Рішення від 12.02.2026 по справі 140/12877/25

ВОЛИНСЬКИЙ ОКРУЖНИЙ АДМІНІСТРАТИВНИЙ СУД

РІШЕННЯ

ІМЕНЕМ УКРАЇНИ

12 лютого 2026 року ЛуцькСправа № 140/12877/25

Волинський окружний адміністративний суд у складі:

головуючого-судді Костюкевича С.Ф.,

при секретарі судового засідання Грицаку П.О.,

представників позивача Бурди Д. П., Красуна В.В.,

представника відповідача Мельничука М. В.,

розглянувши у відкритому судовому засіданні адміністративну справу за позовом Товариства з обмеженою відповідальністю «Володимирська Фабрика Гофротари» до Головного управління ДПС у Волинській області про визнання протиправними та скасування податкових-повідомлень рішень,

ВСТАНОВИВ:

Товариство з обмеженою відповідальністю «Володимирська Фабрика Гофротари» (далі - ТзОВ «Володимирська Фабрика Гофротари» , позивач) звернулося з позовом до Головного управління ДПС у Волинській області (далі - ГУ ДПС у Волинській області, відповідач) про визнання протиправними та скасування податкових повідомлень-рішень №0218312408 від 18.07.2025, №0227740701, №0227750701, №0227760701, №0227780701 від 30.07.2025.

Позовні вимоги обґрунтовано тим, що ГУ ДПС у Волинській області проведено планову виїзну документальну перевірку ТзОВ «Володимирська фабрика гофротари» з питань дотримання вимог податкового, валютного та іншого законодавства з 01.04.2018 по 31.12.2024 та з питань своєчасності, достовірності, повноти нарахування та сплати єдиного внеску на загальнообов'язкове державне соціальне страхування за період з 01.01.2015 по 31.12.2024, на підставі якої складено акт №17440/07-01/38485617 від 20.06.2025, де встановлено наступні порушення:

1/ п.1.2, п.2.1, п.2.2, п.2.4 Положення про документальне забезпечення записів у бухгалтерському обліку, затверджене Наказом Міністерства фінансів України від 24.05.1995 №88, п. 5, 8 Положення (стандарту) бухгалтерського обліку 15 «Дохід» , затверджене наказом Міністерства фінансів України від 29.11.1999 № 290, п.5,6, 7,10,11,19 Положення (стандарту) бухгалтерського обліку 16 «Витрати» , затверджених наказом Міністерства фінансів України від 31.12.1999 №318, п.1 ст. 9 Закону України «Про бухгалтерський облік та фінансову звітність в Україні», пп.14.1.36, пп.14.1.231, п.14.1 ст.14, ст. 22, ст.23, пп.39.2.1.1 пп.39.2.1.2 п.39.2.1 ст.39, п.44.1, п.44.2 ст.44, пп.134.1.1 п.134.1 ст.134 п.135.1 ст.135, пп.140.5.4. п.140.5 ст.140 Податкового кодексу України від 02.12.2010 N 2755-VІ та встановлено заниження податку на прибуток, який підлягає сплаті до бюджету на загальну суму - 106 313 386 грн., в тому числі за 2-4 кв. 2018 р. в сумі - 7 316 426 грн., за 2019 рік в сумі -9 390 065 грн., за 2020 рік в сумі -12 629 122 грн., за 2021 рік в сумі -19 623 168 грн., за 2022 рік в сумі -21 518 288 грн., за 2023 рік в сумі -22 634 661 грн та за 2024 рік в сумі - 13 201 656 грн;

2/ пп.14.1.36, пп.14.1.156 пп. п.14.1 ст.14, п.187.1 ст.187, пп.188.1. ст.188, абз. «г» п.198.5 ст.198, абзацу першого п.201.1, абзацу першого п.201.10 ст.201 Податкового кодексу України: - завищення суми від'ємного значення яка підлягає бюджетному відшкодуванню на загальну суму - 722 219 грн. в т.ч. за серпень 2018 р. на суму 722 219 грн.; - заниження податку на додану вартість який підлягає сплаті до бюджету на загальну суму - 102 497 035 грн, завищення суми від'ємного значення наступного звітного періоду (ряд. 21 Декларації) на загальну суму 9 777 589 грн. в т.ч. за грудень 2024 року на суму 9 777 589 грн;

3/ пп. 201.1, абзацу першого п.п. 201.10 ст.201 Податкового кодексу України не зареєстровано в установлені строки в Єдиному реєстрі податкових накладних податкові накладні;

4/ п.п 51.1. ст. 51 та пп. б п. 176.2 ст. 176 Податкового кодексу України та пп. 3.1., 3.2., 3.3, 3.4, 3.5 п. 3 п.п 2 п.4 розділ 4 Порядку заповнення та подання податковими агентами Податкового розрахунку сум доходу, нарахованого (сплаченого) на користь платників податків, і сум утриманого з них податку, затвердженого наказом Міністерства фінансів України від 13.01.2015 №4. В результаті чого за період що підлягав перевірці підприємством (податковим агентом) подано не в повному обсязі, з недостовірними відомостями податковий розрахунок сум доходу, нарахованого (сплаченого) на користь платників податків - фізичних осіб, і сум утриманого з них податку (додаток 4-ДФ) за 3 квартал 2022, 4 квартал 2022, 1 квартал 2023, 2 квартал 2023, 1 квартал 2024, 2 квартал 2024, 3 квартал 2024, 4 квартал 2024 року;

п.п. 168.1.1, п.п.168.1.5. ст. 168, пп. «а» п. 176.2 ст. 176 Податкового кодексу України, в результаті чого несплачено (неперераховано) та/або сплачено (перераховано) не в повному обсязі податку на доходи фізичних осіб платником податків, у тому числі податковим агентом, до або під час виплати доходу на користь нерезидента або іншого платника податків при нарахуванні (виплаті) доходів, а саме:

- ПДФО за жовтня 2020 року по листопад 2024 року за порушення граничного терміну сплати податку до бюджету на загальну суму 1 601 217,14 грн, з яких 132 541,51 грн за штафними санкціями, 28 765,63 грн сума пені.

частини п?ятої статті 8 Закону України від 08 липня 2010 року Nє 2464-VI «Про збір та облік єдиного внеску на загальнообов?язкове державне соціальне страхування» у результаті чого за період. що перевірявся, встановлено заниження бази нарахування єдиного соціального внеску в сумі 6701,11 грн. В результаті чого не нараховано (не сплачено) єдиний внесок за період, що перевірявся, на загальну суму 1 474,23 грн, а саме: ЄСВ за липень 2019 року у розмірі - 495,81 грн; ЄСВ за жовтень 2019 року у розмірі - 467,79 грн; ЄСВ за січень 2020 року у розмірі - 42,04 грн; ЄСВ за листопад 2020 року у розмірі - 15,88 грн; ЄСВ за січень 2021 року у розмірі - 452,71 грн.

