79018, м. Львів, вул. Чоловського, 2
13 травня 2010 р. № 2а-2899/09/1370
Львівський окружний адміністративний суд в складі:
головуючого-судді Гулика А.Г.,
секретаря судового засідання Андрушакевич Т.В.,
за участю:
представника позивача: ОСОБА_1;
представника відповідача: Карпина Я.С.,
розглянувши у відкритому судовому засіданні адміністративну справу за позовом фізичної особи-підприємця ОСОБА_3 до Державної податкової інспекції у Залізничному районі м. Львова про скасування податкових повідомлень-рішень, -
Фізична особа-підприємець ОСОБА_3 звернувся до суду з позовом до Державної податкової інспекції (далі - ДПІ) у Залізничному районі м. Львова, в якому просить суд скасувати податкові повідомлення-рішення ДПІ у Залізничному районі м. Львова від 12.02.2009 року № 0000381702/0/4026/10/17-324 та № 0000391702/0/4027/10/17-324.
Позовні вимоги мотивовані тим, що ДПІ у Залізничному районі м. Львова на підставі акту перевірки від 31.12.2008 року № 2579/117/17-3/НОМЕР_1 прийнято податкові повідомлення-рішення від 12.02.2009 року № 0000381702/0/4026/10/17-324, яким позивачу визначено суму податкового зобов'язання з податку на додану вартість на загальну суму 28185 грн. 09 коп. та № 0000391702/0/4027/10/17-324, яким позивачу визначено суму податкового зобов'язання по податку з доходів фізичних осіб -суб'єктів підприємницької діяльності на загальну суму 13801 грн. 43 коп. При цьому, вважає, що органом державної податкової служби взято до уваги митну вартість, а не договірну, а тому протиправно зроблено висновок про порушення позивачем п. 4.1 ст. 4 Закону України «Про податок на додану вартість», у зв'язку з чим безпідставно донараховано суму податкового зобов'язання з податку на додану вартість у розмірі 18389 грн. 40 коп. Також позивач вважає, що органом державної податкової служби безпідставно, при визначенні суми податку з доходів фізичних осіб, не було враховано понесені ним витрати, які підтверджуються первинними бухгалтерськими документами.
Представник позивача в судовому засіданні позовні вимоги підтримала з підстав, викладених в позовній заяві. Додаткова пояснила, що п. 4.1 ст. 4 Закону України «Про податку на додану вартість»від 03.04.1997 року № 168/97 не пов'язує базу оподаткування податком на додану вартість по операціях з поставки товарів на території України із поняттям «митна вартість». При цьому, зазначає, що митна вартість товару визначається відповідно до вимог глави 47 Митного кодексу України та є підставою для нарахування митних податків та зборів при імпортуванні товару. Таким чином, вважає, що відповідачем необґрунтовано зроблено висновок про заниження позивачем нарахувань по податку на додану вартість на суму 18389 грн. 40 коп. Окрім того, пояснила, що до складу валових витрат, безпосередньо пов'язаних з одержанням доходів, належать витрати, які включаються до складу валових витрат виробництва (обігу) або підлягають амортизації згідно з Законом України «Про оподаткування прибутку підприємств». Проте, відповідачем в акті перевірки не зазначається, які саме витрати позивача ним взято до уваги, тобто підтверджено, а які витрати, та на підставі яких підтверджуючих документів, не враховуються відповідачем як такі, що не пов'язані з отриманням доходу. Просить суд задоволити позов в повному обсязі.
Відповідач у запереченні на позовну заяву від 25.06.2009 року зазначив, що позивачем в грудні 2007 року, квітні, травні та серпні 2008 року було безпідставно занижено базу оподаткування операцій з поставки товарів у зв'язку із реалізацією товару нижче митної вартості та відповідно занижено податкові зобов'язання по податку на додану вартість на загальну суму 18389 грн. 40 коп. Також, орган державної податкової служби вважає, що, оскільки, позивач відображав валові витрати відповідно до вантажно-митних декларацій, а не згідно витрат (оплачених), які безпосередньо пов'язані з отриманням доходу, ним було занижено податок з доходів фізичних осіб в сумі 13801 грн. 43 коп.
