"26" листопада 2013 р. м. Київ К/9991/75621/12
Вищий адміністративний суд України у складі колегії суддів:
Головуючого: Маринчак Н.Є.
Суддів: Вербицької О.В., Муравйова О.В.,
при секретарі: Сватко А.О.,
розглянувши у відкритому судовому засіданні касаційну скаргу Бердичівської об'єднаної державної податкової інспекції Житомирської області Державної податкової служби
на постанову Житомирського окружного адміністративного суду від 27 вересня 2012 року
та ухвалу Житомирського апеляційного адміністративного суду від 12 листопада 2012 року
по справі №0670/3051/12
за позовом Приватного акціонерного товариства "Дніпровуд" (надалі - ПАТ "Дніпровуд")
до Бердичівської об'єднаної державної податкової інспекції Житомирської області (надалі - Бердичівська ОДПІ Житомирської області)
про визнання незаконним та скасування податкового повідомлення-рішення, -
встановив:
У травні 2012р. позивач звернувся до суду з позовом до Бердичівської ОДПІ Житомирської області, в якому просив скасувати податкове повідомлення - рішення від 03.082011р. №0000792301.
Постановою Житомирського окружного адміністративного суду від 27.09.2012р., залишеною без змін ухвалою Житомирського апеляційного адміністративного суду від 12.11.2012р., позов задоволено.
Не погоджуючись з рішеннями попередніх судових інстанцій, Бердичівська ОДПІ Житомирської області звернулась із касаційною скаргою до Вищого адміністративного суду України, в якій просить скасувати судові рішення та постановити нове - про відмову у задоволені позовних вимог, посилаючись на неправильне застосування судами попередніх інстанції норм матеріального та порушення норм процесуального права.
Заслухавши доповідь судді, пояснення представників сторін, перевіривши матеріали справи та обговоривши доводи наведені у скарзі, колегія суддів дійшла висновку, що касаційна скарга підлягає частковому задоволенню з таких підстав.
Як встановлено судами попередніх інстанції, працівниками податкового органу проведено виїзну планову перевірку ЗАТ "Дніпровуд" з питань дотримання вимог податкового, валютного та іншого законодавства за період з 01.04.2010р. по 31.03.2011р., за результатами якої складено акт від 18.07.2011р. №2995/23-01/31030962, в якому, на думку відповідача, встановлено порушення позивачем п.п.4.1.6 п.4.1 ст.4 , п.п.5.2.1 п.5.2, п.п.5.3.9 п.5.3 ст.5 Закону України "Про оподаткування прибутку підприємств", в результаті чого занижено податок на прибуток за півріччя 2010р. в сумі 69321грн., за 3 квартали 2010р. в сумі 226057грн., за 2010р. в сумі 494377грн., за 1 квартал 2011р. в сумі 712658грн.
На підставі зазначеного акта податковим органом було прийнято податкове повідомлення - рішення від 03.08.2011р. №0000792301, яким позивачу збільшено суму грошового зобов'язання та донараховано податок на прибуток підприємств з урахуванням штрафних (фінансових) санкції.
Задовольняючи позовні вимоги та скасовуючи спірне податкове повідомлення - рішення, суд першої інстанції, з висновками якими погодилась колегія апеляційного суду, з урахуванням приписів ч.2 ст.71 КАС України виходив з того, що відповідачем, як суб'єктом владних повноважень, на якого покладено обов'язок доведення правомірності прийнятого ним рішення, не навів та не надав належних доказів на підтвердження обґрунтованості оскаржуваного податкового повідомлення - рішення.
Проте, колегія суддів Вищого адміністративного суду України вважає такі висновки судів попередніх інстанції передчасними у зв'язку з неповним з'ясуванням усіх обставин справи, з огляду на наступне.
