ф
24 березня 2026 року
м. Київ
справа № 420/30543/24
адміністративне провадження № К/990/15532/25
Верховний Суд у складі колегії суддів Касаційного адміністративного суду:
судді-доповідача Хохуляка В.В., суддів: Бившевої Л.І., Ханової Р.Ф.
розглянув як суд касаційної інстанції у попередньому судовому засіданні в порядку спрощеного позовного провадження справу №420/30543/24 за позовом фізичної особи-підприємця ОСОБА_1 до Головного управління ДПС в Одеській області про визнання протиправними та скасування податкових повідомлень-рішень, вимоги про сплату боргу (недоїмки), провадження у якій відкрито за касаційною скаргою Головного управління ДПС в Одеській області на рішення Одеського окружного адміністративного суду від 18.12.2024 (головуючий суддя Тарасишина О.М.) та постанову П'ятого апеляційного адміністративного суду від 14.03.2025 (головуючий суддя Бітов А.І., судді: Лук'янчук О.В., Ступакова І.Г.)
Фізична особа-підприємець ОСОБА_1 звернулася до адміністративного суду з позовом до Головного управління ДПС в Одеській області про визнання протиправними та скасування податкових повідомлень-рішень №18136/15-32-24-04-20, №18134/15-32-24-04-20, №18132/15-32-24-04-20, №18131/15-32-24-04-20, №18122/15-32-24-04-20 від 02.05.2024, №31906-15-32-24-04-20, №31832/15-32-24-04-20, №31833/15-32-24-04-20 від 30.07.2024, рішення №31831/15-32-24-04-20 від 30.07.2024, вимоги про сплату боргу (недоїмки) №Ф-18124/15-32-24-04-20 від 02.05.2024.
Рішенням Одеського окружного адміністративного суду від 18.12.2024, залишеним без змін постановою П'ятого апеляційного адміністративного суду від 14.03.2025, позов задоволено.
Не погоджуючись з рішенням суду апеляційної інстанції, Головне управління ДПС в Одеській області звернулось з касаційною скаргою до Верховного Суду.
Ухвалою Верховного Суду від 05.05.2025 відкрито провадження у справі №420/30543/24 за касаційною скаргою податкового органу.
Ухвалою суду від 23.03.2026 суддею-доповідачем касаційний розгляд справи призначено у попередньому судовому засіданні на 24.03.2026.
Верховний Суд у справі, що розглядається, з'ясував наступне.
ФОП ОСОБА_1 звернулася до суду з позовом до ГУ ДПС в Одеській області про визнання протиправними та скасування податкових повідомлень-рішень №18136/15-32-24-04-20, №18134/15-32-24-04-20, №18132/15-32-24-04-20, №18131/15-32-24-04-20, №18122/15-32-24-04-20 від 02 травня 2024 року, №31906-15-32-24-04-20, №31832/15-32-24-04-20, №31833/15-32-24-04-20 від 30 липня 2024 року, рішення №31831/15-32-24-04-20 від 30 липня 2024 року, вимоги про сплату боргу (недоїмки) №Ф-18124/15-32-24-04-20 від 02 травня 2024 року.
Обґрунтовуючи свої вимоги, позивач вказував, що відповідачем не виконано умов ст. 79 ПК України, яка надає посадовим особам контролюючого органу право розпочати проведення документальної невиїзної перевірки, оскільки позивач не отримувала копії наказу про проведення перевірки та письмового повідомлення про дату початку та місце проведення перевірки. Крім того, позивач вважав безпідставним донарахування податку на доходи фізичних осіб, що сплачується фізичними особами за результатами річного декларування, податку на додану вартість за період з 01.01.2017 по 31.12.2019, оскільки нею при перевірці було надано вичерпний перелік первинних документів, необхідних для підтвердження правильності визначення сум отриманого доходу, задекларованого у податкових деклараціях про майновий стан та доходи за період, що перевірявся. Відповідач не прийняв до уваги наявність документально підтверджених витрат та наданих до перевірки первинних документів. На думку позивача, висновки Акта перевірки базуються на припущеннях і не враховують докази та відомості щодо господарської діяльності у періоді, який перевірявся, та, відповідно, донарахування податкових зобов'язань та покладення на позивача відповідальності у вигляді штрафних санкцій є безпідставним та таким, що суперечить чинному законодавству.
Задовольняючи позов, суд першої інстанції, з висновком суду якого погодився апеляційний суд, виходив з того, що ФОП ОСОБА_1 на підтвердження правомірності господарських операцій та сформованих на їх підставі витрат під час перевірки було надано в передбачений законодавством строк належним чином оформлені первинні документи в повному обсязі. Таким чином, висновки податкового органу про заниження податкового зобов'язання з податку на додану вартість та відповідно не реєстрацію в Єдиному реєстрі податкових накладних, неподання податкової декларації з ПДВ за січень 2019 року, неподання повідомлення про об'єкти оподаткування (за формою №20 ОПП) є необґрунтованими та спростовуються наявними у матеріалах справи доказами. Судами також указано, що висновки про заниження позивачем чистого оподатковуваного доходу, заниження сум одержаного доходу за 2018 рік та завищення сум одержаного доходу за 2019 рік, також не знайшли підтвердження під час судового розгляду. Відповідно, зроблені з урахуванням наведеного висновки податкового органу про заниження податкових зобов'язань з податку на доходи фізичних осіб, що сплачується фізичними особами за результатами річного декларування за період, що перевірявся; не нарахування та несплату військового збору.; ненарахування та несплата єдиного внеску за 2018-2019 рр. у зв'язку з заниженням суми чистого оподатковуваного доходу також є безпідставними. Апеляційний суд зазначив, що ФОП ОСОБА_1 оскаржено в адміністративному порядку рішення податкового органу, з позовом позивач звернулася до суду в межах визначеного законом строку.
Відповідач оскаржив рішення судів попередніх інстанцій. У касаційній скарзі податковий орган зазначає, що судом апеляційної інстанції не надано належної правової оцінки обставинам справи у їх сукупності, застосовано формальний підхід, а судові рішення винесено з порушенням чинних норм законодавства. Як вважає відповідач, деякі обставини справи не з'ясовані повно, об'єктивно та всебічно, а поверхнево без вивчення конкретних фактів та документальних доказів. Відповідач указує, що П'ятий апеляційний адміністративний суд та Одеський окружний адміністративний суд в порушення ч. 1 та 4 ст. 90 КАС України, щодо нез'ясування всіх належних обставин та доказів у справі, ч. 1 ст. 8 КАС України, надали перевагу доводам представника позивача та погодились з ними, зазначаючи про те, що доводи податкового органу ґрунтуються виключно на припущеннях, а платник не відмовлявся від надання документів під час перевірки, та надав усі документи, однак останні начебто не були враховані контролюючим органом. Втім, Актом перевірки та рішенням ДПС України за результатом розгляду скарги платника встановлено протилежне, а саме, що ФОП ОСОБА_1 не надано первинних документів на підтвердження отриманих доходів, та понесених витрат.
Окрім того, Головне управління ДПС в Одеській області не погоджується з ухвалою Одеського окружного адміністративного суду від 03.12.2024, якою у задоволенні клопотання представника відповідача про залишення позовної заяви ФОП ОСОБА_1 без розгляду відмовлено, про що також відповідач зазначав в апеляційній скарзі, оскільки платником податків дійсно пропущено строки на звернення до адміністративного суду, передбачені ст.122 КАС України та п.56.19 ст.56 ПК України, оскільки відповідно до інформації з офіційного сайту АТ «Укрпошта» у розділі «Трекінг», вбачається, що поштове відправлення (рішення ДПС України від 26.07.2024 №22897/6/99-00-06-01-03-06) прийнято до відділення 26.07.2024 та вручено особисто 17.08.2024, у той час як позовна заява подана представником позивача особисто через канцелярію Одеського окружного адміністративного суду лише 30.09.2024, тобто з пропуском 14 календарних днів. Відповідач посилається на правовий висновок Верховного Суду у справі №500/2486/19: норма пункту 56.19 статті 56 ПК України є спеціальною щодо норми частини четвертої статті 122 КАС України, має перевагу в застосуванні у податкових спорах і регулює визначену її предметом групу правовідносин- оскарження в судовому порядку податкових повідомлень-рішень та інших рішень контролюючих органів про нарахування грошових зобов'язань за умови попереднього використання позивачем досудового порядку вирішення спору (застосування процедури адміністративного оскарження - абзац третій пункту 56.18 статті 56 ПК України). Вона встановлює строк для їх оскарження протягом місяця, що настає за днем закінчення процедури адміністративного оскарження відповідно до пункту 56.17 цієї статті. Відповідач констатує, що ФОП ОСОБА_1 було порушено норми пункту 56.19 ст. 56 ПК України щодо місячного строку звернення до суду після адміністративного оскарження.
