирівнюються до надзвичайного обтяження для компанії-заявника, що порушило справедливий баланс, який повинен був підтримуватися між вимогами загальних інтересів та вимогами захисту права власності».
Отже, Європейський суд з прав людини чітко визначає правило індивідуальної відповідальності платника податків. Тобто, добросовісний платник податків не має зазнавати негативних наслідків через порушення з боку його контрагента.
Таким чином, висновки податкового органу про вчинення платником податків порушень податкового законодавства, щодо неправомірності формування податкового кредиту з податку на додану вартість по взаєморозрахунках з вказаними у акті податкової перевірки контрагентами та завищення суми бюджетного відшкодування за період, що перевірявся, мають характер припущень та є необґрунтованими, а відтак, не можуть бути покладені в основу спірного податкового повідомлення-рішення.
При вирішенні спору судом першої інстанції зазначене не було враховане.
За таких обставин, колегія суддів касаційної інстанції погоджується з висновком суду апеляційної інстанції щодо скасування спірного податкового повідомлення-рішення № 0000268022 від 12.09.2012 р., оскільки вказане податкове повідомлення-рішення було винесено податковим органом за відсутності доказів порушення позивачем вимог податкового законодавства.
Беручи до уваги вищезазначені правові норми, встановлені фактичні обставини справи та з урахуванням вимог частини третьої статті 2, частини другої статті 71 Кодексу адміністративного судочинства України, суд апеляційної інстанції дійшов вірного висновку щодо наявності підстав для задоволення позову.
Також, виходячи з положень частини першої статті 94 Кодексу адміністративного судочинства України, відповідно до якої якщо судове рішення ухвалене на користь сторони, яка не є суб'єктом владних повноважень, суд присуджує всі здійснені нею документально підтверджені судові витрати, та враховуючи, що судові витрати документально підтверджені матеріалами справи, суд апеляційної інстанції обґрунтовано відшкодував позивачу витрати пов'язані з розглядом справи, шляхом стягнення відповідних сум коштів з Державного бюджету України.
Доводи касаційних скарг не знайшли свого підтвердження та спростовуються матеріалами справи.
З урахуванням викладеного, постанова суду апеляційної інстанції підлягає залишенню без змін.
На підставі викладеного, керуючись статтями 160, 167, 220, 223, 230, 231, 254 Кодексу адміністративного судочинства України, колегія суддів, -
Касаційні скарги Спеціалізованої державної податкової інспекції з обслуговування великих платників у м. Луганську Міжрегіонального головного управління Міндоходів залишити без задоволення.
Постанову Донецького апеляційного адміністративного суду від 19.06.2013 р. та додаткову постанову Донецького апеляційного адміністративного суду від 11.09.2013 р. у справі № 2а/1270/7294/2012 залишити без змін.
Ухвала набирає законної сили з моменту проголошення. Заява про перегляд судового рішення в адміністративній справі Верховним Судом України може бути подана з підстав, в порядку та у строки, що встановлені статтями 236-238 Кодексу адміністративного судочинства України.
Головуючий суддя(підпис) І.В. Приходько
Судді: (підпис) І.О. Бухтіярова
(підпис) М.І. Костенко