20 вересня 2011 р. Справа № 33053/11
Колегія суддів Львівського апеляційного адміністративного суду
в складі:
головуючого-судді Олендера І.Я.,
суддів Каралюса В.М., Носа С.П.,
при секретарі Корчинській О.І.
розглянувши у відкритому судовому засіданні в м. Львові апеляційну скаргу Державної податкової інспекції у м. Ужгороді Закарпатської області на постанову Закарпатського окружного адміністративного суду від 29 березня 2011 року в справі за адміністративним позовом Відкритого акціонерного товариства «Будівельний комплекс» до Державної податкової інспекції у м. Ужгороді Закарпатської області про визнання протиправним та скасування податкового повідомлення-рішення, -
У вересні 2010 року позивач - Відкрите акціонерне товариство «Будівельний комплекс» звернулося до Закарпатського окружного адміністративного суду з позовом до суб'єкта владних повноважень - Державної податкової інспекції у м. Ужгороді Закарпатської області про визнання недійсним, протиправним та скасування податкового повідомлення-рішення №0002402341/0 від 10.09.2010 року, яким визначено податкові зобов'язання по податку на додану вартість (з урахуванням штрафних (фінансових) санкцій) в сумі 614 385, 00 гривень за порушення п.1.4 ст.1, пп.3.1.4 п.3.1 ст.3, пп. 5.1.20 п.5.1 ст.5 Закону України «Про податок на додану вартість».
В обґрунтування позовних вимог вказував, що викладені в Акті перевірки висновки відповідача є безпідставними, а прийняті на основі них податкові повідомлення-рішення - протиправними, оскільки ним було правомірно застосовано звільнення від оподаткування ПДВ операцій з поставки житла, передбачене пп.5.1.20 п.5.1 ст.5 Закону України «Про податок на додану вартість», та не нараховано податкових зобов'язань з отриманих від Державної іпотечної установи коштів при другій поставці житла.
Постановою Закарпатського окружного адміністративного суду від 29 березня 2011 року позовні вимоги задоволено, а саме визнано недійсним, протиправним та скасовано податкове повідомлення-рішення ДПІ у м. Ужгороді Закарпатської області № 0002402341/0 від 10.09.2010 року.
Вказана постанова суду першої інстанції мотивована тим, що позивачем було правомірно застосовано звільнення від оподаткування ПДВ операцій з поставки житла, передбачене пп.5.1.20 п.5.1 ст.5 Закону України «Про податок на додану вартість», та не нараховано податкових зобов'язань з отриманих від Державної іпотечної установи коштів при другій поставці житла.
Не погодившись з вищенаведеною постановою, відповідач - Державна податкова інспекція у м. Ужгороді Закарпатської області, подала апеляційну скаргу в якій просить оскаржувану постанову скасувати та прийняти нову, якою відмовити в задоволенні позовних вимог.
Доводи апеляційної скарги обґрунтовує тим, що висновки Акту перевірки № 2184/23-1/22098330 від 31.08.2010 року правильні, а винесене на підставі Акту податкове повідомлення-рішення відповідає дійсності та вимогам чинного законодавства, зокрема, відповідач вказує, що звільнення від оподаткування ПДВ операцій з поставки житла, передбачене пп.5.1.20 п.5.1 ст. 5 Закону України «Про податок на додану вартість», не поширюється на реалізацією позивачем п'яти квартир в будинку по вул. Шевченка, 40 в с. Минай Ужгородського району Закарпатської області Державній іпотечній установі, оскільки з врахуванням п.1.4 ст.1 Закону України «Про податок на додану вартість», першою оподатковуваною поставкою житла може вважатися виключно передання права власності на готове новозбудоване житло до особи іншої, ніж перший власник такого житла. На думку Відповідача, поставка Позивачем квартир Державній іпотечній установі є першою поставкою житла, що підлягає оподаткуванню податком на додану вартість. Не включення Позивачем до об'єкту оподаткування податком на додану вартість коштів у сумі 2 047 950,00 грн., отриманих ним за поставленні квартири, та не нарахування на них податкових зобов'язань у сумі 409 590, 00 грн. - Відповідач вважає порушенням п.1.4 ст.1, пп.3.1.4 п.3.1 ст.3, пп.5.1.20 п.5.1 ст.5 Закону України «Про податок на додану вартість». Проведена перевірка позивача є законною та здійснена з дотриманням вимог Порядку оформлення результатів невиїзних документальних, виїзних планових та позапланових перевірок з питань дотримання податкового, валютного та іншого законодавства, затвердженого Наказом ДПА України № 327 від 10.08.2005 року
Представник відповідача - Державної податкової інспекції у м. Ужгороді Закарпатської області в судовому засіданні апеляційну скаргу підтримав, просить оскаржувану постанову скасувати та прийняти нову про відмову у задоволенні адміністративного позову.
