12 травня 2026 року м. Дніпросправа № 280/8039/25
Третій апеляційний адміністративний суд у складі колегії суддів: головуючого - судді Білак С.В. (доповідач), суддів: Чабаненко С.В., Юрко І.В., розглянувши в порядку письмового провадження апеляційну скаргу Головного управління ДПС у Запорізькій області на рішення Запорізького окружного адміністративного суду від 21.11.2025 в адміністративній справі №280/8039/25 за позовом Товариства з обмеженою відповідальністю «Галтех-Агро» до Державної податкової служби України, Головного управління ДПС у Запорізькій області про визнання протиправним та скасування рішення, зобов'язання вчинити певні дії,-
До Запорізького окружного адміністративного суду через підсистему «Електронний суд» надійшов адміністративний позов Товариства з обмеженою відповідальністю «ГАЛТЕХ-АГРО» до Головного управління ДПС у Запорізькій області, Державної податкової служби України, у якому позивач просить суд:
- визнати протиправним та скасувати рішення комісії Головного управління ДПС у Запорізькій області про реєстрацію/відмову в реєстрації податкових накладних/розрахунків коригування в Єдиному реєстрі податкових накладних від 11.06.2025 №12963891/45783556, яким товариству з обмеженою відповідальністю «ГАЛТЕХ-АГРО» було відмовлено у реєстрації податкової накладної від №1 від 24.04.2025.
- зобов'язати Державну податкову службу України здійснити реєстрацію податкової накладної №1 від 24.04.2025 у Єдиному реєстрі податкових накладних.
В обґрунтування позовних вимог позивач зазначає, що у квітні 2025 року мав господарські відносини з Фермерським господарством «ТАНЦЮРА В.Ф.». Господарські операції здійснювались на підставі договору поставки від 24.04.2025 р. №24/04/25-1. 24.04.2025 року ТОВ «ГАЛТЕХ-АГРО» була отримана попередня оплата за замовлений до постачання товар в сумі 402000,00 грн. згідно платіжної інструкції №98 від 24.04.2025.18.05.2025 Позивачем складено та направлено на реєстрацію до Єдиного реєстру податкових накладних податкову накладну №1 від 24.04.2025 р. на загальну суму 402000,00 грн. у тому числі ПДВ 67000,00 грн., реєстрацію якої було зупинено. Позивач скористався своїм правом та направив до контролюючого органу повідомлення про надання пояснень та копій документів щодоспірної податкової накладної. Проте Рішенням Відповідача 1 відмовлено у реєстрації податкової накладної. Позивач вважає, що Відповідачем не врахована специфіка господарської операції (за якою у Позивача виник обов'язок реєстрації податкової накладної) отримання попередньої оплати, як першої події, а також не враховані обґрунтовані пояснення Позивача. Враховуючи викладене, просить скасувати оскаржуване рішення комісії ГУ ДПС у Запорізькій області та зобов'язати Відповідача 2 зареєструвати податкову накладну в Єдиному реєстрі податкових накладних. З урахуванням вищезазначеного просить позовні вимоги задовольнити.
Рішенням Дніпропетровського окружного адміністративного суду від 21.11.2025 адміністративний позов задоволено.
Не погодившись з рішенням суду першої інстанції відповідач подав апеляційну скаргу, в якій з посиланням на порушення норм матеріального та процесуального права, просить скасувати рішення суду першої інстанції та ухвалити нове рішення, яким відмовити у задоволені позовних вимог.
В обґрунтування апеляційної скарги зазначено, що судом першої інстанції неповно з'ясовано обставини справи, не враховано доводи контролюючого органу та порушено норми матеріального права. Апелянт вказує, що у платника податку після отримання квитанції виникає право на подання документів, що були складені ним відповідно до Закону №996-XIV, та які можуть вважатись первинними та підтвердити факт наявності чи відсутності господарської операції. Податковий орган не зобов'язаний у квитанції вказувати перелік документів, який необхідно подати для підтвердження реальності господарської операції, оскільки таке прямо не передбачено нормативно-правовими актами. При цьому, на підтвердження фактичного здійснення господарських операцій, платник повинен мати відповідні первинні документи, які мають бути належно оформленими, містити всі необхідні реквізити, бути підписані уповноваженими особами. Водночас, у платника податків є обов'язок вести бухгалтерський облік господарських операцій шляхом складання первинних документи, які повинні відповідати вимогам п.2 ст.9 Закону №996-XIV, наявність у платника податків яких підтверджує факт здійснення господарської операції. Враховуючи такий обов'язок, платник податку є обізнаним з тим, які первинні документи ним було складено, і які в силу вимог Закону №996-XIV підтверджують факт господарської операції. Зазначає, що оскаржувані рішення прийняті правомірно, обгрунтовано та у відповідності до чинного законодавства. Також зазначає, що суд першої інстанції дійшов помилкового висновку про наявність підстав для зобов'язання ДПС України зареєструвати спірні податкові накладні в ЄРПН.
Суд апеляційної інстанції розглянув справу відповідно до приписів статті 311 КАС України в порядку письмового провадження за наявними у справі матеріалами.
Відповідно до частин першої та другої статті 308 Кодексу адміністративного судочинства України суд апеляційної інстанції переглядає справу за наявними у ній і додатково поданими доказами та перевіряє законність і обґрунтованість рішення суду першої інстанції в межах доводів та вимог апеляційної скарги. Суд апеляційної інстанції не обмежений доводами та вимогами апеляційної скарги, якщо під час розгляду справи буде встановлено порушення норм процесуального права, які є обов'язковою підставою для скасування рішення, або неправильне застосування норм матеріального права.
Колегія суддів, перевіривши матеріали справи, доводи апеляційної скарги, встановила наступне.
Товариство з обмеженою відповідальністю «ГАЛТЕХ-АГРО» (код ЄДРПОУ 45783556) є юридичною особою приватного права. Згідно відомостей які містяться у Єдиному державному реєстрі юридичних осіб, фізичних осіб підприємців та громадських формувань, ТОВ «ГАЛТЕХ-АГРО» зареєстроване як суб'єкт господарювання 10.02.2025 р., про що внесено відповідний запис до реєстру (Номер запису: 1011271020000006588) та зареєстровано платником ПДВ з 01.04.2025 року, індивідуальний податковий номер 457835508292.
Юридична адреса ТОВ «ГАЛТЕХ-АГРО» згідно відомостей ЄДР: 69096, місто Запоріжжя, вул. Каховська, будинок 36.
За ТОВ «ГАЛТЕХ-АГРО» у ЄДР зареєстровані наступні види діяльності згідно КВЕД: 28.30 Виробництво машин і устатковання для сільського та лісового господарства (основний); 25.62 Механічне оброблення металевих виробів; 28.93 Виробництво машин і устатковання для виготовлення харчових продуктів і напоїв, перероблення тютюну; 33.12 Ремонт і технічне обслуговування машин і устатковання промислового призначення; 33.20 Установлення та монтаж машин і устатковання; 45.20 Технічне обслуговування та ремонт автотранспортних засобів; 45.31 Оптова торгівля деталями та приладдям для автотранспортних засобів; 46.19 Діяльність посередників у торгівлі товарами широкого асортименту; 46.61 Оптова торгівля сільськогосподарськими машинами й устаткованням; 46.69 Оптова торгівля іншими машинами й устаткованням; 46.90 Неспеціалізована оптова торгівля; 47.99 Інші види роздрібної торгівлі поза магазинами; 49.41 Вантажний автомобільний транспорт; 52.10 Складське господарство; 77.31 Надання в оренду сільськогосподарських машин і устатковання; 77.39 Надання в оренду інших машин, устатковання та товарів, н.в.і.у.
Для ведення діяльності ТОВ «ГАЛТЕХ-АГРО» використовує нежитлове приміщення загальною площею 500 кв.м., яке знаходиться за адресою: м. Запоріжжя, вул. Каховська, 36. на підставі договору суборенди з ТОВ «КОМПАНІЯ КОНСТАНТА 2020» від 01.04.2025 р. № ЗК-01/04-2025/01.
Вказаних приміщень (500 кв.м.), вистачає для невеликого виробництва сільськогосподарського обладнання, зберігання сировини та матеріалів.
Виробниче обладнання передано засновником підприємства за договором позички №01/04-1/П від 01.04.2025 р. Парк обладнання, яке використовується ТОВ «ГАЛТЕХ-АГРО» для виробництва товарів складають:
1. Компресор REMEZA P500 (зав. №725246, 2019 р.)
2. Компресор REMEZA P500 (зав. №796613, 2020 р.)
3. Свердлильний верстат 2Н125 (зав. №44393, 1983 р.)
4. Верстат для перевірки гідравлічних систем
5. Токарний верстат 1К62 (зав. №4684, 1970 р.)
