"07" листопада 2013 р. м. Київ К/9991/26928/11
Вищий адміністративний суд України у складі колегії суддів:
Головуючого Степашка О.І.
Суддів Бившевої Л.І.
Федорова М.О.
за участю:
секретаря Бовкуна В.В.
представника позивача Денисюк О.С., Білюшова В.М.
представника відповідача Павліченко К.В.
розглянувши у відкритому судовому засіданні касаційну скаргу Запорізького державного підприємства «Радіоприлад»
на постанову Запорізького окружного адміністративного суду від 11.08.2009
та ухвалу Дніпропетровського апеляційного адміністративного суду від 16.09.2010
у справі № 2а-2372/09/0870
за позовом Запорізького державного підприємства «Радіоприлад»
до Спеціалізованої державної податкової інспекції по роботі з великими платниками податків у м. Запоріжжі
про визнання протиправним та скасування податкового повідомлення-рішення
Запорізьке державне підприємство «Радіоприлад» (далі по тексту - позивач, Запорізьке ДП «Радіоприлад») звернулось до Запорізького окружного адміністративного суду з позовом до Спеціалізованої державної податкової інспекції по роботі з великими платниками податків у м. Запоріжжі (далі по тексту - відповідач, СДПІ по роботі з ВПП у м. Запоріжжі) про визнання протиправним та скасування податкового повідомлення-рішення.
Постановою Запорізького окружного адміністративного суду від 11.08.2009, яка залишена без змін ухвалою Дніпропетровського апеляційного адміністративного суду від 16.09.2010, позов задоволено частково. Визнано протиправним та скасовано податкові повідомлення-рішення: №0000670802/2 від 08.12.2008 в частині донарахування податку на додану вартість в сумі 372624,15 грн., в тому числі 248416,10 грн. за основним платежем та 124208,05 грн. за штрафними санкціями; №0000660802/0 від 17.07.2008 в частині зменшення суми бюджетного відшкодування з податку на додану вартість в розмірі 4496,57 грн. та нарахування 2248,29 грн. штрафних санкцій. В іншій частині позову відмовлено.
В касаційній скарзі позивач просить скасувати рішення судів першої та апеляційної інстанцій в частині відмови в задоволенні позову і прийняти нове рішення, яким позов задовольнити повністю, посилаючись на порушення судами норм матеріального та процесуального права.
Колегія суддів Вищого адміністративного суду України вважає, що касаційна скарга не підлягає задоволенню з таких підстав.
Як вбачається з матеріалів справи, що відповідачем проведено планову виїзну документальну перевірку фінансово-господарської діяльності з питань дотримання позивачем вимог податкового, валютного та іншого законодавства за період з 01.04.2005 по 31.03.2008, за результатами якої складено акт №190/08-02/14313317 від 04.07.2008, яким встановлено наступні порушення: п. 4.1 та п. 4.3 ст. 4, п. 6.5 ст. 6, пп. 7.2.7 п. 7.2, пп. 7.3.1 та пп. 7.3.6 п. 7.3, пп. 7.4.1 та пп. 7.4.5 п. 7.4, абз. «а» пп. 7.7.2 п. 7.7 ст. 7 Закону України «Про податок на додану вартість».
На підставі акту перевірки відповідачем прийнято податкове повідомлення-рішення №0000660802/0 від 17.07.2008, яким позивачу зменшено суму бюджетного відшкодування з податку на додану вартість в сумі 10922,42 грн. та враховуючи, що заявлена до відшкодування сума ПДВ на момент перевірки Запорізькому ДП «Радіоприлад» відшкодована в сумі 10922,42 грн., - відповідно до пп. 17.1.3 п. 17.1 ст. 17 Закону України «Про порядок погашення зобов'язань платників податків перед бюджетами та державними цільовими фондами» підприємству визначено податкове зобов'язання з ПДВ в розмірі 10922,42 грн. та штрафну санкцію в сумі 5461,21 грн.
За результатами адміністративного оскарження відповідачем прийнято податкове повідомлення-рішення №0000670802/2 від 08.12.2008, яким позивачу нараховано податкове зобов'язання з податку на додану вартість на загальну суму 1049035,53 грн., в тому числі, 699357,02 грн. за основним платежем та 349678,51 грн. за штрафними (фінансовими) санкціями.
Задовольняючи частково позов суди попередніх інстанцій виходили з наступного, з чим погоджується суд касаційної інстанції.
