"31" жовтня 2012 р. м. Київ К/9991/34840/12
Колегія суддів Вищого адміністративного суду України у складі:
Головуючого Бившевої Л.І.,
суддів: Лосєва А.М., Шипуліної Т.М.,
секретар судового засідання Ритова В.В.,
за участю:
представника відповідача - Кулик К.Є.,
розглянувши у відкритому судовому засіданні касаційну скаргу Товариства з обмеженою відповідальністю «Селена»
на постанову Київського апеляційного адміністративного суду від 24 квітня 2012 року
у справі № 2а/2370/7230/2011
за позовом Товариства з обмеженою відповідальністю «Селена»
до Державної податкової інспекції у Черкаському районі Черкаської області
про скасування податкового повідомлення-рішення, -
Товариство з обмеженою відповідальністю «Селена» (далі -позивач) звернулось до суду з позовом до Державної податкової інспекції у Черкаському районі Черкаської області (далі -відповідач) про визнання протиправним та скасування податкового повідомлення-рішення ДПІ у Черкаському районі Черкаської області № 0000832301/0 від 31 грудня 2010 року.
Постановою Черкаського окружного адміністративного суду від 19 жовтня 2011 року позов задоволено повністю. Скасовано податкове повідомлення-рішення ДПІ у Черкаському районі Черкаської області № 0000832301/0 від 31 грудня 2010 року про визначення ТОВ «Селена»податкового зобов'язання з податку на прибуток та нарахування штрафних санкцій.
Постановою Київського апеляційного адміністративного суду від 24 квітня 2012 року постанову Черкаського окружного адміністративного суду від 19 жовтня 2011 року скасовано. В задоволенні позову відмовлено.
В касаційній скарзі ТОВ «Селена», посилаючись на порушення судом апеляційної інстанції норм матеріального та процесуального права, просить скасувати постанову Київського апеляційного адміністративного суду від 24 квітня 2012 року та залишити в силі постанову Черкаського окружного адміністративного суду від 19 жовтня 2011 року.
У запереченні на касаційну скаргу ДПІ у Черкаському районі Черкаської області, посилаючись на те, що постанова Київського апеляційного адміністративного суду від 24 квітня 2012 року є законною та обґрунтованою, а положення касаційної скарги жодним чином це не спростовують, просить відмовити в задоволенні касаційної скарги та залишити без змін рішення суду апеляційної інстанції.
Заслухавши доповідь судді -доповідача, пояснення присутнього у судовому засіданні представника відповідача, перевіривши доводи касаційної скарги щодо дотримання правильності застосування судом апеляційної інстанції норм матеріального та процесуального права, правової оцінки обставин у справі, колегія суддів дійшла висновку, що касаційна скарга підлягає задоволенню з наступних підстав.
Судами попередніх інстанцій встановлено наступне.
ДПІ у Черкаському районі Черкаської області провела позапланову виїзну перевірку ТОВ «Селена»з питань дотримання вимог податкового, валютного та іншого законодавства за період з 01 січня 2008 року по 30 червня 2010 року, за результатами якої був складений акт від 20 грудня 2010 року № 334/23-010/31537129.
За висновками акта перевірки, позивачем були порушені вимоги підпунктів 4.1.1, 4.1.6 пункту 4.1 статті 4, підпункту 5.2.1 пункту 5.2 статті 5, підпункту 5.3.9 пункту 5.3 статті 5, підпункту 5.7.1 пункту 5.7 статті 5, підпункту 8.1.4 пункту 8.1 статті 8, підпункту 8.3.1 пункту 8.3 статті 8, підпункту 8.4.5 пункту 8.4 статті 8, підпункту 8.6.1 пункту 8.6 статті 8, підпункту 8.7.1 пункту 8.7 статті 8, підпунктів 11.2.1, 11.2.3 пункту 11.2 статті 11, підпункту 11.3.1 пункту 11.3 статті 11 Закону України «Про оподаткування прибутку підприємств», в результаті чого занижено податок на прибуток: за 1 квартал 2008 року на суму 13850,00 грн., за півріччя 2008 року на суму 6375,00 грн., за 3 квартали 2008 року на суму 199925,00 грн., за 2008 рік на суму 242926,00 грн., за 1 квартал 2009 року на суму 3778,00 грн., за півріччя 2009 року на суму 107285,00 грн., за 3 квартали 2009 року на суму 199437,00 грн., за 2009 рік на суму 226546,00 грн., за 1 квартал 2010 року на суму 37327,00 грн., за півріччя 2010 року на суму 6095,00 грн.