6. Токарний верстат 1К625 (зав. №16476, 1968 р.)
7. Ленточнопильний верстат "Явір-250" (Україна)
8. Точильний верстат 3Б63 (зав. №7830, 1982 р.)
9. Долбіжний верстат RAMIRA (зав. №783, 1989 р., Румунія)
10. Фрезерно-шпоночний верстат 692 (зав. №1064, 1983 р.)
11. Вертикально-горизонтальний фрезерний верстат 6Р12Б (зав. №276, 1972 р.)
12. Горизонтально-фрезерний верстат 6Р81 (зав. №11200, СРСР)
13. Токарний верстат ДИП-300 (зав. №1194)
14. Свердлильний верстат 2М112 (зав. №1722, 1982 р.) 3 шт.
15. Листогибочний верстат ИВ2144 (зав. №449)
16. Прес кривошипний 63 т, модель КД2328 (зав. №1928, 1991 р.)
17. Кромкогиб гідравлічний, довжина станини 3000 мм
18. Листогиб з поворотною балкою, довжина згину 2000 м
19. Прес гідравлічний, зусилля пресування 20 т, оснащений манометром
20. Верстат гідравлічно-протяжний
21. Верстат газо-плазмового різання, розмір робочої поверхні 1500Ч3000 мм 2 шт.
22. Вальці 4-х валкові, довжина 2500 мм, діаметр валів 170 мм
23. Вальці 3-х валкові, довжина 2600 мм, діаметр валів 125 мм
24. Вальці 3-х валкові, довжина 1600 мм, діаметр валів 95 мм
25. Газо-плазмовий різак (ручний)
26. Дриль ударна "Енергомаш" ДУ-219517 7 шт.
27. Кутова шліфувальна машина "Енергія" 2 шт.
28. Кутова шліфувальна машина "Sturm" AG9514P 5 шт.
29. Кутова шліфувальна машина "Makita" (диск 230 мм) 2 шт.
30. Дриль IE-1022АУ2 (зав. №51368, 1978 р.)
31. Зварювальний апарат "Volcano-216" (ПДГ-216) 9 шт.
32. Зварювальний апарат "Volcano-350" 6 шт.
33. Зварювальний апарат "Volcano-315" 3 шт.
34. Компресор "Intertool", об'єм ресивера 50 л 3 шт.
Штатним розписом підприємства передбачено 6 штатних одиниць директор, слюсар з механоскладальних робіт, електрогазозварник, верстатник широкого профілю, токар, технік-конструктор.
З метою здійснення господарської діяльності 24 квітня 2025 року між ТОВ «ГАЛТЕХ-АГРО» (Продавець) та фермерським господарством «ТАНЦЮРА В.Ф.» (Покупець) було укладено договір поставки №24/04/25-1, відповідно до якого, Підрядник зобов'язується поставити, а Покупець прийняти та оплатити товар, кількість та найменування якого зазначено в Додатку №1, що є його невід'ємною частиною.
Відповідно до Додатку №1 до договору №24/04/25-1 сторони узгодили постачання наступного товару виробництва ТОВ «ГАЛТЕХ-АГРО»:
- фронтальний навантажувач до МТЗ MAXIMUM PRO 2000, 1 штука за ціною 264000,00 грн. з ПДВ;
- крюк-вила трансформер, 1 штука за ціною 46000,00 грн. з ПДВ;
- завантажувач сівалок ЗС-30 ГШ, борт 1000х2180, 1 штука за ціною 92000,00 грн. з ПДВ.
Загальна вартість узгодженого до постачання товару склала 402000,00 грн. з ПДВ.
На виконання умов договору 24 квітня 2025 року ТОВ «ГАЛТЕХ-АГРО» була отримана попередня оплата за замовлений до постачання товар в сумі 402000,00 грн. згідно платіжної інструкції №98 від 24.04.2025.
Для виробництва товару, замовленого до постачання за договором поставки №24/04/25-1 від 24.04.2025 р., Позивачем були придбані матеріали (основні) у наступних постачальників:
ТОВ «АЛЬФАМЕТ КОМПАНІ» були придбані метизи в асортименті (болти, гайки, шайби шпильки). Придбання було оформлено наступними документами: договір поставки №АМ98/2025 від 22.04.2025 р., рахунок на оплату №2207 від 22.04.2025 р., видаткова накладна №1424 від 28.04.2025 р., платіжна інструкція № 53 від 13.05.2025 р.
ТОВ «ТД СТАНДАРТ» були придбані - металопрокат (лист, круг). Придбання було оформлено наступними документами: рахунок на оплату по замовленню №ТД-021220 від 13.02.2025 р., видаткова накладна №ТД-040110 від 01.04.2025 р., ТТН №РТД-051409 від 01.04.2025 р., платіжна інструкція №3 від 01.04.2025 р., платіжна інструкція №7 від 03.04.2025 р.
ТОВ «ПРОМГРАНД» були придбані пила стрічкова, емульсія для обробки металів. Придбання було оформлено наступними документами: видаткова накладна №234 від 19.05.2025 р., платіжна інструкція №69 від 19.05.2025 р.
ТОВ «КАРНІКА» були придбані втулки. Придбання було оформлено наступними документами: рахунок №042809 від 28.04.2025, платіжна інструкція №58 від 13.05.2025, платіжна інструкція №59 від 14.05.2025, накладна №042809 від 28.04.2025;
ПП «ФІРМА НВ» була придбана труба. Придбання було оформлено наступними документами: рахунок №3315 від 02.05.2025 р., видаткова накладна №2348 від 02.05.2025 р., платіжна інструкція №45 від 02.05.2025 р.
ТОВ «УНІВЕРСАЛ-ІНРАФАРБ» були придбані емалі, розчинники, затверджувачі. Придбання було оформлено наступними документами: рахунок на оплату № 858 від 25.04.2025 р., видаткова накладна №844 від 28.04.2025 р., платіжна інструкція №35 від 29.04.2025 р.
ТОВ «КМЦ Гідравлік» були придбані гідроциліндри. Придбання було оформлено наступними документами: договір поставки №02/2504 від 25.04.2025 р., замовлення покупця №208 від 29.04.2025 р., видаткова накладна №245 від 01.05.2025 р. платіжна інструкція №36 від 29.04.2025 р., платіжна інструкція №84 від 26.05.2025 р.
ПП "ПРОМОБЛАДНАННЯ" були придбані запчастини та електрообладнання (колодки, кнопки, вимикачі, реле, провід, сигнальна арматура, та інш.). Придбання було оформлено наступними документами: договір поставки № 2103-25 від 21.03.2025 р., видаткова накладна № 1397 від 10 квітня 2025 р., ТТН №49 від 10.04.2025 р., платіжна інструкція №14 від 10.04.2025 р.
Зберігання товару здійснювалось в приміщеннях ТОВ «ГАЛТЕХ-АГРО» (які використовуються на підставі договору суборенди №ЗК-01/04-2025/01 від 01.04.2025 р.).
Постачання замовленого товару, було здійснено Позивачем 04 червня 2025 року, що було оформлено видатковою накладною № 04/06-1 від 04.06.2025 року. Транспортування здійснювалось, згідно умов договору поставки №24/04/25-1, за рахунок продавця перевізником ФОП ОСОБА_1 згідно товарно-транспортної накладної № 1 від 04.06.2025 року.
В рамках здійснення господарської діяльності КВЕД: 28.30 Виробництво машин і устатковання для сільського та лісового господарства та відповідно до вимог п.187.1 ст.187, п. 201.1., п.201.7 (податкова накладна складається на кожне повне або часткове постачання товарів/послуг, а також на суму коштів, що надійшли на рахунок у банку/небанківському надавачу платіжних послуг як попередня оплата (аванс)), п.201.10 ст. 201 ПК України 18.05.2025 року позивачем було складено та направлено на реєстрацію до Єдиного реєстру податкових накладних податкову накладну №1 від 24.04.2025 р. на загальну суму 402000,00 грн. у тому числі ПДВ 67000,00 грн.
Згідно отриманої квитанції від 18.05.2025 до податкової накладної №1 від 24.04.2025 р., реєстраційниий номер документа 9140553122, «Документ збережено. Реєстрація зупинена.