Так, в акті перевірки встановлено, що за період з 01.04.2009р. до 31.03.2010р. в бухгалтерському обліку ЗАТ «Дніпровуд» відображено придбання дошки та пиловника на загальну суму 2893474грн. від ряду приватних підприємців, а саме від ПП ОСОБА_1 на суму 89050грн. (без ПДВ), ПП ОСОБА_2 на суму 47364грн. (без ПДВ), ПП ОСОБА_3 на суму 57263грн. (без ПДВ), ПП ОСОБА_4 на суму 64318грн. (без ПДВ), ПП ОСОБА_5 на суму 122462грн. (без ПДВ), ПП ОСОБА_6 на суму 275157грн. (без ПДВ), ПП ОСОБА_7 на суму 133675грн. (без ПДВ), ПП ОСОБА_8 на суму 45826грн. (без ПДВ), ПП ОСОБА_9 на суму 191903грн. (без ПДВ), ПП ОСОБА_10 на суму 79773грн. (без ПДВ), ПП ОСОБА_11 на суму 536282грн. (без ПДВ), ПП ОСОБА_12 на суму 471708грн. (без ПДВ), ПП Халімончука В М. на суму 778693грн. (без ПДВ). Підприємство провело оприбуткування лише на підставі накладних, не було надано товарно-транспортних накладних, та інших первинних бухгалтерських документів, що свідчать про транспортування товару (сировини чи матеріалів), акту приймання-передачі сировини на підприємство. Договори з вищевказаними постачальниками в ході перевірки не надавались.
Суди попередніх інстанції вважаючи, що укладені між позивачем та вказаними вище приватними підприємцями угоди не мають ознаки фіктивності, посилаються на те, що передача пиломатеріалів від зазначених у акті контрагентів здійснювалась безпосередньо на складі ЗАТ «Дніпровуд» у м. Бердичеві, по вул. Піонтковського, 2-А. Факт постачання пиломатеріалів оформлявся накладними, що підписані безпосередньо приватними підприємцями - постачальниками та відповідальними особами ЗАТ «Дніпровуд». Оскільки ЗАТ «Дніпровуд» не користувалось транспортними послугами, пов'язаними з доставкою пиломатеріалів на власний склад, а також не здійснювало приймання вантажу безпосередньо від перевізників постачальника, а приймало пиломатеріали безпосередньо від фізичних осіб-постачальників, ЗАТ «Дніпровуд» не є вантажоотримувачем вказаної продукції.
Колегія суддів касаційної інстанції вважає передчасними висновки судів попередніх інстанції про те, що надані позивачем первинні бухгалтерські документи під час розгляду справи, на підставі, яких позивач відтворив операції з придбання дошки та пиловника у бухгалтерському та податковому обліку, є достатніми доказами для підтвердження факту поставки.
Відповідно до п.5.1 ст.5 Закону України «Про оподаткування прибутку підприємств» валові витрати виробництва та обігу (далі - валові витрати) - сума будь-яких витрат платника податку у грошовій, матеріальній або нематеріальній формах, здійснюваних як компенсація вартості товарів (робіт, послуг), які придбаваються (виготовляються) таким платником податку для їх подальшого використання у власній господарській діяльності.
До складу валових витрат, як це визначено у п.п.5.2.1 п.5.2 ст.5 даного Закону, включаються суми будь-яких витрат, сплачених (нарахованих) протягом звітного періоду у зв'язку з підготовкою, організацією, веденням виробництва, продажем продукції (робіт, послуг) і охороною праці, у тому числі витрати з придбання електричної енергії (включаючи реактивну), з урахуванням обмежень, установлених пунктами 5.3 - 5.7 цієї статті.
При цьому підпунктом 5.3.9 пункту 5.3 статті 5 вказаного вище Закону встановлено, що не належать до складу валових витрат будь-які витрати, не підтверджені відповідними розрахунковими, платіжними та іншими документами, обов'язковість ведення і зберігання яких передбачена правилами ведення податкового обліку.
Наведені вище положення свідчать про те, що обов'язковою умовою віднесення витрат підприємства до складу валових є документальне підтвердження таких витрат та їх зв'язок з господарською діяльністю платника.
Згідно частини другої статті 3 Закону України «Про бухгалтерський облік та фінансову звітність в Україні» бухгалтерський облік є обов'язковим видом обліку, який ведеться підприємством. Фінансова, податкова, статистична та інші види звітності, що використовують грошовий вимірник, ґрунтуються на даних бухгалтерського обліку.
У ст.1 Закону України «Про бухгалтерський облік та фінансову звітність в Україні» визначено, що первинний документ - документ, який містить відомості про господарську операцію та підтверджує її здійснення.
Разом з тим, поставка та зберігання товару належним чином відповідачем або судом першої та апеляційної інстанції не перевірялась, тобто не досліджувались первинні бухгалтерські документи, а саме: угоди оренди чи відповідального зберігання товару, квитанції про приймання вантажу, договори транспортно-експедиційного обслуговування, договори про організацію перевезень вантажів, договори на охорону вантажів, довіреності на отримання товарів, акти приймання-передачі сировини та інші документи, що підтверджують наявність операції по придбанню, перевезенню та зберіганню спірного товару, тобто вказують на реальне настання правових наслідків за відповідними договорами.