Представник відповідача подав суду додаткові пояснення від 22.03.2010 року № 9/10-008, в яких зазначив, що з метою оподаткування податком на додану вартість операцій з товарами, що були імпортовані на митну території України і в подальшому реалізовані з метою визначення бази оподаткування необхідно брати митну вартість товарів, що імпортувалися. Тому вважає, що в порушення п. 4.1 ст. 4 Закону України «Про податок на додану вартість», позивачем безпідставно занижено базу оподаткування операцій з поставки товарів у зв'язку із реалізацією товару нижче митної вартості та, відповідно, занижено податкові зобов'язання з податку на додану вартість на загальну суму 18389 грн. 40 коп.
Представник відповідача в судовому засіданні дав аналогічні пояснення, викладеним в запереченні. Додатково пояснив, що позивач здійснював імпорт продуктів харчування. При подальшій реалізації імпортованого товару податкові зобов'язання визначаються за правилами, що встановленні п. 4.1 ст. 4 Закону України «Про податок на додану вартість». Зазначає, що позивач імпортував товар на загальну суму 2407182 грн., при цьому, вказаний товар реалізовано на загальну суму 2310744 грн. А тому, вважає, що позивачем безпідставно занижено базу оподаткування операцій з поставки товарів у зв'язку із реалізацією товару нижче митної вартості та занижено податкові зобов'язання з податку на додану вартість на загальну суму 18389 грн. 40 коп. Просить суд у задоволенні позову відмовити.
Суд, заслухавши пояснення представників сторін, дослідивши матеріали справи, подані представниками сторін документи, всебічно і повно з'ясувавши всі фактичні обставини справи, на яких ґрунтуються позовні вимоги та заперечення, об'єктивно оцінивши докази, які мають юридичне значення для розгляду справи, і вирішення спору по суті, приходить до висновку, що позовні вимоги підлягають задоволенню частково, з наступних підстав.
Як вбачається із матеріалів справи, ДПІ у Залізничному районі м. Львова проведено виїзну планову перевірку ОСОБА_3 з питань дотримання вимог податкового, валютного та іншого законодавства за період з 15.11.2007 року по 30.09.2008 року.
За результатами вказаної перевірки ДПІ у Залізничному районі м. Львова складено акт за № 2579/117/17-3/НОМЕР_1 від 31.12.2008 року та прийнято податкові повідомлення-рішення № 0000381702/0/4026/10/17-324 від 12.02.2009 року, яким позивачу визначено суму податкового зобов'язання з податку на додану вартість на загальну суму 28185 грн. 09 коп. та № 0000391702/0/4027/10/17-324 від 12.02.2009 року, яким позивачу визначено суму податкового зобов'язання по податку з доходів фізичних осіб -суб'єктів підприємницької діяльності на загальну суму 13801 грн. 43 коп.
Актом перевірки від 31.12.2008 року № 2579/117/17-3/НОМЕР_1 встановлено порушення позивачем п. 4.1 ст. 4 Закону України «Про податок на додану вартість»від 03.04.1997 року № 168/97, в результаті чого занижено нарахування та сплату податку на додану вартість у грудні 2007 року, квітні, травні та серпні 2008 року в сумі 18790 грн. 06 коп., а також порушення вимог ст.ст. 13, 14 Декрету Кабінету Міністрів України «Про прибутковий податок з доходів громадян» від 26.12.1992 року № 13-92, ст.ст. 13, 14 Інструкції «Про оподаткування доходів фізичних осіб від зайняття підприємницькою діяльністю»від 16.07.2003 року № 352, п.п. 9.12.1 п. 9.12 ст. 9, п. 1 ст. 19 Закону України «Про податок з доходів фізичних осіб»від 22.05.2003 року № 889-ІV, в результаті чого, донараховано податок з доходу від здіснення підприємницької діяльності за 2007 рік та 9-ть місяців 2008 року на загальну суму 13801 грн. 43 коп.
Судом встановлено, що спір між сторонами виник з приводу визначення бази оподаткування податку на додану вартість та податку з доходу від здійснення підприємницької діяльності.
Відповідно до ст. 16 Закону України «Про єдиний митний тариф»від 05.02.1992 року № 2097-ХІІ, при визначенні митної вартості до неї включається ціна товару, зазначена в рахунку-фактурі, а також такі фактичні витрати, якщо їх не включено до рахунка-фактури: на транспортування, навантаження, розвантаження, перевантаження та страхування до пункту перетину митного кордону України; комісійні та брокерські.