Відповідно до п.201.16 ст.201 Податкового кодексу України, Порядку зупинення реєстрації податкової накладної / розрахунку коригування в Єдиному реєстрі податкових накладних (далі Порядок), затвердженого постановою Кабінету Міністрів України від 11.12.2019 № 1165 (зі змінами), реєстрація податкової накладної від 24.04.2025 №1 в Єдиному реєстрі податкових накладних зупинена. Обсяг постачання товару/послуги 8429,8431,8432 , перевищує величину залишку, визначеного як різниця обсягу придбання такого товару/послуги та обсягу його постачання, що відповідає п.1 Критеріїв ризиковості здійснення операцій (додаток 3 Порядку). Додатково повідомляємо: показник "D"=.0000%, "Рпоточ"=0 Пропонуємо надати пояснення та копії документів, достатніх для прийняття рішення про реєстрацію податкової накладної/розрахунку коригування в Єдиному реєстрі податкових накладних.»
27.05.2025 року Позивачем відповідно до Порядку прийняття рішень про реєстрацію/ відмову в реєстрації податкових накладних/ розрахунків коригування в Єдиному реєстрі податкових накладних, затвердженого Наказом Міністерства фінансів України від 12 грудня 2019 року № 520, було направлено на адресу ДПС пояснення, та надані відповідні копії документів щодо підтвердження реальності здійснення операцій по податковій накладній №1 від 24.04.2025, пояснення щодо сутності господарської операції та копії первинних та інших документів, а саме: загальні документи, у т.ч. щодо наявності ресурсів для здійснення діяльності: Договір суборенди № ЗК-01/04-2025/01 від 01.04.2025 та Акт прийому-передачі приміщення від 01.04.2025 з ТОВ «КОМПАНІЯ КОНСТАНТА 2020»; Рахунки на оплату №747 від 01.04.2025, №748 від 01.04.2025 р., №1033 від 01.05.2025. та акт надання послуг №1020 від 30.04.2025 р., платіжна інструкція №5 від 03.04.2025 з ТОВ «КОМПАНІЯ КОНСТАНТА 2020»; Договір позички №01/04-1/П від 01.04.2025 р. та акт приймання-передачі від 01.04.2025 р.; Оборотно-сальдова відомість по рахунку 361 за період 01.04.2025 по 27.05.2025 р.; Оборотно-сальдова відомість по рахунку 631 за період 01.04.2025 по 27.05.2025 р.; Штатний розклад від 01.04.2025 р.; документи щодо придбання матеріалів для виробництва замовленого товару: Договір поставки №АМ98/2025 від 22.04.2025 р. з ТОВ «АЛЬФАМЕТ КОМПАНІ»; Рахунок на оплату №2204 від 22.04.2025 р., видаткова накладна №1424 від 28.04.2025 р. з ТОВ «АЛЬФАМЕТ КОМПАНІ»; Платіжна інструкція № 53 від 13.05.2025 р. з ТОВ «АЛЬФАМЕТ КОМПАНІ»; Рахунок на оплату по замовленню №ТД-021220 від 13.02.2025 р., видаткова накладна №ТД-040110 від 01.04.2025 р. з ТОВ "ТД СТАНДАРТ"; Товарно-транспортна накладна №РТД-051409 від 01.04.2025 р. з ТОВ "ТД СТАНДАРТ"; Платіжна інструкція №3 від 01.04.2025 р., Платіжна інструкція №7 від 03.04.2025 р. з ТОВ "ТД СТАНДАРТ"; Видаткова накладна №234 від 19.05.2025 р., Платіжна інструкція №69 від 19.05.2025 р. з ТОВ "ПромГранд"; Рахунок №042809 від 28.04.2025 р., платіжна інструкція №58 від 13.05.2025 р., платіжна інструкція №59 від 14.05.2025 р. з ТОВ «КАРНІКА»; Накладна №042809 від 28.04.2025 р. з ТОВ «КАРНІКА»; Рахунок №3315 від 02.05.2025 р., видаткова накладна №2348 від 02.05.2025 р., платіжна інструкція №45 від 02.05.2025 р. з ПП «ФІРМА НВ»; Рахунок на оплату № 858 від 25.04.2025 р., видаткова накладна №844 від 28.04.2025 р., платіжна інструкція №35 від 29.04.2025 р. з ТОВ «УНІВЕРСАЛ-ІНРАФАРБ»; Договір поставки №02/2504 від 25.04.2025 р., замовлення покупця №208 від 29.04.2025 р., видаткова накладна №245 від 01.05.2025 р. з ТОВ «КМЦ Гідравлік»; Платіжна інструкція №36 від 29.04.2025 р., платіжна інструкція №84 від 26.05.2025 р. З ТОВ «КМЦ Гідравлік»; Договір поставки № 2103-25 від 21.03.2025 р., видаткова накладна № 1397 від 10 квітня 2025 р., Товарно-транспортна накладна №49 від 10.04.2025 р., платіжна інструкція №14 від 10.04.2025 р. з ПП "ПРОМОБЛАДНАННЯ", договір поставки №24/04/25-1 від 24.04.2025 р., рахунок на оплату №24/04/25-1 від 24.04.2025 р., платіжна інструкція №98 від 24.04.2025 р. з ФГ "ТАНЦЮРА В.Ф."
Документи стосовно факту постачання (передачі товару покупцю) контролюючому органу не надавались, оскільки таке постачання відбулося вже після подання пояснень.
Рішенням від 11.06.2025 № 12963891/45783556 комісією, яка приймає рішення про реєстрацію податкової накладної/ розрахунку коригування в Єдиному реєстрі податкових накладних або відмові в такій реєстрації, було відмовлено у реєстрації податкової накладної №1 від 24.04.2025.
Рішення про відмову в реєстрації податкової накладної в Єдиному реєстрі податкових накладних податкової накладної №1 від 24.04.2025 було прийнято Відповідачем у зв'язку з: «ненаданням / частковим наданням додаткових письмових пояснень та копій документів стосовно підтвердження інформації, зазначеної у податковій накладній / розрахунку коригування, реєстрацію яких зупинено в Єдиному реєстрі податкових накладних, при отриманні повідомлення про необхідність надання додаткових пояснень та/або документів, необхідних для розгляду питання прийняття комісією регіонального рівня рішення про реєстрацію податкової накладної / розрахунку коригування в Єдиному реєстрі податкових накладних, платником податку
Додаткова інформація (зазначити конкретні документи): Не надано пояснення та документальне підтвердження: щодо реалізації товарів, в тому числі договір з покупцем, видаткові накладні, документальне підтвердження транспортування товару, розрахункові документи, калькуляцію на виготовлену продукцію, оборотно-сальдову відомість по рахункам 201,23, 26, 28, інвентаризаційну відомість з визначенням місць проведення інвентаризації. Не надано документи щодо підтвердження відповідності продукції (декларації про відповідність, паспорти якості, сертифікати відповідності), наявність яких передбачено договором та/або законодавством. Платником не надано документів, які підтверджують наявність достатніх трудових ресурсів для виконання робіт або надання послуг, що є підставою для відмови у реєстрації податкової накладної.»
Отже, підставою винесення оскаржуваного Рішення комісії Головного управління ДПС у Запорізькій області про реєстрацію/відмову в реєстрації податкових накладних/розрахунків коригування в Єдиному реєстрі податкових накладних від 11.06.2025 р. №12963891/45783556 є, як зазначено в рішенні: «ненадання пояснення та документальне підтвердження: щодо реалізації товарів, в тому числі договір з покупцем, видаткові накладні, документальне підтвердження транспортування товару, розрахункові документи, калькуляцію на виготовлену продукцію, оборотно-сальдову відомість по рахункам 201,23, 26, 28, інвентаризаційну відомість з визначенням місць проведення інвентаризації. Не надано документи щодо підтвердження відповідності продукції (декларації про відповідність, паспорти якості, сертифікати відповідності), наявність яких передбачено договором та/або законодавством. Платником не надано документів, які підтверджують наявність достатніх трудових ресурсів для виконання робіт або надання послуг, що є підставою для відмови у реєстрації податкової накладної.»
11.06.2025 Позивачем була направлена скарга до ДПС України на рішення від 11.06.2025 №12963891/45783556 про відмову в реєстрації податкової накладної №1 від 24.04.2025 в ЄРПН.
Згідно з п. 11 Порядку розгляду скарги щодо рішення про відмову в реєстрації податкової накладної/розрахунку коригування в Єдиному реєстрі податкових накладних, про неврахування таблиці даних платника податку на додану вартість, про відповідність платника податку на додану вартість критеріям ризиковості платника податку, затвердженого постановою Кабінету Міністрів України від 11 грудня 2019 р. № 1165, платник податку має право додавати до скарги пояснення та копії документів, що підтверджують інформацію, зазначену в ПН / РК, реєстрація яких зупинена.
