"24" вересня 2013 р. м. Київ К/9991/17104/11
суддя-доповідач Карась О.В. № К/9991/17104/11
Вищий адміністративний суд України у складі колегії суддів:
Карася О.В. (головуючого), Голубєвої Г.К., Островича С.Е.,
розглянувши в порядку письмового провадження касаційну скаргу Закритого акціонерного товариства "Кременчуцький регіональний технічний центр" на постанову Харківського апеляційного адміністративного суду від 18.01.2011 у справі № 2а-1389/10/1670
за позовом Закритого акціонерного товариства "Кременчуцький регіональний технічний центр"
до Кременчуцької об'єднаної державної податкової інспекції Полтавської області Державної податкової служби
про скасування податкових повідомлень рішень, -
Товариством в судовому порядку, з урахуванням зміни позовних вимог, оскаржено податкове повідомлення-рішення Державної податкової інспекції від 24.03.2010 № 0004182301/3/944, яким позивачу визначено податкове зобов'язання з податку на прибуток підприємств у розмірі 22 344,00 грн., в тому числі за основним платежем - 14 896,00 грн., штрафні (фінансові) санкції - 7 448,00 грн., та зменшення від'ємного значення об'єкту оподаткування податком на додану вартість (далі - ПДВ) за березень 2008 року у сумі 11 435,00 грн.
Постановою Полтавського окружного адміністративного суду від 13.09.2010 позовні вимоги задоволено частково: податкове повідомлення-рішення від 24.03.2010 № 0004182301/3/944 скасовано, в іншій частині позовних вимог відмовлено.
Апеляційний адміністративний суд не погодився з позицією окружного адміністративного суду в частині задоволення позовних вимог та в цій частині рішення суду першої інстанції скасував і прийняв нове рішення (постанову), яким у задоволенні позову відмовив, в іншій частині судове рішення першої інстанції залишив без змін.
Не погодившись із судовим рішенням апеляційної інстанції, позивач подав касаційну скаргу, де, з посиланням на неправильне застосування судом апеляційної інстанції норм матеріального та процесуального права, порушує питання скасувати зазначене судове рішення та залишити в силі судове рішення першої інстанції.
У відповідності до вимог ст. 55 Кодексу адміністративного судочинства України суд допустив заміну відповідача у справі - Кременчуцьку об'єднану державну податкову інспекцію у Полтавській області на його правонаступника - Кременчуцьку об'єднану державну податкову інспекцію Полтавської області Державної податкової служби.
Перевіривши правильність застосування судами першої та апеляційної інстанцій норм матеріального та процесуального права, юридичної оцінки обставин справи, наведені у скарзі доводи, колегія суддів дійшла висновку, що касаційна скарга підлягає задоволенню на таких підставах.
Як встановлено судами попередніх інстанцій та вбачається з матеріалів справи, передумовою визначення податкового зобов'язання з податку на прибуток та зменшення суми від'ємного значення об'єкту оподаткування ПДВ за березень 2008 року були результати виїзної позапланової перевірки Товариства з питань відносин з ПП "Стройзаказ" за період з 01.10.2005 по 30.09.2008, викладені у акті від 05.08.2009. У ході вказаної перевірки фахівцями контролюючого органу було встановлено, що сформовані позивачем валові витрати та податковий кредит з ПДВ виникли за рахунок придбання запасних частин на автомобіль КрАЗ на підставі договору від 28.01.2008, який, як зазначено в акті перевірки, не спрямований на реальне настання наслідків, а отже, на підставі ст. 203 ЦК України є нікчемними, і, як наслідок, позивачем допущено порушення п. 5.1, пп. 5.2.1 п. 5.2 ст. 5 Закону України "Про оподаткування прибутку підприємств" та пп. 7.4.1 п. 7.4 ст. 7 Закону України "Про податок на додану вартість".
Висновок про нікчемність укладеного договору від 28.01.2008 між позивачем та його контрагентом ПП "Стройзаказ" з позиції контролюючого органу вмотивовано відображенням правочину відповідно до вказаного договору у податковій звітності лише у однієї зі сторін договору (у позивача) та відсутністю у ПП "Стройзаказ" матеріально - технічних та трудових ресурсів для здійснення відповідної господарської діяльності, що підтверджено актом перевірки останнього від 19.01.2009.