Відповідно до ст. 274 Митного кодексу України, митна вартість товарів, що вивозяться (експортуються) з України на підставі договору купівлі-продажу або міни, визначається на основі ціни, яку було фактично сплачено або, яка підлягає сплаті за ці товари, на момент перетинання митного кордону України. До митної вартості товарів, що вивозяться (експортуються), також включаються фактичні витрати, якщо вони не були раніше до неї включені: а) на навантаження, вивантаження, перевантаження, транспортування та страхування до пункту перетинання митного кордону України; б) комісійні та брокерські винагороди; в) ліцензійні та інші платежі за використання об'єктів права інтелектуальної власності, які покупець повинен прямо чи побічно здійснити як умову продажу (експорту) товарів, які оцінюються. Митна вартість товарів, що вивозяться (експортуються) з України на підставі договору, відмінного від договорів купівлі-продажу чи міни, визначається на основі ціни, підтвердженої комерційними, транспортними, банківськими, бухгалтерськими та іншими документами, що містять відомості про вартість товарів, які оцінюються, з урахуванням витрат на транспортування та страхування товарів до пункту перетинання митного кордону України.
Таким чином, з наведеного вбачається, що митна вартість не може збігатися з фактурною вартістю товару.
Відповідно до п.п. 1.20.1 п. 1.20. ст. 1 Закону України «Про оподаткування прибутку підприємств»від 28.12.1994 року № 334/94-ВР, звичайною ціною вважається ціна товару (робіт, послуг), визначена сторонами договору. Якщо не доведене зворотнє, вважається, що така ціна відповідає рівню справедливих ринкових цін.
Справедлива ринкова ціна -це ціна, за якою товари (роботи, послуги) передаються іншому власнику за умови, що продавець бажає передати такі товари (роботи, послуги), а покупець бажає їх отримати за відсутності будь-якого припису, обидві сторони є взаємонезалежними юридично та фактично, володіють достатньою інформацією про такі товари (роботи, послуги), а також ціни, які склалися на ринку ідентичних (а за відсутності - однорідних) товарів (робіт, послуг).
Відповідно до ст. 11 Закону України «Про ціни і ціноутворення»від 03.12.1990 року № 507-ХІІ, при здійсненні експортних та імпортних операцій безпосередньо або через зовнішньоторговельного посередника в розрахунках із зарубіжними партнерами застосовуються контрактні (зовнішньоторговельні) ціни, що формуються відповідно до цін і умов світового ринку.
Згідно із Положенням про вантажну митну декларацію, затвердженого постановою Кабінету Міністрів України від 09.06.1997 року № 547, вантажна митна декларація (ВМД) -письмова заява встановленої форми, що подається митному органу і містить відомості про товари та транспортні засоби, які переміщуються через митний кордон України, митний режим, у який вони заявляються, а також іншу інформацію, необхідну для здійснення митного контролю, митного оформлення, митної статистики, нарахування податків, зборів та інших платежів.
Платники податку на додану вартість, об'єкти, база та ставки оподаткування, перелік неоподатковуваних та звільнених від оподаткування операцій, особливості оподаткування експортних та імпортних операцій, поняття податкової накладної, порядок обліку, звітування та внесення податку до бюджету визначаються Законом України «Про податок на додану вартість»від 03.04.1997 року № 168/97-ВР.
Пунктом 1.4 ст. 1 цього Закону, визначено, що поставкою товарів визнаються будь-які операції, що здійснюються згідно з договорами купівлі-продажу, міни, поставки та іншими цивільно-правовими договорами, які передбачають передачу прав власності на такі товари за компенсацію незалежно від строків її надання, а також операції з безоплатної поставки товарів (результатів робіт) та операції з передачі майна орендодавцем (лізингодавцем) на баланс орендаря (лізингоотримувача) згідно з договорами фінансової оренди (лізингу) або поставки майна згідно з будь-якими іншими договорами, умови яких передбачають відстрочення оплати та передачу права власності на таке майно не пізніше дати останнього платежу. А, відповідно до п. 1.18 ст. 1 цього Закону, звичайні ціни розуміються та застосовуються за правилами, визначеними пунктом 1.20 статті 1 Закону України «Про оподаткування прибутку підприємств».