Щодо тверджень судів про те, що ЗАТ «Дніпровуд» безпосередньо перевезення товару не здійснювало, то відповідно до ч.4 та 5 ст.11 КАС України суд вживає передбачені законом заходи, необхідні для з'ясування всіх обставин у справі, у тому числі щодо виявлення та витребування доказів з власної ініціативи. Суд повинен запропонувати особам, які беруть участь у справі, подати докази або з власної ініціативи витребувати докази, яких, на думку суду, не вистачає.
Також судами попередніх інстанції не досліджувалось належним чином взаємозв'язок між отриманням вказаних вище товарів та використанням їх у господарській діяльності позивача. Суди обмежились лише з посиланням на те, що предметом діяльності позивача є діяльність у сфері заготівлі, обробки та переробки деревини, напівфабрикатів та відходів деревини; створення та експлуатація виробничих потужностей по переробці деревини.
Таким чином, в матеріалах справи відсутній комплекс доказів, необхідний для доведення реальності та правомірності укладення й виконання угод, з якими пов'язане донарахування податкових зобов'язань.
Крім того, під час перевірки встановлено, що відповідно до договору підписки на акції від 04.07.2006р. з Компанією "New Global Enterprises Limited" та договору від 04.07.2006р. з Спільним українсько-американським підприємством «Керос-Київ» ЗАТ «Дніпровуд» повинен, відповідно до умов договорів, провести випуск акцій в кількості 1297 штук номінально вартістю 1500грн.
Відповідно до договору підписки на акції №04/07 від 04.07.2006р. з Компанією "New Global Enterprises Limited" (Великобританія) ЗАТ «Дніпровуд» отримав валютні кошти на рахунок 260056386, відкритий у Луганській обл. дирекції АППБ «Аваль», МФО 304007: 08.08.06 - 77837,33евро, або 505105,89грн.; 20.09.06-50000евро, або 319513,5грн.; -02.10.06-50000евро, або 319665грн.; 16.10.06-53736,06евро, або 340565,71грн.
Надійшло коштів від Компанії "New Global Enterprises Limited" (Великобританія) на загальну суму 231573,39євро, що в гривневому еквіваленті складає 1484850,10грн. та від СПУАП «Керос-Київ» 450000грн.
Збільшення розміру статутного капіталу акціонерного товариства за рахунок додаткових внесків здійснюється виключно шляхом збільшення кількості акцій існуючої номінальної вартості та їх розміщення.
Реєстрація випуску, реєстрація проспекту емісії акцій, реєстрація звіт про розміщення акцій здійснюється Державною комісією з цінних паперів та фондового ринку або її територіальними органами у порядку, встановленому Державною комісією з цінних паперів та фондового ринку.
Рішенням Державної комісії з цінних паперів та фондового ринку від 22.07.2007р. №387 Положення про порядок збільшення (зменшення) розміру статутного фонду акціонерного товариства, затверджене рішенням ДКЦПФР від 08.04.98 №44 (в редакції рішення ДКЦПФР від 16.10.2000 №158) було скасоване. Рішенням Державної комісії з цінних паперів та фондового ринку від 26.04.2007р. №942 було скасоване Положення про порядок випуску акцій закритих акціонерних товариств», затверджене рішенням ДКЦПФР від 11.06.2002 №167.
Як зазначає позивач, у зв'язку із скасуванням вказаних нормативно-правових актів, випуск акцій ЗАТ «Дніпровуд» не було зареєстровано Територіальним управлінням ДКЦПФР у Житомирській області. При цьому ЗАТ «Дніпровуд» тричі подавало до Територіального управління ДКЦФПР у Житомирській області пакет документів на реєстрацію випуску акцій.
В свою чергу відповідач вказує на те, що до Житомирського територіального управління Державної комісії з цінних паперів та фондового ринку направлено запити від 16.06.2011р. вих. №9359/10/23-01 про надання інформації про реєстрацію емісії акцій. Однак, за даними Житомирського територіального управління Державної комісії з цінних паперів та фондового ринку (листи від 21.06.11р. №01/1413) ЗАТ «Дніпровуд» реєстрація емісії акції не проводилась.
За таких обставин, податковий орган дійшов висновку про те, що оскільки ЗАТ «Дніпровуд» випуск акцій не проведено, то кошті які надійшли від Компанії "New Global Enterprises Limited" (Великобританія) та СПУАП «Керос Київ» згідно договору від 04.07.2006р. не можуть вважатися такими, що надійшли у вигляді прямих інвестицій у корпоративні права.
