13 червня 2013 р.Справа № 816/407/13-а
Колегія суддів Харківського апеляційного адміністративного суду у складі
Головуючого судді: Перцової Т.С.
Суддів: Дюкарєвої С.В. , Жигилія С.П.
за участю секретаря судового засідання Волкової А.М.
представників сторін : позивача - Клячко М.Ю., відповідача - Чирви Є.В.
розглянувши у відкритому судовому засіданні у приміщенні Харківського апеляційного адміністративного суду адміністративну справу за апеляційною скаргою Товариства з обмеженою відповідальністю "Цегла Кременчука" на постанову Полтавського окружного адміністративного суду від 14.03.2013р. по справі № 816/407/13-а
за позовом Товариства з обмеженою відповідальністю "Цегла Кременчука"
до Кременчуцької об'єднаної державної податкової інспекції у Полтавській області Державної податкової служби
про скасування податкового повідомлення - рішення,-
Товариство з обмеженою відповідальністю "Цегла Кременчука" (далі по тексту - ТОВ "Цегла Кременчука", позивач), звернулось до Полтавського окружного адміністративного суду з адміністративним позовом до Кременчуцької об'єднаної державної податкової інспекції Полтавської області Державної податкової служби (далі по тексту - Кременчуцька ОДПІ, відповідач), в якому просило скасувати податкове повідомлення-рішення від 10 липня 2012 року №0004771530/0/943, яким ТОВ "Цегла Кременчука" визначено суму грошового зобов'язання з орендної плати за землю у розмірі 70 938,46 грн., з яких: 62 743,19 грн. - за основним платежем, 8 195,27 грн. - штрафні (фінансові) санкції.
Постановою Полтавського окружного адміністративного суду від 14.03.2013р. по справі № 816/407/13-а у задоволенні адміністративного позову Товариства з обмеженою відповідальністю "Цегла Кременчука" до Кременчуцької об'єднаної державної податкової інспекції Полтавської області Державної податкової служби про скасування податкового повідомлення-рішення - відмовлено.
Не погодившись з постановою суду першої інстанції, позивачем подано апеляційну скаргу, в якій позивач просить постанову Полтавського окружного адміністративного суду від 14.03.2013р. по справі № 816/407/13-а скасувати та прийняти нову постанову, якою задовольнити позовні вимоги у повному обсязі.
В обґрунтування вимог апеляційної скарги позивач посилається на порушення судом першої інстанції при прийнятті оскаржуваної постанови норм матеріального права (ст.ст.15, 21, 30 Закону України "Про оренду землі", ст.13 Закону України "Про плату за землю", пп.288.1, 288.4 ст.288 Податкового кодексу України, ст.ст. 204, 629, 632 Цивільного кодексу України), що призвело до неправильного вирішення справи. Позивач наполягає на відсутності у спірних правовідносинах законодавчих підстав для збільшення податковим органом позивачу розміру орендної плати з 1,5% від грошової оцінки землі щорічно до 3% по укладеному 24.05.2007 року між позивачем та Кременчуцькою міською радою договору оренди земельної ділянки. Свою правову позицію обґрунтовує пріоритетом умов договору користування земельною ділянкою, укладеному у відповідності до Закону, що діяв на час укладання договору, перед застосуванням закону, який змінився під час дії договору. В зв'язку з тим, що змін до договорів оренди не було внесено сторонами в частині збільшення орендної плати, у позивача відсутні підстави для сплати орендної плати за землю в розмірі 3 % від нормативної грошової оцінки землі. Крім того, стверджує, що відповідно до Податкового кодексу, орендна плата не є податковим зобов'язанням, а податковий орган здійснює лише контроль за правильністю її нарахування і повнотою плати. Підсумовуючи вищевикладене, наполягає на скасуванні рішення суду першої інстанції та прийнятті нового судового рішення про задоволення позову.
Представник позивача в судовому засіданні вимоги апеляційної скарги підтримав з викладених у ній підстав та просив суд апеляційної інстанції їх задовольнити, скасувати рішення суду першої інстанції та прийняти нове, яким позов задовольнити.
