"28" вересня 2011 р. м. Київ К-26535/10-С
Колегія суддів Вищого адміністративного суду України в складі:
Головуючого Конюшка К.В.
суддів: Гордійчук М.П.
Гончар Л.Я.
Сіроша М.В.
Харченка В.В.
при секретарі: Савченку А.В.
розглянувши у відкритому судовому засіданні касаційну скаргу Державної податкової інспекції в м. Свердловську на постанову Луганського окружного адміністративного суду від 22.01.2010 року та ухвалу Донецького апеляційного адміністративного суду від 22.06.2010 року
у справі № 2-а-21165/09/1270
за позовом Товариства з обмеженою відповідальністю «Вуглепромислова фірма «Термоантрацит»
до Державної податкової інспекції в м. Свердловську Луганської області
за участю прокурора Луганської області
про визнання недійсним акта перевірки та податкових повідомлень-рішень
Товариство з обмеженою відповідальністю «Вуглепромислова фірма «Термоантрацит»звернулось до Господарського суду Луганської області з позовом до Державної податкової інспекції в м. Свердловську Луганської області про скасування акта перевірки та податкових повідомлень-рішень №000055742/0 від 27.03.2006 року; №0000232343/0 від 23.03.2006 року; №0000212342/0 від 27.03.2006 року.
В обґрунтування позовних вимог позивач зазначив про те, що податковим органом безпідставно визначено дату включення до складу валового доходу безповоротної фінансової допомоги у розмірі 6 550 444,99 грн. саме час реорганізації підприємств боржників шляхом приєднання до інших підприємств. Визначальним критерієм для віднесення такої заборгованості до складу валових витрат, як безповоротної фінансової допомоги, є сплив строку позовної давності. Також позивач зазначав про те, що витрати по договорам № 01-2004/104 від 02.01.2004 року, № 01-2005/34 від 02.01.2005 року, № 01-2004/105 від 02.01.2004 року та № 01-2005/34 від 02.01.2005 року не являються витратами з виплати винагороди та інших видів заохочень, зазначених у підпункті 5.3.4 пункті 5.3 статті 5 Закону України від 28.12.1994 року № 334/94 -ВР «Про оподаткування прибутку підприємств». У зв'язку з чим підприємством правомірно було включено до складу валових витрат вартість наданих послуг у розмірі 349 561,87 грн. та 378 408,25 грн.
За посиланням податкового органу, позивачем до перевірки не було надано акта звірки, акта про правонаступництво, акта прийому-передачі заборгованості або будь-яких інших документів, що підтверджують передачу заборгованості по підприємствах, які були реорганізовані. У зв'язку з викладеним позивачу слід було включити до складу валового доходу наявну заборгованість як безповоротну фінансову допомогу у періоді, в якому було здійснено реорганізацію підприємств кредиторів. Також податковий орган зазначив про те, що позивачем неправомірно віднесено до складу валових витрат вартість послуг, отриманих від пов'язаних осіб, витрати по яким не здійснені та не доведені документально.
Справа розглядалася судами неодноразово.
Постановою Луганського окружного адміністративного суду від 22.01.2010 року, залишеною без змін ухвалою Донецького апеляційного адміністративного суду від 22.06.2010 року, позовні вимоги задоволено частково. Визнано недійсним податкове повідомлення-рішення № 0000212342/0 від 27.03.2006 року в частині визначення податкового зобов'язання з податку на прибуток в сумі 2 968 972,63 грн., у тому числі 1 819 603,78 грн. основного платежу та 1 149 368,85 грн. штрафних (фінансових) санкцій.
Не погоджуючись зі вказаними рішеннями судів попередніх інстанцій, Державна податкова інспекція в м. Свердловську оскаржила їх в касаційному порядку.
У касаційній скарзі скаржник просить скасувати вказані судові акти з мотивів порушення названими судами норм матеріального та процесуального права та прийняти нове рішення про відмову у задоволенні позовних вимог.
Заслухавши суддю-доповідача, розглянувши та обговоривши доводи касаційної скарги, перевіривши правильність застосування судами попередніх інстанцій норм матеріального і процесуального права, колегія суддів вважає, що касаційна скарга підлягає частковому задоволенню з огляду на таке.