Судами встановлено, що між позивачем та компанією «LONGCHEMPS» укладено консультаційну угоду № 705/2006 від 26.01.2006 , з компанією MASS FOOD укладено угоду №707/2006. Виконання правочинів підтверджується актами прийому-передачі наданих послуг та платіжними дорученнями.
Відповідачем в акті перевірки вказано, що на порушення пп. 7.3.6 п. 7.3 ст. 7, п. 4.3 ст. 4, п. 6.5 ст. 6 Закону України «Про податок на додану вартість», Запорізьким ДП «Радіоприлад» не включено до складу податкових зобов'язань податок на додану вартість з послуг, отриманих від нерезидентів у розмірі 248416,10 грн., в т.ч. по періодам: квітень 2007 року - 88992,82 грн., вересень 2007 року - 58734,87 грн., жовтень 2007 року - 100688,36 грн.
Підпунктом 7.3.6 п. 7.3 ст. 7 Закону України «Про податок на додану вартість» встановлено, що датою виникнення податкових зобов'язань при імпорті товарів є дата подання митної декларації із зазначенням у ній суми податку, що підлягає сплаті. Датою виникнення податкових зобов'язань при імпортуванні робіт (послуг) є дата списання коштів з розрахункового рахунка платника податку в оплату робіт (послуг) або дата оформлення документа, що засвідчує факт виконання робіт (послуг) нерезидентом залежно від того, яка з подій відбулася першою.
Згідно пп. 3.1.1 п. 3.1 ст. 3 Закону України «Про податок на додану вартість» об'єктом оподаткування є операції платників податку з: поставки товарів та послуг, місце надання яких знаходиться на митній території України, в тому числі операції з передачі права власності на об'єкти застави позичальнику (кредитору) для погашення заборгованості заставодавця, а також з передачі об'єкта фінансового лізингу у користування лізингоотримувачу (орендарю).
Судами зазначено, що умови угод №707/2006 від 26.01.2006 та №705/2006 передбачають, що територією надання послуг є Арабська Республіка Єгипет. Зокрема, п. 2.2 та 2.3 консультаційної угоди №705/2006 від 26.01.2006 передбачено, що «консультант» здійснює пошук партнерів та сприяє укладенню контрактів або сприяє їх укладенню з продажу продукції на території Арабської Республіки Єгипет.
Отже, колегія суддів погоджується з судами попередніх інстанцій, якими вірно визначено обставини справи в даній частині позову та правомірно вказано, що акти приймання-передачі виконаних робіт безпосередньо не містять посилання на територію надання послуг, однак однозначний висновок про місце надання послуг можливо дійти з умов угод, вказаних вище, через що є правомірним висновок, що відповідачем безпідставно донараховано позивачу податкове зобов'язання з податку на додану вартість в сумі 372624,15 грн., в тому числі 248416,10 грн. за основним платежем та 124208,05 грн. за штрафними санкціями.
Щодо до висновків судів першої та апеляційної інстанцій про необхідність скасування податкового повідомлення-рішення №0000660802/0 від 17.07.2008 в частині зменшення суми бюджетного відшкодування з податку на додану вартість в розмірі 4496,57 грн. та нарахування 2248,29 грн. штрафних санкцій, то колегія суддів погоджується з наступних підстав.
Відповідно до пп. 7.7.1 п. 7.7 ст. 7 Закону України «Про податок на додану вартість», встановлено, що сума податку, яка підлягає відшкодуванню, визначається як різниця між сумою податкового зобов'язання звітного податкового періоду та сумою податкового кредиту такого звітного податкового періоду. При позитивному значенні суми, розрахованої згідно з пп. 7.7.1 цього пункту, така сума підлягає сплаті (перерахуванню) до бюджету у строки, встановлені законом для відповідного податкового періоду. При від'ємному значенні суми, розрахованої згідно з пп. 7.7.1 цього пункту, така сума враховується у зменшення суми податкового боргу з цього податку, що виник за попередні податкові періоди (у тому числі розстроченого або відстроченого відповідно до закону), а при його відсутності - зараховується до складу податкового кредиту наступного податкового періоду.
