Справа № 580/9760/25 Суддя (судді) першої інстанції: Лариса ТРОФІМОВА
20 березня 2026 року м. Київ
Шостий апеляційний адміністративний суд у складі колегії суддів:
Судді-доповідача: Ключковича В.Ю.
Суддів: Беспалова О.О., Кузьмишиної О.М.,
розглянувши у порядку письмового провадження апеляційну скаргу Головного управління ДПС у Черкаській області на рішення Черкаського окружного адміністративного суду від 30 жовтня 2025 року у справі за адміністративним позовом Товариства з обмеженою відповідальністю «Будівельна Гільдія «Черкаси» до Держаної податкової служби України, Головного управління ДПС у Черкаській області про визнання протиправним та скасування рішення, зобов'язання вчинити певні дії,
У серпня 2025 року Товариство з обмеженою відповідальністю «Будівельна Гільдія «Черкаси» звернулось до суду з адміністративним позовом до Головного управління ДПС у Черкаській області, Державної податкової служби України, в якому просить:
- визнати протиправним та скасувати рішення Комісії Головного управління ДПС у Черкаській області з питань зупинення реєстрації податкової накладної/ розрахунку коригування в Єдиному реєстрі податкових накладних від 14.05.2025 № 12864977/41089242 про відмову в реєстрації в Єдиному реєстрі податкових накладних податкової накладної Товариства з обмеженою відповідальністю «БУДІВЕЛЬНА ГІЛЬДІЯ «ЧЕРКАСИ» від 27.01.2025 № 45;
- зобов'язати Державну податкову службу України зареєструвати у Єдиному реєстрі податкових накладних податкову накладну Товариства з обмеженою відповідальністю «БУДІВЕЛЬНА ГІЛЬДІЯ «ЧЕРКАСИ» від 27.01.2025 № 45 датою її фактичного подання на реєстрацію.
Обґрунтовуючи вимоги позивач вказує на порушення відповідачем у спірних правовідносинах чинного законодавства України на момент їх виникнення, що стало підставою для його звернення до суду.
Рішенням Черкаського окружного адміністративного суду від 30 жовтня 2025 року адміністративний позов задоволено. Визнано протиправним та скасовано рішення Комісії Головного управління ДПС у Черкаській області з питань зупинення реєстрації податкової накладної/розрахунку коригування в Єдиному реєстрі податкових накладних від 14.05.2025 №12864977/4108942 про відмову у реєстрації податкової накладної ТОВ «Будівельна гільдія "Черкаси"» від 27.01.2025 №45. Зобов'язано Державну податкову службу України зареєструвати в Єдиному реєстрі податкових накладних податкову накладну ТОВ «Будівельна гільдія "Черкаси"» від 27.01.2025 №45 датою фактичного подання на реєстрацію. Стягнуто за рахунок бюджетних асигнувань Головного управління ДПС у Черкаській області на користь Товариства з обмеженою відповідальністю «Будівельна гільдія "Черкаси"» витрати зі сплати судового збору у сумі 2 422,40 грн. Стягнуто за рахунок бюджетних асигнувань Головного управління ДПС у Черкаській області на користь Товариства з обмеженою відповідальністю «Будівельна гільдія "Черкаси"» відшкодування витрат на правничу допомогу у сумі 2 500 грн.
Не погоджуючись з таким рішенням суду першої інстанції, представником Головного управління ДПС у Черкаській області подано апеляційну скаргу, в якій останній просить розгляд справи в суді апеляційної інстанції проводити за участю уповноваженого представника ГУ ДПС у Черкаській області; визнати протиправним та скасувати рішення Черкаського окружного адміністративного суду від 30.10.2025 у справі № 580/9760/25, та прийняти нове, яким відмовити в задоволені позовних вимог ТОВ «Будівельна гільдія «Черкаси» у повному обсязі.
Ухвалами колегії Шостого апеляційного адміністративного суду від 4 грудня 2025 року та від 24 грудня 2025 року відкрито апеляційне провадження та призначено справу до судового розгляду в порядку письмового провадження.
Позивачем подано відзив на апеляційну скаргу.
Щодо клопотання відповідача про розгляд справи в судовому засіданні, колегія суддів зазначає наступне.
Частинами 2 та 3 статті 12 Кодексу адміністративного судочинства України передбачено, що спрощене позовне провадження призначене для розгляду справ незначної складності та інших справ, для яких пріоритетним є швидке вирішення справи.
Загальне позовне провадження призначене для розгляду справ, які через складність або інші обставини недоцільно розглядати у спрощеному позовному провадженні.
У той же час, згідно частин 1-3 статті 257 Кодексу адміністративного судочинства України за правилами спрощеного позовного провадження розглядаються справи незначної складності.
За правилами спрощеного позовного провадження може бути розглянута будь-яка справа, віднесена до юрисдикції адміністративного суду, за винятком справ, зазначених у частині четвертій цієї статті.
При вирішенні питання про розгляд справи за правилами спрощеного або загального позовного провадження суд враховує: 1) значення справи для сторін;2) обраний позивачем спосіб захисту;3) категорію та складність справи;4) обсяг та характер доказів у справі, в тому числі чи потрібно у справі призначати експертизу, викликати свідків тощо;5) кількість сторін та інших учасників справи;6) чи становить розгляд справи значний суспільний інтерес;7) думку сторін щодо необхідності розгляду справи за правилами спрощеного позовного провадження.