Судами попередніх інстанцій встановлено, що податковим органом було проведено планову виїзну документальну перевірку позивача з питань дотримання вимог податкового та валютного законодавства за період 01.10.2004 року по 31.12.2005 року, за наслідками якої складено Акт № 67/23-20-21828298 від 22.03.2006 року (далі -Акт перевірки).
На підставі Акта перевірки податковим органом прийнято податкове повідомлення -рішення № 0000212342/0 від 27.03.2006 року про визначення суми податкового зобов'язання з податку на прибуток у розмірі 3 048 618,60 грн., у тому числі 1 868 055,85 грн. основного платежу та 1 180 562,75 грн. штрафних (фінансових) санкцій; податкове повідомлення -рішення № 000055742/0 від 27.03.2006 року про визначення податкового зобов'язання з податку з доходів фізичних осіб у розмірі 8 636,04 грн., у тому числі 2 878,68 грн. основного платежу та 5 757,03 грн. штрафних (фінансових) санкцій; рішення про застосування штрафних (фінансових) санкцій № 0000232343/0 у розмірі 12 543,24 грн.
Відповідно до підпункту 4.1.6 пункту 4.1 статті 4 Закону України від 28.12.1994 року № 334/94 -ВР «Про оподаткування прибутку підприємств» (далі - Закон України від 28.12.1994 року № 334/94 -ВР) (у редакції, чинній на час виникнення спірних правовідносин) валовий доход включає доходи з інших джерел, у тому числі, але не виключно, у вигляді сум безповоротної фінансової допомоги, отриманої платником податку у звітному періоді.
Підпунктом 1.22.1 пункту 1.22 статті 1 вказаного Закону визначено, що безповоротною фінансовою допомогою є сума заборгованості платника податку перед іншою юридичною чи фізичною особою, що залишилася нестягнутою після закінчення строку позовної давності.
Як установлено судами, у бухгалтерському позивача станом на 01.01.2006 року обліковується кредиторська заборгованість по наступних підприємствах (рахунок 631 «Розрахунки з постачальниками»):
ПП «Проходчик»( код 31704741, м. Свердловськ) 818 031,64 грн.;
ПП «Проходка» (код 3 1788926, м. Свердловськ) 1 753 965,90 грн.;
ПП «Техкомплекс2 (код 31788910, м. Свердловськ) 1 432 207,25 грн.;
ДП «Добувник2002»(код 32225941, м. Свердловськ) 1 330 632,11, грн.;
ПП «Авторем плюс»(код 21 788905, м. Свердловськ) 38 620,20 грн. (рахунок 685 «Розрахунки з іншими кредиторами»);
ПП «Добувник»(код 31788884, м. Свердловськ) 1 176 987,90 грн.
Всього на суму 6 550 444,99 грн.
Згідно з даними облікових справ ДПІ у м. Свердловську Луганської області вказані підприємства реорганізовані та зняті з податкового обліку у листопаді 2003 року - січні 2004 року. Реорганізація відбулася шляхом приєднання до наступних приватних підприємств:
21.11.2003 року до ПП фірма «Юрста»(код 30986738, м. Харків) - ПП «Проходка»(код 31788926), ПП «Проходчик»(код 31704741);
08.01.2004 року до ПП «Ремобуддизайн»(код 31704757, м. Свердловськ) - ПП «Технокомплекс»(код 31788910), ПП «Авторем плюс»(код 21788905);
13.01.2004 року до ДП «Добувник 2002»(код 32225941, м. Свердловськ) - ПП «Ремобуддизайн»(код 31704757, м.Свердловськ);
01.12.2003 року до ПП ВКФ «Соло»(код 21181253, м. Харків) - ПП «Добувник»(код 31788884);
23.01.2004 року до ПНПП «Схід-Техсервіс»(код 26488 128, м. Харків) - ДП «Добувник 2002»(код 32225941).
За посилання контролюючого органу, позивачем до перевірки не було надано Актів звірки, Актів про правонаступництво, Актів прийому-передачі заборгованості, або будь-яких інших документів, що підтверджують передачу заборгованості по підприємствах, які були реорганізовані. У бухгалтерському обліку сальдо по розрахунках з вищевказаними приватними підприємствами не перенесено на розрахунки з їх правонаступниками.