Представники позивача - Відкритого акціонерного товариства «Будівельний комплекс» в судовому засіданні вимоги апеляційної скарги заперечили, просить апеляційну скаргу залишити без задоволення, а постанову суду першої інстанції без змін, при цьому додатково представники позивача зазначили про проведену 05.07.2011 року зміну своєї організаційно-правової форми з Відкритого акціонерного товариства у Товариство з додатковою відповідальністю «Будівельний комплекс», із збереженням всіх інших реквізитів, за тим же номером в Єдиному державному реєстрі.
Заслухавши доповідь судді Львівського апеляційного адміністративного суду, пояснення представників сторін, дослідивши матеріали справи та обговоривши доводи апеляційної скарги, колегія суддів вважає, що апеляційну скаргу слід залишити без задоволення, а постанову суду першої інстанції без змін.
Судом першої інстанції встановлено, що Товариство з додатковою відповідальністю «Будівельний комплекс» (до реорганізації на час розгляду судом першої інстанції справи - Відкрите акціонерне товариство «Будівельний комплекс») є юридичною особою та діє на підставі Статуту, зареєстрованому у встановленому законом порядку за місцезнаходженням 88000, Закарпатська область, м. Ужгород, в. Володимирська, 78«а» приміщення 1. Основним видом господарської діяльності товариства є загальне будівництво будівель ( т.1 а.с.71).
З матеріалів справи вбачається, що податковим повідомленням - рішенням від №0002402341/0 від 10.09.2010 року позивачу визначено податкові зобов'язання по податку на додану вартість (з урахуванням штрафних (фінансових) санкцій) в сумі 614 385, 00 гривень за порушення п.1.4. ст.1, пп.3.1.4 п.3.1. ст.3, пп.5.1.20. п.5.1. ст.5 Закону України «Про податок на додану вартість», в тому числі за основним платежем 409 590, 00 грн. та за штрафними санкціями 204 795,00 грн.(т.1 а.с.8).
Оскаржуване податкове повідомлення-рішення прийнято відповідачем на підставі Акту № 2184/23-1/22098330 від 31.08.2010 року виїзної позапланової перевірки Відкритого акціонерного товариства «Будівельний комплекс» з питань дотримання вимог податкового, валютного та іншого законодавства за період з 01.07.2008 року по 31.03.2010 року (т.1 а.с.9-20).
Підставою для прийняття оспорюваного повідомлення-рішення стали висновки відповідача про те, що звільнення від оподаткування ПДВ операцій з поставки житла, передбачене пп.5.1.20 п.5.1 ст.5 Закону України «Про податок на додану вартість», не поширюється на реалізацією Відкритим акціонерним товариством «Будівельний комплекс» п'яти квартир в будинку по вул. Шевченка, 40 с. Минай Ужгородського району Закарпатської області Державній іпотечній установі, оскільки згідно п.1.4. ст.1 Закону України «Про податок на додану вартість», першою оподатковуваною поставкою житла може вважатися виключно передання права власності на готове новозбудоване житло до особи іншої, ніж перший власник такого житла. На думку відповідача, поставка позивачем квартир Державній іпотечній установі є першою поставкою житла, що підлягає оподаткуванню податком на додану вартість. Не включення позивачем до об'єкту оподаткування податком на додану вартість коштів у сумі 2 047 950,00 грн., отриманих ним за поставленні квартири, та не нарахування на них податкових зобов'язань у сумі 409 590, 00 грн. - відповідач вважає порушенням п.1.4. ст.1, пп.3.1.4 п.3.1. ст.3, пп.5.1.20. п.5.1. ст.5 Закону України «Про податок на додану вартість».