Вказали, що 11.07.2025 ТзОВ «Володимирська фабрика гофротари» до ГУ ДПС у Волинській області подано заперечення на вищевказаний акт перевірки (вх. №25030/6 від 14.07.2025) з додатками, за результатами розгляду яких ДПС у Волинській області листом №14730/6/03- 20-07-01-06 від 24.07.25 «Про результати розгляду заперечень» повідомило, що вимоги викладені у заперечені - задоволенню не підлягають у зв'язку із не наданням платником достатніх доводів та аргументів, які б спростували висновки викладені в акті перевірки.

На підставі акта №17440/07-01/38485617 від 20.06.2025 ГУ ДПС у Волинській області прийняті податкові повідомлення-рішення:

- форми «Д» № 0218312408 від 18.07.2025, яким збільшено суму грошового зобов'язання за платежем податок на доходи фізичних осіб на загальну суму 161 217,14 грн., з яких 132 451,51 грн. за штрафними (фінансовими) санкціями (штрафами), 28 765,63 грн. сума пені;

- форми «Р» №0227740701 від 30.07.2025, яким збільшено суму грошового зобов'язання за платежем податок на прибуток підприємств на загальну суму 115 683127, 5 грн, з яких 98 996 960 грн. за податковими зобов'язаннями, та 16 686 167, 5 грн. за штрафними (фінансовими) санкціями (штрафами);

- форми «Р» №0227750701 від 30.07.2025, яким збільшено суму грошового зобов'язання за платежем податок на додану вартість на загальну суму 119 601 237,5 грн, з яких 95 680 990 грн. за податковими зобов'язаннями, та 23 920 247, 5 грн. за штрафними (фінансовими) санкціями (штрафами);

- форми «В4» №0228160701 від 30.07.2025, яким зменшено розмір від'ємного значення суми податку на додану вартість на суму 9 777 589 грн. за 12 звітний (податковий) місяць 2024 р. згідно декларації, зареєстрованої 20.01.2025 за № 9418759609;

- форми «ПН» №0228180701 від 30.07.2025, яким застосовано штраф за платежем податок на додану вартість у сумі 214 214 грн. за порушення термінів реєстрації податкових накладних та відсутність реєстрації в Єдиному реєстр податкових накладних на загальну суму податку на додану вартість 112 996 843 грн. за період з 01.04.2018-31.12.2024.

07.08.2025 ТзОВ «Володимирська фабрика гофротари» до ДПС України подано скаргу на вказані ППР ГУ ДПС у Волинській області форми «Д» № 0218312408 від 18.07.2025, форми «Р» №0227740701 від 30.07.2025, форми «Р» №0227750701 від 30.07.2025, форми «В4» №0228160701 від 30.07.2025, форми «ПН» №0228180701 від 30.07.2025, проте за результатами розгляду скарги ДПС України прийнято рішення від 09.10.2025 №29366/6/99-00-06-01-01-06, яким залишено без змін оскаржувані ППР, а скаргу - без задоволення.

Позивач вважає вказані податкові повідомлення-рішення протиправними та такими, що підлягають скасуванню.

Ухвалою Волинського окружного адміністративного суду від 10.11.2025 відкрито провадження у даній справі, судовий розгляд справи ухвалено проводити за правилами загального позовного провадження

У поданому до суду відзиві на позовну заяву представник відповідача позов не визнав та просить відмовити в його задоволенні. Вказав, що посадовими особами ГУ ДПС у Волинській області на підставі наказу №570-п від 18.02.2025 та направлень №1395, №1397 від 17.03.2025, №1658 від 02.04.2025 було проведено документальну планову виїзну перевірку ТзОВ «Володимирська Фабрика Гофротари». За результатами проведення перевірки складено акт про результати планової виїзної документальної перевірки №17440/07-01/38485617 від 20.06.2025.

Зазначає, що враховуючи у сукупності факти виявлених порушень під час проведення документальної планової виїзної перевірки, контролюючим органом винесено податкові повідомлення-рішення форми «Д» №0218312408 від 18.07.2025, форми «Р» №0227740701 від 30.07.2025, форми «Р» №0227750701 від 30.07.2025, форми «В4» №0228160701 від 30.07.2025, форми «ПН» №0228180701 від 30.07.2025, які вважає правомірними та винесеними з дотриманням усіх норм чинного законодавства, а тому не підлягають скасуванню.

Представники позивача в судових засіданнях позовні вимоги підтримали повністю з підстав, наведених у позовній заяві, просили позов задовольнити.

Представник відповідача в судових засіданнях просв відмовити у задоволенні позовних вимог з підстав, викладених у відзиві на позов.

Заслухавши пояснення представників сторін, дослідивши подані суду письмові докази, оцінивши їх за своїм внутрішнім переконанням, що ґрунтується на всебічному, повному і об'єктивному розгляді у судовому процесі всіх обставин справи в їх сукупності, суд приходить до висновку, що позов підлягає до задоволення, враховуючи наступне.

Частина 1 статті 5 Кодексу адміністративного судочинства України (далі - КАС України) визначає, що кожна особа має право в порядку, встановленому цим Кодексом, звернутися до адміністративного суду, якщо вважає, що рішенням, дією чи бездіяльністю суб'єкта владних повноважень порушені її права, свободи або законні інтереси.

Згідно з пунктом 1 частини 1 статті 19 КАС України юрисдикція адміністративних судів поширюється на справи у публічно-правових, спорах фізичних чи юридичних осіб із суб'єктом владних повноважень щодо оскарження його рішень (нормативно-правових актів чи індивідуальних актів), дій чи бездіяльності, крім випадків, коли для розгляду таких спорів законом встановлено інший порядок судового провадження.

Судом встановлено, що ТзОВ «Володимирська Фабрика Гофротари» зареєстроване ВК Нововолинської міської ради від 25.02.2013 за №11991020000001018.3, основними видами діяльності є : 17.12 Виробництво паперу та картону (основний) 17.21 Виробництво гофрованого паперу та картону, паперової та картонної тари 46.39 Неспеціалізована оптова торгівля продуктами харчування, напоями та тютюновими виробами 46.49 Оптова торгівля іншими товарами господарського призначення 49.41 Вантажний автомобільний транспорт 46.77 Оптова торгівля відходами та брухтом (виписка з ЄДР від 25.10.2024), кількість працюючих - більше 120 чол.

