25 квітня 2013 року Справа № 9104/5550/12
Львівський апеляційний адміністративний суд в складі:
головуючого судді: Глушка І.В.
суддів: Большакової О.О., Судової-Хомюк Н.М.,
за участю секретаря судового засідання: Шаблій Х.В.,
розглянувши у відкритому судовому засіданні в м. Львові апеляційну скаргу Товариства з обмеженою відповідальністю Агропромислової компанії "Захід агросервіс" на постанову Тернопільського окружного адміністративного суду від 07.12.2011 р. по справі за позовом Товариства з обмеженою відповідальністю Агропромислової компанії "Захід агросервіс" до Бучацької міжрайонної державної податкової інспекції про скасування податкового повідомлення-рішення,-
встановив:
Товариство з обмеженою відповідальністю агропромислова компанія «Захід агросервіс» (надалі - позивач) звернулося до суду із адміністративним позовом до Бучацької міжрайонної державної податкової інспекції (надалі - відповідач) про скасування податкового повідомлення - рішення № 222/0002661500 від 03.11.2011 року та зобов 'язання вчинити дії.
Позивач в своїй заяві посилається на те, що оскільки порядок проведення розрахунку об'єкта оподаткування платника податку за перший квартал 2011 року регулювався Законом України «Про оподаткування прибутку підприємств в Україні», а відповідно до п. 6.1 ст. 6 даного Закону якщо об'єкт оподаткування платника податку з числа резидентів за результатами податкового року має від'ємне значення об'єкта оподаткування (з урахуванням суми амортизаційних відрахувань), сума такого від'ємного значення підлягає включенню до складу валових витрат першого календарного кварталу наступного року. Таким чином, до складу валових витрат за перший квартал 2011 року позивач відніс суму від'ємного значення об'єкта оподаткування за підсумками 2010 року в розмірі 112 034, 00 грн. Об'єкт оподаткування за перший квартал 2011 року підприємством визначався шляхом зменшення суми скоригованого валового доходу звітного періоду на суму валових витрат платника податку, сформованих відповідно до норм Закону України «Про оподаткування прибутку підприємств». У свою чергу розмір від'ємного значення об'єкта оподаткування за підсумками першого кварталу 2011 року позивач врахував при визначенні об'єкта оподаткування за другий квартал 2011 року відповідно до п. 3 підрозділу 4 Розділу XX Податкового кодексу України, а тому вважає, що Товариство з обмеженою відповідальністю агропромислова компанія «Захід агросервіс» не допустило порушень при складанні податкової декларації з податку на прибуток за наслідками другого кварталу 2011 року.
Постановою Тернопільського окружного адміністративного суду від 07.12.2011 року у задоволенні адміністративного позову відмовлено.
Відмовляючи у задоволенні адміністративного позову суд першої інстанції прийшов до висновку, що у зв'язку із набранням 01.04.2011 року чинності розділу III Податкового кодексу України та відсутністю у ньому посилання на врахування у другому кварталі 2011 року від'ємного значення об'єкта оподаткування, окрім того, що виник за результатами діяльності у першому кварталі 2011 року, від'ємне значення об'єкта оподаткування 2010 року, що увійшло до першого кварталі 2011 року відповідно до п. 22.4 ст. 22 Закону України «Про оподаткування прибутку підприємств» до складу від'ємного значення другого кварталу 2011 року не включається.
Не погоджуючись з вказаним рішенням суду позивач оскаржив його в апеляційному порядку. Вважає, що оскаржувана постанова прийнята з неповним з'ясуванням обставин, що мають значення для справи, з помилковим застосуванням норм матеріального права, порушенням норм процесуального права та підлягає скасуванню з підстав викладених у апеляційній скарзі. Просить скасувати оскаржувану постанову та прийняти нову, якою задовольнити позовні вимоги в повному обсязі.
Заслухавши суддю-доповідача, перевіривши матеріали справи, колегія суддів приходить до висновку, що апеляційну скаргу апелянта слід задовольнити з наступних підстав.
Надаючи правову оцінку спірним правовідносинам колегія суддів виходить з наступного.
Так, із матеріалів справи вбачається, що Бучацькою міжрайонною державною податковою інспекцією було проведено камеральну перевірку податкової звітності з податку на прибуток Товариства з обмеженою відповідальністю агропромислова компанія «Захід агросервіс», за результатами якої складено акт від 17.10.2011 року №529/15- 21147724, в якому зафіксовано, що проведеною перевіркою податкової звітності з податку на прибуток Товариства з обмеженою відповідальністю агропромислова компанія «Захід агросервіс» встановлено порушення пункту 150.1 статті 150, пункту 3 підрозділу 4 розділу XX Перехідних положень Податкового кодексу України від 02.12.2010 року, де визначено, якщо результатом розрахунку об'єкта оподаткування платника податку з числа резидентів за підсумками першого кварталу 2011 року є від'ємне значення, то сума такого від'ємного значення підлягає включенню до витрат другого календарного кварталу 2011 року, однак не підлягає включенню сума від'ємного значення об'єкта оподаткування за підсумками 2010 року.