Згідно пп. 7.7.2 п. 7.7 ст. 7 Закону України «Про податок на додану вартість» якщо у наступному податковому періоді сума, розрахована згідно з п.п.7.7.1 цього пункту, має від'ємне значення, то: а) бюджетному відшкодуванню підлягає частина такого від'ємного значення, яка дорівнює сумі податку, фактично сплаченій отримувачем товарів (послуг) у попередньому податковому періоді постачальниками таких товарів (послуг); б) залишок від'ємного значення після бюджетного відшкодування включається до складу податкового кредиту наступного податкового періоду.
Таким чином, є правомірними висновки судів попередніх інстанцій, що наведені положення Закону передбачають право платника податків на отримання бюджетного відшкодування стосовно тієї суми ПДВ, яка фактично сплачена у будь-якому попередньому податковому періоді, не обмежуючись лише тим періодом який безпосередньо передує звітному.
Як вбачається з матеріалів справи, позивачем сплачено у складі ціни товару податок на додану вартість у сумі 4356,90 грн. та 139,67 грн., отримано належним чином оформлені податкові накладні, тому позивачем правомірно заявлено до бюджетного відшкодування вказані суми податку, у зв'язку з чим висновки СДПІ по роботі з ВПП у м. Запоріжжі є необґрунтованими.
Стосовно правомірності прийняття податкового повідомлення-рішення №0000670802/2 від 08.12.2008 в частині, яка прийнята на підставі висновку про заниження позивачем податкових зобов'язань з податку на додану вартість по структурним підрозділам ЖКО, Медико-Санітарна частина ВТФ ЗДП «Рідаоприлад», ФО Зайченко, Запорізькому Втормету та Укррічфлоту, колегія суддів погоджується з висновками судів попередніх інстанції в цій частині, з огляду на наступне.
Відповідно до п. 4.1 ст. 4 Закону України «Про податок на додану вартість» встановлено, що база оподаткування операції з поставки товарів (послуг) визначається виходячи з їх договірної (контрактної) вартості, визначеної за вільними цінами, але не нижче за звичайні ціни, з урахуванням акцизного збору, ввізного мита, інших загальнодержавних податків та зборів (обов'язкових платежів), згідно із законами України з питань оподаткування (за винятком податку на додану вартість, а також збору на обов'язкове державне пенсійне страхування на послуги стільникового рухомого зв'язку, що включається до ціни товарів (послуг)).
Датою виникнення податкових зобов'язань з поставки товарів (робіт, послуг) вважається дата, яка припадає на податковий період, протягом якого відбувається будь-яка з подій, що сталася раніше: або дата зарахування коштів від покупця (замовника) на банківський рахунок платника податку як оплата товарів (робіт, послуг), що підлягають поставці, а в разі поставки товарів (робіт, послуг) за готівкові грошові кошти - дата їх оприбуткування в касі платника податку, а при відсутності такої - дата інкасації готівкових коштів у банківській установі, що обслуговує платника податку; або дата відвантаження товарів, а для робіт (послуг) - дата оформлення документа, що засвідчує факт виконання робіт (послуг) платником податку.
Таким чином, податкові зобов'язання які виникли у звітному податковому періоді у структурних підрозділів МСЧ, ЗТФ та ЖКВ, головне підприємство - Запорізького ДП «Радіоприлад» повинно було включити у свої податкові зобов'язання з ПДВ та відповідно відобразити їх у реєстрі виданих податкових накладних та до складу податкових зобов'язань з декларації за відповідні періоди.
Крім того, як свідчать матеріали справи, структурний підрозділ «Медико-санітарна частина ДП «Радіоприлад» зареєстрований в якості платник ПДВ згідно свідоцтво від 12.01.2001 № 40373924.
06.07.2006 на підставі заяви структурного підрозділу «Медико-санітарна частина ДП «Радіоприлад», свідоцтво платника ПДВ анульовано через що, починаючи з 07.07.2006 структурний підрозділ мав сплачувати податок на додану вартість у складі головного підприємства.
Не обізнаність позивача про факт анулювання свідоцтва платника ПДВ МСЧ ДП «Радіоприлад» та посилання на те, що даний підрозділ є відокремленим, не є належною підставою для задоволення позовних вимог в цій частині, оскільки ЗДП «Радіоприлад» як головне підприємство повинно було знати про дії, які виконує його структурний підрозділ.
З огляду на викладене, висновки судів попередніх інстанцій в цій частині є правомірними.