На підставі викладеного, відповідач просить скасувати рішення суду першої інстанції, постанову апеляційного суду та прийняти нове рішення, яким у задоволенні позову відмовити повністю.
Позивач скористався правом заперечити проти доводів касаційної скарги, подав відзив, у якому просить залишити касаційну скаргу без задоволення, а рішення судів попередніх інстанцій без змін. Як зазначено позивачем, судами встановлено, що враховуючи наявність у платника податків всіх необхідних документів, які підтверджують понесені витрати, висновки контролюючого органу ґрунтувались на припущеннях щодо відсутності документально підтверджених витрат, а не на первинних документах, як це передбачено ПК України. Суди дійшли правильного висновку про те, що ГУ ДПС в Одеській області не надано належних у розумінні ПК України доказів на підтвердження дати вручення позивачу рішення за результатами розгляду скарги на оскаржувані податкові-повідомлення рішення, зокрема поштового відправлення за трек-кодами, які містяться у такій роздруківці з сайту Укрпошти. Трекінг не є доказом вручення відправлення. Порядок вручення поштових відправлень регулюється Правилами надання послуг поштового зв'язку, затвердженими постановою Кабінету Міністрів України від 5 березня 2009 р. № 270 (в редакції постанови Кабінету Міністрів України від 10 жовтня 2023 р. № 1071).
Верховний Суд, переглянувши оскаржувані судові рішення в межах доводів та вимог касаційної скарги, на підставі встановлених фактичних обставин справи, перевіривши правильність застосування судами норм матеріального та процесуального права, не вбачає підстав для задоволення касаційної скарги, з огляду на наступне.
Як встановлено судами попередніх інстанцій, ФОП ОСОБА_1 зареєстрована в ГУ ДПС в Одеській області платником ПДВ з 01.02.2018, свідоцтво платника податку на додану вартість №200378766.
На підставі пп.19-1.1, ст. 19-1, пп.20.1.4 п.20.1 ст. 20, п.77.1 ст. 77, ст. 79, п.82.1 ст. 82 ПК України, з урахуванням п.п.69.35-1 п.69 підрозділу 10 розділу ХХ "Перехідні положення" ПК України, пп.2 ч.1 ст. 13 Закону України "Про збір та облік єдиного внеску на загальнообов'язкове державне соціальне страхування" від 8 липня 2010 року №2464-VI (далі - Закон №2464-VI) (зі змінами), наказу ГУ ДПС в Одеській області №995 від 03.03.2020 "Про проведення документальної планової виїзної перевірки фізичної особи - платника податків ОСОБА_1 , реєстраційний номер облікової картки платника податків НОМЕР_1 ", та плану-графіка проведення документальних планових перевірок суб'єктів господарювання на 2020 рік, направлення на перевірку №1041/33-04 від 05.03.2020 призначена документальна планова виїзна перевірка діяльності ФОП ОСОБА_1 , податкова адреса: АДРЕСА_1 , з питань дотримання вимог податкового законодавства за період з 01 січня 2017 року по 31 грудня 2019 року, правильності нарахування, обчислення та сплати єдиного внеску на загальнообов'язкове державне соціальне страхування (далі - єдиного внеску) за період з 01 січня 2017 року по 31 грудня 2019 року, валютного та іншого законодавства за період з 01 січня 2017 року по 31 грудня 2019 року.
Про проведення документальної планової виїзної перевірки ФОП ОСОБА_1 повідомлена повідомленням №250/33-04 від 04.02.2020 та копією наказу про проведення документальної планової перевірки №995 від 03.03.2020, які надіслані 04.03.2020 засобами поштового зв'язку та отримано платником особисто 14.03.2020.
Проведення документальної планової виїзної перевірки фізичної особи-платника податків ОСОБА_1 , з метою запобігання поширенню на території України короно вірусної хвороби СОVID-19, тимчасово зупинялось на період з 18.03.2020, про що підприємця повідомлено листом ГУ ДПС в Одеській області №5712/К/15-32-33-04-09 від 25.03.2020, який 25.03.2020 отримано власноруч ФОП ОСОБА_1 та по останній календарний день місяця (включно), в якому завершується дія карантину, про що ФОП ОСОБА_1 повідомлено листом ГУ ДПС в Одеській області №10942/К/15-32-33-04-09 від 02.06.2020, який отримано власноруч ФОП ОСОБА_1 02.06.2020.
З метою поновлення документальної планової виїзної перевірки та вручення фізичній особі - платнику податків (або законним (уповноваженим) представникам) ОСОБА_1 листа ГУ ДПС в Одеській області №17987/КПР/15-32-24-04-06 від 08.12.2023 "Про поновлення документальної планової виїзної перевірки" та ознайомлення з направленням №20253/15-32-24-04-13 від 08 грудня 2023 року на проведення документальної планової перевірки із зазначенням посадової особи, що здійснює перевірку 08.12.2023, 11.12.2023, 12.12.2023 здійснено виходи за податковою адресою (місце реєстрації фізичної особи) ФОП ОСОБА_1 , (РНОКПП НОМЕР_1 ): АДРЕСА_1 . За результатами виходів, встановити фактичне місцезнаходження та вручити фізичній особі - платнику податків або її законним (уповноваженим) представникам листа про поновлення документальної планової виїзної перевірки, ознайомити з направленням та поновити перевірку не було можливим, про що складено акти "Про неможливість поновлення планової виїзної документальної перевірки у зв'язку з відсутністю платника податків ОСОБА_1 РНОКПП НОМЕР_1 " №6002/15-32-24-04-15 від 08.12.2023, №6039/15-32-24-04-15 від 11.12.2023 та №6039/15-32-24-04-15 від 12.12.2023.
На підставі наказу ГУ ДПС в Одеській області №658-п від 25.01.2024 "Про внесення змін до наказу ГУ ДПС в Одеській області від 03 березня 2020 року №995" головним державним інспектором відділу планових перевірок оподаткування фізичних осіб, координації та інформаційно-аналітичного забезпечення управління оподаткування фізичних осіб ГУ ДПС в Одеській області Тряновою О.М. проведена документальна планова невиїзна перевірка фізичної особи-платника податків ОСОБА_1 РНОКПП НОМЕР_1 , податкова адреса: АДРЕСА_1 , з питань дотримання вимог податкового, валютного та іншого законодавства за період з 01 січня 2017 року по 31 грудня 2019 року та з питань правильності нарахування, обчислення та сплати єдиного внеску на загальнообов'язкове державне соціальне страхування за період з 01 січня 2017 року по 31 грудня 2019 року.
За результатами перевірки складено акт №10194/15-32-24-04-15 від 20.03.2023 (т.1, а.с.53-83), відповідно до висновків якого встановлено порушення:
п.177.1, п.177.2, п.177.4 ст. 177 ПК України, внаслідок чого донараховано податок на доходи фізичних осіб, що сплачується фізичними особами за результатами річного декларування за період, що перевірявся у сумі 1 760 452,87 грн., у тому числі за 2018 рік у сумі 926 542,39 грн., за 2019 р. у сумі 833 910,48 грн.;
п.п.162.1 ст. 162, пп.164.1.3 п.164.1 ст. 164, п.44.1 ст. 44, п.177.2 ст. 177, п.177.4 ст. 177, п.16-1 підрозділу 10 розділу ХХ ПК України, внаслідок чого донараховано військового збору, що сплачується фізичними особами за результатами річного декларування за період, що перевірявся, у сумі 147 704,41 грн., у тому числі за 2018 року у сумі 77 211,87 грн., за 2019 рік у сумі 69 492,54 грн.;
п.198.1 ст. 198, п.198.3 ст. 198, п.198.5 ст. 198, п.198.6 ст. 198 ПК України, внаслідок чого донараховано податку на додану вартість за період, що перевірявся, у сумі 2 066 798,00 грн.;
п.201.1, п.201.10 ст. 201 ПК України, внаслідок чого встановлено не реєстрацію у Єдиному державному реєстрі податкових накладних зведеної податкової накладної по операціях, що не є господарською діяльністю на загальну суму податку на додану вартість 2 169 643,38 грн.;
п.49.18.1 п.49.18 ст. 49, п.п.203.1 ст. 203 ПК України ФОП ОСОБА_1 податкова декларація з податку на додану вартість за січень 2019 року не надана до ГУ ДПС в Одеській області (Приморська ДПІ);
п.44.1 ст. 44 ПК України, внаслідок чого встановлено не зберігання первинних документів, ведення яких передбачено законодавством, а також документів, пов'язаних із виконанням вимог законодавства;
п.63.3 ст. 63 ПК України, внаслідок чого встановлено неподання повідомлення (форма 20-ОПП) про об'єкти оподаткування або об'єкти, пов'язані з оподаткуванням або через які провадиться діяльність.
