"31" січня 2013 р. м. Київ К-39335/10
Вищий адміністративний суд України у складі колегії суддів:
головуючого судді-доповідача Усенко Є.А.,
суддів: Костенка М.І., Маринчак Н.Є.,
при секретарі: Луцак А.В.,
розглянувши у судовому засіданні
касаційну скаргу Товариства з обмеженою відповідальністю «Церсаніт Інвест»
на постанову Київського апеляційного адміністративного суду від 17.11.2010
у справі № 2а-8185/09/0670 Житомирського окружного адміністративного суду
за позовом Товариства з обмеженою відповідальністю «Церсаніт Інвест»
до 1. Новоград-Волинської об'єднаної державної податкової інспекції,
2. Головного управління державного казначейства України у Житомирській області
про визнання недійсними податкових повідомлень-рішень,
Постановою Житомирського окружного адміністративного суду від 14.05.2010 позов задоволено частково: скасовані податкові повідомленні-рішення від 17.03.2009 № 0002682330/0, від 14.04.2009 № 0002682330/1, від 03.07.2009 № 0002682330/2, від 17.09.2009 № 0002682330/3 в частині зменшення суми бюджетного відшкодування з податку на додану вартість на 4319885,00 грн.; стягнуто з Державного бюджету України на користь позивача суму бюджетного відшкодування з податку на додану вартість за період з грудня 2007 року по жовтень 2008 року у розмірі 4319885,00 грн. В іншій частині позову відмовлено.
Висновок суду про наявність підстав для часткового задоволення позову вмотивований посиланням на встановлені у судовому процесі обставини щодо від'ємного значення чистої суми податкових зобов'язань ТОВ «Церсаніт Інвест»в податкових деклараціях з податку на додану вартість за податкові періоди з вересня 2007 року по лютий 2008 року та з квітня по листопад 2008 року, подання товариством уточнюючих розрахунків податкових зобов'язань з податку на додану вартість у зв'язку із виправленням самостійно виявленої помилки за грудень 2008 року та розрахунку суми бюджетного відшкодування, згідно з якими сума бюджетного відшкодування з врахуванням залишку від'ємного значення за вказані звітні періоди складає 20250079,00 грн. При прийнятті рішення суд керувався нормами підпункту «а»підпункту 7.7.2, підпункт 7.7.7 пункту 7.7 ст. 7 Закону України «Про податок на додану вартість»(Закон № 168/97-ВР) та пункт 5.1 ст. 5 Закону України «Про порядок погашення зобов'язань платників податків перед бюджетами та державними цільовими фондами»(Закон № 2181-ІІІ).
Постановою Київського апеляційного адміністративного суду від 17.11.2010 постанову суду першої інстанції в частині задоволення позову скасовано та прийнято нову постанову в цій частині, якою відмовлено у задоволенні позову. В іншій частині постанову суду першої інстанції залишено без змін. У задоволення позову відмовлено з тих підстав, що позивач в порушення наказу ДПА України «Про внесення змін до податкової звітності з податку на додану вартість»від 17.03.2008 № 159 подав уточнюючий розрахунок до податкової декларації за січень 2007 року без додатків, встановлених цим наказом; сума бюджетного відшкодування, задекларована за грудень 2008 року, не підтверджена первинними документами. Апеляційний суд послався на постанови Новоград-Волинського міськрайонного суду Житомирської області від 27.05.2009 про притягнення посадових осіб ТОВ «Церсаніт Інвест»до адміністративної відповідальності за вчинення адміністративного правопорушення, передбаченого ст. 163-1 ч.2 КУпАП (ведення податкового обліку з порушенням встановленого законодавством порядку).
У касаційній скарзі ТОВ «Церсаніт Інвест» просить скасувати постанову суду апеляційної інстанції та залишити в силі постанову суду першої інстанції, доводячи, що апеляційним судом порушено норми підпункт «а»підпункту 7.7.7 пункту 7.7 ст. 7 Закону № 168/97-ВР, наказу ДПА України 17.03.2008 № 159 «Про внесення змін до податкової звітності з податку на додану вартість»
Заперечуючи проти касаційної скарги, представники ОДПІ просять відмовити в задоволенні скарги, посилаючись на безпідставність доводів позивача.