Стаття 3 Закону України «Про податок на додану вартість»встановлює та розрізняє такі види об'єктів оподаткування, як поставка товарів та послуг, місце надання яких знаходиться на митній території України та ввезення товару (супутніх послуг) у митному режимі імпорту та реімпорту. Окремо, закон виділяє і правове регулювання зазначених об'єктів.
Так, у п. 4.1 ст. 4 Закону України «Про податок на додану вартість»встановлено, що база оподаткування операції з поставки товарів (послуг) визначається, виходячи з їх договірної (контрактної) вартості, визначеної за вільними цінами, але не нижче за звичайні ціни, з урахуванням акцизного збору, ввізного мита, інших загальнодержавних податків та зборів (обов'язкових платежів), згідно із законами України з питань оподаткування (за винятком податку на додану вартість, а також збору на обов'язкове державне пенсійне страхування на послуги стільникового рухомого зв'язку, що включається до ціни товарів (послуг). До складу договірної (контрактної) вартості включаються будь-які суми коштів, вартість матеріальних і нематеріальних активів, що передаються платнику податку безпосередньо покупцем або через будь-яку третю особу, в зв'язку з компенсацією вартості товарів (послуг). У разі, якщо звичайна ціна на товари (послуги) перевищує договірну ціну на такі товари (послуги) більше, ніж на 20 відсотків, база оподаткування операції з поставки таких товарів (послуг) визначається за звичайними цінами.
В свою чергу, згідно з п. 4.3 ст. 4 Закону України «Про податок на додану вартість», для товарів, які імпортуються на митну територію України платниками податку, базою оподаткування є договірна (контрактна) вартість таких товарів, але не менша митної вартості, зазначеної у ввізній митній декларації з урахуванням витрат на транспортування, навантаження, розвантаження, перевантаження та страхування до пункту перетину митного кордону України, сплати брокерських, агентських, комісійних та інших видів винагород, пов'язаних з імпортом таких товарів, плати за використання об'єктів інтелектуальної власності, що належать до таких товарів, акцизних зборів, ввізного мита, а також інших податків, зборів (обов'язкових платежів), за винятком податку на додану вартість, що включаються у ціну товарів (робіт, послуг) згідно з законами України з питань оподаткування.
У справі, що розглядається, об'єктом оподаткування спірних податкових зобов'язань були операції з поставки товарів на території України, тому база оподаткування таких операцій повинна визначатись за правилами п. 4.1 ст. 4 Закону України «Про податок на додану вартість». Вказана правова норма не прив'язує визначення бази оподаткування податку на додану вартість до митної вартості товарів. Митна вартість товарів може бути застосована виключно для визначення бази оподаткування при імпорті товарів, відповідно до п. 4.3 ст. 4 цього Закону, тобто до операцій з поставки товарів на території України вона не застосовується.
З наведеного вище вбачається, що митна вартість є лише підставою для нарахування митних податків та зборів.
Імперативний характер зазначених вище норм Закону України «Про податок на додану вартість»не дає підстав використовувати особливості визначення бази оподаткування поставок товарів на митній території України для визначення бази оподаткування операцій платників податків з ввезення товарів у митному режимі імпорту. Однаково це стосується і спірної ситуації, коли податковий орган неправомірно застосовує особливості правового регулювання бази оподаткування при імпорті товарів для визначення бази оподаткування операцій з поставки товарів на митній території України.
Враховуючи викладене вище, судом не береться до уваги твердження відповідача, що митну вартість, слід вважати звичайною ціною нижче якої товари не можуть бути реалізовані, оскільки не ґрунтуються на приписах законодавства та не передбачені жодною нормою. Судом встановлено, що при визначенні рівня звичайних цін податковий орган не діяв в межах вказаних норм законодавства, оскільки не використовував інформацію про укладені на момент продажу такого товару (робіт, послуг) договори з ідентичними (однорідними) товарами (роботами, послугами) у співставних умовах.