ФОП ОСОБА_1 18.04.2024 подано заперечення на акт №10194/15-32-24-04-15 від 20.03.2024.
За результатами розгляду заперечень ГУ ДПС в Одеській області надано відповідь №4762/КПР/15-32-24-04-06 від 26.04.2024, якою повідомлено про залишення без задоволення заперечень на акт перевірки (т.3, а.с.15-24).
На підставі акту перевірки №10194/15-32-24-04-15 від 20.03.2024 ГУ ДПС в Одеській області прийнято податкові повідомлення-рішення:
№18136/15-32-24-04-20 від 02.05.2024, яким ОСОБА_1 згідно з п.54.3 ст. 54 ПК України, на підставі Акта перевірки, з урахуванням висновку на заперечення, встановлення відсутності реєстрації в ЄРПН протягом граничного строку, передбаченого п.120-1 ст. 120-1 ПК України, податкових накладних/розрахунків коригування до податкових накладних на суму ПДВ, на підставі п.120-1.2 ст. 120-1 ПК України застосовано штраф за платежем "податок на додану вартість із вироблених в Україні товарів (робіт, послуг (3014060100)" у розмірі 1 084 721,69 грн. (т.3, а.с.1-2);
№18120/15-32-24-04-20 від 02.05.2024, яким до ОСОБА_1 за порушення п.44.1 ст. 44, п.63.3 ст. 63 ПК України, на підставі п.54.3 ст. 54, п.121.1 ст. 121, п.117.1 ст. 117 ПК України застосовано штраф (код платежу 21081103) у розмірі 1 360 грн. (т.3, а.с.3-4);
№18134/15-32-24-04-20 від 02.05.2024, яким до ОСОБА_1 за порушення п.49.18.1 п.49.18 ст. 49, п.п.203.1 ст. 203 ПК України, на підставі пп.54.3.1 п.54.3 ст. 54, абз. п.120.1 ст. 120 ПК України застосовано штраф (код платежу 14010100) у розмірі 340 грн. (т.3, а.с.5-6);
№18132/15-32-24-04-20 від 02.05.2024, яким ОСОБА_1 за порушення п.198.1 ст.198, п.198.3 ст. 198, п.198.5 ст. 198, п.198.6 ст. 198 ПК України, на підставі п.54.3 ст. 54, п.58.1 ст. 58, п.123.2 ст. 123 ПК України збільшено суму грошового зобов'язання за платежем "податок на додану вартість із вироблених в Україні товарів (робіт, послуг (3014060100)" у розмірі 2 583 497,50 грн., в тому числі за податковими та/або іншими зобов'язаннями 2 066 798 грн., за штрафними (фінансовими) санкціями (штрафами) 516 699,50 грн. (т.3, а.с.7-8);
№18131/15-32-24-04-20 від 02.05.2024, яким ОСОБА_1 за порушення п.п.162.1 ст. 162, пп.164.1.3 п.164.1 ст. 164, п.44.1 ст. 44, п.177.2 ст. 177, п.177.4 ст. 177, п.16-1 підрозділу 10 розділу ХХ ПК України, на підставі п.54.3 ст. 54, п.58.1 ст. 58, п.123.2 ст. 123 ПК України збільшено суму грошового зобов'язання за платежем "військовий збір, що сплачується фізичними особами за результатами річного декларування 11011001" у розмірі 173 380,51 грн., в тому числі за податковими та/або іншими зобов'язаннями 146 704,41 грн., за штрафними (фінансовими) санкціями (штрафами) 36 676,10 грн. (т.3, а.с.9-10);
№18122/15-32-24-04-20 від 02.05.2024, яким ОСОБА_1 за порушення п.177.1, п.177.2, п.177.4 ст. 177 ПК України, на підставі пп.2 п.54.3 ст. 54, п.58.1 ст. 58, п.123.2 ст. 123 ПК України збільшено суму грошового зобов'язання за платежем "податок на доходи фізичних осіб, що сплачується фізичними особами за результатами річного декларування 11010500" у розмірі 2 200 566,09 грн., в тому числі за податковими та/або іншими зобов'язаннями 1 760 452,87 грн., за штрафними (фінансовими) санкціями (штрафами) 440 113,22 грн. (т.3, а.с.12-13);
рішення про застосування штрафних санкцій за донарахування відповідним органом доходів і зборів або платником своєчасно не нарахованого єдиного внеску №18130/15-32-24-04-20 від 02.05.2024, яким за порушення п.8 ст. 9, п.2.1 п.2 ст. 6 Закону №2464-VI до ОСОБА_1 застосовано штрафні санкції у розмірі 144 032,64 грн. (т.3, а.с.11);
вимогу про сплату боргу (недоїмки) №Ф-18124/15-32-24-04-20 від 02.05.2024 у розмірі 288 065,28 грн. (т.3, а.с.14).
Не погодившись із прийняттям податкових-повідомлень-рішень та рішення ГУ ДПС в Одеській області, позивачем подано скаргу до ДПС України.
За результатами розгляду скарги ФОП ОСОБА_1 ДПС України винесено рішення про результати розгляду скарги №22897/6/99-00-06-01-0306 від 26.07.2024 (т.5, а.с.148-158), яким скасовано податкові повідомлення-рішення №18120/15-32-24-04-20, №18136/15-32-24-04-20 від 02.05.2024 в частині штрафних санкцій у розмірі 1 084 421,69 грн. (в іншій частині нарахування залишено без змін), податкові повідомлення-рішення від 02.05.2024 №18134/15-32-24-04-20, №18132/15-32-24-04-20, №18131/15-32-24-04-20, №18122/15-32-24-04-20 залишено без змін.
Крім того, ДПС України скасовано рішення про застосування штрафних санкцій відповідним органом доходів і зборів або платником своєчасно не нарахованого єдиного внеску №18130/15-32-24-04-20 від 02.05.2024.
У зв'язку з відкликанням рішення №18130/15-32-24-04-20 від 02.05.2024, ГУ ДПС в Одеській області прийнято рішення №31831/15-32-24-04-20 від 30.07.2024, яким донараховано штрафні санкції у розмірі 144 032,64 грн.
Окрім того, разом з прийняттям вищезазначеного рішення, на підставі акта перевірки №10194/15-32-24-04-15 від 20.03.2024, рішення про результати розгляду скарги №22897/6/99-00-06-01-0306 від 26.07.2024 ГУ ДПС в Одеській області прийнято податкові повідомлення-рішення:
№31906-15-32-24-04-20 від 30.07.2024, яким до ОСОБА_1 за порушення п.201.1, п.201.10 ст. 201 ПК України, на підставі п.120-1.2 ст.120-1 ПК України застосовано штраф у розмірі 581 439,83 грн. (т.5, а.с.416-417);
№31832/15-32-24-04-20 від 30.07.2024, яким до ОСОБА_1 за порушення п.44.1 ст. 44 ПК України, на підставі п.54.3.3 п.54.3 ст. 54, п.121.1 ст. 121 ПК України застосовано штрафні (фінансові) санкції (штрафи) (код платежу 21081103) у розмірі 1 020 грн. (т.5, а.с.419-420);
№31833/15-32-24-04-20 від 30 липня 2024 року, яким до ОСОБА_1 за порушення п.63.3 ст. 63 ПК України, на підставі п.54.3.3 п.54.3 ст. 54, п.117.1 ст. 117 ПК України застосовано штрафні (фінансові) санкції (штрафи) (код платежу 21081103) у розмірі 340 грн. (т.5, а.с.414-415);
рішення про застосування штрафних санкцій за донарахування відповідним органом доходів і зборів або платником своєчасно не нарахованого єдиного внеску №31831/15-32-24-04-20 від 30.07.2024, яким за порушення п.1 ч.2 ст. 6, п.2 ч.1 ст. 7, ч.5 ст. 8, ч.3 ст. 9 Закону №2464-VI до ОСОБА_1 застосовано штрафні санкції у розмірі 143 032,64 грн. (т.5, а.с.418).
Вважаючи винесені відповідачем рішення протиправними, позивач звернувся до суду з адміністративним позовом про їх скасування.
Надаючи оцінку правомірності дій та рішень органів владних повноважень, суд керується критеріями, закріпленими у статті 2 КАС України, які певною мірою відображають принципи адміністративної процедури, встановлюючи при цьому чи прийняті (вчинені) ним рішення (дії): на підставі, у межах повноважень та у спосіб, що передбачені Конституцією та законами України; з використанням повноваження з метою, з якою це повноваження надано; обґрунтовано, тобто з урахуванням усіх обставин, що мають значення для прийняття рішення (вчинення дії); безсторонньо (неупереджено); добросовісно; розсудливо; з дотриманням принципу рівності перед законом, запобігаючи несправедливій дискримінації; пропорційно, зокрема з дотриманням необхідного балансу між будь-якими несприятливими наслідками для прав, свобод та інтересів особи і цілями, на досягнення яких спрямоване це рішення (дія); з урахуванням права особи на участь у процесі прийняття рішення; своєчасно, тобто протягом розумного строку.