Представник відповідача в судовому засіданні та в надісланих до суду письмових запереченнях проти задоволення вимог апеляційної скарги заперечував, просив суд апеляційної інстанції їх відхилити, посилаючись на те, що оскаржуване податкове повідомлення-рішення прийняте на підставі, у межах повноважень та у спосіб, що передбачені Конституцією та законами України.
Колегія суддів, заслухавши суддю-доповідача, пояснення представників сторін, перевіривши, в межах апеляційної скарги рішення суду першої інстанції та доводи апеляційної скарги, дослідивши матеріали справи, вважає, що апеляційна скарга задоволенню не підлягає з наступних підстав.
Судом першої інстанції встановлено, що ТОВ "Цегла Кременчука" зареєстроване як юридична особа розпорядженням виконавчого комітету Кременчуцької міської ради Полтавської області від 07.02.2005 року.
У період з 15.03.2012р. по 21.03.2012р. Кременчуцькою ОДПІ проведено документальну невиїзну перевірку податкових декларацій з орендної плати за земельні ділянки державної та комунальної власності.
У ході перевірки встановлено заниження суми орендної плати за землю за 2010 рік на 9 972,27 грн, чим порушено вимоги статті 21 Закону України "Про оренду землі", а також заниження задекларованої суми орендної плати за землю за січень-грудень 2011 року на 52 770,92 грн, чим порушено пункти 286.1., 286.2. статті 286 Податкового кодексу України.
За результатами перевірки складено акт №409/15-227/33357583 від 27 березня 2012 року /арк. с. 11-17/.
10 липня 2012 року на підставі акту перевірки Кременчуцькою ОДПІ прийнято податкове повідомлення-рішення №0004771530/0/943, яким визначено суму податкового зобов'язання з орендної плати за землю у розмірі 70 938,46 грн, з яких: 62 743,19 - за основним платежем, 8 195,27 грн - штрафні (фінансові) санкції.
Позивач не погодився із вищезазначеним податковим повідомленням-рішенням та оскаржив його до суду.
Відмовляючи в задоволенні позовних вимог, суд першої інстанції виходив з того, що хоча розмір орендної плати за землю є умовою договору оренди, разом з тим, орендна плата є формою податку на землю, справляння плати за землю є сферою регулювання податкового законодавства. Сплата обов'язкових платежів, до яких віднесено і плату за землю, не може залежати від умов договору.
Таким чином, суд першої інстанції дійшов висновку про те, що оскаржуване податкове повідомлення-рішення Кременчуцької ОДПІ від 10 липня 2012 року №0004771530/0/943 є правомірним та таким, що прийняте з дотриманням вимог приписів Конституції України, Закону України «Про оренду землі», Податкового Кодексу України, ч.3 ст.2 Кодексу адміністративного судочинства України, а тому підстави для його скасування - відсутні.
Колегія суддів погоджується з такими висновками суду першої інстанції з наступних підстав.
Колегія суддів зазначає, що земельні відносини в Україні регулюються Земельним кодексом України, а справляння плати за землю до 01.01.2011 року - Законами України «Про оренду землі» та «Про плату за землю», а з 01 січня 2011 року - Податковим Кодексом України.
При цьому, згідно з ч. 2 статті 206 Земельного Кодексу України від 25.10.2001 р. № 2768-ІІІ з наступними змінами та доповненнями плата за землю справляється відповідно до закону, а з 01 січня 2011 року будь - які питання щодо оподаткування регулюються Податковим кодексом України від 02.12.2010 № 2755 - VI і не можуть встановлюватися або змінюватися іншими законами України, крім законів, що містять виключно положення щодо внесення змін до Податкового кодексу та/або положення, які встановлюють відповідальність за порушення норм податкового законодавства.
Положеннями частини 1 статті 2 Закону України "Про плату за землю" встановлено, що використання землі в Україні є платним. Плата за землю справляється у вигляді земельного податку або орендної плати, що визначається залежно від грошової оцінки земель.
Стаття 5 Закону України "Про плату за землю" передбачає, що об'єктом плати за землю є земельна ділянка, а також земельна частка (пай), яка перебуває у власності або користуванні, у тому числі на умовах оренди.
Суб'єктом плати за землю (платником) є власник земельної ділянки, земельної частки (паю) і землекористувач, у тому числі орендар.