Відповідно до частини 4 статті 12, частини 4 статті 257 Кодексу адміністративного судочинства України виключно за правилами загального позовного провадження розглядаються справи у спорах: 1) щодо оскарження нормативно-правових актів, за винятком випадків, визначених цим Кодексом; 2) щодо оскарження рішень, дій та бездіяльності суб'єкта владних повноважень, якщо позивачем також заявлено вимоги про відшкодування шкоди, заподіяної такими рішеннями, діями чи бездіяльністю, у сумі, що перевищує п'ятсот розмірів прожиткового мінімуму для працездатних осіб; 3) про примусове відчуження земельної ділянки, інших об'єктів нерухомого майна, що на ній розміщені, з мотивів суспільної необхідності; 4) щодо оскарження рішення суб'єкта владних повноважень, на підставі якого ним може бути заявлено вимогу про стягнення грошових коштів у сумі, що перевищує п'ятсот розмірів прожиткового мінімуму для працездатних осіб; 5) щодо оскарження рішень Національної комісії з реабілітації у правовідносинах, що виникли на підставі Закону України "Про реабілітацію жертв репресій комуністичного тоталітарного режиму 1917-1991 років"; 6) щодо оскарження індивідуальних актів Національного банку України, Фонду гарантування вкладів фізичних осіб, Міністерства фінансів України, Національної комісії з цінних паперів та фондового ринку, рішень Кабінету Міністрів України, визначених частиною першою статті 266-1 цього Кодексу.
У той же час, спірні правовідносини не відносяться до категорії справ, передбачених частиною 4 статті 12 Кодексу адміністративного судочинства України.
Як вбачається з поданого клопотання відповідача, в такому не наведено доводів, які б свідчили про те, що характер спірних правовідносин та предмет доказування вимагають проведення судового засідання або посилань на обставини, які можливо встановити лише у такий спосіб.
Дослідивши клопотання відповідача, матеріали справи, предмет та підстави позову, склад учасників справи, тощо, беручи до уваги пункт 20 частини 1 статті 4 та частини 6 статті 12 Кодексу адміністративного судочинства України, колегія суддів дійшла висновку, що дана справа є справою незначної складності, а характер спірних правовідносин та предмет доказування не вимагають її розгляду в порядку загального позовного провадження, а тому у задоволенні зазначеного клопотання необхідно відмовити.
Перевіривши повноту встановлення окружним адміністративним судом фактичних обставин справи та правильність застосування ним норм матеріального і процесуального права, колегія суддів дійшла до наступного висновку.
Відповідно до фактичних обставин справи, 25.11.2024 комісією Головного управління ДПС у Черкаській області з питань зупинення реєстрації податкової накладної/розрахунку коригування в Єдиному реєстрі податкових накладних прийнято Рішення № 123537 про відповідність Товариства з обмеженою відповідальністю «БУДІВЕЛЬНА ГІЛЬДІЯ «ЧЕРКАСИ» п. 8 Критеріям ризиковості платника податку на додану вартість у зв'язку із виявленням обставин та/або отримання інформації контролюючим органом у процесі поточної діяльності.
27.01.2025 позивачем складено та направлено на реєстрацію до Єдиного реєстру податкових накладних податкову накладну №45.
14.02.2025 до електронного кабінету позивача надійшла Квитанція, якою повідомлено наступне: «Відповідно до п. 201.16 ст. 201 Податкового кодексу України, Порядку зупинення реєстрації податкової накладної/розрахунку коригування в Єдиному реєстрі податкових накладних, затвердженого постановою Кабінету Міністрів України від 11.12.2019 № 1165 (зі змінами), реєстрація податкової накладної від 17.01.2025 № 37 в Єдиному реєстрі податкових накладних зупинена; ПН складена та подана платником податку, який відповідає п. 8 Критеріїв ризиковості платника податку (додаток 1 Порядку); додатково повідомлено: показник "D"=3.3591%, "Рпоточ"=34955.22; запропоновано надати пояснення та копії документів, достатніх для прийняття рішення про реєстрацію податкової накладної/ розрахунку коригування в Єдиному реєстрі податкових накладних».
З огляду на вказане позивачем сформовано пакет документів щодо господарських операцій та подано Повідомлення про подання інформації та копій документів щодо невідповідності платника податків критеріям ризиковості.
21.02.2025 комісією Головного управління ДПС у Черкаській області з питань зупинення реєстрації податкової накладної/розрахунку коригування в Єдиному реєстрі податкових накладних прийнято Рішення № 17773 про невідповідність Товариства критеріям ризиковості платника податку.
25.04.2025 позивачем сформовано пакет документів щодо здійсненої операції та подано Повідомлення № 705 про подання пояснень та копій документів щодо податкових накладних/розрахунків коригування, реєстрацію яких зупинено, до якого долучено 100 додатків та письмові Пояснення вих. № 705 з описом господарської операції.
01.05.2025 до електронного кабінету позивача надійшло Повідомлення №12819764/41089242 про необхідність надання додаткових пояснень та/або документів, на виконання якого позивачем 08.05.2025 подано Повідомлення № 82 про подання додаткових пояснень та/або документів, до якого додатково долучено витребувані 39 додатків та додаткові письмові пояснення за вих. № 82.
14.05.2025 Комісією Головного управління ДПС у Черкаській області з питань зупинення реєстрації податкової накладної/розрахунку коригування в Єдиному реєстрі податкових накладних прийнято Рішення № 12864977/41089242 про відмову в реєстрації податкової накладної № 45.
Вважаючи свої права порушеними, позивач звернувся до суду з цим позовом.