Податковий кодекс України регулює відносини, що виникають у сфері справляння податків і зборів, зокрема, вичерпний перелік податків та зборів, що справляються в Україні, та порядок їх адміністрування, платників податків та зборів, їх права та обов'язки, компетенцію контролюючих органів, повноваження і обов'язки їх посадових осіб під час здійснення податкового контролю, а також відповідальність за порушення податкового законодавства.
За визначенням, наведеним в пп.14.1.36 п.14.1 ст.14 ПК України господарська діяльність - діяльність особи, що пов'язана з виробництвом (виготовленням) та/або реалізацією товарів, виконанням робіт, наданням послуг, спрямована на отримання доходу і проводиться такою особою самостійно та/або через свої відокремлені підрозділи, а також через будь-яку іншу особу, що діє на користь першої особи, зокрема за договорами комісії, доручення та агентськими договорами.
Згідно п.177.1 ст. 177 ПК України доходи фізичних осіб - підприємців, отримані протягом календарного року від провадження господарської діяльності, оподатковуються за ставкою, визначеною п.167.1 ст. 167 цього Кодексу.
За змістом п.177.2 ст. 177 ПК України об'єктом оподаткування є чистий оподатковуваний дохід, тобто різниця між загальним оподатковуваним доходом (виручка у грошовій та негрошовій формі) і документально підтвердженими витратами, пов'язаними з господарською діяльністю такої фізичної особи-підприємця.
Відповідно п.177.4 ст. 177 ПК України до переліку витрат, безпосередньо пов'язаних з отриманням доходів, належать:
витрати, до складу яких включається вартість сировини, матеріалів, товарів, що утворюють основу для виготовлення (продажу) продукції або товарів (надання робіт, послуг), купівельних напівфабрикатів та комплектуючих виробів, палива й енергії, будівельних матеріалів, запасних частин, тари й тарних матеріалів, допоміжних та інших матеріалів, які можуть бути безпосередньо віднесені до конкретного об'єкта витрат;
витрати на оплату праці фізичних осіб, що перебувають у трудових відносинах з таким платником податку (далі - працівники), які включають витрати на оплату основної і додаткової заробітної плати та інших видів заохочень і виплат виходячи з тарифних ставок, у вигляді премій, заохочень, відшкодувань вартості товарів (робіт, послуг), витрати на оплату за виконання робіт, послуг згідно з договорами цивільно-правового характеру, будь-яка інша оплата у грошовій або натуральній формі, встановлена за домовленістю сторін (крім сум матеріальної допомоги, які звільняються від оподаткування згідно з нормами цього розділу);
обов'язкові виплати, а також компенсація вартості послуг, які надаються працівникам у випадках, передбачених законодавством, внески платника податку на обов'язкове страхування життя або здоров'я працівників у випадках, передбачених законодавством;
суми податків, зборів, які пов'язані з проведенням господарської діяльності такої фізичної особи - підприємця (крім податку на додану вартість для фізичної особи - підприємця, зареєстрованого як платник податку на додану вартість, та акцизного податку, податку на доходи фізичних осіб з доходу від господарської діяльності, податку на майно); суми єдиного внеску на загальнообов'язкове державне соціальне страхування у розмірах і порядку, встановлених законом; платежі, сплачені за одержання ліцензій на провадження певних видів господарської діяльності фізичною особою - підприємцем, одержання дозволу, іншого документа дозвільного характеру, які пов'язані з господарською діяльністю фізичної особи - підприємця;
інші витрати, до складу яких включаються витрати, що пов'язані з веденням господарської діяльності, які не зазначені в підпунктах 177.4.1-177.4.3 цього пункту, до яких відносяться витрати на відрядження найманих працівників, на послуги зв'язку, реклами, плати за розрахунково-касове обслуговування, на оплату оренди, ремонт та експлуатацію майна, що використовується в господарській діяльності, на транспортування готової продукції (товарів), транспортно-експедиційні та інші послуги, пов'язані з транспортуванням продукції (товарів), вартість придбаних послуг, прямо пов'язаних з виробництвом товарів, виконанням робіт, наданням послуг.
Відповідно п.п.162.1 ст. 162 ПК України платниками податку на доходи фізичних осіб є: фізична особа - резидент, яка отримує доходи як з джерела їх походження в Україні, так і іноземні доходи; фізична особа - нерезидент, яка отримує доходи з джерела їх походження в Україні; податковий агент.
Згідно пп.164.1.3 ст. 164 ПК України загальний річний оподатковуваний дохід дорівнює сумі загальних місячних оподатковуваних доходів, іноземних доходів, отриманих протягом такого звітного податкового року, доходів, отриманих фізичною особою - підприємцем від провадження господарської діяльності згідно із ст. 177 цього Кодексу, та доходів, отриманих фізичною особою, яка провадить незалежну професійну діяльність згідно із ст. 178 цього Кодексу.
За приписами п.164.1 ст. 164 ПК України загальний оподатковуваний дохід складається з доходів, які остаточно оподатковуються під час їх нарахування (виплати, надання), доходів, які оподатковуються у складі загального річного оподатковуваного доходу, та доходів, які оподатковуються за іншими правилами, визначеними цим Кодексом.
Загальний місячний оподатковуваний дохід складається із суми оподатковуваних доходів, нарахованих (виплачених, наданих) протягом такого звітного податкового місяця.
Загальний річний оподатковуваний дохід дорівнює сумі загальних місячних оподатковуваних доходів, іноземних доходів, отриманих протягом такого звітного податкового року, доходів, отриманих фізичною особою - підприємцем від провадження господарської діяльності згідно із ст. 177 цього Кодексу, та доходів, отриманих фізичною особою, яка провадить незалежну професійну діяльність згідно із ст. 178 цього Кодексу.
Згідно пп.1.1, 1.2 п.16-11 підрозділу 10 Розділу XX "Перехідні положення" ПК України тимчасово, до набрання чинності рішенням Верховної Ради України про завершення реформи Збройних Сил України, встановлюється військовий збір. Платниками збору є особи, визначені п.162.1 ст. 162 цього Кодексу. Об'єктом оподаткування збором є доходи, визначені статтею 163 цього Кодексу.
Підпунктом 1.4 п. 16-11 підрозділу 10 Розділу XX "Перехідні положення" ПК України передбачено, що нарахування, утримання та сплата (перерахування) збору до бюджету здійснюються у порядку, встановленому статтею 168 цього Кодексу, за ставкою, визначеною підпунктом 1.3 цього пункту.
Підпунктом 1.3 п. 16-11 підрозділу 10 Розділу XX "Перехідні положення" ПК України визначено, що ставка збору становить 1,5 відсотка від об'єкта оподаткування, визначеного підпунктом 1.2 цього пункту.
У справі, що розглядається відповідач дійшов висновку про наявність підстав для донарахування військового збору, що сплачується фізичними особами за результатами річного декларування за період, що перевірявся, у сумі 147 704,41 грн., у тому числі за 2018 року у сумі 77 211,87 грн., за 2019 року у сумі 69 492,54 грн.
Податковий орган, посилаючись на ненадання до перевірки правильності документів для визначення сум одержаного доходу, задекларованого у податкових деклараціях про майновий стан та доходи за 2017-2019 роки, зазначив про використання податкової інформації з Державного реєстру фізичних осіб ДПС України про суми виплачених доходів та утриманих податків за період, що перевірявся, дані податкових декларацій про майновий стан та доходи за 2017-2019 роки.
В апеляційній та касаційній скаргах відповідач серед іншого стверджує про відсутність таких первинних документів, що підтверджують використання палива тощо, внаслідок чого дійшов висновку про не підтвердження використання у господарській діяльності операцій з придбання дизельного палива, автозапчастин, послуг з діагностики та ремонту транспортних засобів.
Відповідно п.44.1 ст. 44 ПК України для цілей оподаткування платники податків зобов'язані вести облік доходів, витрат та інших показників, пов'язаних з визначенням об'єктів оподаткування та/або податкових зобов'язань, на підставі первинних документів, регістрів бухгалтерського обліку, фінансової звітності, інших документів, пов'язаних з обчисленням і сплатою податків і зборів, ведення яких передбачено законодавством.
Платникам податків забороняється формування показників податкової звітності, митних декларацій на підставі даних, не підтверджених документами, що визначені абзацом першим цього пункту.
Згідно п.14.1.178 п.14.1 ст. 14 ПК України податок на додану вартість - непрямий податок, який нараховується та сплачується відповідно до норм розділу V цього Кодексу
Відповідно п.14.1.181 п.14.1 ст. 14 ПК України податковий кредит - сума, на яку платник податку на додану вартість має право зменшити податкове зобов'язання звітного (податкового) періоду, визначена згідно з розділом V цього Кодексу.
