73000, м.Херсон, вул. Горького, 18
21.12.2006 Справа № 11/385-АП-06
Господарський суд Херсонської області у складі судді Чернявського В.В. при секретарі Борхаленко О.А. за участю представників сторін:
від позивача: Довбиш Г.В.- уповн. предст., дов. № 30-02/314 від 14.11.2006., Іпатова В.В. - уповн. предст., дов. № 30-02/313 від 14.11.2006.
від відповідача: Савінової ОВ- гол. держ. подат. інсп., дов № 15351/9/10-039 від 20.11.2006р., Лазарчука Р.О.- держ. подат. інсп. дов.№ 2/9/10-139 від 02.01.2006р.
розглянув у відкритому судовому засіданні справу
за позовом Херсонського морського торгівельного порту, м.Херсон
до Державної податкової інспекції у м.Херсоні, м.Херсон
про визнання нечинними податкових повідомлень-рішень № 0003172301/2 від 02.08.2006р. та № 0003172301/3 від 16.10.2006р.
Після роз'єднання позовних вимог ухвалою суду від 05.12.2006р. (а.с.22, 23 т.13) у справі № 11/385-АП-06 розглядаються вимоги про визнання нечинними двох податкових повідомлень-рішень - № 0003172301/2 та № 0003172301/3 якими контролюючий орган за результатами перевірки дотримання позивачем податкового законодавства та розгляду адміністративних скарг платника податків у процедурі апеляційного узгодження податкового зобов'язання визначив позивачу - платнику податку 1221397грн. податкового зобов'язання з податку на додану вартість (ПДВ) і 560459грн. 90коп. штрафу та довів платнику податків строки сплати до бюджету визначених сум податкового зобов'язання і штрафу.
Спір у справі стосується розміру ставки оподаткування ПДВ супутніх послуг при експорті товарів.
Позивач вважає, що в оцінюваних відносинах мав застосовувати і правильно застосував нульову ставку оподаткування, та наводить наступне тлумачення законодавства з цього питання.
За термінологією Закону України "Про податок на додану вартість" (далі - Закон про ПДВ) - п.1.14 ст.1 Закону про ПДВ супутніми послугами є послуги, вартість яких включається до митної вартості товарів відповідно до митного законодавства. Статтею 274 Митного кодексу України до митної вартості товарів, що вивозяться (експортуються), включаються фактичні витрати, якщо вони не були раніше до неї включені, в т. ч. послуги щодо навантаження, вивантаження, перевантаження, транспортування, страхування до митного кордону України, комісійні та брокерські винагороди, ліцензійні та інші платежі за використання об'єктів права інтелектуальної власності, які покупець повинен прямо чи побічно здійснити як умову продажу (експорту) товарів, які оцінюються.
Оскільки вартість таких послуг відноситься до митної вартості в будь-якому разі, незалежно від того, чи є виконавцем послуг безпосередньо експортер, а чи інша особа, то за п.6.2 ст.6 Закону про ПДВ при експорті цих послуг і в тому, і в іншому випадку застосовується нульова ставка ПДВ.
На підставі цих міркувань позивач вважає, що застосування контролюючим органом при перевірці 20-відсоткової, а не нульової ставки ПДВ щодо вартості супутніх по суті послуг, які надавались позивачем експортеру, є неправильним.
Визначивши в якості предмета оспорювання саме ці податкові повідомлення-рішення, винесені за результатами розгляду адміністративних скарг позивача у процедурі апеляційного узгодження податкового зобов'язання, позивач має на увазі, що саме ці акти остаточно встановлюють суму податкового зобов'язання з ПДВ та штрафу, встановлюють строки оплати цього зобов'язання і штрафу, кожне з податкових повідомлень-рішень порушує права позивача, предмет оспорювання за позовом у адміністративному судочинстві не обмежений розумінням "акта" за ст.12 ГПК України, напрацьованим судовою практикою у господарському судочинстві.
Відповідач позов не визнав, надав письмові заперечення проти позовних вимог, навівши наступне тлумачення чинного законодавства при обґрунтуванні розміру ставки оподаткування ПДВ супутніх при експорті товарів.