Перевіривши правильність застосування судами першої та апеляційної інстанцій норм матеріального та процесуального права, юридичної оцінки обставин справи, колегія суддів Вищого адміністративного суду України приходить до висновку, що касаційна скарга підлягає частковому задоволенню.
Фактичною підставою для зменшення в податковому обліку ТОВ «Церсаніт Інвест»за грудень 2008 року задекларованої суми бюджетного відшкодування з податку на додану вартість на 16722803,00 грн. згідно податкового повідомлення-рішення, з приводу правомірності якого виник спір, стали висновки податкового органу, викладені в акті перевірки від 17.03.2009 № 442/0553/2330/33529350, про порушення товариством норми абзацу «а» підпункту 7.7.2 пункту 7.7 ст.7 Закону № 168/97-ВР внаслідок відображення у податковій звітності за грудень 2008 року уточнюючими розрахунками податкових зобов'язань з податку на додану вартість від 23.01.2009 та від 18.02.2009 сум від'ємного значення податкових зобов'язань з податку на додану вартість, які виникли у попередніх податкових періодах, в загальній сумі 20250079,00 грн., а саме: за період з вересня 2007 року по лютий 2008 року - 11692276,00 грн. та з квітня по листопад 2008 року - 8557803,00 грн. За висновком податкового органу товариство занизило заявлену суму бюджетного відшкодування за грудень 2008 року на 1344531,00 грн. та завищило заявлену суму бюджетного відшкодування за грудень 2008 року на 16722803,00 грн. Стосовно 3527276,00 грн. із задекларованих до відшкодування за грудень 2008 року 20250079,00 грн. податковий орган в акті перевірки зробив висновок, що її підтвердження відтерміновується до отримання результатів зустрічних перевірок, інформаційних довідок по надісланим запитам щодо постачальників товарів по ланцюгу поставок до позивача. При цьому, податковий орган, послався на те, що позивач не має права заявляти до повернення суми бюджетне відшкодування, які виникли у попередніх податкових періодах з огляду на те, що вказані суми не були заявлені до повернення у тих податкових періодах, в яких було проведено фактичну сплату ПДВ.
За наслідками висновків акту перевірки та адміністративного оскарження відповідачем прийняті повідомленні-рішення від 17.03.2009 № 0002682330/0, від 14.04.2009 № 0002682330/1, від 03.07.2009 № 0002682330/2, від 17.09.2009 № 0002682330/3 про зменшення суми бюджетного відшкодування за грудень 2008 року у сумі 16722803,00 грн.
У судовому процесі встановлено, що позивач подав до Новоград-Волинської ОДПІ уточнюючі розрахунки податкових зобов'язань з податку на додану вартість у зв'язку з виправленням самостійно виявлених помилок за грудень 2008 року від 23.01.2009 та від 18.02.2009, якими сума бюджетного відшкодування, що підлягає поверненню на розрахунковий рахунок, визначена як 20250079,00 грн.
Відповідно до абзацу другого пункту 5.1 ст. 5 Закону № 2181-ІІІ якщо у майбутніх податкових періодах (з урахуванням строків давності, визначених статтею 15 цього Закону) платник податків самостійно виявляє помилки у показниках раніше поданої податкової декларації, такий платник податків має право надати уточнюючий розрахунок.
Форма уточнюючого розрахунку податкових зобов'язань з податку на додану вартість у зв'язку з виправленням самостійно виявлених помилок затверджена як додаток 5 до Порядку заповнення та подання податкової декларації з податку на додану вартість, затвердженого наказом ДПА України від 30.05.1997 № 166 в редакції наказу ДПА України від 15.06.2005 № 213. Ця форма передбачає, зокрема уточнення показників рядку 25 податкової декларації «Сума, що підлягає бюджетному відшкодуванню». Тобто, правило пункту 5.1 ст. 5 Закону № 2181-ІІІ стосується, в тому числі виправлення самостійно виявленої помилки в показниках податкової декларації з податку на додану вартість щодо суми бюджетного відшкодування.