За приписами п.14.1.191 п.14.1 ст. 14 ПК України постачання товарів - будь-яка передача права на розпоряджання товарами як власник, у тому числі продаж, обмін чи дарування такого товару, а також постачання товарів за рішенням суду.
Відповідно п.198.1 ст. 198 ПК України до податкового кредиту відносяться суми податку, сплачені/нараховані у разі здійснення операцій з:
а) придбання або виготовлення товарів та послуг;
б) придбання (будівництво, спорудження, створення) необоротних активів (у тому числі у зв'язку з придбанням та/або ввезенням таких активів як внесок до статутного фонду та/або при передачі таких активів на баланс платника податку, уповноваженого вести облік результатів спільної діяльності);
в) отримання послуг, наданих нерезидентом на митній території України, та в разі отримання послуг, місцем постачання яких є митна територія України;
г) ввезення необоротних активів на митну територію України за договорами оперативного або фінансового лізингу;
ґ) ввезення товарів та/або необоротних активів на митну територію України.
Згідно п.198.3 ст. 198 ПК України податковий кредит звітного періоду визначається виходячи з договірної (контрактної) вартості товарів/послуг та складається із сум податків, нарахованих (сплачених) платником податку за ставкою, встановленою пунктом 193.1 статті 193 цього Кодексу, протягом такого звітного періоду у зв'язку з:
придбанням або виготовленням товарів та наданням послуг;
придбанням (будівництвом, спорудженням) основних фондів (основних засобів, у тому числі інших необоротних матеріальних активів та незавершених капітальних інвестицій у необоротні капітальні активи);
ввезенням товарів та/або необоротних активів на митну територію України.
Нарахування податкового кредиту здійснюється незалежно від того, чи такі товари/послуги та основні фонди почали використовуватися в оподатковуваних операціях у межах провадження господарської діяльності платника податку протягом звітного податкового періоду, а також від того, чи здійснював платник податку оподатковувані операції протягом такого звітного податкового періоду.
За змістом п.198.5 ст. 198 ПК України платник податку зобов'язаний нарахувати податкові зобов'язання виходячи з бази оподаткування, визначеної відповідно до пункту 189.1 статті 189 цього Кодексу, та скласти не пізніше останнього дня звітного (податкового) періоду і зареєструвати в Єдиному реєстрі податкових накладних в терміни, встановлені цим Кодексом для такої реєстрації, зведену податкову накладну за товарами/послугами, необоротними активами, придбаними/виготовленими з податком на додану вартість (для товарів/послуг, необоротних активів, придбаних або виготовлених до 1 липня 2015 року, - у разі якщо під час такого придбання або виготовлення суми податку були включені до складу податкового кредиту), у разі якщо такі товари/послуги, необоротні активи призначаються для їх використання або починають використовуватися:
а) в операціях, що не є об'єктом оподаткування відповідно до статті 196 цього Кодексу (крім випадків проведення операцій, передбачених підпунктом 196.1.7 пункту 196.1 статті 196 цього Кодексу) або місце постачання яких розташоване за межами митної території України;
б) в операціях, звільнених від оподаткування відповідно до статті 197, підрозділу 2 розділу XX цього Кодексу, міжнародних договорів (угод) (крім випадків проведення операцій, передбачених пп.197.1.28 п.197.1 ст. 197 цього Кодексу та операцій, передбачених п.197.11 ст. 197 цього Кодексу);
в) в операціях, що здійснюються платником податку в межах балансу платника податку, у тому числі передача для невиробничого використання, переведення виробничих необоротних активів до складу невиробничих необоротних активів;
г) в операціях, що не є господарською діяльністю платника податку (крім випадків, передбачених п.189.9 ст. 189 цього Кодексу).
У разі якщо такі товари/послуги, необоротні активи в подальшому починають використовуватися в оподатковуваних операціях у межах господарської діяльності, у тому числі переведення невиробничих необоротних активів до складу виробничих необоротних активів, платник податку може зменшити суму податкових зобов'язань, що були нараховані відповідно до цього пункту, на підставі розрахунку коригування до податкової накладної, зазначеної в абзаці першому цього пункту, зареєстрованого в Єдиному реєстрі податкових накладних.
З метою застосування цього пункту податкові зобов'язання визначаються по товарах/послугах, необоротних активах:
придбаних для використання в неоподатковуваних операціях - на дату їх придбання;
придбаних для використання в оподатковуваних операціях, які починають використовуватися в неоподатковуваних операціях, - на дату початку їх фактичного використання, визначену в первинних документах, складених відповідно до Закону України "Про бухгалтерський облік та фінансову звітність в Україні".
У разі якщо на момент перевірки платника податку контролюючим органом в акті вибіркової (часткової) інвентаризації, проведеної платником податку на вимогу такого органу, виявлено нестачу придбаних таким платником товарів (крім випадку, якщо така нестача обумовлена знищенням внаслідок дії обставин непереборної сили, що підтверджується відповідно до законодавства), для цілей розділу V цього Кодексу такі товари вважаються використаними платником податку в операціях, що не є господарською діяльністю платника податку.
За приписами п.198.6 ст. 198 ПК України не відносяться до податкового кредиту суми податку, сплаченого (нарахованого) у зв'язку з придбанням товарів/послуг, не підтверджені зареєстрованими в Єдиному реєстрі податкових накладних податковими накладними/розрахунками коригування до таких податкових накладних чи не підтверджені митними деклараціями, іншими документами, передбаченими п.201.11 ст. 201 цього Кодексу.
У разі коли на момент перевірки платника податку контролюючим органом суми податку, попередньо включені до складу податкового кредиту, залишаються не підтвердженими зазначеними у абзаці першому цього пункту документами, платник податку несе відповідальність відповідно до цього Кодексу.
Податкові накладні, отримані з Єдиного реєстру податкових накладних, є для отримувача товарів/послуг підставою для нарахування сум податку, що відносяться до податкового кредиту.
У разі якщо платник податку не включив у відповідному звітному періоді до податкового кредиту суму податку на додану вартість на підставі отриманих податкових накладних/розрахунків коригування до таких податкових накладних, зареєстрованих в Єдиному реєстрі податкових накладних, таке право зберігається за ним протягом 1095 календарних днів з дати складення податкової накладної/розрахунку коригування.
Суми податку, сплачені (нараховані) у зв'язку з придбанням товарів/послуг, зазначені в податкових накладних/розрахунках коригування до таких податкових накладних, зареєстрованих в Єдиному реєстрі податкових накладних з порушенням строку реєстрації, включаються до податкового кредиту за звітний податковий період, в якому зареєстровано податкові накладні/розрахунки коригування до таких податкових накладних в Єдиному реєстрі податкових накладних, але не пізніше ніж через 1095 календарних днів з дати складення податкових накладних/розрахунків коригування до таких податкових накладних, у тому числі для платників податку, які застосовують касовий метод.
Не відносяться до податкового кредиту суми податку, сплаченого (нарахованого) відповідно до пп.191.1.2 п.191.1 ст. 191 цього Кодексу оператором поштового зв'язку, експрес-перевізником.
Згідно п.201.1 ст. 201 ПК України на дату виникнення податкових зобов'язань платник податку зобов'язаний скласти податкову накладну в електронній формі з дотриманням умови щодо реєстрації у порядку, визначеному законодавством, електронного підпису уповноваженої платником особи та зареєструвати її в Єдиному реєстрі податкових накладних у встановлений цим Кодексом термін.
За змістом п.201.10 ст. 201 ПК України при здійсненні операцій з постачання товарів/послуг платник податку - продавець товарів/послуг зобов'язаний в установлені терміни скласти податкову накладну, зареєструвати її в Єдиному реєстрі податкових накладних та надати покупцю за його вимогою.
Суд апеляційної інстанції констатував, що крім наданих під час перевірки податкових накладних, позивачем було також надано податкові накладні (згідно переліку у судовому рішенні), що підтверджують відсутність порушень податкового законодавства в діях позивача.
Згідно п.49.18.1 п.49.18 ст. 49 ПК України податкові декларації, крім випадків, передбачених цим Кодексом, подаються за базовий звітний (податковий) період, що дорівнює календарному місяцю (у тому числі в разі сплати місячних авансових внесків) - протягом 20 календарних днів, що настають за останнім календарним днем звітного (податкового) місяця.
Пунктом 203.1 ст. 203 ПК України визначено, що податкова декларація подається за базовий звітний (податковий) період, що дорівнює календарному місяцю, протягом 20 календарних днів, що настають за останнім календарним днем звітного (податкового) місяця.