З огляду на приписи пункту 8 частини 1 статті 14 Закону України "Про систему оподаткування" від 25.06.1991 року № 1251-XII (в редакції від 31.03.2005, після внесення змін Законом України від 25.03.2005 р. № 2505) та пп. 9.1.10 пункту 9.1 статті 9, підпунктів 14.1.72, 14.1.73, 14.1.147 пункту 14.1 статті 14 Податкового кодексу України плата за землю (земельний податок, а також орендна плата за земельні ділянки державної і комунальної власності) належить до загальнодержавних податків і зборів (обов'язкових платежів). При цьому, законодавчо визначено, що земельний податок - це обов'язковий платіж, що справляється з власників земельних ділянок та земельних часток (паїв), а також постійних землекористувачів. Землекористувачами є юридичні та фізичні особи (резиденти і нерезиденти), яким відповідно до закону надані у користування земельні ділянки державної та комунальної власності, у тому числі на умовах оренди.
Статтею 1 Закону України «Про оренду землі» визначено, що оренда землі - це засноване на договорі строкове платне володіння і користування земельною ділянкою, необхідною орендареві для проведення підприємницької та інших видів діяльності.
Відповідно до статті 13,48,15 Закону України «Про оренду землі» договір оренди землі - це договір, за яким орендодавець зобов'язаний за плату передати орендареві земельну ділянку у володіння і користування на певний строк, а орендар зобов'язаний використовувати земельну ділянку відповідно до умов договору та вимог земельного законодавства. Договір оренди землі набирає чинності після його державної реєстрації. Однією із істотних умов договору оренди землі між орендодавцем та орендарем є орендна плата із зазначенням її розміру, індексації, форм платежу, строків, порядку її внесення і перегляду та відповідальності за її несплату .
Згідно ст. 21 Закону України «Про оренду землі» орендна плата за землю - це платіж, який орендар вносить орендодавцеві за користування земельною ділянкою. Розмір, форма і строки внесення орендної плати за землю встановлюється за згодою сторін у договорі оренди. Обчислення розміру орендної плати за землю здійснюється з урахуванням індексів інфляції, якщо інше не передбачено договором оренди.
Законом України "Про внесення змін до деяких законодавчих" від 03.06.2008 №309-VІ внесено зміни до частини четвертої статті 21 Закону України "Про оренду землі", та встановлено мінімальний розмір орендної плати - трикратний розмір земельного податку.
Відповідно до пункту 1 Прикінцевих положень вказаного Закону, цей Закон набирає чинності з дня його опублікування - 04.06.2008р. та застосовується з дня втрати чинності відповідними положеннями розділу ІІ Закону України "Про Державний бюджет України на 2008 рік та про внесення змін до деяких законодавчих актів України".
Аналіз наведених норм законодавства дає підстави для висновку, що з 01.01.2008р. мінімальний розмір річної орендної плати за земельні ділянки, які перебувають у державній або комунальній власності та грошову оцінку яких встановлено, становить 3% від їх грошової оцінки.
Справляння плати за землю, в тому числі розміри та порядок плати за використання земельних ресурсів, а також відповідальність платників та контроль за правильністю обчислення і справляння земельного податку, з 01 січня 2011 року здійснюється відповідно до положень Податкового кодексу України з урахуванням критеріїв, які визначені у розділі XIII «Плата за землю».
Згідно ст.ст.269, 270 Податкового кодексу України платниками податку є власники земельних ділянок, земельних часток (паїв), землекористувачі, до яких законодавцем віднесено і позивача. Об'єктом оподаткування є земельні ділянки, які перебувають у власності або користуванні, а також земельні частки (паї), які перебувають у власності.
За приписами п.288.4 ст. 288 Податкового кодексу України розмір та умови внесення орендної плати встановлюються у договорі оренди між орендодавцем (власником) і орендарем.
Пунктом 288.1 статті 288 Податкового кодексу України визначено, що підставою для нарахування орендної плати за земельну ділянку є договір оренди такої земельної ділянки.
