01 жовтня 2013 року м. Київ К/9991/8662/11
К/9991/11806/11
Вищий адміністративний суд України у складі колегії суддів:
Карася О.В. (головуючого), Борисенко І.В., Голубєвої Г.К.,
розглянувши у попередньому судовому засіданні касаційні скарги Державної податкової адміністрації в Одеській області та Державної податкової інспекції у Малиновському районі м. Одеси на постанову Одеського апеляційного адміністративного суду від 01.02.2010 у справі № 2а-5765/09/1570
за позовом Товариства з обмеженою відповідальністю "Транзит-РТ"
до Державної податкової інспекції у Малиновському районі м. Одеси
до Державної податкової адміністрації в Одеській області
про скасування податкового повідомлення-рішення, -
Товариство звернулось до суду із позовною заявою (з урахування уточнень) до Державної податкової інспекції про скасування податкового повідомлення-рішення від 14.01.2009 № 0000272301/0, яким позивачу за наслідками планової виїзної перевірки визначено податкове зобов'язання (з урахуванням штрафних (фінансових) санкцій) з податку на прибуток у розмірі 517 511,00 грн.
Постановою Одеського окружного адміністративного суду від 17.02.2010 у задоволенні позовних вимог відмовлено з тих підстав, що позивачем не надано документів, на підставі яких, згідно з нормами діючого законодавства, можливо достовірно визначитись щодо факту правомірного здійснення транспортних операцій та, відповідно, віднесення витрат до складу валових, оскільки у позивача не було можливості надавати послуги з перевезення через відсутність власного та/або орендованого транспорту, у зв'язку з чим, податкове повідомлення - рішення є законним та прийнято у відповідності до норм чинного законодавства.
Одеський апеляційний адміністративний суд постановою від 01.02.2010 судове рішення першої інстанції скасував та позовні вимоги задовольнив.
Ухвалюючи рішення про задоволення позовних вимог, суд апеляційної інстанції виходив з того, що відповідачем за наслідками перевірки зроблені хибні висновки про заниження позивачем податку на прибуток в період, що перевірявся, оскільки усі витрати включені позивачем до валових витрат здійснені у відповідності до статутної діяльності та підтверджуються первинними документами, зокрема, рахунками, товарно-транспортними накладними, актами виконаних робіт, які були складені відповідно до вимог чинного законодавства та були у наявності на момент здійснення податковим органом перевірки.
Не погодившись із судовим рішенням апеляційної інстанції, Державна податкова адміністрація подала касаційну скаргу, де порушує питання скасувати судове рішення апеляційної інстанцій та залишити в силі рішення суду першої інстанції.
Обґрунтовуючи вимоги касаційної скарги, податковий орган посилається на те, що позивачем фактично надавались посередницькі послуги, оскільки, незважаючи на те, що у наданих товарно - транспортних накладних у графі "Перевізник" вказане Товариство, останній власний або орендований автотранспорт не має, а з первинних документів (актів виконаних робіт) вбачається, що позивач у якості замовника прийняв роботу з перевезення вантажів фізичними особами -підприємцями.
В свою чергу Державна податкова інспекція підтримала вимоги податкового органу шляхом подачі касаційної скарги, обґрунтовуючи вимоги якої крім того зазначила, що встановити зв'язок між операціями з перевезення товару, вартість яких була віднесена до складу валових витрат, та господарською діяльністю неможливо, оскільки первинні документи - акти виконаних робіт, які стали підставою для формування валових витрат позивача оформленні з порушенням вимог Закону України "Про бухгалтерський облік та фінансову звітність в Україні", зокрема, в них не розкрито зміст вчинених господарських операцій, виду та найменування вантажу, обсяги (одиниця виміру) та напрямки, за якими здійснювались операції з транспортування товару.
У поданих запереченнях на скаргу позивач просить суд у задоволенні скарги відмовити через її необґрунтованість та залишити в силі судове рішення апеляційної інстанції.
На підтвердження своїх заперечень позивач, зокрема, зазначив, що підставою віднесення транспортно - експедиційних послуг до валових витрат підприємства є використання даного виду діяльності у власній господарській діяльності підприємства, що підтверджується Довідкою про включення до єдиного державного реєстру підприємств та організацій та Ліцензією, виданою Міністерством транспорту та зв'язку України, з правом на надання послуг з перевезення вантажів автомобільним транспортом загального користування.
