16 січня 2013 року м. Київ К-9609/10
Вищий адміністративний суд України у складі: суддя Костенко М.І.-головуючий, судді Острович С.Е., Приходько І.В.,
розглянув у письмовому провадженні касаційну скаргу спеціалізованої державної податкової інспекції у м. Києві по роботі з великими платниками податків (далі -СДПІ)
на постанову окружного адміністративного суду м. Києва від 11.12.2008
та ухвалу Київського апеляційного адміністративного суду від 20.01.2010
у справі № 6/600
за позовом відкритого акціонерного товариства "Укртранснафта" (далі -Товариство)
до СДПІ
про визнання нечинним податкового повідомлення-рішення.
За результатами розгляду касаційної скарги Вищий адміністративний суд України
Постановою окружного адміністративного суду м. Києва від 11.12.2008, залишеною без змін ухвалою Київського апеляційного адміністративного суду від 20.01.2010, позов задоволено; визнано нечинним податкове повідомлення-рішення від 06.11.2007 № 0001924120/0, за яким Товариству визначено податкове зобов'язання з податку на прибуток у сумі 73702 грн. (у тому числі 50630 грн. за основним платежем та 23072 грн. за штрафними санкціями).
На вказані судові акти СДПІ подано касаційну скаргу, в якій заявник просить скасувати прийняті у справі рішення попередніх інстанцій та відмовити у позові, посилаючись на порушення судами вимог пункту 5.1, підпункту 5.2.1 пункту 5.2, підпункту 5.3.9 пункту 5.3, підпункту 5.4.4 пункту 5.4 статті 5 Закону України «Про оподаткування прибутку підприємств».
Вивчивши матеріали справи, перевіривши відповідність висновків судів наявним у матеріалах справи доказам, правильність застосування судами норм матеріального права та дотримання ними процесуальних норм, обговоривши доводи касаційної скарги, Вищий адміністративний суд України вважає, що касаційні вимоги підлягають частковому задоволенні, з урахуванням такого.
Як вбачається з установлених судами обставин справи та підтверджується наявними у ній доказами, підставою для оспорюваного донарахування податкового зобов'язання з податку на прибуток із застосуванням штрафних санкцій став висновок податкового органу про:
незаконне віднесення позивачем у 2005 році до валових витрат Товариства витрат на оформлення закордонних паспортів для своїх працівників, які виїжджали у відрядження за кордон, позаяк, на думку СДПІ, вказані витрати (на відміну від витрат на оформлення службових та дипломатичних паспортів) не пов'язані виключно із службовими відрядженнями, а є витратами на фінансування особистих потреб фізичних осіб у розумінні підпункту 5.3.1 пункту 5.3 статті 5 Закону України «Про оподаткування прибутку підприємств»;
відсутність у Товариства права на зменшення оподатковуваного доходу у І кварталі 2006 року на суму витрат на святкування 40-річчя утворення філії Придніпровських магістральних нафтопроводів (включаючи витрати на оренду концертного залу, фойє, приміщення кафе, витрати на концертну програму, музичне оформлення, обслуговування тощо) з огляду на наявність у цієї філії від'ємного значення об'єкта оподаткування податком на прибуток за 2005 рік в сумі 50 929 200 грн.
Згідно з підпункту 5.4.8 пункту 5.4 статті 5 Закону України «Про оподаткування прибутку підприємств»до валових витрат включаються витрати на відрядження фізичних осіб, що перебувають у трудових відносинах з таким платником податку або є членами керівних органів платника податку, у межах фактичних витрат особи, яка відряджена, на проїзд (включаючи перевезення багажу) як до місця відрядження і назад, так і за місцем відрядження, оплату вартості проживання у готелях (мотелях), а також включених до таких рахунків витрат на харчування чи побутові послуги (прання, чистка, лагодження та прасування одягу, взуття чи білизни), найм інших жилих приміщень, телефонних рахунків, оформлення закордонних паспортів, дозволів на в'їзд (віз), обов'язкового страхування, витрат на усний та письмовий переклади, інших документально оформлених витрат, пов'язаних з правилами в'їзду та перебування у місці відрядження, включаючи будь-які збори і податки, що підлягають сплаті у зв'язку зі здійсненням таких витрат.
Таким чином, наведена норма Закону, визначаючи право платника на включення до витрат, що підлягають врахуванню при визначенні бази оподаткування податком на прибуток, витрат на оформлення закордонних паспортів у складі витрат на відрядження фізичних осіб, не наводить в якості кваліфікуючої ознаки таких витрат вид закордонного паспорту, а також можливість його використання виключно у межах службових відряджень. Визначальною ознакою цих витрат згідно з цим положенням Закону є саме їх безпосередній зв'язок з відрядженням фізичних осіб, що перебувають у трудових відносинах з платником податку.
А відтак оскільки, як вбачається з установлених судами обставин справи, необхідність оформлення спірних закордонних паспортів була обумовлена відрядженням працівників Товариства за кордон у складі офіційних делегацій на виконання службових обов'язків, то слід погодитися з висновком судів про обґрунтоване віднесення позивачем зазначених витрат до складу валових.