Відповідно до пункту 288.5 статті 288 Податкового кодексу України розмір орендної плати за земельні ділянки державної і комунальної власності встановлюється у договорі оренди, але річна сума платежу не може бути меншою:
-для земель сільськогосподарського призначення - розміру земельного податку, що встановлюється розділом XIII Кодексу;
-для інших категорій земель - трикратного розміру земельного податку, що встановлюється розділом XIII Кодексу.
Судом першої інстанції встановлено та підтверджено при розгляді справи в суді апеляційної інстанції, що 24.05.2007 року між Кременчуцької міською радою Полтавської області та ТОВ "Цегла Кременчука" укладено договір оренди земельної ділянки, що знаходиться по вул. Крупської, 135 в м. Кременчуці Полтавської області /арк. с. 58-61/.
Зазначена земельна ділянка відноситься до категорій земель, які перебувають у державній або комунальній власності.
Договором оренди землі по вул. Крупської, 135 у м. Кременчуці, укладеного з Кременчуцькою міською радою, встановлено розмір орендної плати у розмірі 1,5% нормативної грошової оцінки.
Таким чином, річна орендна плата за землю за 2010 рік склала - 34187,22 грн. (23031,00 кв. м. х 49.48 грн. х 3%), на місяць - 2 848,94 грн. Сума орендної плати за землю за червень-грудень 2010 року повинна складати 19 942,58 грн. (2848,94 грн. х 7).
Відповідно до податкової декларації ТОВ "Цегла Кременчука", сума нарахованої орендної плати за землю за червень-грудень 2010 року склала 9970,31 грн.
Таким чином, позивач визначав суму орендної плати за землю без врахування вимог статті 21 Закону України "Про оренду землі", що призвело до заниження орендної плати на 9 972,27 грн.
Щодо визначення Кременчуцькою ОДПІ податкового зобов'язання по орендній платі за землю за 2011 рік, слід зазначити наступне.
Кременчуцька міська рада рішенням XLVII (47) сесії V скликання 24 листопада 2009 року передбачила введення в дію нової нормативної грошової оцінки земель з 1 січня 2011 року /арк. с. 63-64/.
Пунктом 3 зазначеного рішення визначено, що фізичним та юридичним особам в 2-місячний термін необхідно звернутися в управління Держкомзему у м. Кременчук та замовити витяг технічної документації про нормативну грошову оцінку земельних ділянок, які знаходяться в їх користуванні або власності.
Рішенням IV сесії Кременчуцької міської ради від 22 лютого 2011 року внесено зміни до рішення Кременчуцької міської ради від 24.09.2011, яким встановлено, що з 01.03.2011р. по 30.06.2011р. нормативна грошова оцінка земель розраховується з коригуючим коефіцієнтом 0,65 /арк. с. 65-66/.
Рішенням VIII сесії Кременчуцької міської ради VI скликання від 05.07.2011 внесено зміни до рішення Кременчуцької міської ради від 24.09.2009р., яким встановлено, що з 01.07.2011 по 31.12.2011 нормативна грошова оцінка земель розраховується з коригуючим коефіцієнтом 0,65 /арк. с. 68/.
Колегія суддів не може прийняти до уваги доводи апелянта з приводу того, що орендна плата сплачується виключно в порядку та розмірі, передбачених договором оренди, оскільки відповідно до пп. 288.5.1 п.288.5 ст. 288 Податкового кодексу України, розмір орендної плати встановлюється у договорі оренди, але річна сума платежу не може бути меншою: для земель сільськогосподарського призначення - розміру земельного податку, що встановлюється цим розділом; для інших категорій земель - трикратного розміру земельного податку, що встановлюється цим розділом.
Тобто, з 01 січня 2011 р. мінімальний розмір річної орендної плати за земельні ділянки, які перебувають у державній або комунальній власності та грошову оцінку яких встановлено, становить 3% від їх грошової оцінки.
Як вбачається зі змісту вказаних договорів в частині визначення розміру орендної плати у розмірі середньої ставки земельного податку, тобто в сумі 1 % від нормативної грошової оцінки землі, вони не відповідають вимогам чинного законодавства, відповідно до якого з 01 січня 2011 р. мінімальний розмір річної орендної плати за земельні ділянки, які перебувають у державній або комунальній власності та грошову оцінку яких встановлено, становить 3% від їх грошової оцінки.