На вказаний акт перевірки ТОВ «Селена»були подані заперечення від 23 грудня 2010 року за № 82, які розглянуті на засіданні постійної комісії ДПІ у Черкаському районі Черкаської області по розгляду та вирішенню спірних питань.
31 грудня 2010 року ДПІ у Черкаському районі Черкаської області на підставі вказаного акта перевірки та протоколу постійної комісії від 27 грудня 2010 року прийняла податкове повідомлення - рішення № 0000832301/0, яким на підставі підпункту «б»підпункту 4.2.2 пункту 4.2 статті 4, підпункту 17.1.3 пункту 17.1 статті 17 Закону України «Про порядок погашення зобов'язань платників податків перед бюджетами та державними цільовими фондами»визначила ТОВ «Селена»суму податкового зобов'язання (з урахуванням штрафних (фінансових) санкцій) у розмірі 1897349,00 грн., у тому числі: 1264899,00 грн. -за основним платежем, 632450,00 грн. -за штрафними (фінансовими) санкціями.
Разом з цим, з метою додаткового дослідження обставин вчинення порушень податкового законодавства, наслідки яких оскаржуються, рішенням ДПА у Черкаській області від 01 березня 2011 року № 5575/25-010 «Про призначення позапланової перевірки»було зобов'язано ДПІ у Черкаському районі Черкаської області провести позапланову перевірку ТОВ «Селена»з питань, які оскаржуються.
На виконання вказаного рішення ДПІ у Черкаському районі Черкаської області провела документальну позапланову виїзну перевірку ТОВ «Селена»з питань, що стали предметом оскарження, за результатами якої був складений акт № 96/23-010/31537129 від 14 березня 2011 року.
За висновками вказаного акта перевірки залишено без змін висновок акта перевірки від 20 грудня 2010 року, з урахуванням висновків про розгляд заперечень, про заниження ТОВ «Селена»податку на прибуток: за 1 квартал 2008 року на суму 105274,00 грн., за півріччя 2008 року на суму 183334,00 грн., за 3 квартали 2008 року на суму 450081,00 грн., за 2008 рык на суму 571348,00 грн., за 1 квартал 2009 року на суму 92837,00 грн., за півріччя 2009 року на суму 279623,00 грн., за 3 квартали 2009 року на суму 449753,00 грн., за 2009 рік на суму 550258,00 грн., за 1 квартал 2010 року на суму 107380,00 грн., за півріччя 2010 року на суму 143293,00 грн.
Суд першої інстанції, задовольняючи позовні вимоги, виходив з того, що від надання у оренду основних засобів позивач отримував доход у вигляді орендної плати, з урахуванням того, що положеннями Закону України «Про оподаткування прибутку підприємств»господарською діяльністю вважається будь-яка діяльність, пов'язана з отриманням доходу, тоді як термін «доход»та термін «прибуток»не є тотожними, а також зважаючи на те, що висновок податкового органу про віднесення основних засобів позивача до невиробничих фондів суперечить законодавству України з питань оподаткування. Також суд виходив з того, що акти перевірок не містять відомостей про кількість днів фактичного користування поворотною фінансовою допомогою за кожним суб'єктом господарювання, від якого позивач отримував безвідсоткову позику, а також зважаючи на дані податкового органу щодо суми включених товариством до валового доходу умовних відсотків, вказані у додатку № 3 до довідки про загальну інформацію щодо суб'єкта господарювання та результатів його діяльності. У зв'язку з встановленим, суд дійшов висновку, що висновки акту перевірки документально та нормативно не підтверджуються, у зв'язку з чим визначення ТОВ «Селена»податкового зобов'язання (з урахуванням штрафних (фінансових) санкцій) за платежем: податок на прибуток спірним податковим повідомленням-рішенням є безпідставним.
