04 грудня 2013 року Справа № 2923/12/9104
Львівський апеляційний адміністративний суд в складі колегії суддів:
головуючого судді Судової-Хомюк Н.М.,
суддів Гуляка В.В., Коваля Р.Й.
за участі секретаря судового засідання Малетич М.М.,
розглянувши у відкритому судовому засіданні у м. Львові апеляційну скаргу фізичної особи-підприємця ОСОБА_1 на постанову Львівського окружного адміністративного суду від 06.12.2011 року у справі за позовом особи-підприємця ОСОБА_1 до ДПІ у Пустомитівському районі Львівської області про скасування рішення, -
Фізична особа-підприємець ОСОБА_1 звернувся з позовом у Львівський окружний адміністративний суд до Державної податкової інспекції у Пустомитівському районі Львівської області та, з врахуванням уточнених позовних вимог, просить визнати протиправним та скасувати податкове повідомлення-рішення від 17.12.2010р. №0027451750/0 в частині нарахованого податкового зобов'язання з податку на додану вартість в сумі 273 402,17 грн. та штрафної санкції в сумі 136 701,09 грн.. Позов обґрунтовує тим, що висновки контролюючого органу, викладені в акті документальної планової виїзної перевірки, про порушення вимог податкового, валютного та іншого законодавства є неправомірними, оскільки не враховують вид наданих послуг. Вважає, що транспортно-експедиторські послуги, як послуги щодо транспортування експортного вантажу, є супутніми експорту, їх вартість може включатися у митну вартість товарів, вони нерозривно пов'язані і є частиною експорту, а відтак на підставі пункту 6.2 статті 6 Закону № 168 підлягають оподаткуванню податком на додану вартість за нульовою ставкою.
Постановою Львівського окружного адміністративного суду від 06.12.2011 року у задоволенні позовних вимог було відмовлено.
Не погоджуючись з прийнятою постановою, позивачем подано апеляційну скаргу, в якій просить рішення суду першої інстанції скасувати та прийняти нову постанову якою позовні вимоги задовольнити. Вважає, що оскаржувана постанова прийнята з порушенням норм матеріального та процесуального права з підстав зазначених в апеляційній скарзі.
Відповідно до ст.55 Кодексу адміністративного судочинства України у справі здійснено заміну сторони відповідача ДПІ у Пустомитівському районі Львівської області на правонаступника - Державну податкову інспекцію у Пустомитівському районі Головного управління Міндоходів у Львівській області.
Заслухавши суддю-доповідача, перевіривши матеріали справи і обговоривши доводи апеляційної скарги, колегія суддів зазначає наступне.
Судом першої інстанції встановлено, що ДПІ у Пустомитівському районі проведено документальну планову виїзну перевірку фінансово господарської діяльності з питань дотримання суб'єктом підприємницької діяльності фізичною особою ОСОБА_1 вимог податкового, валютного та іншого законодавства за період з 01.01.2008 по 30.09.2010 року. За результатами проведеної перевірки складено акт від 17.12.2010 року № 1501/172/НОМЕР_1 на підставі якого ДПІ Пустомитівському районі винесено податкове повідомлення-рішення від 27.12.2010 року №0027451750/0, яким визначено податкове зобов'язання з податку на додану вартість в сумі 414 115,80 грн. (основний платіж 276 077,20 грн., штрафна (фінансова) санкція 138 038,60 грн., за результатами адміністративного оскарження було прийнято податкове повідомлення-рішення від 21.03.2010 року №0001691750/0, яким визначено податкове зобов'язання з податку на додану вартість в сумі 411 878,25 грн. (основний платіж 274 585,5 грн., штрафна (фінансова) санкція 137 292,75 грн..
В акті перевірки зазначено, що в періоді, що перевірявся, позивач надавав транспортно-експедиторські послуги шляхом укладення договорів про надання експедиторських послуг по перевезенню вантажів автотранспортом з резидентами та нерезидентами - замовниками та перевізниками. Вказані послуги надавались на підставі укладених договорів(контрактів) про здійснення перевезень вантажів автотранспортом та надання транспортно-експедиторських послуг на території України, про що свідчать представлені до перевірки рахунки-фактури та акти виконаних робіт (наданих послуг) але позивач в порушення п.п.3.1.1 п.3.1 ст.3, ч.3 п.4.7 ст.4 та п.п. 6.1.1. п.6.1 ст.6 Закону України «Про податок на додану вартість» від 03.04.1997 року №168/97-ВР не включав в зобов'язання по сплаті ПДВ відповідних звітних періодів вартість наданих транспортно-експедиторських послуг на території України. Податковий орган вважає, що за період, що перевірявся позивачем занижено податкові зобов'язання по ПДВ на суму 271 268,86 гривень. Перевіркою достовірності відображених показників у поданих деклараціях з податку на додану вартість (рядки 1 - 8.4) за період з 01.01.2008р. - по 30.09.2010р. встановлено заниження задекларованих суб'єктом підприємницької діяльності показників у рядку (1-8.4) декларації з податку на додану вартість на загальну суму 271 268,86 гривень.