Колегія суддів апеляційної інстанції вважає, що судом першої інстанції було правильно встановлено обставини справи та з огляду на вимоги матеріального права, судом першої інстанції зроблено правильний висновок про наявність підстав для задоволення позовних вимог.
Так, судом першої інстанції було правильно встановлено, що 18 грудня 2008 року Інспекцією державного архітектурно-будівельного контролю в Закарпатській області за № 1809 зареєстровано Акт державної приймальної комісії про прийняття в експлуатацію закінченого будівництвом об'єкта - 20-квартирного житлового будинку з гаражами та індивідуальним опаленням по вул. Шевченка, 40 в с. Минай Ужгородського району Закарпатської області (нове будівництво). Відповідно до вказаного Акту - будівництво будинку здійснено позивачем, як Генеральним підрядником, на підставі Розпорядження голови Ужгородської районної державної адміністрації від 27 жовтня 2006 року № 600 (т.6 а.с.206-212).
Позивачем, як на час проведення перевірки так і на час вирішення справи судом першої інстанції, було представлено первинну бухгалтерську документацію щодо оплачених ним третім особам послуг зі спорудження будинку по вул. Шевченка, 40 в с. Минай Ужгородського району, включаючи вартість придбаних будівельних матеріалів - за період з 01.07.2006 р. по 30.10.2009 років (з початку виконання підготовчих робіт і до завершення виконання оздоблювальних внутрішньо квартирних робіт) було отримано послуги від третіх осіб по спорудженню даного житлового будинку на загальну суму 5 150 191,00 гривень. Факт отримання позивачем зазначених послуг зі спорудження будинку відповідачем не заперечується та визнається.
Судом першої інстанції правильно встановлено, що вказана поставка послуг із спорудження житла вважається його першою поставкою, яка оподатковується податком на додану вартість - оскільки про це прямо зазначено в підпункті 5.1.20 пункту 5.1 статті 5 Закону України «Про податок на додану вартість» у редакції, що діяла на момент спірних правовідносин.
Наявними у справі письмовими доказами, а саме податковими накладними з оплати послуг із спорудження будинку та придбання будівельних матеріалів, підтверджується факт здійснення даної першої поставки житла на загальну суму 5 150 191,00 грн. та нарахування сум податку на додану вартість із вказаної загальної суми, тобто фактичного оподаткування першої поставки житла.
Судом першої інстанції правильно встановлено, що Розпорядженням Кабінету Міністрів України від 12 серпня 2009 р. N 962-р «Про придбання квартир для забезпечення житлом громадян, які відповідно до законодавства потребують поліпшення житлових умов» затверджено «Перелік житлових будинків та об'єктів незавершеного житлового будівництва для придбання квартир Державною іпотечною установою для громадян, які відповідно до законодавства потребують поліпшення житлових умов». До Переліку включено житловий будинок по вул. Шевченка, 40, в якому 5 квартир загальною площею 499,5 м.кв. підлягають відчуженню ВАТ «Будівельний комплекс» до Державної іпотечної установи за ціною 2 047 950,00 грн.
22.08.2009 року між ВАТ «Будівельний комплекс» та Державною іпотечною установою укладено 2 договори купівлі - продажу нерухомого майна (з відстроченням платежу), посвідчені приватним нотаріусом Київського міського нотаріального округу ОСОБА_2 за реєстровими № 4102 та 4104 (т.6 а.с.237-246).
Предметом Договору № 4102 були квартири № 11, 13 та 19 будинку по вул. Шевченка, 40 в с. Минай Ужгородського району. Предметом договору р.№ 4104 були квартири № 2 та № 10 вказаного будинку. Всі інші умови обох договорів купівлі-продажу, окрім їх предмету, є ідентичними.