Позивачем були надані до скарги наступні документи: документи щодо операції за якою була складена податкова накладна №1 від 24.04.2025: Договір поставки №24/04/25-1 від 24.04.2025 р.; Рахунок на оплату №24/04/25-1 від 24.04.2025 р.; Платіжна інструкція №98 від 24.04.2025 р. з ФГ "ТАНЦЮРА В.Ф."; Лист-прохання від ФГ «ТАНЦЮРА В.Ф.» від 28.05.2025 р. щодо перенесення дати поставки; Додаткова угода № 1 від 28.05.2025 р; Товарно-транспортна накладна № 1 від 04.06.2025 р.; Видаткова накладна №04/06-1 від 04.06.2025 р; документи щодо придбання матеріалів для виробництва замовленого товару: Рахунок на оплату №ТД-021220 від 13.02.2025 р; Видаткова накладна №ТД-040110 від 01.04.2025 р; Платіжна інструкція № 3 від 01.04.2025 р. Платіжна інструкція №7 від 03.04.2025 р; Товарно-транспортна накладна № РТД-051409 від 01.04.2025 р.; Договір поставки №АМ 98/2025 від 22.04.2025 р; Рахунок на оплату №2207 від 22.04.2025 р; Платіжна інструкція №53 від 13.05.2025 р. Товарно-транспортна накладна № Р1424 від 28.04.2025 р; Видаткова накладна №1424 від 28.04.2025 р; Рахунок №3315 від 02.05.2025 р.; Платіжна інструкція №45 від 02.05.2025 р; Видаткова накладна №2348 від 02.05.2025 р.; Договір доставки № 2103-25 від 21.03.2025 р.; Видаткова накладна № 1397 від 10 квітня 2025 р.; Платіжна інструкція №14 від 10.04.2025 р.; Видаткова накладна № 234 від 19 травня 2025 р.; Платіжна інструкція №69 від 19.05.2025 р.; Рахунок на оплату №858 від 25.04.2025 р.; Платіжна інструкція №35 від 29.04.2025 р. ; Видаткова накладна №844 від 28.04.2025 р.; Рахунок на оплату №УТ-4102 від 21.04.2025р; Видаткова накладна № УТ-3485 від 21 квітня 2025 р.; Платіжна інструкція №37 від 29.04.2025 р.; Рахунок на оплату по замовленню №8275 від 09.04.2025 р; Видаткова накладна №8189 від 10.04.2025 р; Видаткова накладна №8186 від 10.04.2025 р; Видаткова накладна №8185 від 10.04.2025 р; Платіжна інструкція №30 від 24.04.2025 р.; Рахунок на оплату по замовленню № 8368 від 10.04.2025 р. Видаткова накладна №9232 від 23.04.2025 р; Платіжна інструкція №51 від .13.05.2025 р; Видаткова накладна №362 від 14.05.2025 р; Рахунок на оплату №335 від 09.05.2025 р; Платіжна інструкція № 61 від 14.05.2025 р; загальні документи, у т.ч. щодо наявності ресурсів для здійснення діяльності: Договір суборенди № ЗК-01/04-2025/01 від 01.04.2025 р; Акт прийому-передачі приміщення від 01.04.2025 р; Штатний розпис з 01.05.2025 р. (остання редакція); Договір позички №01/04-1/П від 01.04.2025 р. та акт приймання-передачі від 01.04.2025 р.; АКТ надання послуг №1020 від 30.04.2025 р; Рахунок на оплату №747 та 748 від 01.04.2025 р; Платіжна інструкція №5 від 03.04.2025 р; Платіжна інструкція №4 від 03.04.2025 р; Сертифікати від постачальників на комплектуючі. Калькуляції на техніку: фронтальний навантажувач до МТЗ MAXIMUM PRO 2000, крюк-вила трансформер, завантажувач ЗС-30ГШ; Оборотно-сальдова відомість по рахунку 26, 231, 201, 361, 631; Пояснювальний лист щодо сертифікації сільськогосподарської техніки від 03.06.2025 р.
На дату направлення скарги господарська операція була завершена товар було вироблено та поставлено покупцю, Позивачем були надані до скарги додаткові документи - видаткова накладна, товарно-транспортна накладна, калькуляції на вироблений товар та інші.
19.06.2025 рішенням №25816/45783556/2 за результатами розгляду скарги щодо рішення про відмову у реєстрації податкової накладної/розрахунку коригування в Єдиному реєстрі податкових накладних скарга Позивача залишена без задоволення, а рішення комісії регіонального рівня про відмову у реєстрації податкової накладної/розрахунку коригування в Єдиному реєстрі податкових накладних - без змін.
У якості підстав відмови у задоволенні скарги у рішенні №27872/23850899/2 зазначено: «ненадання платником податку копій первинних документів щодо постачання/придбання товарів/послуг, зберігання і транспортування, навантаження, розвантаження продукції, складських документів (інвентаризаційні описи), у тому числі рахунки-фактури/інвойси, акти приймання-передачі товарів (робіт, послуг) з урахуванням наявності певних типових форм та галузевої специфіки, накладних».
Не погодившись з вказаним рішенням, позивач звернулася до суду з даним позовом.
Надаючи оцінку спірним правовідносинам, суд виходить з такого.
Згідно із частиною другої статті 19 Конституції України органи державної влади та органи місцевого самоврядування, їх посадові особи зобов'язані діяти лише на підставі, в межах повноважень та у спосіб, що передбачені Конституцією та Законами України.
Згідно з пунктом 187.1 статті 187 ПК України (тут і в подальшому - в редакції на момент виникнення спірних правовідносин) датою виникнення податкових зобов'язань з податку на додану вартість з постачання товарів/послуг вважається дата, яка припадає на податковий період, протягом якого відбувається будь-яка з подій, що сталася раніше:
а) дата зарахування коштів від покупця/замовника на рахунок платника податку в банку/небанківському надавачу платіжних послуг як оплата товарів/послуг, що підлягають постачанню, а в разі постачання товарів/послуг, оплата яких здійснюється електронними грошима, - дата зарахування електронних грошей платнику податку як оплата товарів/послуг, що підлягають постачанню, на електронний гаманець, а в разі постачання товарів/послуг за готівку - дата оприбуткування коштів у касі платника податку, а в разі відсутності такої - дата інкасації готівки у банківській установі, що обслуговує платника податку;
б) дата відвантаження товарів, а в разі експорту товарів - дата оформлення митної декларації, що засвідчує факт перетинання митного кордону України, оформлена відповідно до вимог митного законодавства, а для послуг - дата оформлення документа, що засвідчує факт постачання послуг платником податку. Для документів, складених в електронній формі, датою оформлення документа, що засвідчує факт постачання послуг платником податку, вважається дата, зазначена у самому документі як дата його складення відповідно до Закону України "Про бухгалтерський облік та фінансову звітність в Україні", незалежно від дати накладення електронного підпису.
Пунктом 201.1 статті 201 ПК України визначено, що на дату виникнення податкових зобов'язань платник податку зобов'язаний скласти податкову накладну в електронній формі з дотриманням умови щодо реєстрації у порядку, визначеному законодавством, електронного підпису уповноваженої платником особи та зареєструвати її в Єдиному реєстрі податкових накладних у встановлений цим Кодексом термін.
За змістом пункту 201.10 статті 201 ПК України при здійсненні операцій з постачання товарів/послуг платник податку продавець товарів/послуг зобов'язаний в установлені терміни скласти податкову накладну, зареєструвати її в Єдиному реєстрі податкових накладних та надати покупцю за його вимогою.
Підтвердженням продавцю про прийняття його податкової накладної та/або розрахунку коригування до Єдиного реєстру податкових накладних є квитанція в електронному вигляді у текстовому форматі, яка надсилається протягом операційного дня.
Датою та часом надання податкової накладної та/або розрахунку коригування в електронному вигляді до центрального органу виконавчої влади, що реалізує державну податкову і митну політику, є дата та час, зафіксовані у квитанції.
Якщо надіслані податкові накладні/розрахунки коригування сформовано з порушенням вимог, передбачених пунктом 201.1 цієї статті та/або пунктом 192.1 статті 192 цього Кодексу, а також у разі зупинення реєстрації податкової накладної/розрахунку коригування відповідно до пункту 201.16 цієї статті, протягом операційного дня продавцю/покупцю надсилається квитанція в електронному вигляді у текстовому форматі про неприйняття їх в електронному вигляді або зупинення їх реєстрації із зазначенням причин.
Квитанція про зупинення реєстрації податкової накладної/розрахунку коригування надсилається одночасно продавцю та покупцю платнику податку.
Згідно з пунктом 201.16 статті 201 ПК України реєстрація податкової накладної/розрахунку коригування в Єдиному реєстрі податкових накладних може бути зупинена в порядку та на підставах, визначених Кабінетом Міністрів України.
Механізм внесення відомостей, що містяться у податковій накладній та/або розрахунку коригування кількісних і вартісних показників до неї, до Єдиного реєстру податкових накладних визначений Порядком ведення Єдиного реєстру податкових накладних, затвердженого постановою Кабінету Міністрів України за №1246 від 29.12.2010 року (далі - Порядок №1246).