Доводи позивача про те, що відсутні підстави для сплати орендної плати за землю в розмірі 3 % від нормативної грошової оцінки землі у зв'язку з тим, що не було внесено змін до договорів оренди, колегія суддів вважає необґрунтованими та вважає за необхідне зазначити, що формами плати за землю виступають податок на землю та орендна плата. Відносини оподаткування не можуть регулюватися на засадах угоди між учасниками, не передбачають укладання договорів стосовно виконання податкового обов'язку.
Сплата обов'язкових платежів, до яких відповідно до ст. 9 Податкового кодексу України віднесено і плату за землю, не може залежати від умов договору. Принципові засади такого регулювання містяться в статті 67 Конституції України, відповідно до якої кожен зобов'язаний сплачувати податки і збори в порядку і розмірах, встановлених законом, закріплює саме обов'язок, а не зобов'язання.
Таким чином, колегія суддів погоджується з висновком суду першої інстанції про те, що такі відносини регулюються виключно засобами владних приписів з боку держави і не можуть допускати засоби диспозитивності.
Отже, оскільки збільшення мінімального розміру орендної плати за землю відбулося не у зв'язку з волевиявленням сторін договору, а внаслідок зміни ставки податку відповідно до закону, тому необхідність сплати земельного податку у новому розмірі, а саме у розмірі 3%, виникла у позивача незалежно від внесення змін до договорів оренди за ініціативою сторін договору оренди землі.
Пунктом 286.2 статті 286 Податкового кодексу України визначено, що платники плати за землю (крім фізичних осіб) самостійно обчислюють суму податку щороку станом на 1 січня і до 1 лютого поточного року і подають відповідному органу державної податкової служби за місцезнаходженням земельної ділянки податкову декларацію на поточний рік за формою, встановленою у порядку, передбаченому статтею 46 Податкового кодексу України, з розбивкою річної суми рівними частками за місяцями.
Відповідно до підпункту 16.1.4 пункту 16.1 статті 16 Податкового кодексу України платник податків зобов'язаний сплачувати податки та збори в строки та у розмірах, встановлених Податковим кодексом України. Податковий обов'язок є безумовним і першочерговим стосовно інших неподаткових обов'язків платника податків (пункт 36.3 статті 36 Податкового кодексу).
Тобто, в зв'язку із зміною розміру орендної плати за земельну ділянку згідно з п.п. 288.5.1 п.288.5 ст. 288 ПКУ та встановлення її розміру, який не може бути меншим трикратного розміру земельного податку, що встановлюється розділом XIII Кодексу, ТОВ "Цегла Кременчука" повинно було самостійно розрахувати розмір орендних платежів на поточний рік з врахуванням вимог, встановлених чинним законодавством.
Згідно з пунктом 287.3 статті 287 Податкового кодексу України податкове зобов'язання щодо плати за землю, визначене у податковій декларації на поточний рік, сплачується рівними частками власниками та землекористувачами земельних ділянок за місцезнаходженням земельної ділянки за податковий період, який дорівнює календарному місяцю, щомісяця протягом 30 календарних днів, що настають за останнім календарним днем податкового (звітного) місяця.
Як встановлено судом та підтверджено актом перевірки, ТОВ "Цегла Кременчука" подано податкову декларацію з плати за землю (земельний податок та/або орендна плата за земельні ділянки державної або комунальної власності) №9000169079 від 31.01.2011р., відповідно до якої загальна сума нарахованої плати за земельну ділянку за 2011 рік по земельній ділянці, що знаходиться по вул. Крупської, 135 у м. Кременчуці Полтавської області складає 34 187,22 грн.
Відповідно до листа управління Держкомзему у місті Кременчуці Полтавської області нормативна грошова оцінка земельної ділянки по вул. Крупської, 135, у 2011 році складає 177,68 грн. за 1 кв. м.
Отже, орендна плата за землю за 2011 рік повинна складати 86 925,14 грн., а саме: 23031,00 кв. м. х 177,68 грн. = 4 092 148,08 грн. х 3% = 122 764,44 грн. річна сума (10 230,37 грн. в місяць, за січень-лютий - 20 460,74 грн.), з урахуванням коригуючого коефіцієнту 0,65 - 6 649,74 грн. в місяць) за березень-грудень - 66 497,40 грн.