На підставі акта перевірки від 05.08.2009 прийнято податкове повідомлення - рішення від 19.08.2009 № 0004182301/0/2579, яким позивачу визначено суму податкового зобов'язання (з урахуванням штрафних (фінансових санкцій)) з податку на прибуток підприємств у розмірі 22 344,00 грн., яке за результатами неодноразового адміністративного оскарження залишено без змін та, з метою доведення строків сплати податкового зобов'язання, вищим податковим органом ухвалено оспорюване податкове повідомлення - рішення.
Судами також встановлено, що за умовами укладеного договору від 28.01.2008 між позивачем та його контрагентом (ПП "Стройзаказ") останній у якості постачальника гарантує Товариству (покупець) у строк не пізніше 90 днів з моменту отримання 100 % передплати здійснити поставку товару у вигляді запасних частин до автомобіля КрАЗ. Загальна вартість товару за договором складає 71 500,00 грн., у тому числі ПДВ - 11 916,67 грн. Як встановлено судами, на виконання умов договору та у відповідності до статутної діяльності позивач здійснив передоплату за запасні частини до автомобіля КрАЗ у розмірі 71 500,00 грн., що підтверджено первинними документами (платіжне доручення від 26.03.2008), а ПП "Стройзаказ" видало суб'єкту господарювання податкову накладну від 27.03.2008. При цьому, контрагент позивача ПП "Стройзаказ", отримавши оплату за товар, його фактично не поставив. За цією операцією передоплату у сумі 59 583,33 грн. позивач відніс до складу валових витрат, а суму ПДВ 11 916,67 грн. - до податкового кредиту. Дана фінансово - господарська операція у бухгалтерському обліку Товариства станом на 30.09.2008 була відображена за дебетом рахунка, тобто по ПП "Стройзаказ" у Товариства обліковується дебіторська заборгованість.
Ухвалюючи рішення про задоволення позову щодо скасування податкового повідомлення-рішення від 24.03.2010 № 0004182301/3/944, яким позивачу визначено податкове зобов'язання з податку на прибуток підприємств у розмірі 22 344,00 грн., суд першої інстанції виходив з того, що віднесення позивачем до складу валових витрат авансового платежу, сплаченого ним на придбання запасних частин на користь ПП "Стройзаказ", здійснено у повній відповідності до вимог Закону України "Про оподаткування прибутку підприємств". При цьому, суд першої інстанції посилання відповідача щодо нікчемності правочину відхилив з тих підстав, що фактично товар позивачем не отримував, про що у бухгалтерському обліку позивача містяться відомості про відповідну заборгованість контрагента ПП "Стройзаказ", по якій строк позовної давності не минув.
Скасовуючи судове рішення першої інстанції, суд апеляційної інстанції виходив з того, що зобов'язання щодо поставки товару контрагент позивача ПП "Стройзаказ" відповідно до умов договору від 28.01.2008 мав виконати на протязі 90 днів з дня отримання передплати за товар, що останнім здійснено не було та не заперечується позивачем. Проте, позивач із претензією щодо невиконання умов договору ПП "Стройзаказ" звернувся до останнього лише 10.09.2010, а в подальшому з позовом до господарського суду. Таким чином суд апеляційної інстанції дійшов висновку, що укладений договір між позивачем та ПП "Стройзаказ" не спричинив реального настання правових наслідків, а тому є нікчемним.
У відповідності до п. 5.1 ст. 5 Закону України від 28.12.1994 № 334/94-ВР "Про оподаткування прибутку підприємств" (втратив чинність з 01.01.2013) валові витрати виробництва та обігу - сума будь-яких витрат платника податку у грошовій, матеріальній або нематеріальній формах, здійснюваних як компенсація вартості товарів (робіт, послуг), які придбаваються (виготовляються) таким платником податку для їх подальшого використання у власній господарській діяльності.
До складу валових витрат включаються суми будь-яких витрат, сплачених (нарахованих) протягом звітного періоду у зв'язку з підготовкою, організацією, веденням виробництва, продажем продукції (робіт, послуг) і охороною праці, у тому числі витрати з придбання електричної енергії (включаючи реактивну), з урахуванням обмежень, установлених пунктами 5.3 - 5.8 цієї статті (пп. 5.2.1 п. 5.2 ст. 5 Закону № 334/94-ВР).
Підпунктом 5.3.9 п. 5.3 ст. 5 Закону № 334/94-ВР передбачено, що не належать до складу валових витрат будь-які витрати, не підтверджені відповідними розрахунковими, платіжними та іншими документами, обов'язковість ведення і зберігання яких передбачена правилами ведення податкового обліку.