Підпунктом 6.2.4 пункту 6.2 статті 6 Закону України «Про податок на додану вартість» визначено, що у разі коли поставка транспортних послуг, визначених частиною першою цього підпункту, здійснюється у вигляді брокерських, агентських або комісійних операцій з транспортними квитками, проїзними документами, укладання договорів або рахунків на транспортування пасажирів або вантажів довіреною особою перевізника, операції з таких послуг оподатковуються за ставкою, передбаченою пунктом 6.1 цієї статті.
Відповідно до підпункту 6.1 статті 6 зазначеного Закону об'єкти оподаткування, визначені статтею 3 цього Закону, за винятком операцій, звільнених від оподаткування, та операцій, до яких застосовується нульова ставка згідно з цим Законом, оподатковується за ставкою 20 відсотків.
Суд першої інстанції відмовляючи у задоволенні позовних вимог зазначив про те, що право на застосування нульової ставки згідно п. 6.2.4 п.6.2 ст.6 Закону України «Про податок на додану вартість» має лише платник, який безпосередньо надає транспортні послуги з міжнародного перевезення пасажирів та вантажів. У разі коли надання транспортних послуг здійснюється у вигляді брокерських, агентських або комісійних операцій з транспортними квитками, проїзними документами, укладання договорів або рахунків на транспортування пасажирів чи вантажів довіреною особою перевізника, операції з таких послуг оподатковуються за ставкою, передбаченою п.6.1 ст.6 цього Закону, а саме за ставкою 20 відсотків.
Колегія суддів не погоджується з таким висновком суду першої інстанції та вважає його безпідставним з огляду на наступне.
На виконання договорів №3, №7, № 14, №16, № 19 про здійснення міжнародних перевезень вантажів автотранспортом від 10.01.2009 року, від 16.02.2009 року, від 20.02.2009 року, від 02.04. 2009 року, від 01.06.2009 року, від 01.07.2009 року (а.с. 124-139) позивач набував статусу «експедитора виконавця». З матеріалів справи вбачається, що позивач за рахунок іноземних підприємств та суб'єктів господарювання України здійснював перевезення вантажу, отримуючи за надані послуги комісійну винагороду від даних контрагентів. Отже, власністю позивача за результатами виконання договорів з даними контрагентами є тільки отримана ним комісійна винагорода, а решта сум, отриманих при виконання договорів транспортного експедирування у відповідності до положень ст.1018 Цивільного кодексу України є власністю вказаних суб'єктів господарювання. Відповідно до п.1.1 договорів про здійснення міжнародних перевезень вантажів автотранспортом, на позивача покладалися функції експедитора - виконавця при плануванні, розрахунках і виконанні перевезень вантажів автомобільним транспортом, як в міжнародному, так і внутрішньому сполученні.
На виконання договору - доручення №66 про надання транспортно-експедиційних послуг по здійсненню перевезень вантажів автомобільним транспортом у міжнародному та міжміському сполученні позивач набував статусу «повіреного» щодо представництва інтересів юридичної особи та виконував функції експедитора щодо перевезення вантажів автомобільним транспортом на території України та поза її межами
На виконання договору № 0118 від 18.08.2009 року перевезення вантажів та договору від 06.07.2009 року про надання транспортно-експедиційних послуг від 06.07.2009 року позивачем позивач набував статусу замовника експедиторських послуг для організації послуг по доставці вантажу.
Відповідно до ст. 1 Закону України «Про транспортно-експедиторську діяльність» транспортно-експедиторська послуга - робота, що безпосередньо пов'язана з організацією та забезпеченням перевезень експортного, імпортного, транзитного або іншого вантажу за договором транспортного експедирування.