Відповідно п.63.3 ст. 63 ПК України, з метою проведення податкового контролю платники податків підлягають реєстрації або взяттю на облік у контролюючих органах за місцезнаходженням юридичних осіб, відокремлених підрозділів юридичних осіб, місцем проживання особи (основне місце обліку), а також за місцем розташування (реєстрації) їх підрозділів, рухомого та нерухомого майна, об'єктів оподаткування або об'єктів, які пов'язані з оподаткуванням або через які провадиться діяльність (неосновне місце обліку).
Згідно п.123.2 ст. 123 ПК України використання платником податків (посадовими особами платника податків) сум, що не сплачені до бюджету внаслідок отримання (застосування) податкової пільги, не за призначенням та/або всупереч умовам чи цілям її надання згідно із законом з питань відповідного податку, збору, платежу додатково до штрафів, передбачених п.123.1 цієї статті, - тягне за собою стягнення до бюджету суми податків, зборів, платежів, що підлягали нарахуванню без застосування податкової пільги. Сплата штрафу не звільняє таких осіб від відповідальності за умисне ухилення від оподаткування.
Статтею 1 Закону України "Про бухгалтерський облік та фінансову звітність в Україні" від 16 липня 1999 року №996-XIV (далі - Закон №996-XIV) визначено, що первинний документ - це документ, який містить відомості про господарську операцію та підтверджує її здійснення.
Для підтвердження даних податкового обліку можуть братись до уваги лише ті первинні документи, які складені в разі фактичного здійснення господарської операції. Тому витрати підприємства для цілей оподаткування податком на прибуток, а податковий кредит для цілей визначення об'єкта оподаткування податком на додану вартість повинні бути підтверджений первинними документами, що відображають реальність господарської операції, та є підставою для формування податкового обліку платника податків.
Господарська операція - дія або подія, яка викликає зміни в структурі активів та зобов'язань, власному капіталі підприємства; первинний документ - документ, який містить відомості про господарську операцію та підтверджує її здійснення.
За приписами ч.1 ст. 9 Закону №996-XIV підставою для бухгалтерського обліку господарських операцій є первинні документи, які фіксують факти здійснення господарських операцій. Первинні документи повинні бути складені під час здійснення господарської операції, а якщо це неможливо - безпосередньо після її закінчення. Для контролю та впорядкування оброблення даних на підставі первинних документів можуть складатися зведені облікові документи.
Частиною 2 ст. 9 Закону №996-XIV визначено, що первинні та зведені облікові документи можуть бути складені на паперових або машинних носіях і повинні мати такі обов'язкові реквізити: назву документа (форми); дату і місце складання; назву підприємства, від імені якого складено документ; зміст та обсяг господарської операції, одиницю виміру господарської операції; посади осіб, відповідальних за здійснення господарської операції і правильність її оформлення; особистий підпис або інші дані, що дають змогу ідентифікувати особу, яка брала участь у здійсненні господарської операції.
Згідно п. 2.1, п.2.2, п.2.4 Положення про документальне забезпечення записів у бухгалтерському обліку, затвердженого наказом Міністерства фінансів України №88 від 24 травня 1995 року, зареєстрованого в Міністерстві юстиції України 05 червня 1995 року, первинні документи - це документи, створені у письмовій або електронній формі, які містять відомості про господарські операції, включаючи розпорядження та дозволи адміністрації (власника) на їх проведення. Господарські операції - це факти підприємницької та іншої діяльності, що впливають на стан майна, капіталу, зобов'язань і фінансових результатів.
Підставою для бухгалтерського обліку господарських операцій є первинні документи. При реалізації товарів за готівку допускається складання первинного документа не рідше одного разу на день на підставі даних касових апаратів, чеків тощо. Для контролю та впорядкування обробки інформації на основі первинних документів можуть складатися зведені документи (далі первинні документи).
Первинні документи повинні мати такі обов'язкові реквізити: найменування підприємства, установи, від імені яких складений документ, назва документа (форми), дата складання, зміст та обсяг господарської операції, одиниця виміру господарської операції (у натуральному та/або вартісному виразі), посади і прізвища осіб, відповідальних за здійснення господарської операції і правильність її оформлення, особистий підпис або інші дані, що дають змогу ідентифікувати особу, яка брала участь у здійсненні господарської операції.
Сутність доктрини ділової мети полягає в тому, що передбачені податковим законодавством податкові вигоди поширюються лише на операції, які мають розумну економічну причину. При вирішенні податкових спорів презюмується добросовісність платника податку і, відповідно, обґрунтованість отриманої ним податкової вигоди (тобто зменшення податкового зобов'язання).
Однак, податковий орган може довести, що отримана платником податку податкова вигода є необґрунтованою. Так, податкова вигода може бути необґрунтованою, зокрема, якщо для цілей оподаткування враховані операції не у відповідності з їх дійсною економічною метою чи враховані операції не обумовлені розумними економічними чи іншими причинами (метою ділового характеру). При цьому діловою метою діяльності платника податку може бути отримання економічного ефекту, однак податкова вигода не є самостійною діловою метою.
Для встановлення правильності відображення у податковому обліку господарських операцій платника податку судам слід: з'ясувати реальність задекларованих господарських операцій; встановити наявність ділової мети у операціях, що досліджуються; визначити об'єктивний зміст вчинених операцій у порівнянні із задекларованим; підтвердити або спростувати добросовісність позивача, у зв'язку з тим, що його контрагенти мають дефекти правового статусу; оцінити дотримання учасниками господарської операції норм податкового законодавства щодо змісту та наслідків для податкового обліку відповідної операції.
Поряд з цим, у бухгалтерському та податковому обліку підприємства враховуються лише ті первинні документи, що складені за наслідками фактично проведеної господарської операції, тобто, зміст господарської операції превалює над її формою. Отже, правомірність формування платником відповідних показників бухгалтерського та податкового обліку має оцінюватись з урахуванням сукупності умов, визначених законодавством України як підстави для їх формування.
З урахуванням викладеного, для підтвердження даних податкового обліку можуть братися до уваги лише ті первинні документи, які складені в разі фактичного здійснення господарської операції.
Таким чином, виходячи із приписів вищевказаних норм законодавства, відсутність первинних документів, які підтверджують проведення господарських операцій (платіжні документи, видаткові та податкові накладні, акти виконаних робіт тощо) безспірно позбавляє платника податку права на включення сплачених (нарахованих) сум за такими операціями до валових витрат та до податкового кредиту.
Зі змісту вказаних приписів вбачається, що право на податковий кредит виникає при наявності одночасно двох обов'язкових умов: за умови придбання товарів (послуг) чи основних фондів з метою їх подальшого використання у власній господарській діяльності та при наявності податкової накладної, оформленої відповідно до вимог Кодексу. При цьому право на податковий кредит залежить від того, чи відбувся факт придбання товару або оплати за нього.
Апеляційний суд зазначив, що згідно Акта перевірки за період з 01 лютого 2018 року по 31 грудня 2019 року ФОП ОСОБА_1 задекларовано податкових зобов'язань з податку на додану вартість на суму 2 026 087 грн.
Перевіркою повноти визначення податкових зобов'язань за вказаний період встановлено їх заниження на 2 026 087,00 грн. Зазначений висновок податковий орган обґрунтував не наданням жодного первинного документа, які свідчать про використання товарно-матеріальних цінностей та послуг у здійсненні підприємницької діяльності (договори з постачальником, акти виконаних робіт, калькуляційні карти, товарно-транспортні накладні, платіжні доручення на придбання дизельного палива тощо). Проте всупереч вимог Порядку №727 акт про ненадання первинних документів податковий орган позивачу не надавав.
З урахуванням зазначеного, податковим органом зроблено висновок про недоведення факту використання у власній господарській діяльності придбаний товарно-матеріальних цінностей (придбання дизельного палива, автозапчастин тощо).
Суд апеляційної інстанції вказав, що як вбачається з матеріалів справи, ФОП ОСОБА_1 до перевірки надавалися наступні документи, зокрема: книга Ф-10, банківські виписки на флеш карті; договори по придбанню транспортних засобів (15 од.); відомості по нарахуванню заробітної плати найманим працівникам за період 2018-2019 рр., договори з постачальниками та замовниками; акти виконаних робіт.
Поряд з цим, згідно пп.2 п.4 розділу III Порядку №727, у разі відсутності первинних документів, документів податкового та/або бухгалтерського обліку, інших документів, що підтверджують факт порушення, або у разі ненадання їх для перевірки в описовій частині акта (довідки) документальної перевірки слід зазначити перелік цих документів.
За змістом пп.11 п.3 розділу III Порядку №727, загальні положення акта (довідки) документальної планової перевірки (відповідні додатки до загальних положень) мають містити, зокрема, інформацію про запити, які у разі потреби надані (надіслані) платнику податків або посадовим особам платника податків (керівнику платника податків або уповноваженій ним особі) щодо надання для проведення перевірки документів (копій документів), пояснень, довідок, інформації тощо.