Задовольняючи позовні вимоги суд вказав про те, що з квитанцій про зупинення реєстрації податкових накладних випливає, що вони містять вимоги про надання пояснень та копій документів, необхідних для розгляду питання щодо прийняття рішення про реєстрацію/ відмову в реєстрації податкових накладних в Єдиному реєстрі податкових накладних, без зазначення конкретної пропозиції щодо переліку документів, необхідних та достатніх для прийняття відповідного рішення, зокрема у цій справі щодо вимоги «ті самі товари». Суд оцінив докази і перевірив доводи сторін з урахуванням обставин справи, змісту квитанції від 01.05.2025 про надання пояснень і документів достатніх для прийняття рішення, дійшов висновку, що немотивований, суперечливий (одночасно щодо ненадання чи часткового ненадання, ПН і РК - не закреслене непотрібне; у додатковій інформації витребувані документи, що долучені до відзиву на позовну заяву у контексті реалізації права платником податку відповідно до Порядку №520), протиправний індивідуальний акт - рішення Комісії Головного управління ДПС у Черкаській області з питань зупинення реєстрації податкової накладної/розрахунку коригування в Єдиному реєстрі податкових накладних від 14.05.2025 №12864977/4108942 належить скасувати. Вимогу позивача зобов'язального характеру до компетентного суб'єкта адміністрування ПДВ - ДПС України належить задовольнити - зобов'язати Державну податкову службу України здійснити (датою подання) реєстрацію в Єдиному реєстрі податкових накладних направлену податкову накладну від 27.01.2025 №45 ТОВ «Будівельна гільдія "Черкаси"» з огляду на правило першої події щодо постачання товару за здійсненою у подальшому 12.02.2025 оплатою від ТОВ «Будівельна гільдія "Капітал"».
У апеляційній скарзі відповідач покликається на те, що при винесенні рішення судом першої інстанції не було всебічно досліджено обставини справи, які мали значення для об'єктивного вирішення спору; висновки суду першої інстанції є хибними та такими, що не відповідають дійсності та свідчать лише про формальний підхід суду першої інстанції для вирішення даної справи.
Апелянт також вказує, що реальність здійснення операції є найпершою обов'язковою умовою складання та реєстрації податкової накладної та платник має підтвердити її у першу чергу. У відзиві на позов відповідач звертав увагу суду першої інстанції на висновок Верховного Суду, викладений у постанові від 13.02.2024 у справі № 240/5563/23, в якому зазначено про те, що ненадання позивачем (надання в неповному обсязі) копій документів відповідно до пункту 5 Порядку № 520 є підставою для контролюючого органу прийняти рішення про відмову в реєстрації податкових накладних в ЄРПН. Однак, таке враження, що суд першої інстанції взагалі не досліджував вищевказаний висновок Верховного Суду, а використав при прийнятті оскаржуваного рішення вже застарілу та неактуальну судову практику. Оскаржуваному рішенню відповідача суд першої інстанції взагалі не дає ніякої оцінки. Оскаржуване рішення суду першої інстанції не містить у собі спростувань тим обставинам, що позивачем на додаткове повідомлення про надання додаткових документів документи позивачем були надані документи не у повному обсязі. Тобто, очевидним є поверхневий підхід суду першої інстанції до розгляду та вирішення даної справи.
За наслідком перегляду рішення суду першої інстанції в порядку апеляційного оскарження, колегія суддів враховує наступне.
Відповідно до пункту 201.1 статті 201 ПК України (тут та надалі в редакцій чинній на момент виникнення спірних правовідносин) на дату виникнення податкових зобов'язань платник податку зобов'язаний скласти податкову накладну в електронній формі з використанням кваліфікованого електронного підпису або удосконаленого електронного підпису, що базується на кваліфікованому сертифікаті електронного підпису, уповноваженої платником особи відповідно до вимог Закону України "Про електронну ідентифікацію та електронні довірчі послуги" та зареєструвати її в Єдиному реєстрі податкових накладних у встановлений цим Кодексом термін.
Згідно з абзацом першим пункту 201.10 статті 201 ПК України при здійсненні операцій з постачання товарів/послуг платник податку - продавець товарів/послуг зобов'язаний в установлені терміни скласти податкову накладну, зареєструвати її в Єдиному реєстрі податкових накладних та надати покупцю за його вимогою.
Пунктом 201.10 статті 201 ПК України визначено, якщо надіслані податкові накладні/розрахунки коригування сформовано з порушенням вимог, передбачених пунктом 201.1 цієї статті та/або пунктом 192.1 статті 192 цього Кодексу, а також у разі зупинення реєстрації податкової накладної/розрахунку коригування відповідно до пункту 201.16 цієї статті, протягом операційного дня продавцю/покупцю надсилається квитанція в електронному вигляді у текстовому форматі про неприйняття їх в електронному вигляді або зупинення їх реєстрації із зазначенням причин.
Квитанція про зупинення реєстрації податкової накладної/розрахунку коригування надсилається одночасно продавцю та покупцю платнику податку.
Положеннями пункту 201.16 статті 201 ПК України визначено, що реєстрація податкової накладної/розрахунку коригування в Єдиному реєстрі податкових накладних може бути зупинена в порядку та на підставах, визначених Кабінетом Міністрів України.
Відповідно до пункту 10 Порядку зупинення реєстрації податкової накладної/розрахунку коригування в Єдиному реєстрі податкових накладних, затвердженого постановою Кабінету Міністрів України від 11.12.2019 №1165 (далі - Порядок №1165) у разі зупинення реєстрації податкової накладної/розрахунку коригування в Реєстрі контролюючий орган протягом операційного дня надсилає (в електронній формі у текстовому форматі) в автоматичному режимі платнику податку квитанцію про зупинення реєстрації податкової накладної/розрахунку коригування, яка є підтвердженням зупинення такої реєстрації.