Право власності на вказані квартири до укладення договору належало позивачу на підставі Свідоцтв про право власності на квартири, що продаються, виданим згідно Рішення Виконавчого комітету Холмківської сільської ради Ужгородського району № 322 від 18.12.2008 року та зареєстрованих в Ужгородському районному комунальному підприємстві (бюро) технічної інвентаризації та реєстрації права власності на об'єкти нерухомого майна. Загальна площа квартир, що відчужувались за вказаними договорами становила - 499,5 м2, загальна вартість 2 047 950,00 грн.
Вказані площа та ціна квартир відповідали вимогам Розпорядження Кабінету Міністрів України від 12 серпня 2009 р. N 962-р «Про придбання квартир для забезпечення житлом громадян, які відповідно до законодавства потребують поліпшення житлових умов».
При цьому згідно пункту 2.1 обох вказаних договорів зазначено, що продаж житла звільнено від оподаткування ПДВ, а саме:
«На підставі п.5.1.20 статті 5 Закону України «Про податок на додану вартість» продаж готових квартир, що є предметом даного договору, звільнено від оподаткування ПДВ, у зв'язку з тим, що продаж даних квартир є другою поставкою житла, яка звільняється від оподаткування податком на додану вартість».
Договори у такій редакції були посвідчені нотаріусом - а саме приватним нотаріусом Київського міського нотаріального округу ОСОБА_2 за реєстровими № 4102 та 4104.
Договори у цій редакції укладались із Державною Іпотечною Установою, заснованою Кабінетом Міністрів України (організаційно правова форма - Державна організація, згідно довідки з ЄДРПОУ, копія якої приєднана до матеріалів справи). Тобто, іншим суб'єктом владних повноважень - державною організацією, фактично підтверджується позиція позивача щодо звільнення від оподаткування ПДВ другої поставки житла.
Договори у вказаній редакції не оспорювались відповідачем, чи іншими особами, у судовому порядку, на час розгляду справи є чинними.
Як встановлено судом першої інстанції, - на виконання вказаних договорів ВАТ «Будівельний комплекс» передано визначені договорами квартири Державній іпотечній установі, а Державною іпотечною установою перераховано Позивачу 2 047 950,00 грн. - без включення до цієї суми ПДВ.
Відтак, суд першої інстанції правильно встановив, що проведена раніше поставка послуг із спорудження даного житла - є його першою поставкою, а відчуження готового новозбудованого житла Державній Іпотечній Установі - є другою поставкою житла, а за правилом, встановленим в підпункті 5.1.20 пункту 5.1 статті 5 Закону України «Про податок на додану вартість» у редакції, що діяла на момент спірних правовідносин - друга поставка житла звільняється від оподаткування податком на додану вартість.
З огляду на зазначене, суд першої інстанції прийшов до вірного висновку, що позивач правомірно застосовував звільнення від оподаткування податком на додану вартість операції з поставки квартир Державній іпотечній установі, оскільки керувався в своїх діях чинним на той момент Законодавством.
Суд першої інстанції також підставно не взяв до уваги зауваження відповідача, викладені в Акті перевірки (стор.23 - 24 Акту), про те, що «операцією з першої поставки житла буде вважатися операція з передачі права власності (оформлення правовстановлюючих документів) на готове новозбудоване житло на першого власника», оскільки таке визначення прямо суперечить вказаному в пп. 5.1.20 п. 5.1 ст. 5 Закону України «Про податок на додану вартість» у редакції, що діяла на момент спірних правовідносин. Передбачене даним Законом визначення передбачає, що «Для цілей цього підпункту під першою поставкою житла (об'єкта житлового фонду) розуміється: а) … або поставка послуг (включаючи вартість придбаних за рахунок виконавця матеріалів) із спорудження такого житла за рахунок замовника;»
Крім того, слід зазначити, що судом першої інстанції правильно встановлено, що Згідно підпункту 4.4.2 (г) пункту 4.4 ст.4 Закону України від 21.12.2000 р. № 2181-III «Про порядок погашення зобов'язань платників податків перед бюджетами та державними цільовими фондами» (із змінами та доповненнями), в редакції, що була чинною на момент проведення відповідних господарських операцій та на час перевірки - «податкове роз'яснення є оприлюдненням офіційного розуміння окремих положень податкового законодавства контролюючими органами у межах їх компетенції, яке використовується при обґрунтуванні їх рішень під час проведення апеляційних процедур. Податковими роз'ясненнями вважаються будь-які відповіді контролюючого органу на запити зацікавлених осіб з питань оподаткування. Податкове роз'яснення центрального податкового органу має пріоритет над податковими роз'ясненнями, виданими іншими контролюючими органами.»