Згідно з пунктом 5.12 вказаного Порядку із змінами, внесеними згідно з наказом Державної податкової адміністрації України від 17.03.2008 № 159, якщо в наступному звітному податковому періоді різниця між сумою податкових зобов'язань і сумою податкового кредиту, з урахуванням залишку такого від'ємного значення минулого звітного (податкового) періоду, що включається до складу податкового кредиту поточного звітного (податкового) періоду, має від'ємне значення, то платником податку разом з податковою декларацією подаються Довідка щодо сум залишку від'ємного значення попередніх податкових періодів, що залишається непогашеним після бюджетного відшкодування, отриманого у звітному податковому періоді, та підлягає включенню до складу податкового кредиту наступного податкового періоду (додаток 2 до податкової декларації з податку на додану вартість) та Розрахунок суми бюджетного відшкодування (додаток 3 до податкової декларації з податку на додану вартість). При цьому платник податку, який має право на одержання бюджетного відшкодування та прийняв рішення про повернення повної суми бюджетного відшкодування на його рахунок у банку, подає заяву про повернення суми бюджетного відшкодування (додаток 4 до податкової декларації з податку на додану вартість).
Наявні у справі докази підтверджують дотримання позивачем вимог цього пункту при зверненні із заявою про повернення суми бюджетного відшкодування за грудень 2008 року (з врахуванням уточнюючих розрахунків від 23.01.2009 та від 18.02.2009).
Пунктом 1.8 ст.1 Закону № 168/97-ВР визначено, що бюджетне відшкодування - сума, що підлягає поверненню платнику податку з бюджету у зв'язку з надмірною сплатою податку у випадках, визначених цим Законом.
Відповідно до підпункту «а»підпункту 7.7.2 пункту 7.7 ст. 7 цього Закону, якщо у наступному податковому періоді сума, розрахована згідно з підпунктом 7.7.1 цього пункту, має від'ємне значення, то: а) бюджетному відшкодуванню підлягає частина такого від'ємного значення, яка дорівнює сумі податку, фактично сплаченій отримувачем товарів (послуг) у попередніх податкових періодах постачальникам таких товарів (послуг).
Факт надмірної сплати сум податку на додану вартість як безумовна підстава для виникнення у платника цього податку права на отримання бюджетного відшкодування підлягає обов'язковому встановленню в судовому рішенні, а обставини щодо такої сплати відповідно до частини 1 ст. 138 КАС України входить до предмету доказування в судовому процесі при розгляді спору стосовно такого права.
Разом з тим, факт надмірної фактичної сплати позивачем податку в сумі 20250079,00 грн. у постанові суду першої інстанції не встановлений: суд першої інстанції обмежився лише висновком щодо права позивача на виправлення помилки в податковому обліку відносно суми бюджетного відшкодування, дотримання позивачем порядку виправлення помилки, не дослідивши при цьому питання стосовно підтвердження контролюючим органом показників податкових декларацій позивача за періоди з вересня 2007 року по лютий 2008 року та з квітня по листопад 2008 року. Доводи ОДПІ, що обставини щодо фактичної надмірної сплати позивачем ПДВ в сумі 20250079,00 грн. під час перевірки не встановлені, суд не перевірив.
Не можна вважати встановленим факт не підтвердження позивачем надмірної сплати суми податку на додану вартість, заявленої до відшкодування, на який послався суд апеляційної інстанції як на підставу для відмови в позові, з огляду на те, що такий висновок обґрунтований посиланням на невиконання позивачем вимог податкового органу щодо надання первинних документів для підтвердження даних податкової декларації з податку на додану вартість за грудень 2008 року. Разом з тим, як свідчить зміст листів ОДПІ від 26.02.2009 № 7614/23 та від 17.03.2009 № 9224/23-30, на які послався суд апеляційної інстанції, вимога контролюючого органу щодо надання документів стосується сум податкових зобов'язань та податкового кредиту за грудень 2008 року, тоді як сума бюджетного відшкодування, з приводу права позивача на отримання якої виник спір, хоча і задекларована в податковій декларації за грудень 2008 року, проте виникла за період з вересня 2007 року по листопад 2008 року (а.с.188, 190).