Згідно з пунктом 11 Порядку №1165 у квитанції про зупинення реєстрації податкової накладної/розрахунку коригування зазначаються:
1) номер та дата складення податкової накладної/розрахунку коригування;
2) критерій (критерії) ризиковості платника податку та/або ризиковості здійснення операцій, на підставі якого (яких) зупинено реєстрацію податкової накладної/розрахунку коригування в Реєстрі, з розрахованим показником за кожним критерієм, якому відповідає платник податку;
3) пропозиція щодо надання платником податку пояснень та копій документів відповідно до Порядку прийняття рішень про реєстрацію/відмову в реєстрації податкових накладних/розрахунків коригування в Єдиному реєстрі податкових накладних, затвердженого наказом Мінфіну від 12.12.2019 № 520.
Відповідно до пунктів 4, 5 Порядку прийняття рішень про реєстрацію/відмову в реєстрації податкових накладних/розрахунків коригування в Єдиному реєстрі податкових накладних, затвердженому наказом Міністерства фінансів України 12.12.2019 №520 (зареєстрованого в Міністерстві юстиції України 13.12.2019 за № 1245/34216; далі - Порядок №520) у разі зупинення реєстрації податкової накладної/розрахунку коригування в Реєстрі платник податку має право подати копії документів та письмові пояснення стосовно підтвердження інформації, зазначеної у податковій накладній/розрахунку коригування, для розгляду питання прийняття комісією регіонального рівня рішення про реєстрацію/відмову в реєстрації податкової накладної/ розрахунку коригування в Реєстрі. Перелік документів, необхідних для розгляду питання прийняття комісією регіонального рівня рішення про реєстрацію/відмову в реєстрації податкової накладної / розрахунку коригування в Реєстрі, реєстрацію яких зупинено в Реєстрі, може включати:
- договори, зокрема зовнішньоекономічні контракти, з додатками до них;
- договори, довіреності, акти керівного органу платника податку, якими оформлено повноваження осіб, які одержують продукцію в інтересах платника податку для здійснення операції;
- первинні документи щодо постачання/придбання товарів/послуг, зберігання і транспортування, навантаження, розвантаження продукції, складські документи (інвентаризаційні описи), у тому числі рахунки-фактури/інвойси, акти приймання-передачі товарів (робіт, послуг) з урахуванням наявності певних типових форм і галузевої специфіки, накладні;
- розрахункові документи та/або банківські виписки з особових рахунків;
- документи щодо підтвердження відповідності продукції (декларації про відповідність, паспорти якості, сертифікати відповідності), наявність яких передбачено договором та/або законодавством.
Положеннями пункту 6 Порядку №520 визначено, що письмові пояснення та копії документів, зазначених у пункті 5 цього Порядку, платник податку має право подати до контролюючого органу протягом 365 календарних днів, що настають за датою виникнення податкового зобов'язання, відображеного в податковій накладній / розрахунку коригування. Платник податку має право подати письмові пояснення та копії документів до декількох податкових накладних / розрахунків коригування, якщо такі податкові накладні / розрахунки коригування складено на одного отримувача - платника податку за одним і тим самим договором або якщо в таких податкових накладних / розрахунках коригування відображено однотипні операції (з однаковими кодами товарів згідно з Українською класифікацією товарів зовнішньоекономічної діяльності (УКТ ЗЕД) або кодами послуг згідно з Державним класифікатором продукції та послуг (ДКПП)).
Відповідно до пунктів 9 та 10 Порядку №520 письмові пояснення та копії документів, подані платником податку до контролюючого органу відповідно до пункту 4 цього Порядку, розглядає комісія регіонального рівня. Комісія регіонального рівня приймає рішення про відмову в реєстрації податкової накладної/розрахунку коригування в Реєстрі в разі:
ненадання/часткового надання додаткових письмових пояснень та копій документів стосовно підтвердження інформації, зазначеної у податковій накладній/розрахунку коригування, реєстрацію яких зупинено в Реєстрі, при отриманні Повідомлення;
та/або надання платником податку копій документів, складених/оформлених із порушенням законодавства.
Отже, з наведених вище норм (з урахуванням внесених до них змін) слідує, що з метою вирішення питання про наявність/відсутність підстав для реєстрації податкової накладної/розрахунку коригування в Єдиному реєстрі податкових накладних з 8 березня 2023 року було встановлено наступний алгоритм взаємодії платника податків та податкового органу.
За наслідками отримання квитанції про зупинення реєстрації податкової накладної в ЄРПН пункт 4 Порядку №520 надає право платнику податків подати на розгляд комісії регіонального рівня письмові пояснення та копії документів на підтвердження інформації, зазначеної у такій податковій накладній/розрахунку коригування. Загальний перелік таких документів визначений пунктом 5 Порядку №520.
Якщо платник податків скористався правом подання письмових пояснень та копій документів, то за результатами розгляду останніх комісія регіонального рівня приймає одне із трьох наступних рішень:
1) рішення про реєстрацію податкової накладної/розрахунку коригування в ЄРПН - якщо надані платником податків документи та письмові пояснення підтверджують інформацію, зазначену у податковій накладній/розрахунку коригування;
2) про направлення Повідомлення - якщо наданих платником податків документів та письмових пояснень недостатньо для підтвердження інформації, зазначеної у податковій накладній/розрахунку коригування. При цьому зміст форми указаного Повідомлення (Додаток 2 до Порядку № 520) свідчить, що у ньому мають бути вказані конкретні документи, які пропонується надати платнику податків;
3) рішення про відмову в реєстрації податкової накладної/розрахунку коригування в ЄРПН - якщо платник податків надав письмові пояснення та достатній обсяг документів, передбачених пунктом 5 Порядку №520, але вони не відповідають вимогам законодавства, внаслідок чого не можуть вважатися такими, що підтверджують інформацію, зазначену в податковій накладній/розрахунку коригування.