За загальними правилами передбаченими п.п.3.1.1 ст.3 та п.п.6.1.1 ст.6 Закону про ПДВ об'єктом оподаткування є операції платників податків з поставки товарів та послуг, місце яких знаходиться на митній території України, а ставка податку складає 20% від бази оподаткування та додається до ціни товарів (робіт, послуг).
Відповідно до п.6.2 ст.6 Закону про ПДВ при експорті товарів та супутніх такому експорту послуг ставка ПДВ становить "0" відсотків від бази оподаткування.
Позивач здійснював обслуговування товарів, що експортуються іншими підприємствами, та не здійснював безпосередньо експорт таких товарів.
Ці послуги підлягають оподаткуванню за загальними правилами, виходячи з їх місця поставки.
Відповідач вважає, що позивачем за період з 01.07.2004р. по 31.12.2005р. неправомірно застосовано нульову ставку податку на додану вартість при наданні послуг з перевалки вантажів за договорами, які укладалися з підприємствами експортерами для подальшого експорту.
При здійсненні експорту товару, експортером здійснюється придбання супутніх експорту послуг з податком на додану вартість, віднесення суми сплаченого ПДВ до складу податкового кредиту, включення вартості послуг без урахування ПДВ до складу вартості товару, подальше вивезення товару, збільшеного на вартість таких послуг, з нарахуванням нульової ставки податку в цілому на загальну вартість супутніх послуг (отже, на митну вартість товару).
Враховуючи те, що надаючи супутні послуги з навантаження, розвантаження, транспортування, експедирування, страхування вантажів, позивач здійснює обслуговування товарів, що експортує, а не здійснює безпосередньо експорт таких товарів, право на застосування нульової ставки до операцій з надання перерахованих та подібних їм послуг, відсутнє. Зазначені послуги підлягають оподаткуванню за правилами, встановленими Законом № 168, згідно з яким об'єкт оподаткування при наданні послуг визначається виходячи з їх місця поставки.
Згідно з ч.3 п.п."г" п.6.5 ст. 6 Закону № 168 місцем поставки послуг вважається місце, де фактично надані послуги у сфері діяльності, допоміжній транспортній, такій як навантаження, розвантаження, перевантаження, складська обробка товарів та інші аналогічні види робіт.
Відповідач вважає, що позивач неправомірно зазначає на відсутність застережень щодо застосування відсоткової ставки (0 % або 20 %) в залежності від суб'єктного складу учасників по операціям поставки та супутніх експорту товарів послуг, оскільки наведене свідчить про більш змістовний ряд таких застережень, включаючи в себе суб'єктно - об'єктний ряд та місце фактичного надання супутніх експорту товарів послуг.
За суб'єктним складом нульова ставка оподаткування операції податком на додану вартість у випадку, який фіскальним органом (відповідачем) правомірно кваліфіковано як економічне правопорушення, застосовується нульова ставка оподаткування ПДВ лише до експортера, згадка про якого законодавцем вказана на рівні Закону про ПДВ (п.1.14), Митного кодексу України, а сама сутність такого терміну, у розумінні суб'єктного складу Закону про ПДВ, надана на рівні наказу Державної служби експортного контролю України.
Позивач експортером не є.
Податковим повідомленням-рішенням № 0003172301/2 від 02.08.2006р. ДПІ у м. Херсоні визначила Херсонському морському торгівельному порту 1221397грн. податкового зобов'язання з податку на додану вартість та 560459,90 грн. штрафу.
Податковим повідомленням-рішенням № 0003172301/3 від 16.10.2006р. щодо вказаних сум податкового зобов'язання і штрафу контролюючий орган за результатами розгляду адміністративної скарги платника податків у процедурі апеляційного узгодження податкового зобов'язання встановив платникові податку новий строк сплати.
Оспорювані податкові повідомлення-рішення № 0003172301/2 та № 0003172301/3 мотивовані результатами розгляду адміністративних скарг Херсонського морського торгівельного порту у процедурі апеляційного узгодження податкового зобов'язання, обставинами, встановленими за актом ДПІ у м. Херсоні № 1343/23-6/01125695 від 18.04.2006р. "Про результати планової документальної перевірки дотримання вимог податкового та валютного законодавства Херсонського морського торгівельного порту (код за ЄДРПОУ 01125695) за період з 01.07.2004р. по 31.12.2005р.", застосуванням п.п."б", п.п.4.2.2 ст.4, п.п.17.1.3 ст.17 Закону України "Про порядок погашення зобов'язань платників податків перед бюджетами та державними цільовими фондами" (Закон № 2181), п.4.1 ст.4, п.п.6.1.1 ст.6 Закону України "Про податок на додану вартість".