ГУ ДПС у Волинській області відповідно до пункту 77.1, 77.4 статті 77 Податкового кодексу України (далі - ПК України), плану-графіка проведення документальних планових виїзних перевірок платників податків на 2025 рік, на підставі наказу ГУ ДПС у Волинській області №570-п від 18.02.2025 та направлень №1395, №1397 від 17.03.2025, №1658 від 02.04.2025 в період з 24.03.2025 по 13.06.2025, проведена планова виїзна документальна перевірка ТзОВ «Володимирська Фабрика Гофротари» (код ЄДРПОУ 38485617) з питань дотримання вимог податкового, валютного та іншого законодавства з 01.04.2018 по 31.12.2024 та з питань своєчасності, достовірності, повноти нарахування та сплати єдиного внеску на загальнообов'язкове державне соціальне страхування за період з 01.01.2015 по 31.12.2024.

Вході перевірки контролюючим органом направлялись запити про надання інформації та документів, на які позивач надавав відповіді, зокрема:

- запит №1 від 09.04.2025, щодо надання обротно сальдових відомостей, формування ціни, взаємовідносин з ТзОВ «ФК «Ідеа Капітал» , ТзОВ «Волинська фабрика гофротари» , на який надано відповідь від 09.04.2025 та додано копії відповідних документів;

- запит № 2 від 10.04.2025, щодо оприбуткування готової продукції, первинних документів, на який надано відповідь від 14.04.2025;

- лист №1131/12/03-20-07-01 від 02.04.2025 щодо проведення інвентаризації, на який надано відповідь від 22.04.2025 та додано копії відповідних інвентаризаційних описів.

20.06.2025 за результатами перевірки складено акт №17440/07-01/38485617, згідно висновків якого перевіркою встановлено порушення:

11.07.2025 ТзОВ «Володимирська фабрика гофротари» до ГУ ДПС у Волинській області подано заперечення на вищевказаний акт перевірки з додатками, за результатами розгляду яких ДПС у Волинській області листом №14730/6/03- 20-07-01-06 від 24.07.25 «Про результати розгляду заперечень» повідомило, що вимоги викладені у заперечені - задоволенню не підлягають у зв'язку із не наданням платником достатніх доводів та аргументів, які б спростували висновки викладені в акті перевірки.

На підставі акта №17440/07-01/38485617 від 20.06.2025 ГУ ДПС у Волинській області прийняті податкові повідомлення-рішення:

Не погодившись з прийнятими ГУ ДПС у Волинській області податковими повідомленнями-рішеннями форми «Д» № 0218312408 від 18.07.2025, форми «Р» №0227740701 від 30.07.2025, форми «Р» №0227750701 від 30.07.2025, форми «В4» №0228160701 від 30.07.2025, форми «ПН» №0228180701 від 30.07.2025 ТзОВ «Володимирська фабрика гофротари» звернулося до суду з даним позовом.

Надаючи оцінку спірним правовідносинам, суд зазначає наступне.

За приписами частини другої статті 19 Конституції України органи державної влади та органи місцевого самоврядування, їх посадові особи зобов'язані діяти лише на підставі, в межах повноважень та у спосіб, що передбачені Конституцією та законами України.

Відповідно до підпункту 20.1.4 пункту 20.1 статті 20 ПК України (тут і надалі в редакції, чинній на момент виникнення спірних відносин) контролюючі органи мають право проводити відповідно до законодавства перевірки і звірки платників податків (крім Національного банку України), у тому числі після проведення процедур митного контролю та/або митного оформлення.

Посадові та службові особи контролюючих органів зобов'язані, зокрема дотримуватися Конституції України та діяти виключно у відповідності з цим Кодексом та іншими законами України, іншими нормативними актами; не допускати порушень прав та охоронюваних законом інтересів громадян, підприємств, установ, організацій (підпункти 21.1.1, 21.1.4 пункту 21.1 статті 21 ПК України).

Пунктом 75.1 статті 75 ПК України передбачено, що контролюючі органи мають право проводити камеральні, документальні (планові або позапланові; виїзні або невиїзні) та фактичні перевірки.

Згідно зі ст. 77 ПК України документальна планова перевірка повинна бути передбачена у плані-графіку проведення планових документальних перевірок.

План-графік документальних планових перевірок на поточний рік оприлюднюється на офіційному веб-сайті центрального органу виконавчої влади, що реалізує державну податкову політику, до 25 грудня року, що передує року, в якому будуть проводитися такі документальні планові перевірки.

Порядок формування, затвердження плану-графіка та внесення змін до нього, а також перелік ризиків та їх поділ за ступенями встановлюються центральним органом виконавчої влади, що забезпечує формування та реалізує державну фінансову політику.

Про проведення документальної планової перевірки керівником (його заступником або уповноваженою особою) контролюючого органу приймається рішення, яке оформлюється наказом.

Відповідно до п. 81.1 ст. 81 ПК України посадові особи контролюючого органу мають право приступити до проведення документальної виїзної перевірки, фактичної перевірки за наявності підстав для їх проведення, визначених цим Кодексом.

Як зазначено в наказі №570-п від 18.02.2025 «Про проведення документальної планової виїзної перевірки ТзОВ «Володимирська фабрика гофротари», перевірка проведена на підставі п.п. 20.1.4 п. 20.1 ст. 20, пп. 75.1.2. п. 75.1 ст. 75, ст. 77, пп. 69.35-2 п. 69 підрозділу 10 «Інші перехідні положення розділу ХХ «Перехідні положення» ПК України.

Як слідує з матеріалів справи, копію наказу ГУ ДПС у Волинській області №570-п від 18.02.2025 з повідомленням про проведення документальної планової виїзної перевірки № 212 від 18.02.2025 надіслано ТзОВ «Володимирська фабрика гофротари» 18.02.2025, а 26.02.2025 вручено поштовим відправленням, як вбачається із досліджених судом повідомлень про отримання поштового відправлення з відповідною відміткою.

Враховуючи вищевикладене, суд не вбачає в діях відповідача порушень вимог ПК України в ході призначення та проведення планової виїзної перевірки, оскільки така проведена з відома ТзОВ «Володимирська фабрика гофротари», адже наказ ГУ ДПС у Волинській області №570-п від 18.02.2025 «Про проведення документальної планової виїзної перевірки ТзОВ «Володимирська фабрика гофротари» надіслано засобами поштового зв'язку рекомендованим листом з повідомленням про вручення 18.02.2025 та вручено платнику податків 26.02.2025, позивач не заперечував щодо проведення вищезазначеної перевірки та допустив посадових осіб податкового органу до її проведення. В судовому порядку наказ про проведення перевірки не оскаржувався.