У випадку направлення платнику податків Повідомлення, такий платник має право подати податковому органу додаткові пояснення та копії документів, зазначені у Повідомленні, за результатами розгляду яких комісія регіонального рівня приймає одне з рішень:
1) про реєстрацію податкової накладної/розрахунку коригування в ЄРПН;
2) про відмову в реєстрації податкової накладної/розрахунку коригування в ЄРПН.
Реалізація такого права має бути здійснена протягом п'яти робочих днів з дня, наступного за днем отримання Повідомлення. Неподання платником податків додаткових пояснень та копій документів, зазначених у Повідомленні, або їх неповне подання протягом означеного строку має наслідком прийняття комісією регіонального рівня рішення про відмову в реєстрації податкової накладної/розрахунку коригування в ЄРПН.
При цьому із змісту пункту 10 Порядку №520 та форми Рішення (Додаток 1 до Порядку №520) слідує, що комісія регіонального рівня у випадку, якщо подані платником податків пояснення/додаткові пояснення та копії документів не підтверджують інформацію, зазначену у податковій накладній/розрахунку коригування, проставляє відмітку у графі «надання платником податку копій документів, складених із порушенням законодавства».
У випадку ж ненадання платником податків у встановлені строки додаткових пояснень і копій документів, встановлених абзацом шостим пункту 9 Порядку №520, комісія регіонального рівня проставляє відмітку у графі «ненадання/часткове надання додаткових пояснень та копій документів стосовно підтвердження інформації, зазначеної у податковій накладній/розрахунку коригування, реєстрацію яких зупинено в Єдиному реєстрі податкових накладних, при отриманні повідомлення про необхідність надання додаткових пояснень та/або документів, необхідних для розгляду питання прийняття комісією регіонального рівня рішення про реєстрацію податкової накладної/розрахунку коригування в Єдиному реєстрі податкових накладних, платником податку».
За встановлених обставин у справі, що розглядається, подана на реєстрацію позивачем податкова накладна №45 була зупинена з підстав відповідності платника податків пункту 8 Критеріїв ризиковості платника податку і позивачу було запропоновано надати пояснення та копії документів щодо підтвердження інформації, зазначеної в ПН/РК, для розгляду питання про прийняття рішення про реєстрацію/відмову в реєстрації податкової накладної/розрахунку коригування в Єдиному реєстрі податкових накладних без деталізації того, які саме документи слід надати.
У постанові від 3 листопада 2021 року у справі № 360/2460/20 Верховний Суд за наслідками аналізу положень Порядку №520 зазначив, що можливість надання платником податків переліку документів на підтвердження правомірності формування та подання податкової накладної прямо залежить від чіткого визначення податковим органом конкретного виду критерію оцінки ступеня ризиків з зазначенням необхідності надання документів за переліком, відповідно до критерію зупинення реєстрації податкової накладної, а не довільно, на власний розсуд.
Наведене, відповідно, спростовує висновки апелянта про відсутність обов'язку контролюючого органу зазначати в квитанції конкретний перелік документів, необхідних для прийняття рішення про реєстрацію податкової накладної.
Колегія суддів вважає за необхідне зазначити, що формальне зазначення у квитанції від 14 лютого 2025 року пропозиції «надання пояснень та копій документів щодо підтвердження інформації, зазначеної в податковій накладній/розрахунку коригування для розгляду питання прийняття рішення про реєстрацію/відмову в реєстрації податкової накладної/розрахунку коригування в ЄРПН» є лише дублюванням норми пп. 3 п. 11 Порядку №1165.
Умови такої пропозиції дають підстави позивачу самостійно визначати перелік необхідних документів, що спростовує покликання апелянта на їх недостатність чи неповноту та доводи про недостатність документів, поданих позивачем на підтвердження реальності проведених операцій.
Щодо надання оцінки реальності господарської операції, судова колегія враховує, що Верховний Суд у постанові від 7 грудня 2022 року у справі №500/2237/20 вказав, що приймаючи рішення про реєстрацію податкової накладної, контролюючий орган не повинен здійснювати повний аналіз господарських операцій позивача на предмет їх реальності. Змістовна оцінка господарських операцій може бути проведена лише за результатом здійснення податкової перевірки платника податків, підстави та порядок проведення якої визначено нормами Податкового кодексу України. Предметом розгляду в цій справі є виключно стадія правильності та правомірності зупинення та відмови в реєстрації податкових накладних, а не реальність та товарність здійснення господарських операцій між позивачем та його контрагентом.
Вказані висновки також підтримані Верховним Судом у постанові від 29 січня 2026 року у справі № 160/29956/24.
Щодо фактичних підстав прийняття рішення про відмову у реєстрації податкової накладної №45, колегія суддів зауважує наступне.
Верховний Суд у постанові від 24 березня 2025 року у справі №140/32696/23 сформував такий правовий висновок:
«Якщо за результатами розгляду письмових пояснень та копій документів, наданих платником податків внаслідок отримання квитанції про зупинення реєстрації податкової накладної/розрахунку коригування в ЄРПН, комісія регіонального рівня дійде висновку, що таких пояснень і документів недостатньо для підтвердження інформації, зазначеної у податковій накладній/розрахунку коригування, вона направляє платнику податків Повідомлення, в якому зазначає конкретний перелік документів та інформації, які слід надати. Протягом 5 робочих днів з дня, наступного за днем отримання Повідомлення, платник податків може скористатися правом на подання додаткових пояснень та копій документів згідно із змістом Повідомлення. Якщо платник податків не скористався таким правом, то комісія регіонального рівня приймає рішення про відмову в реєстрації податкової накладної/розрахунку коригування в ЄРПН.».