На підставі акту перевірки Бучацькою МДПІ винесене податкове повідомлення - рішення від 03 листопада 2011 року №222/0002661500, яким ТзОВ агропромислова компанія «Захід агросервіс» зменшено суму від'ємного значення об'єкта оподаткування податком на прибуток в розмірі 74400 грн.
Ухвалюючи оскаржувану постанову суд першої інстанції прийшов до висновку, що у зв'язку із набранням 01.04.2011 року чинності розділу III Податкового кодексу України та відсутністю у ньому посилання на врахування у другому кварталі 2011 року від'ємного значення об'єкта оподаткування, окрім того, що виник за результатами діяльності у першому кварталі 2011 року, від'ємне значення об'єкта оподаткування 2010 року, що увійшло до першого кварталу 2011 року відповідно до п. 22.4 ст. 22 Закону України «Про оподаткування прибутку підприємств» до складу від'ємного значення другого кварталу 2011 року не включається.
Проте, з такими висновками суду першої інстанції колегія суду погодитись не може та вважає винесене податкове повідомлення-рішення від 03 листопада 2011 року №222/0002661500 протиправним та таким, що підлягає скасуванню з огляду на наступне.
Відповідно до підрозділу 4 Розділу XX Перехідних положень ПКУ, застосування Розділу III "Податок на прибуток підприємств" починається з 1 квітня 2011 року.
Згідно зі статтею 3 Закону України "Про оподаткування прибутку підприємств" від 28.12.1994р. №334/94-ВР(далі - Закон України №334/94-ВР), що діяв у І кварталі 2011 року, об'єктом оподаткування є прибуток, який визначається шляхом зменшення суми скоригованого валового доходу звітного періоду, визначеного згідно з пунктом 4.3 цього Закону на: суму валових витрат платника податку, визначених статтею 5 цього Закону; суму амортизаційних відрахувань, нарахованих згідно із статтями 8 і 9 цього Закону.
Відповідно до пункту 5.1. статті 5 вказаного Закону, валові витрати виробництва та обігу - сума будь-яких витрат платника податку у грошовій, матеріальній або нематеріальній формах, здійснюваних як компенсація вартості товарів (робіт, послуг), які придбаваються (виготовляються) таким платником податку для їх подальшого використання у власній господарській діяльності.
Пунктом 22.4. ст. 22 Закону України №334/94-ВР передбачалось, що у 2011 році сума від'ємного значення, яка відповідно до абзацу першого цього пункту не була врахована у складі валових витрат, та від'ємне значення об'єкта оподаткування, яке виникло у 2010 році, підлягають включенню до складу валових витрат у порядку, встановленому статтею 6 цього Закону, без обмежень, встановлених цим пунктом.
У статті 6 Закону встановлено: якщо об'єкт оподаткування платника податку з числа резидентів за результатами податкового року має від'ємне значення об'єкта оподаткування (з урахуванням суми амортизаційних відрахувань), сума такого від'ємного значення підлягає включенню, до складу валових витрат наступного податкового року.
Таким чином, від'ємне значення об'єкту оподаткування (збитки) минулих податкових періодів є обов'язковою складовою валових витрат І кварталу 2011 року, оскільки їх включення до складу витрат саме в даному періоді було передбачено нормами діючого на той час Закону України №334/94-ВР.
З 01.04.2011р. порядок обліку від'ємного значення об'єкту оподаткування в результатах наступних податкових періодів визначається статтею 150 ПК України.
Відповідно до п. 150.1 ст. 150 ПК України, якщо результатом розрахунку об'єкта оподаткування платника податку з числа резидентів за підсумками податкового року є від'ємне значення, то сума такого від'ємного значення підлягає включенню до витрат першого календарного кварталу наступного податкового року. Розрахунок об'єкта оподаткування за наслідками півріччя, трьох кварталів та року здійснюється з урахуванням зазначеного від'ємного значення попереднього року у складі витрат таких податкових періодів наростаючим підсумком до повного погашення такого від'ємного значення.