Таким чином, позивачем задекларовано орендну плату за земельні ділянки на рівні 2010 року, без врахування витягу (довідки) з технічної документації щодо нормативної грошової оцінки земельної ділянки на 2011 рік, що призвело до заниження орендної плати на 52 770,92 грн.
Посилання позивача на те, що розмір орендної плати за землю є умовою договору оренди є необгрунтованими, оскільки орендна плата є формою податку на землю, справляння плати за землю є сферою регулювання податкового законодавства, сплати обов'язкових платежів, до яких віднесено і плату за землю і не може залежати від умов договору.
Стаття 67 Конституції України вказує на те, що кожен зобов'язаний сплачувати податки і збори в порядку і розмірах, встановлених законом, закріплює саме обов'язок, а не зобов'язання.
Сплата обов'язкових платежів, до яких віднесено і плату за землю (ст. 14 Закону України «Про систему оподаткування»), є сферою регулювання податкового законодавства.
Таким чином, оскільки збільшення мінімального розміру орендної плати за землю відбулося не у зв'язку з волевиявленням сторін договору, а у зв'язку зміною ставки податку відповідно до закону, то необхідність сплати земельного податку у новому розмірі виникла у позивача незалежно від внесення змін до договорів оренди за ініціативою сторін договору оренди землі.
На підставі вищевикладеного, колегія суддів погоджується з висновком Кременчуцької ОДПІ про заниження позивачем у спірних правовідносинах суми орендної плати за землю за червень-грудень 2010 року на 9 972,27 грн. та за 2011 рік на 52 770,92 грн.
Посилання позивача на те, що в період з січня по червень 2011 року податковим органом застосовано штрафні санкції у розмірі більшому ніж 1,00 грн. спростовується розрахунком штрафних санкцій /арк. с. 134/.
Відповідно до ч.2 ст. 19 Конституції України органи державної влади та органи місцевого самоврядування, їх посадові особи зобов'язані діяти лише на підставі, в межах повноважень та у спосіб, що передбачені Конституцією та законами України..
Пунктом 1 частини 3 статті 2 Кодексу адміністративного судочинства України визначено, що у справах щодо оскарження рішень, дій чи бездіяльності суб'єктів владних повноважень адміністративні суди перевіряють, чи прийняті (вчинені) вони на підставі, у межах повноважень та у спосіб, що передбачені Конституцією та законами України.
Приймаючи податкове повідомлення-рішення від 10.07.2012 року №0004771530/0/943, відповідач діяв в межах повноважень, на підставі та у спосіб, що передбачені Податковим кодексом України, а тому колегія суддів погоджується з висновками суду першої інстанції про те, що позовна вимога про визнання такого рішення протиправним та його скасування є необґрунтованою і такою, що не підлягає задоволенню.
З огляду на викладене, колегія суддів підтверджує, що при прийнятті судового рішення у справі суд першої інстанції дійшов вичерпних юридичних висновків щодо встановлення обставин справи і правильно застосував до спірних правовідносин сторін норми матеріального та процесуального права.
Доводи апеляційної скарги, з наведених вище підстав, висновків суду не спростовують.
Керуючись ст.ст. 160, 167, 195, 196, п.1 ч.1 ст. 199, ст.200, п.1 ч.1 ст.205, ст.ст.206, 209, 254 Кодексу адміністративного судочинства України, колегія суддів, -
Апеляційну скаргу Товариства з обмеженою відповідальністю "Цегла Кременчука" залишити без задоволення.
Постанову Полтавського окружного адміністративного суду від 14.03.2013р. по справі № 816/407/13-а залишити без змін.
Ухвала набирає законної сили з моменту її проголошення та може бути оскаржена у касаційному порядку протягом двадцяти днів з дня складання ухвали у повному обсязі шляхом подачі касаційної скарги безпосередньо до Вищого адміністративного суду України.
Головуючий суддя (підпис)Перцова Т.С.
Судді(підпис) (підпис) Дюкарєва С.В. Жигилій С.П.
ЗГІДНО З ОРИГІНАЛОМ: Перцова Т.С.
Повний текст ухвали виготовлений та підписаний 18.06.2013 р.