Суд апеляційної інстанції, скасовуючи рішення суду першої інстанції та відмовляючи у задоволенні позовних вимог, виходив з того, що при наданні позивачем в оренду основних засобів, по яких сума нарахованих амортизаційних відрахувань буде перевищувати отриману суму доходу від такої операції, у платника податку виникатиме від'ємний об'єкт оподаткування податком на прибуток підприємств, а отже, не прослідковуватиметься мета господарської діяльності, а такі основні засоби будуть вважатися невиробничими фондами. Також суд виходив з того, що в актах перевірок від 20 грудня 2010 року № 334/23-010/31537129 та від 14 березня 2011 року від № 96/23-010/31537129 було зазначено не про порушення позивачем норм податкового законодавства, а про невірний розрахунок товариством сум умовно нарахованих процентів, що призвело до розбіжностей в сумі процентів.
Однак, з такими висновками суду апеляційної інстанції колегія суддів погодитись не може, з огляду на наступне.
Як вбачається з матеріалів справи, підставою для визначення позивачу податкових зобов'язань (з урахуванням штрафних (фінансових) санкцій) з податку на прибуток слугував висновок податкового органу про те, що: сума нарахованих амортизаційних відрахувань (4037,6 тис. грн.) по основних фондах, наданих позивачем в оренду, перевищує розмір отриманих доходів від орендних операцій (2224,7 тис. грн.), у зв'язку з чим, такі основні фонди є такими, що не використовуються у господарській діяльності у період з 01 січня 2008 року по 30 червня 2010 року, а тому витрати на їх придбання у зазначеному періоді не підлягають амортизації.
Наказом Міністерства фінансів України від 27 квітня 2000 року № 92 затверджено Положення (стандарт) бухгалтерського обліку 7 «Основні засоби»(в редакції, чинній на момент виникнення спірних правовідносин), який визначає методологічні засади формування в бухгалтерському обліку інформації про основні засоби, інші необоротні матеріальні активи та незавершені капітальні інвестиції в необоротні матеріальні активи (далі - основні засоби), а також розкриття інформації про них у фінансовій звітності.
Абзацом 8 пункту 4 Положення (стандарту) бухгалтерського обліку 7 «Основні засоби»(в редакції, чинній на момент виникнення спірних правовідносин) визначено, що основні засоби -матеріальні активи, які підприємство утримує з метою використання їх у процесі виробництва або постачання товарів, надання послуг, здавання в оренду іншим особам або для здійснення адміністративних і соціально-культурних функцій, очікуваний строк корисного використання (експлуатації) яких більше одного року (або операційного циклу, якщо він довший за рік).
Пунктами 22, 23 Положення (стандарту) бухгалтерського обліку 7 «Основні засоби»(в редакції, чинній на момент виникнення спірних правовідносин) встановлено, що об'єктом амортизації є вартість, яка амортизується (окрім вартості землі і незавершених капітальних інвестицій). Нарахування амортизації здійснюється протягом строку корисного використання (експлуатації) об'єкта, який встановлюється підприємством при визнанні цього об'єкта активом (при зарахуванні на баланс), і призупиняється на період його реконструкції, модернізації, добудови, дообладнання та консервації.
Згідно абзацу 1 пункту 30 Положення (стандарту) бухгалтерського обліку 7 «Основні засоби»(в редакції, чинній на момент виникнення спірних правовідносин) суму нарахованої амортизації всі підприємства відображають збільшенням суми витрат підприємства і зносу основних засобів.
Підпунктом 15.2 пункту 15 Положення (стандарту) бухгалтерського обліку 15 «Витрати», затвердженого наказом Міністерства фінансів України від 31 грудня 1999 року № 318 в редакції, чинній на момент виникнення спірних правовідносин) також передбачено, що до складу загальновиробничих витрат включається амортизація основних засобів загальновиробничого (цехового, дільничого, лінійного) призначення.
Визначення терміну «основні фонди»наведене у абзаці 1 підпункту 8.2.1 пункту 8.2 статті 8 Закону України «Про оподаткування прибутку підприємств»(в редакції, чинній на момент виникнення спірних правовідносин), згідно абзацу 1 якого під терміном «основні фонди»слід розуміти матеріальні цінності, що призначаються платником податку для використання у господарській діяльності платника податку протягом періоду, який перевищує 365 календарних днів з дати введення в експлуатацію таких матеріальних цінностей, та вартість яких перевищує 1000 гривень і поступово зменшується у зв'язку з фізичним або моральним зносом.