Фактичні обставини справи свідчать про те, що 21.02.2025 комісією Головного управління ДПС у Черкаській області з питань зупинення реєстрації податкової накладної/розрахунку коригування в Єдиному реєстрі податкових накладних прийнято Рішення № 17773 про невідповідність Товариства з обмеженою відповідальністю «Будівельна гільдія "Черкаси"» критеріям ризиковості платника податку.
Згідно з п. 6-1 Порядку зупинення реєстрації податкової накладної/розрахунку коригування в Єдиному реєстрі податкових накладних, затвердженого постановою Кабінету Міністрів України № 1165 від 11.12.2019, у разі прийняття комісією регіонального рівня рішення про невідповідність платника податку критеріям ризиковості платника податку за результатами розгляду інформації та копій документів, поданих платником податку для підтвердження невідповідності критеріям ризиковості платника податку, наступного робочого дня після дати прийняття такого рішення підлягають автоматичній реєстрації податкові накладні/розрахунки коригування, якщо одночасно виконуються умови, передбачені цим пунктом.
Наведене свідчить про те, що податкова накладна №45, реєстрація якої була зупинена з підстав віднесення позивача до реєстру ризикових платників податків, підлягала автоматичній реєстрації внаслідок скасування такого рішення.
Водночас, відповідні дії відповідачем не вчинено.
На виконання вимог квитанції від 14 лютого 2025 року про зупинення реєстрації податкової накладної, позивач подав до контролюючого органу пояснення від 25 квітня 2025 року №705.
1 травня 2025 року відповідач сформував Повідомлення №12819764/41089242 з вимогою надання оборотно-сальдових відомостей по рах.20-28, підтвердження наявності залишків товарів на момент реалізації, пояснення щодо наявності достатньої кількості трудових ресурсів, зокрема, інформацію та документальне підтвердження щодо виплати заробітної плати, табелі робочого часу; пояснення щодо придбання та реалізації товарів в одного ж того контрагента - ТОВ «Будівельна Гільдія Капітал» з формуванням націнки на ті самі товари; щодо зберігання (розмежування площ, придбання комунальних послуг), складські документи, придбання ПММ, акти списання ПММ, запчастин; інформації та документального підтвердження щодо наявних залишків та місць їх зберігання (складські документи, інвентаризація, ОСВ).
8 травня 2025 року позивач надіслав пояснення №82 та копії документів.
14 травня 2025 року Комісією ГУ ДПС у Черкаській області було прийнято рішення №12864977/41089242 про відмову в реєстрації податкової накладної №45 у зв'язку з ненаданням/частковим наданням додаткових письмових пояснень та копій документів стосовно підтвердження інформації, зазначеної у податковій накладній/ розрахунку коригування, реєстрацію яких зупинено в Єдиному реєстрі податкових накладних, при отриманні повідомлення про необхідність надання додаткових пояснень та/або документів, необхідних для розгляду питання прийняття комісією регіонального рівня рішення про реєстрацію податкової накладної/розрахунку коригування в Єдиному реєстрі податкових накладних, платником податку.
Такі висновки зумовлені тим, що позивачем не надано пояснення щодо придбання та реалізації товарів в одного ж того контрагента з формуванням націнки на ті самі товари, щодо зберігання (розмежування площ, придбання комунальних послуг), складські документи; щодо придбання ПММ, акти списання ПММ, запчастин; не надано інформацію та документальне підтвердження щодо наявних залишків та місць їх зберігання (складські документи, інвентаризація на дату виписки ПН).
Наведене свідчить про те, що позивач двічі подавав повідомлення та документи щодо господарської діяльності, на виконання вимог контролюючого органу.
Для вирішення питання щодо наявності підстав для реєстрації вказаної податкової накладної належить дослідити первинні документи, які підтверджують виключно факт виникнення однієї із перших подій, що передбачені п.187.1 ст.187 Податкового кодексу України.
Товариство з обмеженою відповідальністю «Будівельна гільдія "Черкаси"» є юридичною особою, яка здійснює свою діяльність з 19.01.2017, запис в реєстрі № 10261020000017231. У реєстрі платників податку на додану вартість зареєстровано 01.03.2017.
Основними видами діяльності згідно з КВЕД є: 46.73 Оптова торгівля деревиною, будівельними матеріалами та санітарно-технічним обладнанням (основний); 47.52 Роздрібна торгівля залізними виробами, будівельними матеріалами та санітарно-технічними виробами в спеціалізованих магазинах; 47.19 Інші види роздрібної торгівлі в неспеціалізованих магазинах; 46.13 Діяльність посередників у торгівлі деревиною, будівельними матеріалами та санітарно-технічними виробами; 43.99 Інші спеціалізовані будівельні роботи, н.в.і.у.; 41.20 Будівництво житлових і нежитлових будівель; 46.71 Оптова торгівля твердим, рідким, газоподібним паливом і подібними продуктами; 46.90 Неспеціалізована оптова торгівля; 49.41 Вантажний автомобільний транспорт; 68.20 Надання в оренду й експлуатацію власного чи орендованого нерухомого.
Товариство з обмеженою відповідальністю «Будівельна гільдія "Черкаси"» здійснює свою господарську діяльність у нежитлових адміністративних та складських приміщеннях, що знаходяться за адресою м. Черкаси, провулок Филиповича Павла, 18/3, на підставі договорів оренди, які є підставою для розмежування між ним та ТОВ «Будівельна гільдія «Капітал», зокрема: Договори оренди № БГ-0000027 від 01.04.2024, № БГ-0000023 від 03.07.2024, № БГ-0000020 від 01.02.2023, № БГ-0000019 від 01.02.2022, № БГ-0000018 від 01.02.2022, № 050521 від 05.05.2021.