За результатами висновків проведеної перевірки ТзОВ «Шефер Бетон Луцьк» ГУ ДПС у Волинській області прийнято податкові повідомлення - рішення: форми «Д» № 0218312408 від 18.07.2025, форми «Р» №0227740701 від 30.07.2025, форми «Р» №0227750701 від 30.07.2025, форми «В4» №0228160701 від 30.07.2025, форми «ПН» №0228180701 від 30.07.2025.

Щодо податкового повідомлення - рішення форми «Р» №0227740701 від 30.07.2025 (ППР № 1).

ППР форми «Р» №0227740701 від 30.07.2025 винесене за платежем податок на прибуток підприємств на загальну суму 115 683 127,50 грн, з яких 98 996 960 грн. за податковими зобов'язаннями та 16 686 167, 50 грн. за штрафними (фінансовими) санкціями (штрафами), де відповідач вбачає порушення позивачем пп.14.1.36, пп.14.1.231, п. 14.1 ст.14, ст. 22, ст.23, пп.39.2.1.1 пп.39.2.1.2 п.39.2.1 ст.39, п.44.1, п.44.2 ст.44, пп.134.1.1 п.134.1 ст.134 п.135.1 ст.135, пп.140.5.4. п.140.5 ст.140 Податкового кодексу України з підстав:

- невірного визначення доходів майбутніх періодів на суму 20 472 378,79 грн, в зв'язку з чим донараховано 4 606 285,00 грн., з яких: 3 685 028 грн. податку на прибуток та 921 257,00 штрафних санкцій.

Відповідач дійшов висновку про невірне визначення позивачем доходів майбутніх періодів по взаємовідносинах з ТзОВ «Волинська фабрика гофротари» з тих підстав, що, як зазначено в ППР форми «Р» №0227740701 від 30.07.2025 (Т.4, а.с. 31) та в Акті перевірки на стор. 10-17 (Том 3, а.с. 42-49): ТзОВ «Володимирська фабрика гофротари» за період з 01.06.2023 по 31.12.2024 для відображення доходів, від отриманого непогашеного грошового зобов'язання у сумі 20 472 378,79 грн., від ТОВ «Волинська фабрика гофротари» , яке виникло на підставі кредитного договору №02/10 від 27.04.2010, укладеного між ПАТ «Кредобанк» та ТзОВ «Волинська фабрика гофротари». В бухгалтерському обліку ТзОВ «Володимирська фабрика гофротари» використовувала рахунок 69 «Доходи майбутніх періодів» . Згідно даних фінансової звітності станом на 31.12.2024 по рядку 1665 «Доходи майбутніх періодів» обліковується 20 472 тис грн., по якій «Володимирська фабрика гофротари» не було надано пояснення та документального підтвердження на запити податкового органу.

Також в акті перевірки на ст. 17 (Том 3, а. с. 49) зазначено, що до перевірки не надано належного пояснення та первинних документів на запит №1 від 08.04.2025, що не дає змоги підтвердити правильність формування показників по бухгалтерському рахунку №69 «Доходи майбутніх періодів» .

Згідно Акту перевірки відповідач дійшов висновку, що в порушення п. 5, 8 Положення (стандарту) бухгалтерського обліку 15 «Дохід» , затверджене наказом Міністерства фінансів України від 29.11.1999 р. № 290, п. 44.1, п. 44.2 ст. 44, п.п. 134.1.1 п. 134.1 ст. 134 Податкового кодексу України ТзОВ «Володимирська фабрика гофротари» занижено задекларовані платником податків показників у рядку 01 Декларацій «Дохід від будь-якої діяльності (за вирахуванням непрямих податків), визначений за правилами бухгалтерського обліку» доходи всього в сумі 20 472 379 грн, в т.ч. за 2024 рік в сумі 20 472 379 грн.

Позивач стверджує, що таких висновків контролюючий орган дійшов без врахування наданих відповідачу документів (копій відповідних договорів, оборотно-сальдових відомостей, платіжних доручень) та суті взаємовідносин між ТзОВ «Володимирська фабрика гофротари» та ТзОВ «Волинська фабрика гофротари», які між ними виникли, а також без врахування незавершеності на даний час всіх господарських операцій щодо виконання зобов'язання, строк виконання якого ще не настав. Зазначає, що дохід за незавершеними господарськими операціями не може бути достовірно визнаний відповідно до Положення (стандарт) бухгалтерського обліку 15 «Дохід» , затвердженого наказом Міністерства фінансів України від 29.11.1999 р. № 290, стверджує, що відповідні операції відображені бухгалтерському обліку позивача з дотриманням Інструкції про застосування Плану рахунків бухгалтерського обліку активів, капіталу, зобов'язань і господарських операцій підприємств і організацій, затвердженою Наказом Міністерства фінансів України від 30.11.1999 № 291.

Відповідач покликається на проведений аналіз фінансової звітності ТзОВ «Волинська фабрика гофротари» , зазначає, що залишкова вартість об'єкту реалізації є нижчою від тої, яка значиться у договорах купівлі-продажу, стверджує, що розрахунки між вказаними СГД не проводились.

З приводу викладених позицій сторін судом встановлено, що податковий орган направив позивачу запит № 1 від 08.04.2025 (Том 3, а.с. 16), про надання:

- пояснення, документальне підтвердження, регістри бухгалтерського обліку за період з 01.04.2018 по 31.12.2024, а саме:

- завірені копії загальних оборотно-сальдових відомостей за період, 2-4 кв. 2018 року, 2019 рік, 2020 рік, 2021 рік, 2022 рік, 2023 рік, 2024 рік;

В Акті перевірки, в оспорюваній ППР та в відзиві на позов, відповідач зазначав, що ГУ ДПС у Волинській області складено акт про ненадання пояснень та документів (копій документів) №1915/07-01/38485617 від 17.04.2025 (Том 2, а.с. 31) та акт про ненадання пояснень та документів (копій документів) №3456/07-01/38485617 від 13.06.2025 (Том 2, а.с. 33).