У той же час не можна визнати правильним висновок судів про відсутність порушення з боку позивача вимог підпункту 5.4.4 пункту 5.4 статті 5 названого Закону під час формування об'єкта та бази оподаткування податку на прибуток у перевіреному періоді.
Так, наведеною нормою Закону платникам надано право відносити до валових витрат витрати на проведення передпродажних та рекламних заходів стосовно товарів (робіт, послуг), що продаються (надаються) такими платниками податку, а саме - витрати на організацію прийомів, презентацій і свят, придбання і розповсюдження подарунків, включаючи безоплатну роздачу зразків товарів або безоплатне надання послуг (виконання робіт) з рекламними цілями, але не більше двох відсотків від оподаткованого прибутку платника податку за попередній звітний (податковий) рік.
Заперечуючи проти включення позивачем до валових витрат вартості послуг, пов'язаних з організацією святкування річниці утворення філії Придніпровських магістральних нафтопроводів, податковий орган послався на відсутність у цієї філії оподатковуваного прибутку за попередній рік з огляду на від'ємний фінансовий результат її діяльності.
Однак суди, відхиляючи вказані доводи податкового органу як неспроможні, зазначили, що Товариство є консолідованим платником, а тому сума витрат на проведення передпродажних та рекламних заходів згідно з підпунктом 5.4.4 пункту 5.4 статті 5 Закону України «Про оподаткування прибутку підприємств»має визначатись у межах двох відсотків оподатковуваного прибутку Товариства (а не його філії).
Відповідно до абзаців другого, третього підпункту 2.1.3 пункту 2.1 статті 2 Закону України «Про оподаткування прибутку підприємств»платник податку, який має такі філії, може прийняти рішення щодо сплати консолідованого податку та сплачувати податок до бюджетів територіальних громад за місцезнаходженням філій, а також до бюджету територіальної громади за своїм місцезнаходженням, визначений згідно з нормами цього Закону та зменшений на суму податку, сплаченого до бюджетів територіальних громад за місцезнаходженням філій.
Сума податку на прибуток філій за відповідний звітний (податковий) період визначається розрахунково виходячи із загальної суми податку, нарахованого платником податку, розподіленого пропорційно питомій вазі суми валових витрат філій та амортизаційних відрахувань, нарахованих по основних фондах такого платника податку, які розташовані за місцезнаходженням філії, у загальній сумі валових витрат та амортизаційних відрахувань цього платника податку.
Наведені особливості нарахування та сплати консолідованого податку дають підстави для висновку про те, що Закон розрізняє валові витрати у податковому обліку філії та валові витрати консолідованого платника.
А відтак базою для обчислення суми, яка підлягає віднесенню до валових витрат платника -юридичної особи на передпродажні та рекламні заходи, є сума оподатковуваного прибутку, зазначена у податковій декларації за попередній звітний період; при визначенні ж платником суми витрат на вказані цілі у податковому обліку філії для визначення граничної суми таких витрат слід враховувати податкові результати такої філії за попередній звітний рік.
Однак оскільки судами не було розмежовано оспорюване донарахування за кожним окремим епізодом, що виключає можливість виділити законне донарахування від протиправного, з огляду на межі перегляду справи в суді касаційної інстанції (які не дозволяють суду встановлювати або вважати доведеними обставини, що не були встановлені у судових рішеннях) оскаржувані судові акти підлягають скасуванню з направленням справи на новий розгляд до суду першої інстанції. До того ж, варто наголосити, що наявні у матеріалах справи докази свідчать про те, що підставою для донарахування податкового зобов'язання з податку на прибуток за оскаржуваним податковим повідомленням-рішенням слугували й інші правопорушення, зафіксовані в акті податкової перевірки, які, однак, взагалі не досліджувалися судами.
А тому під час нового розгляду суду необхідно з урахуванням викладеного у цій ухвалі визначити, яку суму податкового зобов'язання з податку на прибуток було визначено Товариству правомірно (тобто за наслідками незаконного відображення позивачем у складі валових витрат філії 44989,78 грн. на святкування річниці її утворення), а яку суму -незаконно (а саме -у зв'язку з безпідставним виключенням податковою інспекцією з валових витрат Товариства витрат на оформлення закордонних паспортів його працівників у сумі 33875 грн.), дослідити інші обставини, що стали підставою для оспорюваного донарахування, та на підставі встановленого правильно застосувати норми матеріального права і прийняти законне та об'єктивне рішення.
Керуючись статтями 220, 222, 223, 227, 230, 231 Кодексу адміністративного судочинства України, Вищий адміністративний суд України
1. Касаційну скаргу спеціалізованої державної податкової інспекції у м. Києві по роботі з великими платниками податків задовольнити частково.
2. Постанову окружного адміністративного суду м. Києва від 11.12.2008 та ухвалу Київського апеляційного адміністративного суду від 20.01.2010 у справі № 6/600 скасувати.
3. Справу направити на новий розгляд до суду першої інстанції.
Ухвала набирає законної сили через п'ять днів після направлення її копії особам, які беруть участь у справі.
Головуючий суддя: М.І. Костенко
судді:С.Е. Острович
І.В. Приходько