Щодо висновку судів про відсутність підстав для задоволення позову в частині визнання нечинним податкового повідомлення-рішення №0000670802/2 від 08.12.2008 щодо не від коригування позивачем суми податкового кредиту в розмірі 42180,53 грн. та стосовно заниження податкового зобов'язання з ПДВ при списанні ТМЦ у травні 2007 року на суму 44933,00 грн., то колегія суддів погоджується з позицією судів попередніх інстанцій інстанції в даній частині з огляду на таке.
З наявних в справі матеріалів та акту перевірки вбачається, що у листопаді 2007 року та в лютому 2008 року підприємством здійснено списання ТМЦ за актами списання. В декларації за листопад 2007 року підприємством відкориговано податковий кредит згідно актів списання ТМЦ, але не в повному обсязі, в лютому 2008 року податковий кредит згідно актів списання ТМЦ не коригувався.
У травні 2007 року у сумі 44933,00 грн. факт списання ТМЦ підтверджується актом списання РП-96, а вказана господарська операція відображена по кредиту рахунку 641.5.
Згідно пп. 7.4.1 п. 7.4 ст. 7 Закону України «Про податок на додану вартість» податковий кредит звітного періоду складається із сум податків, нарахованих (сплачених) платником податку за ставкою, встановленою п. 6.1 ст. 6 та ст. 81 цього Закону, протягом такого звітного періоду у зв'язку з придбанням або виготовленням товарів (у тому числі при їх імпорті) та послуг з метою їх подальшого використання в оподатковуваних операціях в межах господарської діяльності платника податку.
Таким чином, позиція судів по даним епізодам є правомірною, оскільки за даними епізодами у позивача відбулось виведення ТМЦ із меж господарської діяльності, до того ж у випадку не нарахування ПДВ при списанні ТМЦ у травні 2007 року підприємство мало б збільшити свої податкові зобов'язання, оскільки задекларований у травні податковий кредит не дозволяв у повному обсязі провести коригування.
Щодо відсутності підстав для задоволення позову в частині визнання нечинним податкового повідомлення-рішення №0000670802/2 від 08.12.2008 стосовно твердження податкової інспекції про завищення позивачем податкового кредиту на суму 46906,42 грн. на підставі відсутності податкових накладних, судами зазначено наступне.
Проведеною перевіркою встановлено, що в порушення пп. 7.4.5 п. 7.4 ст. 7 Закону України «Про податок на додану вартість» - підприємством завищено суму податкового кредиту у розмірі 46906,42 грн., в т.ч. не надано до перевірки податкових накладних на загальну суму 26094,62 грн.; до складу податкового кредиту декларацій з ПДВ за вересень 2007 року та листопад 2007 року податкової накладної №2 від 22.08.2007 по постачальнику ТОВ «Спільне українсько-білоруське підприємство «Автоматичні системи» на загальну суму 124870,80 грн., в т.ч. ПДВ 20811,80 грн.
Згідно пп. 7.4.5 п. 7.4 ст. 7 Закону України «Про податок на додану вартість» не підлягають включенню до складу податкового кредиту суми сплаченого (нарахованого) податку у зв'язку з придбанням товарів (послуг), не підтверджені накладними чи митними деклараціями. У разі коли на момент перевірки платника податку органом державної податкової служби суми податку, попередньо включені до складу податкового кредиту, залишаються не підтвердженими зазначеними цим підпунктом документами, платник податку несе відповідальність у вигляді фінансових санкцій, установлених законодавством, нарахованих на суму податкового кредиту, не підтверджену зазначеними цим підпунктом документами.
Згідно акту перевірки, всі первинні документи, використанні при проведенні перевірки, достовірні, надані в повному обсязі, а додаткових (інших) документів, що свідчать про діяльність суб'єкта господарювання за період, що перевіряється, немає.
Посилання позивача на те, що працівниками податкового органу безпідставно не прийнято до уваги при проведенні перевірки податкових накладних, не підтверджуються матеріалами справи, оскільки матеріали справи не містять належних доказів на підтвердження даного факту.
За наведених обставин, висновки суду є правомірними, підстави для скасування рішень суддів попередніх інстанцій в цій частині відсутні.
Щодо відсутності підстав для задоволення позову в частині визнання нечинним податкового повідомлення-рішення №0000670802/2 від 08.12.2008 по факту завищення позивачем сум податкового кредиту на 22584,85 грн., то судами зазначено наступне.