Положеннями пункту 2 Порядку №1246 (тут і в подальшому - в редакції на момент виникнення спірних правовідносин) визначено, що податкова накладна - це електронний документ, який складається платником податку на додану вартість відповідно до вимог ПК України в електронній формі у затвердженому в установленому порядку форматі (стандарті) та надсилається для реєстрації.
Відповідно до абзацу 10 пункту 12 Порядку №1246 після надходження податкової накладної та/або розрахунку коригування до ДПС в автоматизованому режимі здійснюється їх розшифрування та проводяться перевірки, крім іншого, наявності підстав для зупинення реєстрації податкових накладних та/або розрахунків коригування.
Постановою Кабінету Міністрів України від 11.12.2019 року №1165, затверджено, крім іншого, Порядок зупинення реєстрації податкової накладної/розрахунку коригування в Єдиному реєстрі податкових накладних, який визначає механізм зупинення реєстрації податкової накладної/розрахунку коригування в Єдиному реєстрі податкових накладних (далі - Реєстр), організаційні та процедурні засади діяльності комісій з питань зупинення реєстрації податкової накладної/розрахунку коригування в Реєстрі (далі - комісії контролюючих органів), права та обов'язки їх членів (Порядок №1165).
Згідно з положеннями пункту 2-1 Порядку №1165 (тут і в подальшому - в редакції на момент виникнення спірних правовідносин) у цьому Порядку для здійснення автоматизованого моніторингу відповідності податкової накладної/розрахунку коригування критеріям оцінки ступеня ризиків використовуються такі показники: 1) показник D, який розраховується за такою формулою: D = S/T, де S - загальна сума сплачених платником податку та його відокремленими підрозділами сум єдиного внеску на загальнообов'язкове державне соціальне страхування та податків і зборів, контроль за справлянням яких покладено на ДПС, за період, що припадає на останні 12 звітних (податкових) періодів, які передують календарному місяцю, у якому податкову накладну/розрахунок коригування прийнято для реєстрації в Реєстрі, та за які настав граничний строк сплати суми податку на додану вартість; T - загальна сума постачання товарів/послуг на митній території України, що оподатковуються за ставками, визначеними статтею 193 Кодексу, зазначена платником податку в податкових накладних/розрахунках коригування, зареєстрованих в Реєстрі за операціями у періоді, що припадає на останні 12 звітних (податкових) періодів, які передують календарному місяцю, у якому податкову накладну/розрахунок коригування прийнято для реєстрації в Реєстрі, та за які настав граничний строк сплати суми податку на додану вартість;
2) показник Pпоточ - сума податку на додану вартість, зазначена платником податку в податковій накладній/розрахунку коригування, які зареєстровані в Реєстрі у поточному календарному місяці, з урахуванням прийнятої для реєстрації в Реєстрі податкової накладної/розрахунку коригування;
3) показник Pмакс, який розраховується за такою формулою: Pмакс = Pнайб Ч 1,4, де Pнайб - найбільша місячна сума податку на додану вартість, зазначена платником податку у податкових накладних/розрахунках коригування, зареєстрованих в Реєстрі за операціями останніх 12 звітних (податкових) періодів, які передують місяцю, в якому податкову накладну/розрахунок коригування прийнято для реєстрації в Реєстрі, та за які настав граничний строк подання декларації з податку на додану вартість.
Значення показників D, Pпоточ та Pмакс відображається в електронному кабінеті.
Пункт 3 Порядку №1165 передбачає, що податкові накладні/розрахунки коригування (крім розрахунків коригування, складених постачальником товарів/послуг до податкової накладної, складеної на отримувача - платника податку, в яких передбачається зменшення суми компенсації вартості хоча б одного з товарів/послуг їх постачальнику, та розрахунків коригування, складених на неплатника податку, за винятком розрахунку коригування, визначеного підпунктом 7 цього пункту), що подаються для реєстрації в Реєстрі, перевіряються щодо відповідності таким ознакам безумовної реєстрації податкової накладної/розрахунку коригування (далі - ознаки безумовної реєстрації):
1) податкова накладна, яка не підлягає наданню отримувачу (покупцю) та/або складена за операцією, звільненою від оподаткування;
2) обсяг постачання, зазначений платником податку в податкових накладних/розрахунках коригування (крім розрахунків коригування, поданих для реєстрації в іншому місяці, ніж місяць, в якому вони складені), зареєстрованих у Реєстрі в поточному місяці, з урахуванням поданої для реєстрації в Реєстрі податкової накладної/розрахунку коригування, становить менше 500 тис. гривень за умови, що обсяг постачання товарів/послуг, зазначений у них у поточному місяці за операціями з одним отримувачем - платником податку, не перевищує 50 тис. гривень, сума податку на додану вартість з вироблених в Україні товарів (робіт, послуг), сплачена у попередньому місяці, становить більше 20 тис. гривень, та керівник - посадова особа такого платника податку є особою, яка займає аналогічну посаду не більше ніж у трьох (включно) платників податків;
3) одночасно виконуються такі умови:
загальна сума податку на додану вартість з вироблених в Україні товарів (робіт, послуг), сплачена за останні 12 календарних місяців, що передують місяцю, в якому прийнято для реєстрації в Реєстрі податкову накладну/розрахунок коригування, платником податку та його відокремленими підрозділами, становить більше 10 млн. гривень;
значення показника D становить більше 0,05;
значення показника Pпоточ є менше ніж значення Pмакс;
4) у податковій накладній/розрахунку коригування відображена виключно операція з товаром за кодом згідно з УКТЗЕД/умовним кодом товару та/або послугою за кодом згідно з Державним класифікатором, які зазначені у врахованій таблиці даних платника податку за умови, що стосовно платника податку, який подав такі податкову накладну/розрахунок коригування для реєстрації в Реєстрі, відсутнє чинне рішення про відповідність платника податку критеріям ризиковості платника податку;
5) у податковій накладній/розрахунку коригування відображені виключно операції з продукцією/товарами, що підпадають під визначення груп 1-24 УКТЗЕД (крім підакцизних товарів), за умови, що такі накладна/розрахунок складені платником податку, який належить до мікропідприємства або малого підприємства відповідно до частини другої статті 2 Закону України «Про бухгалтерський облік та фінансову звітність в Україні» та основним видом діяльності якого є хоча б один з таких видів економічної діяльності відповідно до КВЕД (згідно переліку).
Ознаки безумовної реєстрації, зазначені у цьому підпункті, застосовуються протягом періоду дії воєнного стану, введеного відповідно до Указу Президента України від 24 лютого 2022 року № 64 «Про введення воєнного стану в Україні»;
6) обсяг постачання, зазначений у поданій для реєстрації в Реєстрі податковій накладній, яка підлягає наданню отримувачу (покупцю), не перевищує 5 тис. гривень за умови, що стосовно платника податку відсутнє діюче рішення про відповідність платника податку критеріям ризиковості платника податку та керівник - посадова особа такого платника податку є особою, яка займає аналогічну посаду не більш як у трьох (включно) платників податку;
7) загальна сума абсолютних значень коригування на зменшення суми компенсації вартості товару/послуги їх постачальнику та/або загальна сума абсолютних значень коригування на збільшення суми компенсації вартості товару/послуги їх постачальнику, зазначених у поданому для реєстрації в Реєстрі розрахунку коригування до податкової накладної, не перевищує 5 тис. гривень за умови, що стосовно платника податку відсутнє діюче рішення про відповідність платника податку критеріям ризиковості платника податку та керівник - посадова особа такого платника податку є особою, яка займає аналогічну посаду не більш як у трьох (включно) платників податку.
Обсяг операцій у поточному місяці, зазначених у зареєстрованих в Реєстрі податкових накладних/розрахунках коригування відповідно до підпунктів 6 і 7 цього пункту, з урахуванням обсягу операцій у поданій для реєстрації в Реєстрі податковій накладній/розрахунку коригування не перевищує 500 тис. гривень.
Відповідно до пункту 4 Порядку №1165 у разі коли за результатами перевірки податкової накладної/розрахунку коригування визначено, що податкова накладна/розрахунок коригування відповідають одній з ознак безумовної реєстрації, визначених у пункті 3 цього Порядку, реєстрація таких податкової накладної/розрахунку коригування не зупиняється в Реєстрі.
Згідно з пунктом 5 Порядку №1165 платник податку, яким складено та/або подано для реєстрації в Реєстрі податкову накладну/розрахунок коригування, що не відповідають жодній з ознак безумовної реєстрації, перевіряється щодо відповідності критеріям ризиковості платника податку (додаток 1), показникам, за якими визначається позитивна податкова історія платника податку (додаток 2).