Враховуючи, що вказаним вище обставинам справи надана правова оцінка не в повному обсязі, тобто судами не було з'ясовано, яким чином підприємству відображати в податковому обліку суму коштів по спірним операціям, в момент отримання коштів від Компанії "New Global Enterprises Limited" (Великобританія) і, в подальшому, після скасування рішення про збільшення розміру статутного фонду, тому під час нового розгляду справи судам попередніх інстанції необхідно врахувати викладене повно та об'єктивно дослідити обставини справи, дати їм належну юридичну оцінку, в залежності від встановленого.
Також слід зазначити, що в матеріалах справи містяться копії актів перевірок, які проводилися податковим органом протягом 2007-2010р.р. та копії довідок податкового органу про загальну інформацію щодо ЗАТ «Дніпровуд» та результати його діяльності. У зв'язку з наведеним, не зрозуміло чому саме в 2011р. податковим органом виявлено таке порушення як невіднесення до складу валових доходів коштів у сумі 1934662грн., отриманих від вказаних вище юридичних осіб в рахунок оплати акцій, хоча про їх надходження на рахунки позивача відповідачу було відомо ще з 2006р.
За відсутності таких даних неможливо визначитись з питання обґрунтованості прийняття податковим органом податкового повідомлення - рішення.
Враховуючи наведене, колегія суддів дійшла висновку, що вказані вище обставини справи досліджені в неповному обсязі, тому для повного, об'єктивного та всебічного з'ясування обставин справи судам попередніх інстанції необхідно надати належну правову оцінку кожному окремому доказу, який міститься в матеріалах справи або витребовується, на підставі яких суд встановлює наявність або відсутність обставин, що обґрунтовують вимоги і заперечення осіб, з посиланням на це в мотивувальній частині свого рішення враховуючи при цьому відповідні норми матеріального права при дотриманні норм процесуального права.
Суд постановляє ухвалу про закінчення з'ясування обставин у справі та перевірки їх доказами тільки після того, як проведено всі дії, необхідні для повного та всебічного з'ясування обставин справи, перевірено всі вимоги та заперечення осіб, які беруть участь у справі, та вичерпано всі можливості збирання й оцінки доказів.
Частина 2 статті 71 КАС України передбачає, що в адміністративних справах про протиправність рішень, дій чи бездіяльності суб'єкта владних повноважень обов'язок щодо доказування правомірності свого рішення, дії чи бездіяльності покладається на відповідача, якщо він заперечує проти адміністративного позову.
Однак, частина 4 та 5 статті 11 даного Кодексу встановлює, що суд вживає передбачені законом заходи, необхідні для з'ясування всіх обставин у справі, у тому числі щодо виявлення та витребування доказів з власної ініціативи. Суд повинен запропонувати особам, які беруть участь у справі, подати докази або з власної ініціативи витребувати докази, яких, на думку суду, не вистачає.
Таким чином, судові рішення не можна визнати законними та обґрунтованими у відповідності до ст.159 КАС України, оскільки вони постановлені на підставі неповно з'ясованих обставин у справі.
Зважаючи на наведене, касаційна інстанція на підставі ст.227 КАС України дійшла висновку про неповне встановлення обставин справи та обумовлену цим неможливість надання належної юридичної оцінки всім обставинам у справі, у зв'язку з чим справа підлягає направленню на новий розгляд для достовірного з'ясування та правильного вирішення цього спору.
Керуючись ст.ст. 220, 221, 223, 227, 230, 231 Кодексу адміністративного судочинства України, -
ухвалив:
Касаційну скаргу Бердичівської об'єднаної державної податкової інспекції Житомирської області Державної податкової служби - задовольнити частково.
Постанову Житомирського окружного адміністративного суду від 27 вересня 2012 року та ухвалу Житомирського апеляційного адміністративного суду від 12 листопада 2012 року - скасувати та направити справу на новий судовий розгляд в суд першої інстанції.
Ухвала вступає в законну силу з моменту проголошення. Заява про перегляд судового рішення в адміністративній справі Верховним Судом України може бути подана з підстав, в порядку та у строки встановлені ст.ст.236-238 КАС України.
Головуючий: ___________________ Н.Є. Маринчак
Судді: ___________________ О.В. Вербицька
___________________ О.В. Муравйов