Позиція відповідача у справі, про те, що митну вартість слід вважати звичайною ціною нижче якої товари не можуть бути реалізовані не ґрунтується на приписах законодавства, жодною нормою якого не передбачено, що митна вартість товару, яка визначається для товарів, що ввозяться на митну територію України, є звичайною ціною для такого товару, який реалізується на території України.
За таких обставин, не може вважатися доведеним відповідачем той факт, що ціна товарів, реалізованих позивачем на митній території України є нижчою за звичайні ціни.
Таким чином, податкове повідомлення-рішення №0000381702/0/4026/10/17-324 від 12.02.2009 року, прийняте ДПІ у Залізничному районі м. Львова в частині визначення суми податкового зобов'язання за основним платежем в сумі 18790 грн. 06 коп., а також за штрафними санкціями в сумі 9395 грн. 03 коп. є протиправним та підлягає скасуванню, оскільки судом встановлено відсутність порушення позивачем вимог п. 4.1, п. 4.3 ст. 4 Закону України «Про податок на додану вартість».
Щодо податкового повідомлення-рішення № 0000391702/0/4027/10/17-324 від 12.02.2009 року, прийнятого ДПІ у Залізничному районі м. Львова, судом не приймаються до уваги твердження позивача про те, що податковим органом при проведенні перевірки безпідставно не взято до уваги документально підтверджені витрати за перевірений період діяльності позивача.
З акта перевірки від 31.12.2008 року № 2579/117/17-3/НОМЕР_1 вбачається, що відповідачем встановлено порушення позивачем вимог ст. 13, 14 Декрету Кабінету Міністрів України «Про прибутковий податок з громадян»№ 13-92 від 26.12.1992 року, ст. 13, 14 Інструкції «Про оподаткування доходів фізичних осіб від зайняття підприємницькою діяльністю»№ 352 від 16.07.2003 року, затвердженої наказом ДПА України від 16.07.2003 року, п.п. 9.12.1 п. 9.12 ст. 9, п. 19 ст. 1 Закону України «Про податок з доходів фізичних осіб», у зв'язку із завищенням валового доходу за 2007 в сумі 21425 грн. 10 коп. та валових витрат в сумі 107906 грн. 28 коп. та завищення валового доходу за 9-ть місяців 2008 року в сумі 1107526 грн. 67 коп. та валових витрат в сумі 1113055 грн. 07 коп.
Згідно із п.п. 22.10 ст. 22 Закону України «Про податок з доходів фізичних осіб», доходи громадян, одержані протягом календарного року від здійснення підприємницької діяльності без створення юридичної особи підлягають оподаткуванню відповідно до вимог розділу IV Декрету Кабінету Міністрів України «Про прибутковий податок з громадян», який застосовується з урахуванням положень п. 9.12 ст. 9 цього Закону та діє до набрання чинності спеціальним законом з питань оподаткування фізичних осіб -суб'єктів підприємницької діяльності.
Частиною 2 ст. 13 розділу IV Декрету Кабінету Міністрів України «Про прибутковий податок з громадян»визначено, що оподатковуваним доходом вважається сукупний чистий доход, тобто різниця між валовим доходом (виручки у грошовій та натуральній формі) і документально підтвердженими витратами, безпосередньо пов'язаними з одержанням доходу. До складу витрат, безпосередньо пов'язаних з одержанням доходів, належать витрати, які включаються до складу валових витрат виробництва (обігу) або підлягають амортизації згідно з Законом України «Про оподаткування прибутку підприємств».
Судом встановлено, що позивачем валові витрати відображались в бухгалтерському та податковому обліку відповідно до одержання первинних документів (вантажно-митних декларацій), а не згідно фактично понесених (оплачених) витрат, які безпосередньо пов'язані з отриманням доходу.
Суд зазначає, що до декларації про доходи, одержані за звітний період, включаються тільки прямі валові витрати і суми амортизаційних відрахувань, що відповідають фактичній сумі отриманого в цьому періоді валового доходу в будь-якій формі від визначеного виду діяльності та підтверджені документально. Виключно факт одержання доходу може бути підставою для включення до валових витрат звітного періоду не будь-яких видатків, а тільки тієї їх частини, яка прямо цьому доходу відповідає.