Судами попередніх інстанцій встановлено та підтверджується матеріалами справи, що податковий орган всупереч вищенаведеним положенням Порядку №727 не навів переліку не наданих до перевірки платником податків первинних документів, а лише стверджує про їх ненадання.
Касаційний суд ураховує, що зазначаючи у касаційній скарзі про невстановлення судами обставин справи та недослідження доказів, відповідач не спростовує вищенаведених висновків судів.
Перевіркою правильності визначення загального оподатковуваного доходу, отриманого від здійснення підприємницької діяльності у період, що перевірявся, відображеного у додатку 2 (Ф2) до податкових декларацій про майновий стан та доходи за 2017-2019 роки, встановлено, що ФОП ОСОБА_1 у цей період була зареєстрована платником на додану вартість, тому згідно п.177.3 ст. 177 ПК України для фізичної особи-підприємця, зареєстрованого як платника податку на додану вартість, не включаються до витрат і доходу суми податку на додану вартість, що входять до ціни придбаних або проданих товарів (робіт, послуг).
Перевіркою повноти визначення задекларованих ФОП ОСОБА_1 показників "Сума одержаного доходу" стовбці 4 додатку Ф2 "Розрахунок податкових зобов'язань з податку на доходи фізичних осіб та військового збору з доходів, отриманих самозайнятою особою" до податкових декларацій про майновий стан та доходи за 2017-2019 роки, встановлено, що на формування цього показника (відповідно до даних податкових декларацій про майновий стан та доходи та даних з Єдиного реєстру податкових накладних) мало вплив надання послуг з автоперевезення вантажів в межах митної території України.
Перевіркою відображеного показника "Сума одержаного доходу" у стовбці 4 додатку Ф2 "Розрахунок податкових зобов'язань з податку на доходи фізичних осіб та військового збору з доходів, отриманих самозайнятою особою" до податкових декларацій про майновий стан та доходи за 2017-2019 роки згідно з відомостями з Державного реєстру фізичних осіб-платників податків про джерела та суми доходів, отриманих від податкових агентів та /або про суми доходів, отриманих самозайнятими особами, а також суму річного доходу, задекларованих фізичною особою в податковій декларації про майновий стан та доходи за ознакою "157" та показників податкового зобов'язання в податкових деклараціях з податку на додану вартість за 2018-2019 роки встановлено заниження сум одержаного доходу за 2018 рік на 468 542 грн. та завищення сум одержаного доходу за 2019 рік на суму 667 217 грн., чим було порушено п.177.2 ст. 177 ПК України.
Суд першої інстанції встановив, апеляційний суд погодився що текстова частина акту щодо заниження та завищення сум одержаного доходу не відповідає відомостям, зазначеними в таблиці, які наведено на підтвердження результатів перевірки визначення документально підтверджених витрат.
Суд касаційної інстанції не залишає без уваги наведений апеляційним судом факт, що податковий орган під час розгляду справи у суді першої та апеляційної інстанцій не спростував наявність вказаних розбіжностей. Затим, відповідач не зазначив про встановлені обставини у касаційній скарзі.
Таким чином, суд касаційної інстанції не може не погодитись, що твердження податкового органу про ненадання ФОП ОСОБА_1 до перевірки первинних документів щодо походження витрат, які пов'язані з отриманням доходу та підтверджені документами про їх оплату на загальну суму 10 217 457,97 грн., в тому числі за 2018 рік - 4 788 609,34 грн. та за 2019 рік - 5 428 848,63 грн., що на думку податкового органу, свідчить про порушення п.177.4 ст. 177 ПК України, не знайшли підтвердження під час судового розгляду.
Поряд з цим, суд апеляційної інстанції наголосив, що ФОП ОСОБА_1 на підтвердження правомірності господарських операцій та сформованих на їх підставі витрат під час перевірки було надано в передбачений законодавством строк належним чином оформлені первинні документи в повному обсязі, разом з тим, зазначені документи не були враховані податковим органом.
З оскаржуваних судових рішень слідує, що серед основних контрагентів платників податків, з якими ФОП ОСОБА_1 перебувала у правових відносинах у періоді, що перевірявся: контрагенти-постачальники: ТОВ фірма "Журавлина" (код ЄДРПОУ 13994640), ТОВ "РУДЖЕРО" (код ЄДРПОУ 41186154), ТОВ "Автодистриб'юшн Карго Партс" (код ЄДРПОУ 37141112) та ін.; контрагенти-покупці: ТОВ "АВТОМАГІСТРАЛЬ-ПІВДЕНЬ" (код ЄДРПОУ 34252469); ТОВ "ДОРОЖНІЙ РЕСУРС" (код ЄДРПОУ 41201879); ТОВ "БЕТОННІ ПОКРИТТЯ ТА ТЕХНОЛОГІЇ" (код ЄДРПОУ 41517968), ТОВ "СПЕЦ ТРАНС ЛОГІСТИК" (код ЄДРПОУ 43021888); ТОВ "СПЕЦ ТЕХ" (код ЄДРПОУ 41186400) та ін.
У позивача наявні власні транспортні засоби, які ним використовуються для провадження господарської діяльності. Матеріали справи містять повідомлення про об'єкти оподаткування або об'єкти, пов'язані з оподаткуванням або через які провадиться діяльність.
З урахуванням викладеного, судами констатовано, що наявні в матеріалах справи документи в повному обсязі підтверджують правомірність господарських операцій по вказаним контрагентам та сформованих на їх підставі витрат.
Правові та організаційні засади забезпечення збору та обліку єдиного внеску на загальнообов'язкове державне соціальне страхування, умови та порядок його нарахування і сплати та повноваження органу, що здійснює його збір та ведення обліку, визначені Законом України "Про збір та облік єдиного внеску на загальнообов'язкове державне соціальне страхування" від 08 липня 2010 року №2464-VI (далі - Закон №2464).
За приписами ч.ч.1, 2 ст. 6 Закону №2464-VI платник єдиного внеску зобов'язаний: своєчасно та в повному обсязі нараховувати, обчислювати і сплачувати єдиний внесок; вести облік виплат (доходу) застрахованої особи та нарахування єдиного внеску за кожним календарним місяцем і календарним роком, зберігати такі відомості в порядку, передбаченому законодавством.
Згідно з ч.ч.2, 3 ст. 9 Закону №2464-VI обчислення єдиного внеску здійснюється на підставі бухгалтерських та інших документів, відповідно до яких провадиться нарахування (обчислення) або які підтверджують нарахування (обчислення) виплат (доходу), на які відповідно до цього Закону нараховується єдиний внесок. Обчислення єдиного внеску органами доходів і зборів у випадках, передбачених цим Законом, здійснюється на підставі актів перевірки правильності нарахування та сплати єдиного внеску, звітності, що подається платниками до органів доходів і зборів, бухгалтерських та інших документів, що підтверджують суми виплат (доходу), на суми яких (якого) відповідно до цього Закону нараховується єдиний внесок.
На підставі матеріалів справи суди дійшли судами встановлено, що висновки контролюючого органу про порушення позивачем п.8 ст. 9, п.2.1 п. 2 ст. 6 Закону №2464-VI не знайшли підтвердження під час судового розгляду.
При цьому, судами відзначено, що відповідно реєстру податкових накладних, взятого з Електронного кабінету платника податків ФОП ОСОБА_1 , з лютого 2018 року по 31 грудня 2019 року було своєчасно та в повному обсязі зареєстровано податкові накладні в Єдиному реєстрі податкових накладних по господарським операціям, які відбулися між нею та її контрагентами в указаний період.
Разом з тим, посилання податкового органу на те, що по вказаним господарським операціям відсутні первинні документи, які б підтверджували використання товарно-матеріальних цінностей та послуг у здійсненні підприємницької діяльності позивача, спростовано вищенаведеними матеріалами справи.
Таким чином, висновки податкового органу про заниження податкового зобов'язання з податку на додану вартість на загальну суму 2 066 798 грн. та відповідно, не реєстрацію в Єдиному реєстрі податкових накладних на суму ПДВ 2 066 798 грн., неподання податкової декларації з ПДВ за січень 2019 року, неподання повідомлення про об'єкти оподаткування (за формою №20 ОПП) є необґрунтованими та спростовуються наявними у матеріалах справи доказами.
Висновки податкового органу про заниження позивачем чистого оподатковуваного доходу, заниження сум одержаного доходу за 2018 рік на 468 542 грн. та завищення сум одержаного доходу за 2019 рік на суму 667 217 грн. також не знайшли підтвердження під час судового розгляду. Відповідно зроблені з урахуванням наведеного висновки податкового органу про заниження в порушення п.п.177.1, 177.2, 177.4 ст. 177 ПК України податкових зобов'язань з податку на доходи фізичних осіб, що сплачується фізичними особами за результатами річного декларування за період, що перевірявся у сумі 1 760 452,87 грн.; не нарахування та несплату військового збору у сумі 146 704,41 грн.; не нарахування та несплата єдиного внеску за 2018-2019 рр. на загальну суму 288 188,20 грн. у зв'язку з заниженням суми чистого оподатковуваного доходу також є необґрунтованими.