Як встановлено судом, позивач в листі від 09.04.2025 (Том 3, а.с. 18) надав відповідь на вказаний запит, в якій зазначив, що в ході виїзної документальної перевірки надані всі наявні первинні документи, в тому числі аналітичного і синтетичного бухгалтерського обліку, договори, акти, видаткові накладні, платіжні доручення, виписки банку тощо. Попередня планова виїзна документальна перевірка податкового законодавства проведена за період з 01.01.2015 по 31.12.2017, валютного - за період з 01.01.2015 по 31.12.2017, єдиного внеску на загальнообов'язкове державне соціальне страхування- за період з 01.01.2015 по 31.12.2017, про що складено акт перевірки № 1528/17-0-14-01/38485617 від 12.06.2018 та винесено податкове повідомлення-рішення № 0005941402 від 25.06.2018 та податкове повідомлення -рішення №0005931401 від 25.06.2018 та сплачено до бюджету в повному обсязі. Порушення по вищевказаних питаннях не встановлено та додав до відповіді на запит копії наступних документів по взаємовідносинах з ТзОВ «Волинська фабрика гофротари» : договір про врегулювання зобов'язальних правовідносин від 28.10.2022; договори купівлі- продажу земельної ділянки № 2314 від 30.12.2024; договір купівлі продажу нежитлового приміщення № 2311 від 30.12.2022; договір купівлі-продажу нежитлового приміщення № 2310 від 30.12.2022; договір купівлі продажу нежитлового приміщення № 2312 від 30.12.2022; договір купівлі продажу нежитлового приміщення № 2309 від 30.12.2022; договір купівлі продажу квартири № 2313 від 30.12.2022; договір про зарахування зустрічних однорідних вимог від 26.05.2023; додаткова угода №1 до договору купівлі продажу, посвідченого 30.12.2022, реєстрований №2312; додаткова угода №1 до договору купівлі продажу (нежитлового приміщення, склад готової продукції), посвідченого 30.12.2022, реєстрований №2311; додаткова угода №1 до договору купівлі- продажу земельної ділянки посвідченого 30.12.2022, реєстрований №2314; додаткова угода №1 до договору купівлі-продажу (квартири) посвідченого 30.12.2022, реєстрований №2313; додаткова угода №1 до договору купівлі-продажу, посвідченого 30.12.2022, реєстрований №2309; оборотно сальдова відомість за період 01.04.2018-31.12.2018; оборотно сальдова відомість за період 01.01.2019-30.12.2019; боротно сальдова відомість за період 01.01.2020-31.12.2020; оборотно сальдова відомість за період 01.01.2021-31.122021; оборотно сальдова відомість за період 01.01.2022-31.12.2022; оборотно сальдова відомість за період 01.01.2023-31.12.2023; оборотно сальдова відомість за період 01.01.2024-31.12.2024.

Також судом встановлено, що позивачем 14.07.2025 подано заперечення на акт перевірки (Том 3, а.с. 217), до яких, окрім вищенаведених копій документів, додано копії документів щодо взаємовідносин з ТзОВ «Волинська фабрика гофротари», ПАТ «Кредобанк» та ТзОВ «ФК «Ідеа Капітал» , а саме: кредитного договору № 02/10 від 27.04.2010; договору іпотеки №1780 від 27.04.2010; договору іпотеки №1782 від 27.04.2010; рішення постійно діючого третейського суду при Львівській ТПП від 04.10.2013 по справі №44; договору факторингу №01 від 25.03.2014; договору відступлення прав вимоги від 25.02.2016.; платіжних доручень (26 шт); договору відступлення прав заставодержателя (іпотекодержателя) від 31.01.2017; довідки ТзОВ «ФК «Ідеа Капітал» №675від 14.02.2017.; довідки ТзОВ «ФК ««Ідеа Капітал» «№655 від 31.01.2017; довідки ТзОВ «ФК ««Ідеа Капітал» «№717 від 22.06.2017; довідки ПАТ «Кредобанк» № 27-25170/17 від 23.06.2017.

Дослідивши зазначені документи по взаємовідносинах ТзОВ «Волинська фабрика гофротари», ПАТ «Кредобанк» , ТзОВ «ФК «Ідеа Капітал» та ТзОВ «Володимирська фабрика гофротари», які наявні в матеріалах справи (Том 4 а.с. 127-241; Том 5, а.с. 1-94) суд встановив наступне:

27.04.2010 між ПАТ «Кредобанк» (Банк) та ТзОВ «Волинська фабрика гофротари» (позичальник) укладено кредитний договір № 02/10 про надання банком ТзОВ «Волинська фабрика гофротари» кредиту в сумі 35 000 000,00 грн. Також між вказаними сторонами на забезпечення зобов'язань за кредитним договором укладено договір іпотеки від 27 квітня 2010 року за реєстровим № 1780 та договір іпотеки від 27 квітня 2010 року за реєстровим № 1782 (Том 4 а.с. 127-168).

Рішенням Постійно діючого третейського суду при Львівській ТПП від 04.10.2013 по справі №44 стягнуто з ТзОВ «Волинська фабрика гофротари» на користь ПАТ «ПАТ «Кредобанк» 40 714 921,54 грн. заборгованості за вказаним кредитним договором (Том 4 а.с. 169-179).

25.03.2014 між ПАТ «Кредобанк» та ТзОВ «ФК «Ідеа Капітал» укладено договір факторингу із відступленням прав грошової вимоги за кредитним договором та прав за забезпечувальними документами №01. згідно з яким ТзОВ «ФК «Ідеа Капітал» набуло права вимоги до ТзОВ «Волинська фабрика гофротари» щодо сплати заборгованості за Кредитним договором № 02/10 від 27 квітня 2010 року, яка на дату укладення договору факторингу становила 40 975 378,79 грн. (Том 4 а.с. 180-195).

25.02.2016 між ТзОВ «ФК «Ідеа Капітал» та ТзОВ «Володимирська фабрика гофротари» укладено договір відступлення прав вимоги за кредитним договором № 02/10 від 27 квітня 2010 року, за яким ТзОВ «Володимирська фабрика гофротари» набуло права вимоги до ТзОВ «Волинська фабрика гофротари» щодо сплати заборгованості за кредитним договором № 02/10 від 27 квітня 2010 року, яка на дату укладення договору відступлення права вимоги становила 40 972 378,79 грн. Згідно п. 3.1. договору відступлення права вимоги вартість відступлення права вимоги становить 20 500 000,00 грн. (Том 4 а.с. 196-205).