Відповідно до ч.1 ст.4 Закону України «Про транспортно-експедиторську діяльність» транспортно-експедиторська діяльність здійснюється суб'єктами господарювання різних форм власності, які для виконання доручень клієнтів чи відповідно до технологій роботи можуть мати: склади, різні види транспортних засобів, контейнери, виробничі приміщення тощо.
Експедитор (транспортний експедитор) - суб'єкт господарювання, який за дорученням клієнта та за його рахунок виконує або організовує виконання транспортно-експедиторських послуг, визначених договором транспортного експедирування.
За договором транспортного експедирування одна сторона (експедитор) зобов'язується за плату і за рахунок другої сторони (клієнта) виконати або організувати виконання визначених договором послуг, пов'язаних з перевезенням вантажу.
Експедитори надають клієнтам послуги відповідно до вимог законодавства України та держав, територією яких транспортуються вантажі, згідно з переліком послуг, визначеним у правилах здійснення транспортно-експедиторської діяльності, а також інші послуги, визначені за домовленістю сторін у договорі транспортного експедирування.
Згідно з пунктом 3.1 ст.3 Закону України «Про податок на додану вартість» від 03.04.1997 №168/97-ВР - об'єктом оподаткування податком на додану вартість є операції з поставки товарів та послуг, місце поставки яких знаходиться на митній території України, з ввезення товарів (супутніх послуг) у митному режимі імпорту або реімпорту (далі - імпорту) та з вивезення товарів (супутніх послуг) у митному режимі експорту або реекспорту (далі - експорту).
Відповідно до п.4.7 ст.4 Закону України «Про податок на додану вартість» від 03.04.1997 року №168/97-ВР (із змінами та доповненнями) у разі коли платник податку (далі - повірений) здійснює діяльність з придбання товарів (робіт, послуг) за дорученням та за рахунок іншої особи (далі - довіритель), датою збільшення податкового кредиту такого повіреного є дата перерахування коштів (поставка в управління цінних паперів, інших документів, що засвідчують відносини боргу) на користь продавця таких товарів (робіт, послуг) або поставка інших видів компенсацій вартості таких товарів (робіт, послуг), а датою збільшення податкових зобов'язань є дата передання таких товарів (результатів робіт, послуг) довірителю. При цьому довіритель не збільшує податковий кредит на суму коштів (вартість цінних паперів, інших документів, що засвідчують відносини боргу), перерахованих (переданих) повіреному, але має право на збільшення податкового кредиту у податковий період отримання товарів (робіт, послуг), придбаних повіреним за його дорученням.
Відповідно до п.п.6.1.1 п.6.1 ст. 6 Закону України «Про податок на додану вартість» від 03.04.1997 року №168/97-ВР податок становить 20 відсотків бази оподаткування, визначеної статтею 4 цього Закону, та додається до ціни товарів (робіт, послуг).
Суд першої інстанції відмовляючи у задоволенні позовних вимог зазначив про те, що право на застосування нульової ставки згідно п. 6.2.4 п.6.2 ст.6 Закону України «Про податок на додану вартість» має лише платник, який безпосередньо надає транспортні послуги з міжнародного перевезення пасажирів та вантажів. У разі коли надання транспортних послуг здійснюється у вигляді брокерських, агентських або комісійних операцій з транспортними квитками, проїзними документами, укладання договорів або рахунків на транспортування пасажирів чи вантажів довіреною особою перевізника, операції з таких послуг оподатковуються за ставкою, передбаченою п.6.1 ст.6 цього Закону, а саме за ставкою 20 відсотків.
Крім того, слід зазначити, що з наявних в матеріалах справи актів виконаних робіт (наданих послуг), митних декларацій вбачається, що позивачем було здійснено організацію перевезень за межі території України. Тобто дані перевезення є міжнародними.
У відповідності до положень п.п.3.1.1 п.3.1 ст.3 Закону України «Про податок на додану вартість» (чинного на момент виникнення спірних правовідносин) об'єктом оподаткування (податком на додану вартість) є операції платників податку з поставки товарів та послуг, місце поставки яких знаходиться на митній території України.
За нульовою ставкою оподатковуються операції з: поставка послуг з міжнародного перевезення пасажирів, їхнього багажу та вантажів автомобільним транспортом, а також
поставка міжнародних відправлень будь-яким видом транспорту на відрізку від пункту (місця) їх митного оформлення до пункту призначення (доставки) за межами державного кордону України, між пунктами, які знаходяться за межами державного кордону України, а також від пункту їх відправлення (прийняття для перевезення) за межами державного кордону України до пункту (місця) їх митного оформлення на території України (п.п.6.2.4 п.6.2 ст.6 Закону України «Про податок на додану вартість» (чинного на момент виникнення спірних правовідносин)).