Перевіривши правильність застосування судами першої та апеляційної інстанцій норм матеріального та процесуального права, юридичної оцінки обставин справи, доводи касаційних скарг та заперечення, колегія суддів вважає, що касаційні скарги необхідно відхилити з наступних підстав.
Як встановлено судами попередніх інстанцій, визначення податкового зобов'язання з податку на прибуток було здійснено відповідачем у зв'язку із порушенням позивачем вимог пп. 5.2.1 п. 5.2, пп. 5.3.9 п. 5.3 ст. 5 Закону України від 28.12.1994 № 334/94-ВР "Про оподаткування прибутку підприємства" у період з 01.10.2005 по 30.09.2008 (період, що перевірявся), що призвело до заниження податкових зобов'язань з податку на прибуток на загальну суму 345 150,00 грн. Зазначені порушення зафіксовані у акті перевірки від 29.12.2008. При цьому, як вбачається з матеріалів справи, податковий орган виходив з того, що придбані позивачем транспортні послуги у приватних підприємців безпідставно віднесені до складу валових витрат, оскільки посадовими особами Товариства під час перевірки не надано документів, на підставі яких, згідно з нормами діючого законодавства, можливо достовірно визначитися щодо факту здійснення операцій. Такий висновок податкового органу мотивовано тим, що первинні документи, які стали підставою для формування валових витрат позивача, оформленні з порушенням вимог Закону України "Про бухгалтерський облік та фінансову звітність в Україні", зокрема, акти виконаних робіт містять загальний характер щодо наданих послуг (робіт), тобто не розкрито суті отриманих видів послуг, а також у вказаних первинних документах відсутні вартість та одиниця виміру послуг, види та найменування вантажу, пунктів відправлення та призначення вантажу, витрати експедитора на оплату послуг залучених їм третіх осіб.
Також судами встановлено, що у власності або в оренді автомобільний транспорт у позивача відсутній. Фактично операції перевезення виконувались позивачем на підставі договорів на перевезення вантажів, укладеними з фізичними особами - підприємцями (платниками єдиного податку). Згідно вказаних договорів позивач є "Замовником", а фізичні особи - підприємці "Виконавцями", які фактично і виконували перевезення вантажів.
Надання послуг з перевезення вантажу контрагентами на користь позивача підтверджено копіями актів виконаних робіт, рахунками та товарно - транспортними накладними.
З матеріалів справи вбачається, що суть спірних правовідносин полягає у документальному підтверджені валових витрат та наявності зв'язку цих витрат з господарською діяльністю Товариства.
Відповідно до п. 1.32 ст. 1 Закону № 334/94-ВР господарська діяльність - будь-яка діяльність особи, спрямована на отримання доходу в грошовій, матеріальній або нематеріальній формах, у разі коли безпосередня участь такої особи в організації такої діяльності є регулярною, постійною та суттєвою. Під безпосередньою участю слід розуміти зазначену діяльність особи через свої постійні представництва, філії, відділення, інші відокремлені підрозділи, а також через довірену особу, агента або будь-яку іншу особу, яка діє від імені та на користь першої особи.
Згідно з нормами п. 5.1 ст. 5 цього Закону валовими витратами виробництва та обігу визнано суму будь-яких витрат платника податку у грошовій, матеріальній або нематеріальній формах, здійснюваних як компенсація вартості товарів (робіт, послуг), які придбаваються (виготовляються) таким платником податку для їх подальшого використання у власній господарській діяльності.
Положеннями пп. 5.2.1 п. 5.2 ст. 5 цього Закону передбачено, що до складу валових витрат включаються суми будь-яких витрат, сплачених (нарахованих) протягом звітного періоду у зв'язку з підготовкою, організацією, веденням виробництва, продажем продукції (робіт, послуг) і охороною праці, у тому числі витрати з придбання електричної енергії, з урахуванням обмежень, установлених пунктами 5.3-5.7 цієї статті.
Відповідно до пп. 11.2.1 п. 11.2 ст. 11 Закону України "Про оподаткування прибутку підприємств" датою збільшення валових витрат виробництва (обігу) вважається дата, яка припадає на податковий період, протягом якого відбувається будь-яка з подій, що сталася раніше: або дата списання коштів з банківських рахунків платника податку на оплату товарів (робіт, послуг), а в разі їх придбання за готівку - день їх видачі з каси платника податку; або дата оприбуткування платником податку товарів, а для робіт (послуг) - дата фактичного отримання платником податку результатів робіт (послуг).