За відступлення права вимоги ТзОВ «Володимирська фабрика гофротари» сплатило ТзОВ «ФК «Ідеа Капітал» 20 500 000,00 грн. згідно наступних платіжних доручень: № 932 від 25.02.2016 на 1 300 000,00 грн.; № 659 від 25.02.2016 на 200 000,00 грн.; № 734 від 22.03.2016 на 1 500 000,00 грн; № 1105 від 23.03.2016 на 500 000,00 грн; № 1128 від 24.03.2016 на 1 600 000,00 грн.; № 741 від 24.03.2016 на 400 000,00 грн.; № 850 від 28.04.2016 на 250 000,00 грн.; № 1562 від 26.05.2016 на 250 000,00 грн.; № 1806 від 24.06.2016 на 1 000 000,00 грн.; № 1788 від 24.06.2016 на 3 000 000,00 грн.; № 1111 від 29.06.2016 на 1 000 000,00 грн.; № 2051 від 28.07.2016 на 250 000,00 грн.; № 2277 від 29.08.2016 на 250 000,00 грн.; № 2516 від 23.09.2016 на 1 100 000,00 грн.; № 1432 від 23.09.2016 на 700 000,00 грн.; № 2755 від 25.10.2016 на 900 000,00 грн.; № 2780 від 27.10.2016 на 450 000,00 грн.; № 2781 від 27.10.2016 на 450 000,00 грн.; № 2944 від 22.11.2016 на 400 000,00 грн.; № 1710 від 22.11.2016 на 400 000,00 грн.; № 2945 від 24.11.2016 на 500 000,00 грн.; № 2957 від 25.11.2016 на 500 000,00 грн.; № 3078 від 23.12.2016 на 1 000 000,00 грн.; № 3118 від 27.12.2016 на 400 000,00 грн.; № 3137 від 29.12.2016 на 400 000,00 грн.; № 3187 від 25.01.2017 на 1 800 000,00 грн. (Том 4 а.с. 206-231).

31.01.2017 між ТзОВ «ФК «Ідеа Капітал» та ТзОВ «Володимирська фабрика гофротари» укладено договір відступлення прав заставодержателя (іпотекодержателя) за Договорами застави та договорами іпотеки, укладеними з метою забезпечення виконання зобов'язань за Кредитним договором №02/10 від 27.04.20210. Згідно з вказаним договором ТзОВ «Володимирська фабрика гофротари» набуло всі права заставодержателя, іпотекодержателя за всіма договорами, укладеними з метою забезпечення виконання зобов'язань ТОВ «Волинська фабрика гофротари» за кредитним договором, у тому числі за договором іпотеки від 27 квітня 2010 року за реєстровим № 1780 та договором іпотеки від 27 квітня 2010 року за реєстровим № 1782 (Том 4 а.с. 232-237).

Довідкою ПАТ «Кредобанк» № 27-25170/17 від 23.06.2017 підтверджено, що 28.03.2014 банк відступив усі права вимоги за кредитним договором № 02/10 та договорами забезпечення на користь ТзОВ «ФК «Ідеа Капітал» і на даний час не має жодних грошових вимог до ТзОВ «Волинська фабрика гофротари» (Том 4 а.с. 241).

Довідками ТзОВ ТзОВ «ФК «Ідеа Капітал» № 655 від 31.01.2017, № 675 від 14.02.2017, підтверджено, що на 31 січня 2017 року фінансовій компанії належали права вимоги до ТзОВ «Волинська фабрика гофротари» за кредитним договором № 02/10 у загальній сумі 40 972 378,79 грн. Згідно з довідкою ТзОВ «ФК «Ідеа Капітал» № 717 від 22.06.2017, підтверджено, що 31.01.2017 фінансова компанія відступила (передала у власність) ТзОВ «Володимирська фабрика гофротари» всі права грошової вимоги до боржника та права заставодержателя/іпотекодержателя на підставі Договору відступлення прав вимоги від 25.02.2016 та договору відступлення прав заставодержателя (іпотекодержателя) від 31.01.2017 (Том 4 а.с. 238-240).

28.10.2022 між ТзОВ «Волинська фабрика гофротари» (сторона-1) та ТзОВ «Володимирська фабрика гофротари» (сторона-2) укладено договір про врегулювання зобов'язальних правовідносин стосовно зобов'язання по сплаті заборгованості в сумі 40 972 378,79 грн., яке виникло у ТзОВ «Волинська фабрика гофротари» перед ТзОВ «Володимирська фабрика гофротари» на підставі кредитного договору №02/10 від 27.04.2010, договору відступлення права вимоги від 25.02.2016 та договору відступлення прав заставодержателя (іпотекодержателя) від 31.01.2017 і строк виконання якого настав 03.04.2017. Вказаним договором передбачено, що у строк не пізніше 3 (трьох) місяців з моменту укладання сторонами цього договору ТзОВ «Волинська фабрика гофротари» продає, а ТзОВ «Володимирська фабрика гофротари» купує відповідні об'єкти нерухомого майна (п.п. 2.2, 3.1. договору). Пунктами 3.2., 3.3. договору погоджено ціну продажу виходячи з балансової вартості об'єктів нерухомого майна в сумі 24 344 091,41 грн. Пунктами 3.4, 3.5. визначено порядок розрахунків, який, з врахуванням наявної у ТзОВ «Волинська фабрика гофротари» заборгованості перед ТзОВ «Володимирська фабрика гофротари» в сумі 40 972 378,79 грн., узгоджено шляхом часткового зарахування зустрічних однорідних вимог на грошову суму у розмірі 24 344 091,41 грн., про що між сторонами буде укладено відповідний договір (п. 3.4.). Решту суми заборгованості в розмірі 16 628 287,38 ТзОВ «Волинська фабрика гофротари» сплачує ТзОВ «Володимирська фабрика гофротари» протягом 3 (трьох) років з дати укладення договору про зарахування зустрічних однорідних вимог (п. 3.5. Договору) (Том 5, а.с. 21-27).

В подальшому, на виконання умов договору про врегулювання зобов'язальних правовідносин від 28.10.2022 між ТзОВ «Волинська фабрика гофротари» (продавець) та ТзОВ «Володимирська фабрика гофротари» (Покупець) укладено договори купівлі продажу об'єктів нерухомого майна та додаткові угоди до них, а саме:

- договір купівлі продажу земельної ділянки від 30.12.2022 №2314 та додаткову угоду №1 від 26.05.2023, згідно яких відчужується земельна ділянка площею 1,3604 га, кадастровий номер земельної ділянки: 0710700000:01:006:0009, що розташована за адресою: Волинська область, місто Нововолинськ, вулиця Луцька, 25 п. 1 договору, за ціною продажу 2 358 374,13 грн. без ПДВ, строк оплати встановлено до 26.05.2023 та передбачено, що сплата ціни продажу може бути здійснена покупцем шляхом зарахування зустрічних однорідних вимог з продавцем шляхом укладання відповідного договору (п.п.5, 6 Договору, п. 1 Додаткової угоди) (Том 5, а.с. 28-35);

- договір купівлі продажу (нежитлового приміщення, склад готової продукції) від 30.12.2022 № 2311 та додаткову угоду №1 від 26.05.2023 згідно яких відчужується нежитлове приміщення, склад готової продукції, що знаходиться за адресою: місто Нововолинськ, Волинської області, вулиця Луцька, 25 «к» (п. 1.1. Договору), за ціною продажу 3 750 545 грн, без ПДВ, строк оплати - до 26.05.2023 та передбачено, що сплата ціни продажу може бути здійснена покупцем шляхом зарахування зустрічних однорідних вимог з продавцем шляхом укладання відповідного договору (п.п. 2.1, 2.3. договору, п. 1 додаткової угоди) (Том 5, а.с. 36-43).