Таким чином, в питаннях, що стосуються визначення правомірності дій платників податків, Державна податкова інспекція у м. Ужгороді повинна була керуватись у тому числі офіційними роз'ясненнями Державної податкової адміністрації України. Окремі з цих роз'яснень стосуються обставин даної справи.
Зокрема, листом ДПА України від 07.07.2006 р. N 12887/7/16-1517-26 визначено , що «У ситуації, описаній у запиті, коли підприємство-замовник після будівництва житла за свій рахунок оформлює документи на право власності на це житло на себе, така операція оформлення житла і є першою поставкою цього житла, оскільки підприємством-забудовником фактично отримано послуги із спорудження такого житла. У зв'язку з цим подальші операції з продажу такого житла вже не будуть вважатися операцією з першої поставки житла та підлягатимуть звільненню від оподаткування згідно з пп.5.1.20 ст.5 Закону».
Листом ДПА України від 07.03.2007 р. N 1102/Ж/16-1515-20,визначено, що «Частина податкових зобов'язань в процесі будівництва такого житла повинна бути нарахована забудовником поетапно на підставі актів про виконання послуг (включаючи вартість придбаних за рахунок виконавця матеріалів) із спорудження такого житла за рахунок замовника (установника). Подальші операції з продажу (безкоштовної передачі) житла, оподаткованого згідно з правилом першої поставки, підлягатимуть звільненню від оподаткування згідно з підпунктом 5.1.20 пункту 5.1 статті 5 Закону».
Листом ДПА України від 03.06.2009 р. N 11586/7/16-1517-26 визначено , що «з метою визначення першої поставки житла потрібно розглядати дві операції:
- поставку послуг із спорудження житла (коли підприємство-замовник після будівництва житла за свій рахунок оформлює документи на право власності на це житло на себе);
- передання готового новозбудованого житла у власність покупця (коли замовник будівництва за договором купівлі-продажу продає квартиру фізичній особі).»
З огляду на вказані роз'яснення ДПА України, позивач мав правові підстави для застосовування звільнення від оподаткування податком на додану вартість операцій з подальшого відчуження житла, після фактичного отримання ним послуг із його спорудження та оформлення на себе правовстановлюючих документів. Відповідно до наведених роз'яснень продаж оформлених на ВАТ «Будівельний комплекс» квартир Державній іпотечній установі повинен вважатися другою поставкою житла, яка за правилами пп.5.1.20 п.5.1 ст.5 Закону України «Про податок на додану вартість» звільнена від оподаткування ПДВ.
Відповідачем надано доказів, що позивач діяв неправомірно, не отримавши фактично послуг з першої поставки житла (його спорудження). Також, відповідачем не спростовано того факту, що позивач з питань оподаткування ПДВ другої поставки житла керувався та діяв у суворій відповідності до ряду вказаних офіційних роз'яснень Центрального державного органу з питань оподаткування.
При цьому первинна бухгалтерська документація, податкові накладні на оплату послуг зі спорудження будинку та придбання будівельних матеріалів, підтверджують факт оподаткування ПДВ першої поставки житла та правомірність звільнення від повторного оподаткування другої його поставки. Такі докази та обставини відповідачем не спростовані.