Висновок відповідача про завищення позивачем сум податкового кредиту на суму 22584,85 грн., внаслідок чого порушено вимоги пп. 7.2.7 п. 7.2, пп. 7.4.5 п. 7.4 ст. 7 Закону України «Про податок на додану вартість», прийнято на підставі виявлення факту відсутності вантажно-митних декларацій з імпорту товарів, в зв'язку з чим, підприємством завищено суму податкового кредиту у розмірі 22584,85 грн., в т.ч. по періодах: липень 2007 року на суму ПДВ 3967,97 грн., вересень 2007 року на суму ПДВ 18616,88 грн.
Відповідно до пп. 7.2.7 п. 7.2 ст. 7 Закону України «Про податок на додану вартість» у разі імпорту товарів на митну територію України документом, що посвідчує право на отримання податкового кредиту, вважається вантажна митна декларація, оформлена відповідно до вимог законодавства, яка підтверджує сплату податку на додану вартість, або погашений податковий вексель.
Підпункт 7.4.5 п. 7.4 ст. 7 даного Закону визначає, що у разі коли на момент перевірки платника податку органом державної податкової служби суми податку, попередньо включені до складу податкового кредиту, залишаються не підтвердженими зазначеними цим підпунктом документами, платник податку несе відповідальність у вигляді фінансових санкцій, установлених законодавством, нарахованих на суму податкового кредиту, не підтверджену зазначеними цим підпунктом документами.
Перелік вантажно-митних декларацій наданих до перевірки, наведено у додатку до акту перевірки №3.1.9. Крім того, висновки перевіряючих осіб в цій частині підтверджуються даними АІС «Митниця» за відповідні періоди.
Стосовно визнання нечинним податкового повідомлення-рішення №0000660802/0 від 17.07.2008 по факту завищення позивачем суми бюджетного відшкодування в жовтні 2006 року на суму 3444,27 грн. та листопаді 2006 року на суму 2981,44 грн., колегія суддів вважає, що підстави для скасування рішень судів в даній частині відсутні внаслідок наступного.
Актом перевірки встановлено, що в порушення п. 4.1 ст. 4, п. 6.1 ст. 6, пп. 7.3.1 п. 7.3 ст.7, пп. 7.7.1 п. 7.7 ст. 7 Закону України «Про податок на додану вартість», підприємством не включено до складу податкових зобов'язань суму ПДВ по структурному підрозділу МСЧ ДП «Радіоприлад», а саме - занижено податкові зобов'язання по ПДВ за жовтень і листопад 2006 року на загальну суму 6425,71 грн. (за жовтень 2006 року - 3444,27 грн., листопад 2006 року - 2981,44 грн.).
З урахуванням визначення позивачу за даним порушенням податкових зобов'язань за жовтень і листопад 2006 року в загальній сумі 6425,71 грн., - на вказану суму відповідно і зменшилась сума бюджетного відшкодування, оскільки збільшення податкових зобов'язань з ПДВ безумовно призводить до зменшення суми бюджетного відшкодування.
З огляду на вище викладене колегія суддів вважає правомірними висновки судів попередніх інстанції щодо даного факту.
Також слід зазначити, що у даному випадку не відбувається подвійного нарахування за одне й те саме порушення, оскільки встановлення факту не включення до податкових зобов'язань суми ПДВ по структурному підрозділу МСЧ ДП «Радіоприлад» призводить до змін в зобов'язаннях Запорізького ДП «Радіоприлад» по ПДВ та як наслідок - в сумі бюджетного відшкодування з ПДВ.
Враховуючи викладене, Вищий адміністративний суд України дійшов висновку про те, що судами першої та апеляційної інстанцій належним чином з'ясовані обставини справи та надано їм правильну юридичну оцінку. Порушень норм матеріального та процесуального права, які могли б призвести до зміни чи скасування рішення судів першої та апеляційної інстанцій не встановлено.
На підставі викладеного, керуючись ст. ст. 221, 223, 224, 230 Кодексу адміністративного судочинства України, суд -
Касаційну скаргу Запорізького державного підприємства «Радіоприлад» залишити без задоволення.
Постанову Запорізького окружного адміністративного суду від 11.08.2009 та ухвалу Дніпропетровського апеляційного адміністративного суду від 16.09.2010 залишити без змін.
Ухвала набирає законної сили з моменту проголошення та може бути переглянута Верховним Судом України у випадках, встановлених Кодексом адміністративного судочинства України.
Головуючий(підпис)О.І. Степашко
Судді(підпис)Л.І. Бившева
(підпис)М.О. Федоров