- договір купівлі-продажу (нежитлового приміщення, склад сировини) від 30.12.2022 № 2310 та додаткову угоду №1 від 26.05.2023, згідно яких відчужується нежитлове приміщення, склад сировини, що знаходиться за адресою: місто Нововолинськ, Волинської області, вулиця Луцька, 25 «к» (п. 1.1. договору), за ціною продажу 1 867 190 грн, без ПДВ, строк оплати до 26 травня 2023 року та передбачено, що сплата ціни продажу може бути здійснена покупцем шляхом зарахування зустрічних однорідних вимог з продавцем шляхом укладання відповідного договору (п.п. 2.1, 2.3. договору, п. 2 додаткової угоди) (Том 5, а.с. 44-51);

- договір купівлі-продажу (нежитлового приміщення, котельні) від 30.12.2022 № 2312 та додаткову угоду №1 від 26.05.2023 згідно яких відчужується нежитлове приміщення, котельня, що знаходиться за адресою: місто Нововолинськ, Волинської області, вулиця Луцька, 25 «к» (п. 1.1. договору), за ціною продажу 1 754 187 грн, без ПДВ, строк оплати - до 16:00 год. 26 травня 2023 року та передбачено, що сплата ціни продажу може бути здійснена покупцем шляхом зарахування зустрічних однорідних вимог з продавцем шляхом укладання відповідного договору (п.п. 2.1, 2.3. договору, п. 2 додаткової угоди) (Том 5, а.с. 52-59);

- договір купівлі-продажу (нежитлового приміщення, цех виробництва гофротари) від 30.12.2022 № 2309 та додаткову угоду №1 від 26.05.2023 згідно яких відчужується нежитлове приміщення, цех виробництва гофротари, що знаходиться за адресою: місто Нововолинськ, Волинської області, вулиця Луцька 25 «к» (п. 1.1. Договору), за ціною продажу 14 589 948 грн, строк оплати - до 26 травня 2023 року та передбачено, що сплата ціни продажу може бути здійснена покупцем шляхом зарахування зустрічних однорідних вимог з продавцем шляхом укладання відповідного договору (п.п. 2.1, 2.3. договору, п. 2 додаткової угоди) (Том 5, а.с. 60-67);

- договір купівлі-продажу (квартири) від 30.12.2022 № 2313 та додаткову угоду №1 від 26.05.2023 згідно яких відчужується квартира АДРЕСА_1 (п. 1.1. Договору) за ціною продажу 23 845 грн, без ПДВ, строк оплати - до 26 травня 2023 року та передбачено, що сплата ціни продажу може бути здійснена покупцем шляхом зарахування зустрічних однорідних вимог з продавцем шляхом укладання відповідного договору (п.п. 2.1, 2.2. договору, п. 1 додаткової угоди) (Том 5, а.с. 68-75).

26.05.2023 між ТзОВ «Волинська фабрика гофротари» (сторона-1) та ТзОВ «Володимирська фабрика гофротари» (сторона-2) укладено договір про зарахування зустрічних однорідних вимог, згідно п. 6. якого сторони здійснили часткове зарахування зустрічних однорідних вимог на суму 24 344 091,41 грн. за зобов'язаннями: ТзОВ «Волинська фабрика гофротари» перед ТзОВ «Володимирська фабрика гофротари» на суму 40 972 378,79 грн. (п. 1 договору) та ТзОВ «Володимирська фабрика гофротари» перед ТзОВ «Волинська фабрика гофротари» на суму 24 344 091,41 грн. (п. 2 договору). Пунктом 7 вказаного договору передбачено, що сторона-1 (ТзОВ «Волинська фабрика гофротари» ) зобов'язується сплатити стороні-2 (ТзОВ «Володимирська фабрика гофротари» ) залишок грошової заборгованості, що виникла на підставі кредитного договору, з врахуванням договору про відступлення прав вимоги у розмірі 16 628 287,38 грн. протягом трьох років з дня укладання сторонами цього договору (Том 5, а.с. 76-78).

З наявних в матеріалах справи оборотно-сальдових відомостей вбачається, що в відомості за 2023 рік за рахунком 3771 «розрахунки з іншими дебіторами» в оборотах за дебетом відображено 20 472 378,79 грн. за кредитом 3 844 091,41 грн., а сальдо на кінець періоду по дебету 16 628 287,38 грн. За кредитом рахунку 69 «Доходи майбутніх періодів» по оборотах та сальдо на кінець 2023 року та 2024 року позивачем зазначено суму 20 472 378,79 грн. (Том 5, а.с. 79-94).

Згідно витягу з Єдиного державного реєстру юридичних осіб, фізичних осіб - підприємців та громадських формувань за 12.12.2025 учасником ТзОВ «Володимирська фабрика гофротари» є Колеснік Юлія Євгеніївна, керівник - Главацька Тетяна Василівна, місцезнаходження юридичної особи: м. Нововолинськ, вул. Луцька, 25. Згідно витягу Єдиного державного реєстру юридичних осіб, фізичних осіб - підприємців та громадських формувань за 29.12.2025 керівником ТзОВ «Володимирська фабрика гофротари» є Адонка Дмитро Вікторович.

Згідно витягу з Єдиного державного реєстру юридичних осіб, фізичних осіб - підприємців та громадських формувань за 12.12.2025 учасником ТзОВ «Волинська фабрика гофротари» є ОСОБА_1 , керівник - Герасимчук Емілія Федорівна, місцезнаходження юридичної особи: АДРЕСА_2 .

Надаючи оцінку встановленим обставинам в контексті висновків відповідача, наведених в Акті перевірки та спірному ППР про порушення позивачем п. 5, 8 Положення (стандарту) бухгалтерського обліку (далі Положення №290) 15 «Дохід», п. 44.1, п. 44.2 ст. 44, п.п. 134.1.1 п. 134.1 ст. 134 Податкового кодексу України та заниження показників доходу за 2024 рік в сумі 20 472 379 грн., суд виходить з наступного:

Відповідно до п.п. 134.1.1 п. 134.1 ст. 134 ПК України об'єктом оподаткування є: прибуток із джерелом походження з України та за її межами, який визначається шляхом коригування (збільшення або зменшення) фінансового результату до оподаткування (прибутку або збитку), визначеного у фінансовій звітності підприємства відповідно до національних положень (стандартів) бухгалтерського обліку або міжнародних стандартів фінансової звітності, на різниці, які виникають відповідно до положень цього Кодексу.