Податковим органом при перевірці не враховано первинні документи щодо підтвердження витрат ФОП ОСОБА_1 при здійсненні господарської діяльності, які також було надано позивачем та останні досліджено судом.
Суд касаційної інстанції не може не погодитись, що відповідачем, у свою чергу, не наведено переконливих доводів, що ґрунтуються на об'єктивній інформації та спростовують факти господарської діяльності, засвідчені документами, а також не представлено жодних доказів на підтвердження того, що відомості, які містяться в первинних документах, неповні, недостовірні та (або) суперечливі. Не подано відповідачем належних доказів на підтвердження недобросовісності позивача як платника податків або можливої фіктивності його контрагентів, не наведено будь-яких доводів щодо здійснення спірних господарських операцій за відсутності розумних економічних причин (ділової мети) та наміру одержати економічний ефект тощо. Не надано належних та допустимих доказів щодо відсутності реального вчинення господарських операцій між позивачем та контрагентами. Не наведено обставин та доказів, які б свідчили про штучний характер господарських операцій, невідповідність господарських операцій цілям та завданням статутної діяльності позивача, збитковості здійснених операцій, або інших обставин, які б окремо або в сукупності могли б свідчити про фіктивність вчинених операцій, а також про те, що вчинення зазначених операцій не було обумовлено розумними економічними причинами (цілями ділового характеру), а дії позивача та його контрагентів.
Разом з тим, судами встановлено рух активів (товару) по ланцюгу від постачальника до покупця, встановлено зв'язок між фактом придбання товару і господарською діяльністю позивача.
Суд апеляційної інстанції керувався тим, що обов'язок суду встановити дійсні обставини справи при розгляді адміністративного позову безвідносно до позиції сторін випливає з офіційного з'ясування обставин справи як принципу адміністративного судочинства, закріпленого нормами ч.4 ст. 9 КАС України.
Надаючи оцінку доводам касаційної скарги щодо строку звернення до суду, суд ураховує, що згідно з п. 56.8 ст. 56 ПК України контролюючий орган, який розглядає скаргу платника податків, зобов'язаний прийняти вмотивоване рішення та надіслати його протягом 20 календарних днів, наступних за днем отримання скарги, на адресу платника податків засобами поштового зв'язку (з повідомленням про вручення) чи електронного зв'язку (з дотриманням вимог, визначених пунктом 42.4 статті 42 цього Кодексу) або надати йому під розписку.
За змістом п. 42.2. ст. 42 ПК України документи вважаються належним чином врученими, якщо вони надіслані у порядку, визначеному пунктом 42.4 цієї статті, надіслані за адресою (місцезнаходженням, податковою адресою) платника податків рекомендованим листом з повідомленням про вручення або особисто вручені платнику податків (його представнику).
Матеріали справи не містять належних у розумінні ПК України доказів на підтвердження дати вручення позивачу рішення за результатами розгляду скарги на оскаржувані податкові-повідомлення рішення. Повторюваність посилання відповідача на інформацію з офіційного сайту АТ «Укрпошта» у розділі «Трекінг» зазначеного не спростовує.
Суд не може залишити без уваги встановлення належного виконання контролюючим органом обов'язку щодо повідомлення платника податків про прийняті щодо нього рішення, зокрема, якщо платних заперечує зазначені податковим органом обставини. Належність такого повідомлення та обізнаність позивача про прийняття рішень має істотне значення для забезпечення права особи на доступ до правосуддя, оскільки саме від моменту отримання (вручення у визначений законодавством спосіб) відповідного рішення (рішень) та обізнаність за фактом прийняття таких залежить можливість своєчасного звернення до суду за захистом своїх прав.
Відповідно до положень статті 90 КАС обставини у справі підлягають встановленню адміністративними судами під час розгляду відповідних спорів по суті на підставі всіх належних і допустимих доказів, при чому жоден з доказів не має наперед установленої сили, у тому числі будь-які дані, отримані в межах кримінальних проваджень. Ці дані підлягають ретельній перевірці безпосередньо судом, що розглядає справу, в силу офіційності з'ясування обставин справи, а також якщо платник податків обґрунтовано заперечує достовірність відповідних даних.
Довести правомірність своїх дій чи бездіяльності відповідно до принципу офіційності в адміністративному судочинстві зобов'язаний суб'єкт владних повноважень.
Разом з тим, відповідно до принципу змагальності суб'єкт господарювання має спростувати доводи суб'єкта владних повноважень, якщо їх обґрунтованість заперечує.
Відповідно до частини першої статті 77 КАС України кожна сторона повинна довести ті обставини, на яких ґрунтуються її вимоги та заперечення, крім випадків, встановлених статтею 78 цього Кодексу, а суд згідно статті 90 цього Кодексу, оцінює докази, які є у справі, за своїм внутрішнім переконанням, що ґрунтується на їх безпосередньому, всебічному, повному та об'єктивному дослідженні.
Розглянувши доводи сторін, якими вони обґрунтовують свою позицію під час розгляду справи у порядку касаційно перегляду судових рішень, Суд дійшов висновку, що відповідач не довів належними та допустимими доказами обставин щодо правомірності винесених податкових повідомлень-рішень. Висновки, які зазначені контролюючим органом зроблені без належного дослідження усіх наявних доказів, що було виявлено під час судової стадії дослідження доказів, та безпідставність яких підтверджується відповідними первинними документами, копії яких містяться в матеріалах справи.
Верховний Суд також вважає, що доводи касаційної скарги в частині незгоди відповідача з висновками судів попередніх інстанцій не суперечать висновкам Верховного Суду, викладеним зокрема і у постановах, на які посилається скаржник у касаційні скарзі. Наведені відповідачем постанови Верховного Суду ухвалені у адміністративних справах загалом стосуються оцінки встановлених судами обставин та досліджених ними доказів (оцінюючий фактор).
Доводи касаційної скарги висновків судів не спростовують, відповідач у касаційній скарзі не обґрунтував незгоду з такими висновками, порушення судами норм права не доведено.
Таким чином, суд визнає, що касаційна скарга не містить інших обґрунтувань, ніж ті, які були висловлені податковим органом в судах обох інстанцій, і з урахуванням яких як суд першої, так і апеляційної інстанцій вже надавали правову оцінку встановленим у справі обставинам. У цілому доводи скаржника у розрізі підстав касаційного оскарження зводяться до незгоди із правовою оцінкою наданим позивачем доказам, однак, такі доводи відповідно до статті 341 КАС України виходять за межі касаційного перегляду
Як встановлено пунктом 1 частини першої статті 349 КАС України суд касаційної інстанції за наслідками розгляду касаційної скарги має право залишити судові рішення судів першої та (або) апеляційної інстанцій без змін, а скаргу без задоволення.
КАС України встановлює, що суд при вирішенні справи керується принципом законності, відповідно до якого органи державної влади, органи місцевого самоврядування, їхні посадові і службові особи зобов'язані діяти лише на підставі, в межах повноважень та у спосіб, що передбачені Конституцією та законами України.
Суд не знаходить у касаційній скарзі обґрунтованих доводів у підтвердження наявності підстав для скасування судових рішень. Доводи й аргументи заявника касаційної скарги, які стали підставою для відкриття касаційного провадження, не знайшли свого підтвердження під час касаційного перегляду справи.
Суд касаційної інстанції не має права встановлювати або вважати доведеними обставини, що не були встановлені у рішенні або постанові суду чи відхилені ним, вирішувати питання про достовірність того чи іншого доказу, про перевагу одних доказів над іншими, збирати чи приймати до розгляду нові докази або додатково перевіряти докази (частина друга статті 341 КАС України).
Як унормовано пунктом 1 частини першої статті 349 КАС України суд касаційної інстанції за наслідками розгляду касаційної скарги має право залишити судові рішення судів першої та (або) апеляційної інстанцій без змін, а скаргу без задоволення.
Керуючись статтями 343, 349, 350, 359 Кодексу адміністративного судочинства України, суд -
Касаційну скаргу Головного управління ДПС в Одеській області залишити без задоволення.
Рішення Одеського окружного адміністративного суду від 18.12.2024 та постанову П'ятого апеляційного адміністративного суду від 14.03.2025 у справі № 420/30543/24 залишити без змін.
Постанова набирає законної сили з дати її прийняття та оскарженню не підлягає.
В.В. Хохуляк
Л.І. Бившева
Р.Ф. Ханова
Судді Верховного Суду