Встановлені контролюючим органом при перевірці обставини, що стали підставою для визначення Херсонському морському торгівельному порту податкового зобов'язання з податку на додану вартість їх кваліфікація в якості порушень за вказаним актом перевірки викладено наступним чином: "Перевіркою встановлено, що в порушення п.4.1 ст.4, п.п.6.1.1 п.6.1 ст.6 Закону про ПДВ підприємством в базу оподаткування за ставкою 20% не включено вартість послуг (навантаження, розвантаження, перевантаження) здійснених на митній території України при обслуговуванні товарів, які експортуються у сумі 6106986,43грн. (бух. проводка Д-т 362 К-т 702), у т.ч.:
- жовтень 2005р. - 151936,56грн., крім того ПДВ - 303872,71грн.;
- листопад 2005р. - 556325,73грн., крім того ПДВ - 111265,14грн.;
- грудень 2005р. - 4031297,14грн., крім того - 806259,39грн.
В результаті даного порушення занижені податкові зобов'язання по ПДВ, а саме:
- жовтень 2005р. - 303872,71грн.;
- листопад 2005р. - 111265,14грн.;
- грудень 2005р. - 806259,39грн.
Так, Херсонський морський торгівельний порт не правомірно застосовував "0" ставку по податку на додану вартість щодо вищезазначених послуг, згідно п.6.2 ст.6 Закону України, яким передбачено: "При експорті товарів та супутніх такому експорту послуг ставка податку обчислюється "0" відсотків до бази оподаткування" .
Згідно із п.1.14 ст.1 Закону "Супутні послуги" - це послуги, вартість яких включається відповідно до норм митного законодавства до митної вартості товарів, що експортуються або ім портуються. Митна вартість товарів, що вивозяться (експортуються) з України, визначається згідно із ст. 274 Митного Кодексу України, і включає в себе ряд фактичних витрат, які поніс платник по датку - експортер у зв"язку із здійсненням експорту таких товарів.
Згідно із Наказом "Про затвердження Інструкції про порядок оформлення та використання дозволів (висновків) на право здійснення вивезення, ввезення та транзиту товарів, що відповідно до законодавства підлягають або не підлягають експортному контролю" від 03.08.1998 р. №163: Експортер - український (іноземний) суб"єкт зовнішньоекономічної діяльності, який виступає стороною зовнішньоекономічного контракту (договору) і планує здійснити вивезення за межі ми тної території своєї країни товару", тому, за даними бухгалтерського та податкового обліку, Херсонський торгівельний морський порт здійснює обслуговування товарів, що експортуються ін шими підприємствами, а не здійснює безпосередньо експорт таких товарів. Зазначені послуги підлягають оподаткуванню за правилами, встановленими Законом України "Про податок на додану вартість", згідно з якими об"єкт оподаткування при надані послуг визначається, виходячи з х місця поставки.
Згідно із п.3.1 ст.3 Закону: "Об"єктом оподаткування ПДВ є операції з поставки товарів та послуг, місце надання яких знаходиться на митній території України..."
Згідно із частиною третьою п.п. "г" п. 6.5. ст. 6 Закону, "Місцем поставки послуг вважається місце, де фактично надані послуги у сфері діяльності допоміжній транспортній, такій як наванта ження, розвантаження, перевантаження, складська обробка товарів та інші аналогічні види робіт".
Таким чином, Херсонський торгівельний морський порт надаючи послуги з навантаження, розвантаження, перевантаження, здійснює обслуговування товарів, що експортуються, а не здійснює безпосередньо експорт таких товарів, тому право на застосування нульової ставки по ПДВ, щодо наданих послуг, місце поставки яких згідно із вищевказаними правилами визначено на митній території України, відсутнє".