Отже, в силу положень п.п.6.2.4 п.6.2 ст.6 Закону України «Про податок на додану вартість» (чинного на момент виникнення спірних правовідносин) в даному випадку послуги перевезення вантажу повинні оподатковуватись за нульовою ставкою, в той час як відповідачем визначено позивачу суму податку на додану вартість виходячи зі ставки 20%.
Аналізуючи фактичні обставин справи та положення ст.ст.6, 7 Закону №168/97-ВР та ст.1, 9 Закон України від 01.07.2004 року №1955-ІV «Про транспортно-експедиторську діяльність», колегія суддів зазначає про те, що визначальним фактором при оподаткуванні ПДВ за нульовою ставкою з саме транспортних послуг є місце споживання зазначених транспортних послуг, яке у даному випадку знаходилось за межами митної території України, що підтверджується наявними у справі документами.
Транспортні послуги позивачем безоплатно не надавались, а їх компенсація здійснювалась не експедитору, а безпосередньо перевізникам, що узгоджується із положенням ст.9 Закону «Про транспортно-експедиторську діяльність», згідно якої у плату експедитора не включаються витрати експедитора на оплату послуг (робіт) інших осіб, залучених до виконання договору транспортного експедирування. Таким чином у позивача були відсутні підстави для нарахування у межах договору транспортно-експедиційного обслуговування 20% ПДВ на транспортні послуги, які було надано перевізниками замовнику.
Відповідно до пп.7.9.1 п.7.9 ст.7 Закону України від 28.12.1994 року № 334/94-ВР «Про оподаткування прибутку підприємств» до валового доходу не включаються і не підлягають оподаткуванню кошти або майно, залучені платником податку у зв'язку з залученням платником податку майна на підставі договору концесії, комісії, консигнації, довірчого управління, схову (відповідального зберігання), а також згідно з іншими цивільно-правовими договорами, що не передбачають передачі права власності на таке майно. Договори на виконання транспортно-експедиційного обслуговування та договори доручення з вантажовласниками на здійснення організації перевезення вантажів та митну територію України, які укладались із замовниками, не передбачали переходу права власності на відповідні грошові кошти, оскільки зазначені кошти спрямовувались замовниками на розрахунки з перевізниками.
Надання позивачем транспортно-експедиційних послуг вищезазначеним контрагентам підтверджено наявними в матеріалах справи актами виконаних робіт, податковими накладними, міжнародними товарно-транспортними накладними (CMR), вантажно-митними деклараціями, заявками на перевезення, рахунками.
Враховуючи вищевикладене колегія суддів вважає, що суд першої інстанції дійшов, помилкового висновку, про необхідність відмови у задоволенні позовних вимог.
З огляду на викладене, колегія суддів вважає про відсутність у відповідача законних підстав для донарахування позивачу податкового зобов'язання з податку на додану вартість з вартості послуг з перевезення та прийняття оспорюваних податкових повідомлень-рішень.
Підставами для скасування постанови або ухвали суду першої інстанції та ухвалення нового рішення є неповне з'ясування судом обставин, що мають значення для справи, недоведеність обставин, що мають значення для справи, які суд першої інстанції вважає встановленими, невідповідність висновків суду обставинам справи, порушення норм матеріального або процесуального права, що призвело до неправильного вирішення справи або питання.
Керуючись ч.3 ст.160, 195, 196, п.3 ч.1 ст.198, ст.202, ч.2 ст. 205, ст.ст.207, 254 КАС України, суд,-
Апеляційну скаргу фізичної особи-підприємця ОСОБА_1 задовольнити.
Постанову Львівського окружного адміністративного суду від 06.12.2011р. у справі № 2а-4283/11/1370 скасувати та прийняти нову постанову, якою задовольнити позовні вимоги.
Визнати протиправним та скасувати податкове повідомлення - рішення від 27.12.2010 року № 0027451750/0 про донарахування податкових зобов'язань з податку на додану вартість в сумі 273 402,17 грн. та штрафної санкції в сумі 136 701,09 грн..
Постанова апеляційного суду набирає законної сили з моменту проголошення та може бути оскаржена протягом двадцяти днів шляхом подання касаційної скарги безпосередньо до суду касаційної інстанції.
Головуючий суддя Н.М. Судова-Хомюк
Судді В.В. Гуляк
Р.Й. Коваль