Підпунктом 11.2.1 п. 11.2 ст. 11 вказаного Закону передбачено, що датою збільшення валових витрат виробництва (обігу) вважається дата, яка припадає на податковий період, протягом якого відбувається будь-яка з подій, що сталася раніше: або дата списання коштів з банківських рахунків платника податку на оплату товарів (робіт, послуг), а в разі їх придбання за готівку - день їх видачі з каси платника податку; або дата оприбуткування платником податку товарів, а для робіт (послуг) - дата фактичного отримання платником податку результатів робіт (послуг)
Як вірно встановлено судами першої та апеляційної інстанцій, позивач відповідно до умов договору від 28.01.2008, укладеного з ПП "Стройзаказ", 26.03.2008 здійснив передоплату за запасні частини у розмірі 71 500,00 грн., суму якої без ПДВ (59 583,33 грн.) було віднесено до складу валових витрат.
Факт здійснення вказаної передоплати підтверджено платіжними дорученнями та визнано сторонами у справі.
Таким чином, у податкового органу були відсутні правові підстави для визначення позивачу спірним податковим повідомленнями-рішеннями податкового зобов'язання з податку на прибуток підприємств та застосування фінансових санкцій.
Доводи відповідача про те, що позивач задекларував податковий кредит та валові витрати за результатами фінансово - господарських взаємовідносин з ПП "Стройзаказ", правочин з яким є нікчемним внаслідок того також, що останній не має основних фондів, виробничих потужностей, трудових ресурсів, є безпідставними, оскільки наявність або відсутність матеріально - технічної бази у контрагента господарюючого суб'єкта не є передумовою для визначення господарської компетенції останнього та не має правового значення для вирішення питання про наявність наміру сторін на реальне настання правових наслідків, обумовлених укладеними угодами або порушення позивачем правил оподаткування.
Відповідно до ч. 1 ст. 234 Цивільного кодексу України фіктивним є правочин, вчинений без наміру створення правових наслідків, які обумовлювалися правочином.
Обов'язковою ознакою фіктивності правочину є відсутність у сторін наміру створити правові наслідки, які передбачені цим правочином.
У разі виконання своїх обов'язків за договором хоча б однією із сторін фіктивність правочину не може вважатися встановленою.
Як встановлено судами попередніх інстанцій, зобов'язання за договорами, укладеним між позивачем та ПП "Стройзаказ" згідно наявних в матеріалах справи первинних документів з боку позивача виконувались належним чином.
Статтею 204 Цивільного кодексу України передбачено, що правочин є правомірним, якщо його недійсність прямо не встановлена законом або якщо він не визнаний судом недійсним.
Згідно ч. 1 ст. 215 Цивільного кодексу України підставою недійсності правочину є недодержання в момент вчинення правочину стороною (сторонами) вимог, які встановлені частинами першою - третьою, п'ятою та шостою ст. 203 цього Кодексу.
За обставин, які склалися у даній справі, визначенню правочину як такого, що є нікчемний, повинен передувати або вирок суду про притягнення учасника (учасників) такого правочину до кримінальної відповідальності, який би набрав законної сили, або рішення суду про визнання правочину недійсним. Всупереч вимогам ч. 2 ст. 71 Кодексу адміністративного судочинства України відповідачем таких доказів надано не було.
Також, ухвалюючи рішення про задоволення позову, суд першої інстанції цілком обґрунтовано зазначив, що позивачем не пропущено строк позовної давності щодо права вимагати від боржника належне виконання зобов'язання згідно умов договору (поставку товару).
Відповідно до ст. 509 Цивільного кодексу України зобов'язанням є правовідносини, в якому одна сторона (боржник) зобов'язана вчинити на користь другої сторони (кредитора) певну дію (передати майно, виконати роботу, надати послугу, сплатити гроші тощо) або утриматися від певної дії, а кредитор має право вимагати від боржника виконання його обов'язку.
Статтею 610 Цивільного кодексу України встановлено, що порушенням зобов'язання є його невиконання або виконання з порушенням умов, визначених змістом зобов'язання (неналежне виконання).
Главою 19 Цивільного кодексу України визначено поняття позовної давності та її види, якими встановлені конкретні строки, у межах яких особа може звернутися до суду з вимогою про захист свого цивільного права або інтересу.
Пропуск строку позовної давності позбавляє сторону права на сплату боржником неустойки, відшкодування боржником завданих збитків невиконанням, неналежним виконанням зобов'язання, зокрема, невиконанням умов договору (не поставлений товар, не сплачені належні суми платежів за договорами тощо).
Отже, позовна давність існує в цивільному праві у першу чергу з метою захисту порушеного матеріального права, у межах якої особа має право вимагати від контрагента фактичного здійснення тих дій, які є предметом відповідного зобов'язання, наприклад, реальної передачі речі, виконання робіт, надання послуг та інше.