Згідно з п. 3 підрозділу 4 розділу XX "Перехідні положення" ПК України пункт 150.1 статті 150 Кодексу застосовується у 2011 році з урахуванням такого: якщо результатом розрахунку об'єкта оподаткування платника податку з числа резидентів за підсумками першого кварталу 2011 року є від'ємне значення, то сума такого від'ємного значення підлягає включенню до витрат другого календарного кварталу 2011 року. Розрахунок об'єкта оподаткування за наслідками другого, другого і третього кварталів, другого - четвертого кварталів 2011 року здійснюється з урахуванням від'ємного значення, отриманого платником податку за перший квартал 2011 року, у складі витрат таких податкових періодів наростаючим підсумком до повного погашення такого від'ємного значення.
В декларації з податку на прибуток, що складалась за І квартал 2011 року, від'ємне значення (збитки) відображались в рядку 8 "Об'єкт оподаткування позитивний ( + ) від'ємний (-) ((±03 -(± 06) -07)".
Визначений в даному рядку показник - це показник І кварталу 2011 року. При його розрахунку згідно зі ст. 3 Закону України №334/94-ВР валові доходи І кварталу 2011 року зменшувались на суму валових витрат цього періоду (а складовою частиною валових витрат І кварталу 2011 року згідно з п.6.1 і п.22.4 Закону України №334/94-ВР було від'ємне значення минулих податкових періодів) і на суму амортизаційних відрахувань. Вказаний в рядку 8 показник не розподіляється в декларації на "від'ємне значення минулих років" і "від'ємне значення І кварталу 2011 року".
В декларації з податку на прибуток, що складалась за ІІ-ІІІ квартал 2011 року, для відображення від'ємного значення, розрахованого за результатами II кварталу 2011 року, визначено рядок 06.6 і в даний рядок, на думку суду, необхідно перенести показник, відображений в рядку 8 декларації за І квартал 2011 року, що й було зроблено позивачем.
Таким чином, до складу валових витрат за перший квартал 2011 року ТзОВ АПК «Захід агросервіс» віднесло суму від'ємного значення об'єкта оподаткування за підсумками 2010 року. Об'єкт оподаткування за перший квартал 2011 року даним Товариством визначався шляхом зменшення суми скоригованого валового доходу звітного періоду на суму валових витрат платника податку, сформованих відповідно до норм Закону України «Про оподаткування прибутку підприємств». У свою чергу від'ємне значення об'єкта оподаткування за підсумками першого кварталу 2011 року ТзОВ АПК «Захід агросервіс» врахувало при визначенні об'єкта оподаткування за другий квартал 2011 року.
Колегія суддів вважає, що положення пункту 3 підрозділу 4 Розділу XX "Перехідні положення" ПК України не містять заборони на врахування у 2011 році збитків, які виникли до 01.01.2011 року, а отже, такі збитки повинні враховуватися у складі витрат поточних податкових періодів наростаючим підсумком до повного погашення від'ємного значення, з урахуванням чого висновки відповідача про порушення ТзОВ АПК «Захід агросервіс» пункту 3 підрозділу 4 Розділу XX Перехідних положень Податкового кодексу України є безпідставними, а податкове повідомлення-рішення від 03 листопада 2011 року №222/0002661500 є протиправним та таким, що підлягає скасуванню.
Відповідно до частини першої статті 159 Кодексу адміністративного судочинства України судові рішення повинні бути законними і обґрунтованими.
Суд першої інстанції не виконав вказані вимоги процесуального закону, оскільки до спірних правовідносин не вірно застосував норми матеріального та процесуального права, що призвело до ухвалення незаконного рішення, яке підлягає до скасування.
Керуючись ч.3 ст.160 ст.ст. 195, 196, 198, 202, 205, 207, 254 КАС України, суд -
постановив:
Апеляційну скаргу Товариства з обмеженою відповідальністю Агропромислової компанії "Захід агросервіс" задовольнити частково, а постанову Тернопільського окружного адміністративного суду від 07.12.2011 р. по справі № 2а-1970/3733/11 - скасувати.
Визнати протиправним та скасувати податкове повідомлення-рішення Бучацької міжрайонної державної податкової інспекції від 03.11.2011 року № 222/0002661500.
Постанова апеляційного суду набирає законної сили з моменту її проголошення, але може бути оскаржена у касаційному порядку шляхом подачі касаційної скарги безпосередньо до суду касаційної інстанції протягом двадцяти днів з дня набрання постановою законної сили, а у разі складення постанови в повному обсязі відповідно до ст. 160 КАС України - з дня складення постанови в повному обсязі.
Постанова складена в повному обсязі 29.04.2013 року.
Головуючий суддя І.В. Глушко
Судді О.О. Большакова
Н.М. Судова-Хомюк