Проте, як встановлено судами першої та апеляційної інстанцій, ТОВ «Термоантрацит»не проводило звірок з ПП фірма «Юрста», ПП ВКФ «Соло», ПНПП «Схід -Техсервіс», у підприємства відсутні документи, які підтверджують передачу заборгованості. Крім того, такі Акти звірок, Акти про правонаступництво, Акти прийому-передачі заборгованості, інші документи, що підтверджують передачу заборгованості по підприємствах, які було реорганізовано, не повинні знаходитися у позивача, такі документи містяться у його контрагентів, а тому під час перевірки вказані документи не були надані податковому органу. Зазначених юридичних осіб правонаступників-кредиторів не ліквідовано.
Суд касаційної інстанції зазначає про те, що у даному випадку реорганізація шляхом приєднання до іншої юридичної особи проводилась саме підприємств кредиторів, а не позивача, а тому посилання податкового органу на приписи статті 107 Цивільного кодексу України щодо необхідності наявності у позивача передавальних актів підприємств-кредиторів, які мають містити положення про правонаступництво щодо всіх зобов'язань юридичної особи, що припиняється, безпідставні.
Відповідно до статті 256 Цивільного кодексу України позовна давність - це строк, у межах якого особа може звернутися до суду з вимогою про захист свого цивільного права або інтересу.
Згідно зі статтею 257 Цивільного кодексу України загальна позовна давність встановлюється тривалістю у три роки.
Статтею 262 Цивільного кодексу України визначено, що заміна сторін у зобов'язанні не змінює порядку обчислення та перебігу позовної давності.
Як правильно зазначено судами першої та апеляційної, податковим органом не було встановлено в Акті перевірки з посиланням на первинні документи часу початку і закінчення строку позовної давності за кожною спірною сумою.
Колегія суддів Вищого адміністративного суду України зазначає про помилковість доводів контролюючого органу щодо необхідності включення до складу валового доходу наявної заборгованості як безповоротної фінансової допомоги у періоді в якому було здійснено реорганізацію підприємств кредиторів шляхом приєднання до інших юридичних осіб.
Згідно з наказом № 108/1-07 від 28.03.2007 року «Про списання кредиторської заборгованості»позивачем було списано кредиторську заборгованість у березні 2007 року за послуги по строку позовної давності по підприємству ПП «Авторем Плюс»на суму 38 620,20 грн. та включено до валових доходів у Декларації з податку на прибуток підприємства. Згідно з наказом №51/1-07 від 30.01.2007 року позивачем списано кредиторську заборгованість у січні 2007 року за послуги по строку позовної давності по підприємствам: ПП «Проходчик», ПП «Проходка», ДП ВДПІ «Соло», ПП «Техкомплекс», ПП «Добичник 2002»на суму 9 611 689,60 грн. та включено до валових доходів у Декларації з податку на прибуток підприємства.
За вказаних обставин колегія суддів погоджується з правильністю висновків судів попередніх інстанцій щодо відсутності порушення позивачем приписів підпункту 4.1.6 пункту 4.1 статті 4 Закону України від 28.12.1994 року № 334/94 -ВР.
Підпунктом 5.2.1 пункту 5.2 статті Закону України від 28.12.1994 року №334/94 -ВР визначено, що суми будь-яких витрат, сплачених (нарахованих) протягом звітного періоду у зв'язку з підготовкою, організацією, веденням виробництва, продажем продукції (робіт, послуг) і охороною праці, у тому числі витрати з придбання електричної енергії (включаючи реактивну), з урахуванням обмежень, установлених пунктами 5.3-5.7 цієї статті.
Відповідно до підпункту 5.3.9 пункту 5.3 статті 5 вказаного Закону не включаються до складу валових витрат витрати на виплату винагород або інших видів заохочень пов'язаним з таким платником податку фізичним чи юридичним особам у разі, якщо немає документальних доказів, що таку виплату або заохочення було проведено як компенсацію за фактично надану послугу (відпрацьований час).
Судами попередніх інстанцій встановлено, що предметом договорів №01-2004/104 від 02.01.2004 року та №01-05/32 від 03.01.2005 року, укладених між позивачем та ДП «Шахта №71», є виконання послуг по підбору та забезпеченню персоналом основної виробничої діяльності замовника.
Згідно з умовами договорів №01-2004/105 від 02.01.2004 року та №01-2005/34 від 02.01.2005 року, укладених між ТОВ «Виробнича фірма «Термоантрацит»та ДП «Збагачувальний комплекс», предметом договорів являються послуги з агломерації (збагачування) вугілля.