Отже, на підставі норм статей 5, 11 Закону України "Про оподаткування прибутку підприємств" послуги, придбані для їх подальшого використання у господарській діяльності платника податку, відображаються у складі валових витрат підприємства за першою подією. При цьому, відповідно до пп. 5.3.9 п. 5.3 ст. 5 Закону № 334/94-ВР не належать до складу валових витрат будь-які витрати, не підтверджені відповідними розрахунковими, платіжними та іншими документами, обов'язковість ведення і зберігання яких передбачена правилами ведення податкового обліку.
Установлення додаткових обмежень, щодо віднесення витрат до складу валових витрат платника податку, крім тих, що зазначені у цьому законі, не дозволяється (п. 5.11 ст. 5 Закону № 334/94-ВР).
В свою чергу фінансова, податкова, статистична та інші види звітності, що використовують грошовий вимірник, ґрунтуються на даних бухгалтерського обліку.
Відповідно до Закону України від 16.07.1999 № 996-XIV "Про бухгалтерський облік та фінансову звітність в Україні" підставою для бухгалтерського обліку господарських операцій є первинні документи, які фіксують факти здійснення господарських операцій та при цьому мають містити визначені цим Законом обов'язкові реквізити (ст. 9 Закону № 996-XIV).
Відповідно до п. 2.7 Положення про документальне забезпечення записів у бухгалтерському обліку, затвердженого наказом Міністерства фінансів України від 24.05.95 № 88, первинні документи складаються на бланках типових і спеціалізованих форм, затверджених відповідним органом державної влади.
При цьому жодним нормативно - правовим актом не затверджено форми бланку акту надання послуг, крім законодавчо встановленого мінімуму обов'язкових реквізитів, встановлених ст. 9 Закону України "Про бухгалтерський облік та фінансову звітність в Україні" для первинних та зведених облікових документів - назва документа (форми), дата і місце складання, назва підприємства, від імені якого складено документ, зміст та обсяг господарської операції, одиницю виміру господарської операції, посади осіб, відповідальних за здійснення господарської операції і правильність її оформлення, особистий підпис або інші дані, що дають змогу ідентифікувати особу, яка брала участь у здійсненні господарської операції.
Також слід зазначити, що незначні недоліки в заповненні актів, носять оціночний характер та не є підставою для висновку про позбавленні юридичної сили і доказовості зазначеного первинного документа щодо наданих позивачу послуг, оскільки в силу відсутності визначення поняття "податковий облік" в чинному законодавстві на момент виникнення спірних правовідносин та з точки зору пп. 1.2.3 Положення про організацію бухгалтерського обліку і звітності в банках України, в якому зазначено, що податковий облік ведеться з метою накопичення даних про валові доходи та валові витрати відповідно до законодавства України і використовується для складання податкової звітності, форма, правила, порядок і термін подання якої визначаються ДПАУ, та при цьому, як зазначено у цьому пункті Положення, зміни в податковому обліку не впливають на фінансовий облік, фінансовий (бухгалтерський) та податковий облік - це різні поняття. Відповідно, недотримання вимог, що пред'являються до оформлення первинного документа в бухгалтерському обліку, не може бути підставою для прийняття рішення про виключення суми зі складу валових витрат.
Як вбачається з матеріалів справи, акти виконаних робіт до укладених договорів з фізичними особами підприємцями містять зміст господарської операції: "перевозка контейнерів". Безпосередньо в самих договорах наводиться напрямки здійснюваних послуг, а саме, перевозка вантажу імпортно-експортного направлення, на території України та за її межами. Щодо одиниці виміру господарської операції, то згідно з договорами позивач виступив замовником транспортних послуг, отже, одиницею виміру транспортних послуг є власне послуга. Також акти виконаних робіт містять й інші обов'язкові реквізити, передбачені Законом України "Про бухгалтерський облік та фінансову звітність в Україні" та Положенням про документальне забезпечення записів у бухгалтерському обліку, - дату і місце складання, назву підприємства, від імені якого складено документ, підпис осіб відповідальних за здійснення господарської операції і правильність її оформлення.