Тобто, з аналізу положень Цивільного кодексу України вбачається, що проведення претензійно-позовної роботи є виключним правом, а не обов'язком особи для захисту порушеного права.
Отже, враховуючи викладене, суд першої інстанції дійшов обґрунтованого висновку про віднесення позивачем до складу валових витрат сплаченого авансу за запасні частини у повній відповідності до вимог Закону № 334/94-ВР та протиправність прийнятого податкового повідомлення - рішення від 24.03.2010 № 0004182301/3/944.
При цьому слід зазначити про помилковість позиції суду першої інстанції щодо протиправності прийнятих за наслідками перевірки рішень внаслідок того, що у контролюючого органу були відсутні підстави для прийняття рішення про проведення позапланової перевірки.
Так, встановлюючи умови допуску посадових осіб органів державної податкової служби до проведення планових та позапланових виїзних перевірок, ст. 112 Закону України від 04.12.1990 № 509-ХІІ "Про державну податкову службу в Україні" (втратив чинність згідно із Законом України від 05.07.2012 № 5083-VI "Про внесення змін до Податкового кодексу України щодо державної податкової служби та у зв'язку з проведенням адміністративної реформи в Україні") одночасно встановлює наслідки недотримання контролюючим органом цих умов. Згідно з ч. 2 цієї статті ненадання посадовими особами органу державної податкової служби платнику податків документів, перелік яких наведений в частині першій, або їх надання з порушенням вимог, встановлених частиною першою цієї статті, є підставою для недопущення посадових осіб органу державної податкової служби до проведення планової або позапланової виїзної перевірки.
Тобто, законний інтерес платника податків в проведенні органом державної податкової служби перевірки його діяльності з дотриманням умов, встановлених законом, захищений наділенням його права не допустити посадових осіб органу державної податкової служби до перевірки.
В разі коли платник податків не скористався цим правом і перевірка була проведена платник податків має право оскаржити рішення органу державної податкової служби, прийняте за результатами перевірки, з підстав невідповідності рішення закону чи компетенції органу державної податкової служби.
Цілком обґрунтованого висновку дійшли суди попередніх інстанцій про відмову у позові щодо зменшення від'ємного значення об'єкту оподаткування ПДВ за березень 2008 року у сумі 11 435,00 грн. через відсутність предмету спору, оскільки за висновками акта перевірки від 05.08.2009 про допущене позивачем порушення пп. 7.4.1 п. 7.4 ст. 7 Закону України "Про податок на додану вартість", в результаті чого позивачем завищено від'ємне значення об'єкта оподаткування ПДВ, податкове повідомлення рішення щодо зменшення суми від'ємного значення об'єкта оподаткування ПДВ за березень 2008 року у розмірі 11 435,00 грн. не приймалось, коригування податкового зобов'язання та податкового кредиту з ПДВ у обліковій картці платника податку не здійснювалось.
Так, обов'язковою ознакою рішення, дії чи бездіяльності суб'єкта владних повноважень, як предмета адміністративного спору, є прямий (безпосередній) вплив рішення, дії чи бездіяльності суб'єкта владних повноважень на правовий статус фізичної чи юридичної особи, тобто обмеження її прав, свобод, покладення на неї обов'язків.
У свою чергу висновки акта перевірки не є рішенням органу владних повноважень, а відтак не породжує для платника податків настання будь - яких юридичних наслідків та не впливає на його права, обов'язки та законні інтереси.
За викладених обставин суд першої інстанції застосував норми матеріального та процесуального права та спір у справі в цій частині вирішив правильно, тому рішення суду апеляційної інстанції підлягає скасуванню, а рішення ухвалене судом першої інстанції - залишенню в силі.
Керуючись ст. ст. 160, 167, 210 - 232 Кодексу адміністративного судочинства України, суд, -
Касаційну скаргу Закритого акціонерного товариства "Кременчуцький регіональний технічний центр" задовольнити.
Постанову Харківського апеляційного адміністративного суду від 18.01.2011 у справі № 2а-1389/10/1670 скасувати та залишити в силі постанову Полтавського окружного адміністративного суду від 13.09.2010.
Ухвала набирає законної сили з моменту проголошення і оскарженню не підлягає, крім як з підстав, у строк та в порядку, визначеними ст. ст. 237-2391 Кодексу адміністративного судочинства України.
Головуючий О.В. Карась
Судді Г.К. Голубєва
С.Е. Острович