За приписами підпункту 8.2.2 пункту 8.2 статті 8 Закону України «Про оподаткування прибутку підприємств»(в редакції на момент виникнення спірних правовідносин) основні фонди підлягають розподілу за групами, зокрема, до групи 1 відносяться будівлі, споруди, їх структурні компоненти та передавальні пристрої, в тому числі жилі будинки та їх частини (квартири і місця загального користування), вартість капітального поліпшення землі.
Відповідно до підпункту 8.1.1 пункту 8.1 статті 8 Закону України «Про оподаткування прибутку підприємств» (в редакції на момент виникнення спірних правовідносин) під терміном «амортизація»основних фондів і нематеріальних активів слід розуміти поступове віднесення витрат на їх придбання, виготовлення або поліпшення, на зменшення скоригованого прибутку платника податку у межах норм амортизаційних відрахувань, установлених цією статтею.
Підпунктом 8.1.2 пункту 8.1 статті 8 Закону України «Про оподаткування прибутку підприємств»(в редакції на момент виникнення спірних правовідносин) амортизації підлягають витрати на придбання основних фондів та нематеріальних активів для власного виробничого використання, включаючи витрати на придбання племінної худоби та придбання, закладення і вирощування багаторічних насаджень до початку плодоношення.
Згідно підпункту 8.3.7 пункту 8.3 статті 8 Закону України «Про оподаткування прибутку підприємств»(в редакції на момент виникнення спірних правовідносин) амортизація окремого об'єкта основних фондів групи 1 провадиться до досягнення балансовою вартістю такого об'єкта ста неоподатковуваних мінімумів доходів громадян. Залишкова вартість такого об'єкта відноситься до складу валових витрат за результатами відповідного податкового періоду, а вартість такого об'єкта прирівнюється до нуля.
Положеннями підпункту 8.1.4 пункту 8.1 статті 8 Закону України «Про оподаткування прибутку підприємств»(в редакції на момент виникнення спірних правовідносин) передбачено, що не підлягають амортизації та провадяться за рахунок відповідних джерел фінансування: витрати на придбання, ремонт, реконструкцію, модернізацію або інші поліпшення невиробничих фондів. Під терміном «невиробничі фонди»слід розуміти капітальні активи, які не використовуються у господарській діяльності платника податку. До таких невиробничих фондів відносяться: капітальні активи (або їх структурні компоненти), які підпадають під визначення групи 1 основних фондів згідно із підпунктом 8.2.2 цієї статті, включаючи орендовані.
Як правомірно встановлено судом першої інстанції та підтверджується матеріалами справи, а саме: договорами оренди об'єктів нерухомості (т.1 арк. справи 171-264), об'єктами оренди були будинки з підсобними (допоміжними) спорудами, які за визначенням відносяться до 1 групи основних фондів у відповідності до положень підпункту 8.2.2 пункту 8.2 статті 8 Закону України «Про оподаткування прибутку підприємств»та є основними засобами у розумінні положень абзацу 8 пункту 4 Положення (стандарту) бухгалтерського обліку 7 «Основні засоби».
Положеннями підпункту 8.4.5 пункту 8.4 статті 8 Закону України «Про оподаткування прибутку підприємств»(в редакції на момент виникнення спірних правовідносин) встановлено, що передача окремого об'єкта основних фондів групи 1 до складу невиробничих фондів за рішенням платника податку балансова вартість такого об'єкта для цілей амортизації прирівнюється до нуля. При цьому амортизаційні відрахування не нараховуються.
Як вказано в акті перевірки, станом на 30 червня 2010 року балансова вартість основних фондів групи 1 з нормою амортизації 2 відсотки становила 5321463,00 грн., балансова вартість основних фондів групи 1 з нормою амортизації нижче 2 відсотків становила 1345779,00 грн.
Рішення про передачу окремих об'єктів основних фондів групи 1 до складу невиробничих фондів ТОВ «Селена»також не приймалися.