Податкова накладна/розрахунок коригування, що не відповідають жодній з ознак безумовної реєстрації, перевіряються щодо відповідності відображених у них операцій критеріям ризиковості здійснення операцій (додаток 3).
Згідно з пунктом 7 Порядку №1165 у разі коли за результатами автоматизованого моніторингу податкової накладної/розрахунку коригування встановлено, що відображена в них операція відповідає хоча б одному критерію ризиковості здійснення операції, крім податкової накладної/розрахунку коригування, складених платником податку, який відповідає хоча б одному показнику, за яким визначається позитивна податкова історія, реєстрація таких податкової накладної/розрахунку коригування зупиняється.
Як зазначено у пункті 10 Порядку №1165, у разі зупинення реєстрації податкової накладної/розрахунку коригування в Реєстрі контролюючий орган протягом операційного дня надсилає (в електронній формі у текстовому форматі) в автоматичному режимі платнику податку квитанцію про зупинення реєстрації податкової накладної/розрахунку коригування, яка є підтвердженням зупинення такої реєстрації.
Пункт 11 Порядку №1165 передбачає, що у квитанції про зупинення реєстрації податкової накладної/розрахунку коригування зазначаються:
1) номер та дата складення податкової накладної/розрахунку коригування;
2) критерій (критерії) ризиковості платника податку та/або ризиковості здійснення операцій, на підставі якого (яких) зупинено реєстрацію податкової накладної/розрахунку коригування в Реєстрі, з розрахованим показником за кожним критерієм, якому відповідає платник податку;
3) пропозиція щодо надання платником податку пояснень та копій документів, необхідних для розгляду питання прийняття контролюючим органом рішення про реєстрацію податкової накладної/розрахунку коригування в Реєстрі або відмову в такій реєстрації.
Таким чином, нормами податкового законодавства встановлено обов'язок платника податку на додану вартість скласти податкову накладну на дату виникнення податкових зобов'язань та зареєструвати таку податкову накладну в ЄРПН. Направлена податкова накладна в автоматичному режимі перевіряється на відповідність ознакам безумовної реєстрації. У випадку подання для реєстрації в ЄРПН податкової накладної (розрахунку коригування), що не відповідають жодній з ознак безумовної реєстрації, контролюючий орган наділений повноваженнями на здійснення автоматизованого моніторингу такої податкової накладної на відповідність критеріям ризиковості платника податку, критеріям ризиковості здійснення операції, а також показникам, за якими визначається позитивна податкова історія платника податку. У разі коли за результатами моніторингу встановлено відповідність господарської операції хоча б одному критерію ризиковості (за виключенням випадку, коли податкова накладна направлена на реєстрацію платником податку, який відповідає хоча б одному показнику позитивної податкової історії), реєстрація податкової накладної (розрахунку коригування) зупиняється. У разі зупинення реєстрації податкової накладної (розрахунку коригування) платнику податків надсилається квитанція, у якій в обов'язковому порядку зазначається, крім іншого, критерій (критерії) ризиковості платника податку та/або ризиковості здійснення операцій, на підставі якого (яких) зупинено реєстрацію податкової накладної/розрахунку коригування в ЄРПН, з розрахованим показником за кожним критерієм, якому відповідає платник податку, а також пропозиція надати пояснення та копії документів, необхідні для розгляду питання прийняття контролюючим органом рішення про реєстрацію податкової накладної/розрахунку коригування в Реєстрі або відмову в такій реєстрації.
Як встановлено судом першої інстанції та підтверджено матеріалами справи, відповідно до отриманої позивачем квитанції, реєстрація податкових накладних № 1 від 13.06.2024 та № 2 від 24.09.2024 зупинена у зв'язку з відповідністю пункту 1 Критеріїв ризиковості здійснення операцій.
Додатком №3 до Порядку №1165 визначені Критерії ризиковості здійснення операцій, у пункті 1 якого зазначено: «Обсяг постачання товару/послуги згідно з кодом УКТЗЕД/Державного класифікатора продукції та послуг/умовним кодом такого товару, зазначений у податковій накладній/розрахунку коригування до податкової накладної на збільшення суми податкових зобов'язань, яку/який подано для реєстрації в Єдиному реєстрі податкових накладних (далі - Реєстр), перевищує величину залишку, що визначається як різниця між обсягом придбання на митній території України такого/такої товару/послуги (крім обсягу придбання товарів/послуг за операціями, які звільнені від оподаткування та підлягають оподаткуванню за нульовою ставкою) та/або ввезення на митну територію України такого товару, зазначеного з 1 січня 2017 р. в отриманих податкових накладних/розрахунках коригування, зареєстрованих у Реєстрі, і митних деклараціях, збільшеного у 1,5 рази, та обсягом постачання відповідного товару/послуги, зазначеного/зазначеної в податкових накладних/розрахунках коригування, зареєстрованих з 1 січня 2017 р. у Реєстрі за відсутності такого товару/послуги згідно з кодом УКТЗЕД/Державного класифікатора продукції та послуг/умовного коду товару у врахованій таблиці даних платника податку».
Так, у квитанціх про зупинення реєстрації податкових накладних № 1 від 13.06.2024 та № 2 від 24.09.2024 контролюючий орган вказав на те, що ПН складена та подана платником податку, який відповідає п. 1 Критеріїв ризиковості платника податку (додаток 1 Порядку). Пропонуємо надати пояснення та копії документів, достатніх для прийняття рішення про реєстрацію податкової накладної/розрахунку коригування в Єдиному реєстрі податкових накладних.
Водночас, відповідачами не надано належних доказів, на підставі яких можливо було б визначити наявність обставин, що зумовили зупинення реєстрації податкової накладної, отже, всупереч обов'язку, встановленого статтею 77 КАС України, відповідачами не доведено правомірність зупинення реєстрації спірних податкових накладних.
Механізм прийняття рішень про реєстрацію / відмову в реєстрації податкових накладних / розрахунків коригування в ЄРПН, реєстрацію яких відповідно до пункту 201.16 статті 201 ПК України зупинено в порядку та на підставах, визначених Кабінетом Міністрів України, визначений Порядком прийняття рішень про реєстрацію/ відмову в реєстрації податкових накладних/ розрахунків коригування в Єдиному реєстрі податкових накладних, затвердженим наказом Міністерства фінансів України від 12 грудня 2019 року № 520, зареєстрованим в Міністерстві юстиції України 13 грудня 2019 року за № 1245/34216 (далі Порядок №520).
Відповідно до пункту 2 Порядку №520 (тут і в подальшому в редакції станом на момент виникнення спірних правовідносин) рішення про реєстрацію / відмову в реєстрації податкових накладних / розрахунків коригування в Реєстрі, реєстрацію яких зупинено, приймають комісії з питань зупинення реєстрації податкової накладної / розрахунку коригування в Реєстрі територіальних органів ДПС (далі - комісія регіонального рівня).
Пунктом 4 Порядку №520 передбачено, що у разі зупинення реєстрації податкової накладної / розрахунку коригування в Реєстрі платник податку має право подати копії документів та письмові пояснення стосовно підтвердження інформації, зазначеної у податковій накладній / розрахунку коригування, для розгляду питання прийняття комісією регіонального рівня рішення про реєстрацію / відмову в реєстрації податкової накладної/ розрахунку коригування в Реєстрі.
Пунктом 5 вказаного порядку передбачено, що платник податку, який склав податкову накладну / розрахунок коригування, реєстрацію яких зупинено, для розгляду питання прийняття комісією регіонального рівня рішення про реєстрацію / відмову в реєстрації таких податкової накладної / розрахунку коригування в Реєстрі може подати такі документи:
договори, у тому числі зовнішньоекономічні контракти, з додатками до них;
договори, довіреності, акти керівного органу платника податку, якими оформлено повноваження осіб, які одержують продукцію в інтересах платника податку для здійснення операції;
первинні документи щодо постачання/придбання товарів/послуг, зберігання і транспортування, навантаження, розвантаження продукції, складські документи, інвентаризаційні описи, у тому числі рахунки-фактури / інвойси, акти приймання-передачі товарів (робіт, послуг) з урахуванням наявності певних типових форм і галузевої специфіки, накладні;
розрахункові документи та/або банківські виписки з особових рахунків;
документи щодо підтвердження відповідності продукції (декларації про відповідність, паспорти якості, сертифікати відповідності), наявність яких передбачено договором та/або законодавством;
інші документи, що підтверджують інформацію, зазначену у податковій накладній / розрахунку коригування, реєстрацію яких зупинено в Реєстрі.