Послуги з перевалки вантажів позивач надавав таким суб'єктам: ТОВ “Агрофертранс Лімітед» за генеральним договором № 18/123 К на перевантаження зовнішньо-торгівельних і транзитних вантажів від 04.03.2005р., фірма “Evertrade» за генеральним договором № 6 на перевантаження зовнішньоторгівельних і транзитних вантажів від 26.01.2005р., ТОВ “W.I. Grain Trade Limited Liability Company» за договором № 52/102 від 31.12.2004р., компанія з обмеженою відповідальністю “Уайтбрідж Ресурсес Лімітед» за договором № 61/133 “К» від 18.03.2004р.
Всі послуги були супутніми експорту, здійснювались у зв'язку з експортом переліченими суб'єктами товарів, при цьому власне експортерами товарів були ці суб'єкти.
Позов за заявленим предметом і підставами підлягає задоволенню, а оспорювані податкові повідомлення-рішення визнанню нечинними у зв'язку з наступним.
Основним питанням, від відповіді на яке залежить результат вирішення спору, є питання про розмір ставки оподаткування податком на додану вартість господарських операцій з перевалки (перевантаження) зернових вантажів при експорті цих вантажів, у випадку, коли експортером є інша особа, ніж та, що вчинює перевалку вантажів. Це питання щодо змісту законодавства вирішується на користь висновку про нульову ставку оподаткування таких операцій (тобто на користь позиції платника податку у спорі): ця ставка застосовується і у випадку, коли експортер безпосередньо вчинює таку супутню експорту роботу як перевантаження вантажу так і у випадку, коли таку послугу щодо супутньої експорту по суті послуги експортеру надає інша особа, а вартість послуги і в тому, і в іншому разі відноситься до складу митної вартості товару.
Нульова ставка щодо таких же по суті супутніх послуг у разі, якщо вони вчинюються безпосередньо експортером визнається як правильна органом державної податкової служби.
Суд повністю погоджується з тезою позивача, наведеною за текстом позовної заяви, про те, що чинні законодавчі акти не містять жодного застереження щодо суб'єктного складу учасників операції по поставці супутніх експорту товарів послуг, для оподаткування при визначенні розміру ставки податку не має значення: хто саме виконує такі послуги - безпосередній експортер, що реалізує товар, чи інший суб'єкт господарювання за угодою з покупцем - нерезидентом.
Відповідно до п.6.2 ст.6 Закону про ПДВ в редакції Закону України № 2505 від 25.03.2005р. при експорті товарів та супутніх такому експорту послуг ставка податку становить "0" відсотків до бази оподаткування, а супутніми послугами за п.1.14 ст.1 цього Закону є послуги, вартість яких включається відповідно до норм митного законодавства до митної вартості товарів, що експортуються або імпортуються.
Визначення митної вартості товарів, що експортуються (вивозяться) з України у митному законодавстві регулюється статтею 274 Митного кодексу України. За цією статтею до митної вартості товарів, що вивозяться (експортуються), також включаються фактичні витрати, якщо вони не були раніше до неї включені, зокрема витрати на навантаження, вивантаження, перевантаження, транспортування та страхування до пункту перетинання митного кордону України.
Таким чином, витрати з перевантаження вантажу до перетинання митного кордону України і відносяться до складу митної вартості товару, і являються супутніми щодо експорту товару. Супутність при цьому розуміється як категорія, спричинена природою експорту певних товарів, і ця спричинена природою експорту товарів категорія має місце і підпадає під одне й теж законодавче визначення і у випадку вчинення послуги експортером, і у випадку вчинення послуги іншою особою у відносинах з покупцем - нерезидентом. В обох випадках ставка оподаткування ПДВ однакова - "0".
Інше тлумачення законодавства органом державної податкової служби крім того, що суперечить викладеному однозначному змісту норм ще й фактично мало б результатом безпідставне збільшення договірної вартості по суті супутніх послуг у відносинах суб'єктів господарювання, що (певна примусовість збільшення ціни) є порушенням принципу свободи договору.