Крім того, тверджень відповідача щодо збитковості операцій з надання позивачем в оренду основних фондів то, як правомірно зазначено судом першої інстанції, факт збитковості цих операцій податковим органом не досліджувався, а був встановлений відповідачем лише шляхом арифметичного порівняння орендної плати вцілому по усім договорам.
За таких обставин, а також виходячи з аналізу вказаних вище правових норм, суд першої інстанції дійшов обґрунтованого висновку, з яким погоджується суд касаційної інстанції, що позивач правомірно здійснював амортизаційні відрахування по основних фондах 1 групи, переданих в оренду, та, відповідно, зменшував на такі суми скоригований валовий дохід у відповідності до положень пункту 3.1 статті 3 Закону України «Про оподаткування прибутку підприємств»(в редакції на момент виникнення спірних правовідносин).
При цьому колегія суддів також погоджується з висновком суду першої інстанції про безпідставність доводів податкового органу про те, що основні засоби, передані позивачем в оренду, не використовувались в господарській діяльності ТОВ «Селена», з огляду на те, що за результатом таких операцій товариство отримало збитки, тоді як метою господарської діяльності є отримання доходу, оскільки за визначенням пункту 5 Положення (стандарту) бухгалтерського обліку 15 «Дохід», затвердженого наказом Міністерства фінансів України від 29 листопада 1999 року № 290 (в редакції на момент виникнення спірних правовідносин), дохід визнається під час збільшення активу або зменшення зобов'язання, що зумовлює зростання власного капіталу (за винятком зростання капіталу за рахунок внесків учасників підприємства), за умови, що оцінка доходу може бути достовірно визначена.
Як вбачається з акту перевірки, підставою для визначення позивачу податкових зобов'язань (з урахуванням штрафних (фінансових) санкцій) з податку на прибуток слугував також висновок податкового органу про те, що позивачем невірно здійснено розрахунок умовно нарахованих процентів на суму поворотної фінансової допомоги, що призвело до заниження доходу товариства.
Разом з цим, виходячи із даних, наведених у акті перевірки від 20 грудня 2010 року №334/23-010/31537129 та акті перевірки від 14 березня 2011 року від № 96/23-010/31537129, які містять розбіжності, а також зважаючи на дані ДПІ у Черкаському районі Черкаської області щодо суми включених товариством до валового доходу умовних відсотків, вказані у додатку №3 до довідки про загальну інформацію щодо суб'єкта господарювання та результатів його діяльності (т.1 арк. справи 95), колегія суддів погоджується з висновком суду першої інстанції про недоведеність податковим органом факту неправильності здійсненого позивачем розрахунку умовних відсотків, нарахованих на суму поворотної фінансової допомоги.
З огляду на викладене, суди першої інстанції дійшов обґрунтованого висновку, з яким погоджується суд касаційної інстанції, про неправомірність оспорюваного податкового повідомлення-рішення.
За таких обставин, суд апеляційної інстанції дійшов помилкового висновку про наявність підстав для скасування рішення суду першої інстанції.
Відповідно до статті 226 Кодексу адміністративного судочинства України суд касаційної інстанції скасовує судове рішення суду апеляційної інстанції та залишає в силі рішення суду першої інстанції, яке ухвалено відповідно до закону і скасоване або змінене помилково.
Враховуючи вищевикладене, постанова Київського апеляційного адміністративного суду від 24 квітня 2012 року підлягає скасуванню із залишенням в силі постанови Черкаського окружного адміністративного суду від 19 жовтня 2011 року.
Керуючись ст. ст. 160, 167, 210, 220, 221, 223, 226, 230, 231, ч. 5 ст. 254 Кодексу адміністративного судочинства України, колегія, -
Касаційну скаргу Товариства з обмеженою відповідальністю «Селена»задовольнити.
Постанову Київського апеляційного адміністративного суду від 24 квітня 2012 року скасувати, а постанову Черкаського окружного адміністративного суду від 19 жовтня 2011 року залишити в силі.
Ухвала набирає законної сили з моменту проголошення і може бути переглянута Верховним Судом України з підстав, у строк та у порядку, визначеному статтями 237, 238, 2391 Кодексу адміністративного судочинства України.
Головуючий: _____________________ Л.І. Бившева
Судді: _____________________ А.М. Лосєв
_____________________ Т.М. Шипуліна