У разі, коли у квитанції до податкової накладної / розрахунку коригування зазначено код товару/ послуги згідно з Українською класифікацією товарів зовнішньоекономічної діяльності / умовним кодом товару / Державним класифікатором продукції та послуг, операція за яким стала підставою для зупинення реєстрації податкової накладної / розрахунку коригування, платник податку має право подати письмові пояснення та копії документів виключно до такої операції.
Відповідно до пункту 9 Порядку №520 письмові пояснення та копії документів, подані платником податку до контролюючого органу відповідно до пункту 4 цього Порядку, розглядає комісія регіонального рівня.
За результатами розгляду поданих письмових пояснень та копій документів комісія регіонального рівня протягом 5 робочих днів, що настають за днем отримання пояснень та копій документів, поданих відповідно до пункту 4 цього Порядку:
або приймає рішення про реєстрацію податкової накладної / розрахунку коригування в Реєстрі та надсилає його платнику податку засобами електронного зв'язку в електронній формі з дотриманням вимог Кодексу та Законів України «Про електронні документи та електронний документообіг» та «Про електронні довірчі послуги» за формою згідно з додатком 1 до цього Порядку;
або надсилає повідомлення про необхідність надання додаткових пояснень та/або документів, необхідних для розгляду питання прийняття комісією регіонального рівня рішення про реєстрацію податкової накладної / розрахунку коригування в Реєстрі (далі - Повідомлення), засобами електронного зв'язку в електронній формі з дотриманням вимог Кодексу та Законів України «Про електронні документи та електронний документообіг» та «Про електронні довірчі послуги» за формою згідно з додатком 2 до цього Порядку з пропозицією щодо надання платником податку додаткових пояснень та копій документів на підтвердження інформації, зазначеної у податковій накладній / розрахунку коригування;
або приймає рішення про відмову в реєстрації податкової накладної / розрахунку коригування в Реєстрі у разі надання платником податку копій документів, складених/оформлених із порушенням законодавства, та надсилає його платнику податку засобами електронного зв'язку в електронній формі з дотриманням вимог Кодексу та Законів України «Про електронні документи та електронний документообіг» та «Про електронні довірчі послуги» за формою згідно з додатком 1 до цього Порядку.
Платник податку має право подати до контролюючого органу додаткові пояснення та копії документів на підтвердження інформації, зазначеної у податковій накладній / розрахунку коригування, протягом 5 робочих днів з дня, наступного за днем отримання Повідомлення.
Додаткові письмові пояснення та копії документів, зазначені в абзаці шостому цього пункту, платник податку подає до ДПС засобами електронного зв'язку в електронній формі з дотриманням вимог Кодексу та Законів України «Про електронні документи та електронний документообіг» та «Про електронні довірчі послуги».
За результатами розгляду поданих додаткових пояснень та копій документів комісія регіонального рівня протягом 5 робочих днів, що настають за днем їх отримання, приймає рішення про реєстрацію / відмову в реєстрації податкових накладних / розрахунків коригування в Реєстрі та надсилає його платнику податку засобами електронного зв'язку в електронній формі з дотриманням вимог Кодексу та Законів України «Про електронні документи та електронний документообіг» та «Про електронні довірчі послуги» за формою згідно з додатком 1 до цього Порядку.
Якщо платник податку не надав додаткових пояснень та копій документів на підтвердження інформації, зазначеної у податковій накладній / розрахунку коригування, комісія регіонального рівня приймає рішення про відмову в реєстрації податкової накладної / розрахунку коригування в Реєстрі протягом 5 робочих днів, що настають за днем граничного строку їх подання, визначеного абзацом шостим цього пункту, та надсилає його платнику податку засобами електронного зв'язку в електронній формі з дотриманням вимог Кодексу та Законів України «Про електронні документи та електронний документообіг» та «Про електронні довірчі послуги» за формою згідно з додатком 1 до цього Порядку.
Згідно з пунктом 10 Порядку №520 комісія регіонального рівня приймає рішення про відмову в реєстрації податкової накладної/ розрахунку коригування в Реєстрі в разі:
ненадання платником податку письмових пояснень стосовно підтвердження інформації, зазначеної у податковій накладній / розрахунку коригування, реєстрацію яких зупинено в Реєстрі;
та/або ненадання платником податку копій документів відповідно до пункту 5 цього Порядку;
та/або надання платником податку копій документів, складених/оформлених із порушенням законодавства.
Таким чином, процедура розгляду питання прийняття комісією регіонального рівня рішення про реєстрацію податкової накладної / розрахунку коригування в ЄРПН передбачає можливість направлення платнику повідомлення про необхідність надання додаткових пояснень та / або документів на підтвердження інформації, зазначеної у податковій накладній/ розрахунку коригування.
Саме у такий спосіб контролюючий орган може усунути невизначеність щодо обставин господарської операції, які на думку контролюючого органу є ризиковими і підлягають підтвердженню, та переліку документів, які необхідно подати платнику для спростування виявлених ризиків та позитивного вирішення питання про реєстрацію спірної податкової накладної / розрахунку коригування в ЄРПН.
Також, з матеріалів справи судом встановлено, що комісія регіонального рівня направила позивачу Повідомлення про необхідність надання додаткових пояснень та/або документів, необхідних для розгляду питання прийняття рішення про реєстрацію податкової накладної/розрахунку коригування в ЄРПН, в якому позивачу запропоновано надати додаткові письмові пояснення щодо підтвердження інформації, зазначеної в податкових накладних.
Водночас, контролюючим органом не обґрунтовано необхідність підтвердження саме тих обставин, про які зазначено в повідомленнях, а також не пояснено, чому за відсутності таких пояснень неможлива реєстрація податкових накладних в ЄРПН.
При цьому, у спірних рішеннях в якості мотивів їх прийняття наведено загальне посилання на ненадання/часткове надання додаткових письмових пояснень та копій документів стосовно підтвердження інформації, зазначеної у податковій накладній, водночас, відсутні жодні пояснення, яких саме пояснень та документів не надано та чому наданих платником документів недостатньо.
Крім того, можливість надання платником податків переліку документів на підтвердження правомірності формування та подання податкової накладної прямо залежить від чіткого визначення податковим органом конкретного виду критерію оцінки ступеня ризиків з зазначенням необхідності надання документів за переліком, відповідно до критерію зупинення реєстрації податкової накладної, а не довільно, на власний розсуд.
Відтак, вказані правові висновки, не зважаючи на внесення змін до Порядку №520, є застосовними у спірних правовідносинах, оскільки в оскаржуваних рішеннях контролюючий орган не навів жодних мотивів, за яких надані позивачем пояснення та документи на їх підтвердження не були враховані, та не обґрунтував необхідність надання тих пояснень та документів, факт ненадання яких покладено в основу мотивації оскаржуваного рішення. У відзиві на позовну заяву також не наведено обґрунтованих підстав відхилення (не врахування) наданих позивачем пояснень та поданих документів.
Слід зазначити, що 15.12.2023 року набрав чинності Закон України «Про адміністративну процедуру», який регулює відносини органів виконавчої влади, органів влади Автономної Республіки Крим, органів місцевого самоврядування, їх посадових осіб, інших суб'єктів, які відповідно до закону уповноважені здійснювати функції публічної адміністрації, з фізичними та юридичними особами щодо розгляду і вирішення адміністративних справ шляхом прийняття та виконання адміністративних актів.
За визначенням, наведеним у статті 2 цього Закону, адміністративний акт - рішення або юридично значуща дія індивідуального характеру, прийняте (вчинена) адміністративним органом для вирішення конкретної справи та спрямоване (спрямована) на набуття, зміну, припинення чи реалізацію прав та/або обов'язків окремої особи (осіб); адміністративне провадження - сукупність процедурних дій, що вчиняються адміністративним органом, і прийнятих процедурних рішень з розгляду та вирішення справи, що завершується прийняттям і, в необхідних випадках, виконанням адміністративного акта.
Відповідно до частин 1 3, 5 статті 72 цього Закону адміністративний акт, прийнятий у письмовій формі, або усний адміністративний акт, підтверджений у письмовій формі, повинен мати мотивувальну частину (крім випадків, передбачених частиною шостою цієї статті). Мотивування (обґрунтування) адміністративного акта в письмовій формі повинно забезпечувати особі можливість правильно його зрозуміти та реалізувати своє право на оскарження адміністративного акта. У мотивувальній частині адміністративного акта зазначаються: 1) дата подання заяви або скарги та стислий зміст вимоги, що в ній міститься (у разі прийняття акта за заявою або скаргою особи); 2) фактичні обставини справи; 3) зміст документів та відомості, враховані під час розгляду справи; 4) посилання на докази або інші матеріали справи, на яких ґрунтуються висновки адміністративного органу; 5) детальна правова оцінка обставин, виявлених адміністративним органом, та чітке зазначення висновків, зроблених на підставі такої правової оцінки виявлених обставин. Адміністративний акт може не містити посилання на фактичні обставини справи і результати дослідження доказів та інших матеріалів справи, якщо такий акт прийнято на підставі акта чи іншого документа, складеного за результатами проведення інспекційних (контрольних, наглядових) заходів, якщо цей документ вже містить відповідне мотивування (обґрунтування) та доведений до особи належним чином. Відсутність в адміністративному акті мотивувальної частини, складеної відповідно до вимог цього Закону, має наслідки, встановлені цим Законом.