До складу витрат фізичної особи-підприємця, зареєстрованого як платника податку на додану вартість, також включаються суми ПДВ, внесенні до бюджету. Не включаються до валових витрат і валового доходу суми ПДВ, які входять до ціни придбаних та проданих товарів (робіт, послуг) відповідно.
Системний аналіз наведених правових норм свідчить про те, що при визначенні сукупного чистого доходу, як об'єкту оподаткування, до розрахунку приймається фактично отримана у звітному періоді фізичною особою-підприємцем сума валового доходу та фактично витрачена у зв'язку з отриманням цього доходу сума витрат.
З матеріалів справи вбачається, що в декларації про доходи за 2007 рік відображено валові витрати в сумі 206906 грн. 28 коп., проте, фактично за даними перевірки ДПІ у Залізничному районі м. Львова витрати становлять 99000 грн. 00 коп. Так само, в декларації про доходи за 9-ть місяців 2008 року відображено валові витрати в сумі 1704841 грн. 00 коп., проте, за даними перевірки витрати позивача становлять 591785 грн. 93 коп. При цьому, судом встановлено, що позивач відображав валові витрати відповідно до вантажно-митних декларацій, а не згідно витрат (оплачених), які безпосередньо пов'язані з отриманням доходу.
Суд звертає увагу на те, що валові витрати мають характер реальних витрат платника податку та повинні враховуватися в тому ж податковому звітному періоді, що і доходи, з отриманням яких ці витрати безпосередньо пов'язані.
Відтак, суд дійшов висновку про правомірність проведеного відповідачем донарахування по податку з доходів фізичних осіб на суму 13801 грн. 43 коп. та безпідставність позовних вимог позивача в цій частині.
Відповідно до ч. 3 ст. 94 Кодексу адміністративного судочинства України, судові витрати підлягають присудженню на користь позивача відповідно до задоволених позовних вимог з Державного бюджету.
Судом встановлено, що при зверненні до суду з позовною заявою позивачем сплачено судовий збір у розмірі 03 грн. 40 коп., що підтверджується квитанцією від 09.04.2009 року № ПН96.
Таким чином, сума судового збору, яка підлягає присудженню на користь позивача, становить 01 грн. 70 коп.
Керуючись ст.ст. 7-14, 69-71, 94, 158-163, 167 Кодексу адміністративного судочинства України, суд, -
1.Позов задоволити частково.
2.Визнати протиправним та скасувати податкове повідомлення-рішення Державної податкової інспекції у Залізничному районі м. Львова від 12.02.2009 року № 0000381702/0/4026/10/17-324.
3.В задоволенні решти позовних вимог -відмовити.
4.Присудити на користь фізичної особи-підприємця ОСОБА_3 (місцезнаходження: АДРЕСА_1, ідентифікаційний номер - НОМЕР_1) судові витрати у розмірі 01 грн. 70 коп. (одна гривня сімдесят копійок) з Державного бюджету.
Постанова набирає законної сили після закінчення строку подання заяви про апеляційне оскарження, встановленого Кодексом адміністративного судочинства України, якщо таку заяву не було подано. Якщо було подано заяву про апеляційне оскарження, але апеляційна скарга не була подана у строк, встановлений Кодексом адміністративного судочинства України, постанова набирає законної сили після закінчення цього строку. У разі подання апеляційної скарги судове рішення, якщо його не скасовано, набирає законної сили після закінчення апеляційного розгляду справи. Якщо строк апеляційного оскарження буде поновлено, то вважається, що постанова суду не набрала законної сили.
Заява про апеляційне оскарження та апеляційна скарга подаються до Львівського апеляційного адміністративного суду через Львівський окружний адміністративний суд. Копія апеляційної скарги одночасно надсилається особою, яка її подає, до Львівського апеляційного адміністративного суду. Заява про апеляційне оскарження постанови суду подається протягом десяти днів з дня її проголошення, а в разі складення постанови у повному обсязі -з дня складення в повному обсязі. Апеляційна скарга на постанову суду першої інстанції подається протягом двадцяти днів після подання заяви про апеляційне оскарження. Апеляційна скарга може бути подана без попереднього подання заяви про апеляційне оскарження, якщо скарга подається у строк, встановлений для подання заяви про апеляційне оскарження.
Повний текст постанови виготовлений та підписаний 18 травня 2010 року.
Суддя Гулик А.Г.