Крім того, товарно - транспортні накладні, які у відповідності до пунктів 2.1, 2.4, 2.5 Положення про документальне забезпечення записів у бухгалтерському обліку, затвердженого наказом Міністерства фінансів України від 24.05.1995 № 88, є первинними документами, містять назву продукції, товару або номер контейнера, які перевозилися, кількісні та якісні характеристики вантажу та його відправника та одержувача, пункт навантаження та розвантаження, держаний номер автомобіля, яким здійснювало перевезення товару.
Також, аналіз договорів, укладених позивачем із контрагентами на перевезення вантажу, та товарно - транспортних накладних, у яких Товариство виступає у якості автопідприємства - перевізника, дає підстави вважати, що перевезення вантажу позивачем здійснювалось у якості експедитора.
Спеціальним нормативним актом у сфері відносин щодо транспортного експедирування є Закон України від 01.07.2004 № 1955-IV "Про транспортно-експедиторську діяльність". Стаття 8 цього Закону передбачає, що експедитори надають клієнтам послуги відповідно до вимог законодавства України і держав, територією яких транспортуються вантажі, згідно з переліком послуг, визначеним у правилах здійснення транспортно-експедиторської діяльності, а також інші послуги, визначені за домовленістю сторін у договорі транспортного експедирування. Такі послуги надаються у разі: експорту та імпорту в Україну; внутрішніх перевезень і транзиту територією України чи інших держав. До послуг експедитора вказаний Закон відносить, зокрема, забезпечення оптимального транспортного обслуговування, а також організацію перевезення вантажів різними видами транспорту територією України та іноземних держав, крім трубопровідного транспорту, згідно з умовами договорів (контрактів), укладених відповідно до вимог Міжнародних правил щодо тлумачення термінів "Інкотермс". При цьому вказаний Закон не передбачає наявність у перевізника транспортних засобів на правах власності чи оренди.
Також слід зазначити, що відсутність матеріально - технічної бази у господарюючого суб'єкта не є передумовою для визначення господарської компетенції останнього та не має правового значення для вирішення питання про наявність наміру сторін на реальне настання правових наслідків, обумовлених укладеними угодами або порушення позивачем правил оподаткування.
Отже, доводи відповідача (ДПА), викладені у касаційній скарзі, про відсутність власного або орендованого автомобільного транспорту у позивача як підстави відсутності права щодо надання транспортних послуг не заслуговують на увагу.
Крім того, як вбачається з матеріалів справи здійснення позивачем господарської діяльності з перевезення вантажів відповідає статутній діяльності Товариства та виду діяльності "транспорто - експедиційні послуги без робіт і послуг, що виконуються на замовлення населення" (ЗКГНГ 51510), визначеному у довідці про включення до єдиного державного реєстру підприємств та організацій.
Таким чином, судом апеляційної інстанції правомірно визнано необґрунтованим посилання суду першої інстанції на те, що у позивача не було можливості надавати послуги з перевезення через відсутність власного та/або орендованого транспорту, оскільки дане твердження зроблено без урахування матеріалів та дійсних обставин справи.
Враховуючи те, що витрати на доставку товару пов'язані з веденням власної господарської діяльності позивача та підтверджені належними первинними документами, які відповідно до Закону № 334/94-ВР необхідні для формування валових витрат, такі витрати правомірно були включені позивачем до складу валових витрат.
Доводи касаційної скарги зазначених висновків суду не спростовують і не дають підстав для висновку, що судом апеляційної інстанції при розгляді справи неправильно застосовано норми матеріального права, які регулюють спірні правовідносини, чи порушено норми процесуального права.
З урахуванням викладеного, суд касаційної інстанції відхиляє доводи Державної податкової адміністрації в Одеській області та Державної податкової інспекції у Малиновському районі м. Одеси, викладені у касаційних скаргах, і не вбачає підстав для скасування законного і обґрунтованого судового рішення апеляційної інстанції.
Керуючись ст. ст. 160, 167, 210 - 231 Кодексу адміністративного судочинства України, суд, -
Касаційні скарги Державної податкової адміністрації в Одеській області та Державної податкової інспекції у Малиновському районі м. Одеси відхилити.
Постанову Одеського апеляційного адміністративного суду від 01.02.2010 у справі № 2а-5765/09/1570 залишити без змін.
Ухвала набирає законної сили з моменту проголошення і оскарженню не підлягає, крім як з підстав, у строк та в порядку, визначеними ст. ст. 237-2391 Кодексу адміністративного судочинства України.
Головуючий О.В. Карась
Судді І.В.Борисенко
Г.К. Голубєва