Пункт 4 частини 2 статті 87 Закону України «Про адміністративну процедуру» визнає протиправним адміністративний акт, який не відповідає принципам адміністративної процедури.
Оскаржувані у даній справі рішення, не відповідають принципам адміністративної процедури, оскільки не містять належної мотивації їх висновку, зокрема встановлення обставин, що мають значення для реєстрації податкової накладної, посилання на докази, якими такі обставини обґрунтовані, із зазначенням причин прийняття чи відхилення наданих платником пояснень та документів.
Не наведення мотивів прийнятого рішення не дає змоги суду встановити дійсні підстави та причини, за яких цей орган дійшов саме таких висновків, надати їм правову оцінку, та встановити його відповідність критеріям, наведеним у частині 2 статті 2 КАС України. А не виконання податковим органом законодавчо встановлених вимог щодо змісту, обґрунтованості та вмотивованості акта індивідуальної дії має наслідком визнання його протиправним.
Отже, надані позивачем до контролюючого органу документи та пояснення у сукупності з наявними доказами в матеріалах справи підтверджують наявність підстав, з якими пункт 187.1 статті 187 ПК України пов'язує виникнення обов'язку платника щодо реєстрації податкової накладної в ЄРПН.
Водночас, відсутність певного документа чи ненадання його контролюючому органу не може бути підставою для відмови в реєстрації податкової накладної/розрахунку коригування без наведення відповідного обґрунтування, а також за умови, якщо інші надані документи підтверджують проведення господарської операції.
Слід зазначити, що, приймаючи рішення про реєстрацію податкової накладної, контролюючий орган не повинен здійснювати повний аналіз господарських операцій позивача на предмет їх реальності. Змістовна оцінка господарських операцій може бути проведена лише за результатом здійснення податкової перевірки платника податків, підстави та порядок проведення якої визначено нормами ПК України. Предметом розгляду в цій справі є виключно стадія правильності та правомірності зупинення та відмови в реєстрації податкової накладної, а не реальність та товарність здійснення господарських операцій між позивачем та його контрагентом.
Зазначена позиція викладена у постанові Верховного Суду від 16 вересня 2022 року у справі №380/7736/21, від 17 травня 2023 року у справі №140/14282/20.
Здійснення контролюючим органом моніторингу відповідності податкових накладних/розрахунків коригування критеріям оцінки ступеня ризиків є превентивним заходом, спрямованим на убезпечення від безпідставного формування податкового кредиту за операціями, що не підтверджені первинними документами або підтверджені платником податку копіями документів, які складені з порушенням законодавства. Здійснення моніторингу не повинне підміняти за своїм змістом проведення документальних податкових перевірок як способу реалізації владних управлінських функцій податкового органу.
Така правова позиція вже неодноразово висловлювалась Верховним Судом, зокрема у постановах від 21.05.2019 року по справі №0940/1240/18, від 10.04.2020 року по справі №819/330/18.
Зважаючи на недоведеність підстав для зупинення реєстрації податкових накладних, з огляду на виконання платником податку обов'язку щодо підтвердження господарської операції, та враховуючи те, що контролюючий орган не обґрунтував неможливість розблокування реєстрації податкових накладних на підставі поданих позивачем документів, суд першої інстанції дійшов правильного висновку, що підстави для відмови в реєстрації податкової накладної №1 від 24.04.2025 є протиправним та підлягає скасуванню.
Щодо позовних вимог про зобов'язання ДПС України зареєструвати податкові накладні в ЄРПН.
Згідно з пунктами 19, 20 Порядку №1246 накладна та/або розрахунок коригування, реєстрацію яких зупинено, реєструється у день настання однієї з таких подій:
Податкова накладна та/або розрахунок коригування, реєстрацію яких зупинено, реєструється у день настання однієї з таких подій:
прийняття в установленому порядку та набрання чинності рішенням про реєстрацію податкової накладної та/або розрахунку коригування;
набрання рішенням суду законної сили про реєстрацію податкової накладної та/або розрахунку коригування (у разі надходження до ДПС відповідного рішення);
неприйняття та/або відсутність реєстрації в установленому порядку рішення про реєстрацію або відмову в реєстрації податкової накладної та/або розрахунку коригування.
Внесення відомостей до Реєстру на підставі рішення суду, яке набрало законної сили, здійснюється з дотриманням вимог цього Порядку. При цьому вимоги абзацу десятого пункту 12 цього Порядку не застосовуються до податкової накладної та/або розрахунку коригування, реєстрацію яких зупинено в установленому порядку. Датою внесення відомостей до Реєстру вважається день, зазначений в рішенні суду, або день набрання законної сили таким рішенням.
Таким чином, нормами Порядку №1246 визначено компетенцію ДПС України щодо реєстрації податкових накладних в ЄРПН на підставі рішення суду про реєстрацію податкової накладної та/або розрахунку коригування.
Також суд першої інстанції вірно взяв до уваги, що критеріями, які впливають на обрання судом способу захисту прав особи в межах вимог про зобов'язання суб'єкта владних повноважень вчинити певні дії, є встановлення судом додержання суб'єктом звернення усіх передбачених законом умов для отримання позитивного результату та наявність у суб'єкта владних повноважень права діяти при прийнятті рішення на власний розсуд.
Слід зазначити, що порядок реєстрації податкових накладних не передбачає право контролюючого органу діяти на власний розсуд, адже Порядком №1246 та Порядком №1165 унормовано підстави відмови в реєстрації податкової накладної, і якщо такі підстави відсутні, контролюючий орган повинен зареєструвати подану платником податкову накладну. Отже такі повноваження та порядок їх реалізації передбачають лише один вид правомірної поведінки контролюючого органу зареєструвати податкову накладну або вмотивованим рішенням відмовити в її реєстрації, за законом у цього органу немає вибору між декількома можливими правомірними рішеннями. Отже, такі повноваження контролюючого органу не є дискреційними.
Верховний Суд неодноразово наголошував на тому, що зобов'язання ДПС України зареєструвати в ЄРПН подані позивачем податкові накладні є дотриманням судом гарантій на те, що спір між сторонами буде остаточно вирішений, та належним способом захисту порушеного права (постанови Верховного Суду від 03.11.2021 року у справі №360/2460/20, від 25.11.2022 року у справі №320/3484/21).
За наведених обставин, враховуючи висновки суду про протиправність оскаржуваних рішень про відмову в реєстрації складених позивачем податкових накладних в ЄРПН та відсутність законодавчо закріплених перешкод для такої реєстрації, колегія суддів також погоджується з судом першої інстанції, що порушені права позивача в цій частині слід відновити шляхом зобов'язання ДПС України зареєструвати в ЄРПН податкову накладну №1 від 24.04.2025.
Враховуючи викладене, суд апеляційної інстанції дійшов висновку, що суд першої інстанції правильно встановив обставини справи та ухвалив судове рішення з додержанням норм матеріального і процесуального права, доводи апеляційної скарги не спростовують висновків суду першої інстанції, а зводяться до переоцінки доказів та незгоди з ними тому підстави для задоволення апеляційної скарги та скасування рішення суду відсутні.
Згідно частини першої статті 316 Кодексу адміністративного судочинства України суд апеляційної інстанції залишає апеляційну скаргу без задоволення, а рішення або ухвалу суду - без змін, якщо визнає, що суд першої інстанції правильно встановив обставини справи та ухвалив судове рішення з додержанням норм матеріального і процесуального права.
Керуючись ст. 308, 311, 315, 316, 321, 322, 325, 328, 329 КАС України, суд,-
Апеляційну скаргу Головного управління ДПС у Запорізькій області на рішення Запорізького окружного адміністративного суду від 21.11.2025 в адміністративній справі №280/8039/25- залишити без задоволення.
Рішення Запорізького окружного адміністративного суду від 21.11.2025 в адміністративній справі №280/8039/25- залишити без змін.
Постанова суду апеляційної інстанції набирає законної сили з дати її прийняття та касаційному оскарженню не підлягає, крім випадків, передбачених п.2 ч.5 ст.328 КАС України.
Головуючий - суддя С.В. Білак
суддя С.В. Чабаненко
суддя І.В. Юрко