Відповідно до частини 4 ст. 72 КАС України вирок суду в кримінальній справі або постанова суду у справі про адміністративний проступок, які набрали законної сили, є обов'язковими для адміністративного суду, що розглядає справу про правові наслідки дій чи бездіяльності особи, щодо якої ухвалено вирок або постанова, лише в питаннях, чи мало місце діяння та чи вчинено воно цією особою.
В постановах Новоград-Волинського міськрайонного суду Житомирської області від 27.05.2009 у справах про адміністративні правопорушення № 3-1220/09 та № 3-1320/09 суд зробив висновок, що діяння посадових осіб ТОВ «Церсаріт Інвест»(директора та головного бухгалтера) щодо ведення податкового обліку за грудень 2008 року з порушенням встановленого порядку, виявлені згідно з актом перевірки від 17.03.2009 № 442/05-53/23-30/33529350, містять ознаки складу адміністративного правопорушення, передбаченого частиною 2 ст. 163-1 КУпАП (а.с.183, 184).
Диспозицією частини 1 цієї статті встановлено, що правопорушенням є відсутність податкового обліку, порушення керівниками та іншими посадовими особами підприємств, установ, організацій встановленого законом порядку ведення податкового обліку, у тому числі неподання або несвоєчасне подання аудиторських висновків, подання яких передбачено законами України. Частиною 2 цієї статті встановлена відповідальність за дії, передбачені частиною першою цієї статті, вчинені особою, яку протягом року було піддано адміністративному стягненню за те ж порушення.
Без встановлення обставин, які б свідчили, що декларування ТОВ «Церсаріт Інвест»суми бюджетного відшкодування є правовим наслідком порушення ведення податкового обліку, а не виконання товариством своїх обов'язків як платника податку на додану вартість, підстави для оцінки зазначених постанов як таких, що мають преюдиційне значення в адміністративній справі, відсутні.
Відповідно до частини 3 ст. 227 КАС України підставою для скасування судових рішень судів першої та (або) апеляційної інстанцій і направлення справи на новий судовий розгляд є порушення норм процесуального права, які унеможливили встановлення фактичних обставин, що мають значення для правильного вирішення справи.
З огляду на наведені порушення судами попередніх інстанцій норм процесуального права, які призвели до ухвалення судових рішень, що не відповідають вимогам статті 159 КАС України, ці рішення підлягають скасуванню з направленням справи на новий розгляд до суду першої інстанції.
Під час нового розгляду справи суду слід взяти до уваги викладене в цій постанові, повно встановити обставини справи, зокрема щодо фактичної надмірної сплати позивачем суми податку, заявленої до бюджетного відшкодування, та операцій, у зв'язку із здійсненням яких нараховувався податковий кредит, для чого в разі необхідності зобов'язати сторони надати докази, яких не буде вистачать для з'ясування цієї обставини, або ж витребувати такі докази у інших осіб, в яких вони можуть знаходитися; дати правильну юридичну оцінку встановленим обставинам та постановити рішення відповідно до вимог статті 159 КАС України.
Касаційний перегляд справи здійснено в межах касаційної скарги відповідно до частини 2 ст. 220 КАС України.
Керуючись ст.ст. 220, 221, 223, 227, 230, 231 Кодексу адміністративного судочинства України, Вищий адміністративний суд України
Касаційну скаргу Товариства з обмеженою відповідальністю «Церсаніт Інвест»задовольнити частково, скасувати постанову Київського апеляційного адміністративного суду від 17.11.2010 та постанову Житомирського окружного адміністративного суду від 14.05.2010 у частині задоволення позову, а справу у цій частині позовних вимог направити на новий розгляд до суду першої інстанції.
В іншій частині постанову Київського апеляційного адміністративного суду від 17.11.2010 та постанову Житомирського окружного адміністративного суду від 14.05.2010 залишити без змін.
Ухвала набирає законної сили з моменту проголошення,
Головуючий суддя: підписЄ.А. Усенко
Судді: підписМ.І. Костенко
підписН.Є. Маринчак