Згідно технічного паспорта на комплекс будівель загальна площа земельної ділянки становить 10 077 м2, з яких позивач орендує офісне приміщення площею 573,3 м2 та складські приміщення з прилеглими територіями площею 673,7 м2.
Відповідно до штатного розпису на 2025 рік штатна кількість працівників становить 53 особи, а кількість працівників за січень 2025 року - 13 осіб: бухгалтер та головний бухгалтер - 3, завідувач складу - 1, комірник - 1, менеджер з постачання - 1, менеджер з персоналу - 1, водій транспортного засобу - 2, директор - 1, інженербудівельник - 2, прибиральник службових приміщень - 1.
Для здійснення господарської діяльності Товариство з обмеженою відповідальністю «Будівельна гільдія "Черкаси"» має основні засоби залишковою вартістю 1 062,7 тис.грн.
Підприємство має у тимчасовому платному користуванні транспортні засоби: ЗАЗ 110217 реєстраційний номер НОМЕР_1 , що орендується за Договором БГ-0000015 від 01.11.2022, ГАЗ 3302-414 реєстраційний номер НОМЕР_2 (Договір № 1 від 01.12.2021), газовий навантажувач TOYOTA VORKHEFTRUCK 02-7FG45, газовий навантажувач TOYOTA FORKLIFT TRUCK 02-8F6F25, газовий навантажувач BALKANCAR ДВ-1792 (Договір № БГ-0000016 від 01.11.2022), газовий навантажувач TOYOTA 02-8FGJF35-10191 (Договір № БГ-0000025 від 23.11.2023), газовий навантажувач TOYOTA 02-8F6F25 (Договір № БГ-0000028 від 06.06.2024), пікап-В FORD RANGER 2015 реєстраційний номер НОМЕР_3 (Договір оренди автотранспортного засобу від 02.06.2022); автомобіль спеціалізований вантажний платформа з краном-маніпулятором марки IVECO НОМЕР_6 (Договір оренди автотранспортного засобу від 11.01.2023); автомобіль загальний вантажний бортовий тентовий марки ГАЗ НОМЕР_4 1995 (Договір оренди автотранспортного засобу від 16.03.2023); автомобіль спеціалізований вантажний платформа з краномманіпулятором марки MAN TGS26.360 2011 НОМЕР_5 (Договір оренди автотранспортного засобу від 02.06.2022).
Підтвердженням наявності залишків товарів по коду УКТЗЕД 6806, 7318, 3824, 3814, 7216 є оборотно-сальдова відомість станом на 27.01.2025, проведена інвентаризація, результати якої зафіксовані в Акті інвентаризації та Інвентаризаційному описі, а також Товарний баланс, в якому деталізовано в розрізі видаткових накладних, номенклатури та дати надходження та продажу товару станом на 27.01.2025.
Між позивачем, як постачальником, та Товариством з обмеженою відповідальністю «Будівельна гільдія «Капітал», як покупцем, укладено Договір купівлі-продажу № С-0009042 від 01.01.2021, відповідно до п.п. 1.1 та 1.2 якого постачальник зобов'язується поставити та передати у власність покупця товар, асортимент, кількість та ціна якого визначається у специфікаціях / видаткових накладних. Відповідно до п. 4.1 Договору здача-приймання товару здійснюється на складі постачальника. На підставі замовлення від покупця Товариством виставлено рахунок-фактуру № БЧ-015245 від 27.01.2025 на суму 125 367,26 грн з ПДВ. 27.01.2025 Товариством передано, а ТОВ «БГ «КАПІТАЛ» прийнято товар на суму 125 367,26 грн з ПДВ, що підтверджується видатковою накладною № БЧ-0000359. Оплату переданого товару здійснено згідно платіжного доручення № 215 від 12.02.2025, що підтверджується банківськими виписками. З урахуванням вимог норм Податкового кодексу України, позивачем на дату першої події складено та направлено на реєстрацію податкову накладну № 45 від 27.01.2025, у реєстрації якої відмовлено.
Товар, відображений у рахунку-фактури № БЧ-015245 від 27.01.2025, придбано у таких постачальників, як ТОВ «ІВАНО-ФРАНКІВСЬК ЦЕМЕНТ», ТОВ «КНАУФ ГІПС КИЇВ», ТОВ «ІВАНО-ФРАНКІВСЬК ГІПС», ТОВ «ТД КРАФТ ДЕКЕНСІСТЕМ УКРАЇНА», ТОВ «НАГОДА-ТРЕЙД».
Доставка товару відбувалась транспортом постачальника та залізничним транспортом. Крім цього, для доставки товару від постачальника ПрАТ «ТЕРМІНАЛМ» Товариством використовувався транспорт таких перевізників, як ФОП « ОСОБА_1 » та ТОВ «АГРОТРАНСЛОГІСТИКА».
З наведеного вбачається, що позивачем надавалися для контролюючого органу відповідні пояснення та копії первинних документів щодо податкової накладної №45 і такі документи давали можливість контролюючому органу встановити обставини вчинення господарської операції.
Відповідно, спростованими є твердження апелянта щодо часткового ненадання позивачем додаткових письмових пояснень та копій документів.
Колегія суддів звертає увагу, що невиконання податковим органом законодавчо встановлених вимог щодо змісту, форми, обґрунтованості та вмотивованості акта індивідуальної дії має наслідком визнання його протиправним.
Аналогічна правова позиція вже неодноразово висловлювалась Верховним Судом, зокрема, у постановах від 21 травня 2019 року у справі №0940/1240/18, від 10 квітня 2020 року у справі №819/330/18 та від 18 червня 2020 року у справі №824/245/19-а.