Пунктами 3.3 вказаних договорів визначено, що замовник сплачує виконавцю суму вартості виконаних робіт відповідно до договірних цін на основі наданого рахунку та акту виконаних робіт через три банківських дні після отримання документів до оплати.
Отже, умовами вказаних договорів не передбачено виплати винагород або інших видів заохочень.
За вказаних обставин суди попередніх інстанцій дійшли правильних висновків про те, що витрати позивача за договорами №01-2004/105 від 02.01.2004 року, №01-2005/34 від 02.01.2005 року, №01-2004/104 від 02.01.2004 року, №01-05/32 від 03.01.2005 року не являються виплатами винагороди або іншими видами заохочень, зазначених у підпункті 5.3.4 пункту 5.3 статті 5 Закону України від 28.12.1994 року №334/94 -ВР.
Разом із тим частиною п'ятою статті 227 Кодексу адміністративного судочинства України визначено, що висновки і мотиви, з яких скасовані рішення, є обов'язковими для суду першої чи апеляційної інстанції при розгляді справи.
Згідно з ухвалою Вищого адміністративного суду України від 07.10.2008 року в даній справі під час нового судового розгляду судам слід було належним чином перевірити доводи податкового органу щодо реальності надання послуг за договорами №01-2004/105 від 02.01.2004 року, №01-2005/34 від 02.01.2005 року, №01-2004/104 від 02.01.2004 року, №01-05/32 від 03.01.2005 року.
Відповідно до підпункту 4 статті 7 Кодексу адміністративного судочинства України одним із принципів адміністративного судочинства є офіційне з'ясування всіх обставин у справі.
Частиною першою статті 11 Кодексу адміністративного судочинства України визначено, що розгляд справ в адміністративних судах здійснюється на засадах змагальності сторін та свободи в наданні ними суду своїх доказів і у доведенні перед судом їх переконливості.
Відповідно, частинами 4 та 5 цієї статті на суд покладається обов'язок вживати передбачені законом заходи, необхідні для з'ясування всіх обставин у справі, у тому числі щодо виявлення та витребування доказів з власної ініціативи; зобов'язує суд запропонувати особам, які беруть участь у справі, подати докази або з власної ініціативи витребувати докази, яких, на думку суду, не вистачає.
Проте, у порушення вказаних норм процесуального права судами першої та апеляційної інстанцій не було витребувано відповідних належних доказів на підтвердження реальності виконання договорів №01-2004/105 від 02.01.2004 року, №01-2005/34 від 02.01.2005 року, №01-2004/104 від 02.01.2004 року, №01-05/32 від 03.01.2005 року. Належна правова оцінка цим відомостям надана не була. Проте, це має важливе значення для правильного вирішення даного спору по суті.
Згідно з частиною першою статті 159 Кодексу адміністративного судочинства України рішення повинно бути законним і обґрунтованим.
Суд касаційної інстанції зазначає, що судами попередніх інстанцій не було розмежовано суму податкового зобов'язання з податку на прибуток підприємств, визначену податковим органом у податковому повідомленні-рішенні №0000212342/0 від 27.03.2006 року (за кожним окремим епізодом). Це у свою чергу, виключає можливість скасування судом касаційної інстанції оскаржуваних судових рішень в частині, а тому ухвалені у справі рішення судів першої та апеляційної інстанцій підлягають скасуванню з направленням справи на новий судовий розгляд до суду першої інстанції.
Під час нового розгляду справи суду необхідно врахувати викладене, всебічно і повно з'ясувати і перевірити всі фактичні обставини справи, об'єктивно оцінити докази, що мають юридичне значення для її розгляду та вирішення спору по суті, і в залежності від встановленого правильно визначити норми матеріального права, що підлягають застосуванню до спірних правовідносин, та прийняти обґрунтоване і законне судове рішення.
Керуючись ст.ст. 210 - 232 Кодексу адміністративного судочинства України, суд касаційної інстанції, -
Касаційну скаргу Державної податкової інспекції в м. Свердловську задовольнити частково.
Постанову Луганського окружного адміністративного суду від 22.01.2010 року та ухвалу Донецького апеляційного адміністративного суду від 22.06.2010 року в даній справі скасувати, матеріали справи направити на новий судовий розгляд до суду першої інстанції.
Ухвала набирає законної сили з моменту постановлення і може бути переглянута Верховним Судом України у строк та у порядку, визначеними статтями 237 -2391 КАС України.