Розуміючи формально не визнану прецедентність права на Україні, та все ж приймаючи до уваги:
а) що різна судова практика застосування одних і тих же нормативних актів у аналогічних справах є підставою за ст.237 Кодексу адміністративного судочинства України для перегляду Верховним Судом України постанов Вищого адміністративного суду України (така ж по суті процесуальна норма є і в господарському процесі);
б) прецедентною є практика Європейського суду з прав людини, а за ст.17 Закону України "Про виконання рішень та застосування практики Європейського суду з прав людини" національні суди застосовують при розгляді справ Конвенцію про захист прав людини і основоположних свобод та практику Європейського суду з прав людини як джерело права -
- суд обґрунтовано вважає, що застосування одних і тих же нормативних актів у аналогічних справах має бути однаковим - правильним.
При цьому суд констатує, що розуміння у цій справі змісту нормативних актів щодо розміру ставки оподаткування супутніх експорту зернових культур послуг у аналогічних спірним відносинах співпадає з таким же їх застосуванням при вирішенні аналогічного питання у постанові Верховного Суду України від 12.09.2006р. щодо розгляду касаційної скарги ДП "Іллічівський морський торгівельний порт" на постанову Вищого господарського суду України від 06.04.2006 р. у справі за позовом ДП "Іллічівський морський торгівельний порт" до СП ТОВ "Транс Балк Термінал".
Задовольняючи позов суд відносить на Державний бюджет України судовий збір у справі, витрати позивача з судового збору підлягають компенсації йому з Державного бюджету України.
Розглядаючи позов, суд прийняв до уваги, що за текстом позовної заяви позивач ідентифікує себе як "Херсонський морський торгівельний порт", за текстом оспорюваних податкових повідомлень-рішень назвою цього ж суб'єкта контролюючий орган вказав "Державне підприємство "Херсонський морський торгівельний порт", за наданою суду позивачем копією статуту (а.с.66 т.1) повною його назвою зазначено "Херсонський морський торговий порт Міністерства транспорту України". Суд ідентифікує позивача як суб'єкта з ідентифікаційним кодом 01125695 за Єдиним державним реєстром, саме цей суб'єкт є позивачем, і саме цьому суб'єкту визначалися податкові зобов'язання і штрафи за оспорюваними податковими повідомленнями-рішеннями (а.с.10,11 т.1), що судом визнаються нечинними.
Керуючись ст. 158-163 Кодексу адміністративного судочинства України, суд
1. Позовні вимоги щодо визнання нечинними податкових повідомлень-рішень № 0003172301/2 та № 0003172301/3 задовольнити.
2. Визнати нечинними податкові повідомлення-рішення № 0003172301/2 від 02.08.2006р. та № 0003172301/3 від 16.10.2006р. щодо визначення Державною податковою інспекцією у м. Херсоні Державному підприємству Херсонський морський торгівельний порт (код ЄДРПОУ 01125695) 1221397грн. податкового зобов'язання з податку на додану вартість та 560459 грн. 90коп. штрафу.
3.Стягнути з Державного бюджету України (Уповноважений територіальний орган - Управління Державного казначейства у Херсонській області, м. Херсон, вул. Комсомольська, буд. 21, код ЄДРПОУ 24104230) на користь Херсонського морського торгівельного порту (код ЄДРПОУ 01125695, м. Херсон, пр-кт Ушакова, буд. 4, р/р 26003870808171, ХОФ АКБ "Укрсоцбанк", МФО 352015) 6грн. 80коп. витрат зі сплати судового збору.
Виконавчий лист видати після набрання постановою законної сили за заявою позивача.
4. Заява про апеляційне оскарження постанови суду першої інстанції подається протягом десяти днів з дня складення постанови у повному обсязі. Апеляційна скарга на постанову суду першої інстанції подається протягом двадцяти днів після подання заяви про апеляційне оскарження. Апеляційна скарга може бути подана без попереднього подання заяви про апеляційне оскарження, якщо скарга подається у строк, встановлений для подання заяви про апеляційне оскарження.
5. Постанова набирає законної сили після закінчення строку подання заяви на апеляційне оскарження, якщо такої заяви не буде подано. Якщо заяву про апеляційне оскарження буде подано, але апеляційної скарги у визначений строк подано не буде, постанова набирає законної сили після закінчення цього строку. У разі подання апеляційної скарги судове рішення, якщо його не скасовано, набирає законної сили після закінчення апеляційного розгляду справи.
Суддя В.В. Чернявський
У повному обсязі постанову
складено 27.12.2006р.