При цьому, Верховний Суд у постанові від 5 січня 2021 року у справі №640/11321/20 зазначив, що незважаючи на те, що затверджена Порядком № 1165 форма рішення, яка не передбачає конкретизації підстав у разі відповідності пунктам 1-8 критеріїв ризиковості платника податку, не скасовує обов'язок податкового органу необхідності доказування, передбаченого частиною другою статті 77 Кодексу адміністративного судочинства України.
Загальними вимогами, які висуваються до актів індивідуальної дії, як акта правозастосування, є його обґрунтованість та вмотивованість, тобто наведення податковим органом конкретних підстав його прийняття (фактичних і юридичних), а також переконливих і зрозумілих мотивів його прийняття.
Суд вважає, що відповідач рішення про відмову в реєстрації податкової накладної №45 належним чином не обґрунтував.
Судова колегія також враховує, що сама собою наявність або відсутність окремих документів, а також недоліки в їх оформленні не можуть бути підставою для висновку про відсутність господарської операції.
Верховним Судом у постанові від 27 квітня 2023 року по справі № 460/8040/20 висловлено позицію про те, що саме лише зазначення про відсутність документів не є достатньою підставою для відмови в реєстрації податкової накладної, оскільки контролюючим органом повинно бути зазначено об'єктивні обставини, які перешкоджають реєстрації податкової накладної з урахуванням відсутності таких документів, при цьому, обов'язково повинна бути надана оцінка тим документам, що фактично подано платником податку.
Разом з тим, за змістом оскаржуваного рішення оцінка документам, що фактично подано позивачем - відсутня.
Отже, за наведеного вище нормативного регулювання у світлі фактичних обставин справи, апеляційний суд дійшов висновку про те, що оскаржуване рішення в контексті взаємозв'язку підстав для його прийняття із поведінкою позивача та змістом наданих ним документів та пояснень, а також в контексті узгодженості підстав прийняття спірного рішення між собою не можна вважати вмотивованим та, як наслідок, правомірним.
Оскільки спірне рішення підлягає скасуванню то, з урахуванням положень пунктів 19, 20 Порядку № 1246, суд першої інстанції обґрунтовано, з метою належного та ефективного способу захисту порушеного права позивача, зобов'язав Державну податкову службу України зареєструвати в Єдиному реєстрі податкових накладних подану податкову накладну №45 датою її направлення до реєстрації. Зазначене буде гарантією остаточного вирішення спору між сторонами та належним способом поновлення порушених прав позивача.
Посилання апелянта на висновки Восьмого апеляційного адміністративного суду у постанові від 8 січня 2025 року у справі №140/6389/24 та у постанові від 3 лютого 2025 року у справі №140/3047/24 судова колегія відхиляє, оскільки згідно з імперативними вимогами статті 13 Закону України «Про судоустрій та статус суддів», статті 6 Закону України «Про адміністративну процедуру» та статті 242 Кодексу адміністративного судочинства України висновки щодо застосування норм права, викладені у постановах Верховного Суду, є обов'язковими для всіх суб'єктів владних повноважень, які застосовують у своїй діяльності нормативно-правовий акт, що містить відповідну норму права; при виборі і застосуванні норми права до спірних правовідносин суд враховує висновки щодо застосування норм права, викладені в постановах Верховного Суду.
Щодо висновку Верховного Суду у постанові від 13 лютого 2024 року у справі №240/5563/23, колегія суддів враховує, що такий не є релевантним до спірних правовідносин, оскільки позивач виконав вимоги контролюючого органу та двічі надав пояснення у відповідь на отримані Повідомлення. При цьому, доводи апелянта щодо недостатності таких документів спростовано вище.
Колегія суддів врахувала також відсутність заперечень апелянта щодо стягнення судом першої інстанції на користь позивача витрат на правничу допомогу у сумі 2 500,00 грн.
Враховуючи вищевикладене, проаналізувавши всі доводи апеляційної скарги, колегія суддів вважає, що судом першої інстанції повно встановлено обставини справи та ухвалено судове рішення з дотриманням норм матеріального і процесуального права.
Відповідно до частини першої, другої статті 77 Кодексу адміністративного судочинства України кожна сторона повинна довести ті обставини, на яких ґрунтуються її вимоги та заперечення, крім випадків, встановлених статтею 78 цього Кодексу. В адміністративних справах про протиправність рішень, дій чи бездіяльності суб'єкта владних повноважень обов'язок щодо доказування правомірності свого рішення, дії чи бездіяльності покладається на відповідача.
Апелянт не надав до суду належні докази, що підтверджують факт протиправності рішення суду першої інстанції в його оскаржуваних частинах.
За правилами статті 316 Кодексу адміністративного судочинства України суд апеляційної інстанції залишає апеляційну скаргу без задоволення, а рішення або ухвалу суду - без змін, якщо визнає, що суд першої інстанції правильно встановив обставини справи та ухвалив судове рішення з додержанням норм матеріального і процесуального права.
Підстави для розподілу судових витрат відсутні.
Керуючись статтями 242-244, 250, 308, 311, 315, 317, 321, 322, 325 Кодексу адміністративного судочинства України, колегія суддів, -
Апеляційну скаргу Головного управління ДПС у Черкаській області залишити без задоволення.
Рішення Черкаського окружного адміністративного суду від 30 жовтня 2025 року у справі № 580/9760/25 залишити без змін.
Постанова набирає законної сили з дати її ухвалення, є остаточною та оскарженню не підлягає крім випадків, передбачених п. 2 ч. 5 ст. 328 Кодексу адміністративного судочинства України.
Суддя доповідач: В.Ю. Ключкович
Судді: О.О. Беспалов
О.М. Кузьмишина