Суд першої інстанції з огляду на письмові докази, правильно вважав, що визначення «першої поставки житла», надане пп.5.1.20 п.5.1 ст.5 Закону України «Про податок на додану вартість» є спеціальною нормою, по відношенню до п.1.4 даного Закону. Вказана норма передбачає, що для цілей даного підпункту, тобто для звільнення від оподаткування, застосовується визначення «першої поставки житла» надане вказаним підпунктом, а не загальні визначення «поставки товарів» чи «поставки послуг», надані п.1.4 закону.
Таким чином, відповідно до пп.5.1.20 п.5.1 ст.5 Закону України «Про податок на додану вартість», першою поставкою житла може бути і поставка готового новозбудованого житла (поставка товарів) і поставка послуг зі спорудження такого житла (поставка послуг).
Статтею 331 Цивільного кодексу України передбачено право особи на створення речі і набуття права власності на неї, при цьому право власності на нерухоме майно виникає з моменту введення об'єкту в експлуатацію. Відповідно, передача права власності на готове новозбудоване майно можлива лише після введення будинку в експлуатацію. До цього моменту можлива лише поставка послуг зі спорудження житла.
Висновок Акту перевірки № 2184/23-1/22098330 від 31.08.2010 року, який став підставою для винесення оскаржуваного повідомлення-рішення, про те що першою поставкою житла може вважатися виключно операція з передачі права власності (оформлення правовстановлюючих документів) на готове новозбудоване житло на першого власника, - суперечить пп.5.1.20 п.5.1 ст.5 Закону України «Про податок на додану вартість», який передбачає, що до першої поставки житла відноситься також поставка послуг зі спорудження житла.
Крім того, суд першої інстанції на підставі наявних в матеріалах справи первинних документів, правильно встановив, що згідно відомостей Акту перевірки № 2184/23-1/ 22098330 від 31.08.2010 року, - планова виїзна документальна перевірка фінансово-господарської діяльності позивача з питань дотримання вимог податкового, валютного та іншого законодавства проводилась за період з 01.07.2008 року по 31.03.2010 року. В той же час, будівництво будинку по в. Шевченка, 40 с. Минай, з ведення позивачем відповідного бухгалтерського та податкового обліку, проводилось з жовтня 2006 року.
Таким чином висновок відповідача про відсутність нарахування позивачем податкових зобов'язань з податку на додану вартість щодо операцій по вказаному будинку є таким, що виходить за межі періоду перевірки. Натомість, позивачем представлено попередній Акт його перевірки Державною податковою інспекцією у м. Ужгороді за попередній період, яким не виявлено відповідних податкових порушень.
Враховуючи вищенаведене, колегія суддів апеляційної інстанції погоджується з висновками суду першої інстанції, що податковий орган, як суб'єкт владних повноважень не довів правомірності прийнятого ним рішення, відтак суд першої інстанції правильно встановив обставини справи, ухвалив законне та обґрунтоване судове рішення з додержанням норм матеріального і процесуального права, доводи апеляційної скарги не спростовують висновків суду, а тому підстав для його скасування немає.
Керуючись ст.ст. 160,195,196, п.1 ч.1 ст.198, ст. 200, п. 1 ч.1 ст.205, ст.ст. 206, 254 КАС України, колегія суддів -
Апеляційну скаргу Державної податкової інспекції у м. Ужгороді Закарпатської області - залишити без задоволення, а постанову Закарпатського окружного адміністративного суду від 29 березня 2011 року в справі № 2а-3568/10/0707 - без змін.
Ухвала апеляційного суду набирає законної сили з моменту її проголошення, але може бути оскаржена у касаційному порядку шляхом подачі касаційної скарги безпосередньо до адміністративного суду касаційної інстанції протягом 20-ти днів з дня набрання ухвалою законної сили, а у разі складення ухвали в повному обсязі відповідно до ст.160 КАС України - з дня складення ухвали в повному обсязі.
Головуючий суддя : І.Я.Олендер
Судді: В.М.Каралюс
С.П.Нос
Ухвала в повному обсязі складена 23.09.2011 року.