Пунктом 44.1 статті 44 ПК України визначено, що для цілей оподаткування платники податків зобов'язані вести облік доходів, витрат та інших показників, пов'язаних з визначенням об'єктів оподаткування та/або податкових зобов'язань, на підставі первинних документів, регістрів бухгалтерського обліку, фінансової звітності, інших документів, пов'язаних з обчисленням і сплатою податків і зборів, ведення яких передбачено законодавством.

Для обрахунку об'єкта оподаткування платник податку на прибуток використовує дані бухгалтерського обліку та фінансової звітності щодо доходів, витрат та фінансового результату до оподаткування (пункт 44.2 статті 44.1 Податкового кодексу України).

Методологічні засади формування в бухгалтерському обліку інформації про доходи підприємства та її розкриття у фінансовій звітності визначені Положенням №290 (стандартом) бухгалтерського обліку 15 «Дохід».

Згідно пункту 5 Положення №290, дохід визнається під час збільшення активу або зменшення зобов'язання, що зумовлює зростання власного капіталу (за винятком зростання капіталу за рахунок внесків учасників підприємства), за умови, що оцінка доходу може бути достовірно визначена.

Пунктом 8 Положення №290 передбачено, що дохід (виручка) від реалізації продукції (товарів, інших активів) визнається в разі наявності всіх наведених нижче умов: покупцеві передані ризики й вигоди, пов'язані з правом власності на продукцію (товар, інший актив); підприємство не здійснює надалі управління та контроль за реалізованою продукцією (товарами, іншими активами); сума доходу (виручка) може бути достовірно визначена; є впевненість, що в результаті операції відбудеться збільшення економічних вигод підприємства, а витрати, пов'язані з цією операцією, можуть бути достовірно визначені.

Наказом Міністерства фінансів України від 30.11.1999 № 291 затверджено Інструкцію про застосування Плану рахунків бухгалтерського обліку активів, капіталу, зобов'язань і господарських операцій підприємств і організацій, якою встановлено призначення і порядок ведення рахунків бухгалтерського обліку для узагальнення методом подвійного запису інформації про наявність і рух активів, капіталу, зобов'язань та факти фінансово-господарської діяльності підприємств, організацій та інших юридичних осіб (далі - Інструкція №291).

Положеннями Інструкції №291 визначено класи рахунків, зокрема, «Клас 3. Кошти, розрахунки та інші активи» , та встановлено, що рахунки цього класу призначені для узагальнення інформації про наявність і рух грошових коштів (у національній та іноземній валюті у касах, на розрахункових (поточних), валютних та інших рахунках у банках), електронних грошей, грошових документів, короткострокових векселів одержаних і фінансових інвестицій, дебіторської заборгованості, резерву сумнівних боргів і витрат майбутніх періодів.

Відповідно до ст. 4 Закону України «Про бухгалтерський облік та фінансову звітність в Україні» , бухгалтерський облік та фінансова звітність ґрунтуються, зокрема, на таких принципах: превалювання сутності над формою - операції обліковуються відповідно до їх сутності, а не лише виходячи з юридичної форми.

Згідно ч.ч. 1-3 ст. 6 ЦК України, сторони мають право укласти договір, який не передбачений актами цивільного законодавства, але відповідає загальним засадам цивільного законодавства. Сторони мають право врегулювати у договорі, який передбачений актами цивільного законодавства, свої відносини, які не врегульовані цими актами. Сторони в договорі можуть відступити від положень актів цивільного законодавства і врегулювати свої відносини на власний розсуд. Сторони в договорі не можуть відступити від положень актів цивільного законодавства, якщо в цих актах прямо вказано про це, а також у разі, якщо обов'язковість для сторін положень актів цивільного законодавства випливає з їх змісту або із суті відносин між сторонами.

Відповідно до ч. 1 ст. 601 ЦК України, зобов'язання припиняється зарахуванням зустрічних однорідних вимог, строк виконання яких настав, а також вимог, строк виконання яких не встановлений або визначений моментом пред'явлення вимоги.

Згідно ч. 1 ст. 627 ЦК України, відповідно до статті 6 цього Кодексу сторони є вільними в укладенні договору, виборі контрагента та визначенні умов договору з урахуванням вимог цього Кодексу, інших актів цивільного законодавства, звичаїв ділового обороту, вимог розумності та справедливості.

Статтею 204 ЦК України передбачено, що правочин є правомірним, якщо його недійсність прямо не встановлена законом або якщо він не визнаний судом недійсним.

Як встановлено судом 31.01.2017 р. на підставі укладених з ТзОВ «Фінансова компанія «Ідеа Капітал» договору відступлення права вимоги від 25.02.2016 та договору відступлення прав заставодержателя (іпотекодержателя) від 31.01.2017 ТзОВ «Володимирська фабрика гофротари» набуло права вимоги до ТзОВ «Волинська фабрика гофротари» в сумі 40 972 378,79 грн. за зобов'язанням по Кредитному договору № 02/10 від 27.04.2010, строк виконання якого настав 03.04.2017.

За набуття вказаного права вимоги позивач сплатив ТзОВ «ФК «Ідеа Капітал» 20 500 000,00 грн.

В подальшому на підставі укладених між ТзОВ «Володимирська фабрика гофротари» та ТзОВ «Волинська фабрика гофротари» договорів про врегулювання зобов'язальних правовідносин (від 28.10.2022), договорів купівлі-продажу (від 30.12.2022) та додаткових угод до них (від 26.05.2023) в ТзОВ «Володимирська фабрика гофротари» виникло зобов'язання щодо сплати ТзОВ «Волинська фабрика гофротари» 24 344 091,41 грн., що становить загальну суму ціни продажу нерухомого майна (2 358 374,13 + 3 750 545,73 + 1 867 190,37 + 1 754 187,30 + 14 589 948,12 + 23 845,76 = 24 394 091,41), строк виконання якого настав о 16-00 год. 26.05.2023.

Вказані зобов'язання є зустрічними (кредитор за одним зобов'язанням є боржником за іншим, а боржник за першим зобов'язанням є кредитором за другим) та однорідними (вимоги щодо грошових сум в одній і тій самій валюті).

На підставі укладеного між ТзОВ «Володимирська фабрика гофротари» та ТзОВ «Волинська фабрика гофротари» договору про зарахування зустрічних однорідних вимог від 26.05.2023 вказані сторони здійснили часткове зарахування зустрічних однорідних вимог на суму 24 344 091,41 грн. за зобов'язаннями: ТзОВ «Волинська фабрика гофротари» перед ТзОВ «Володимирська фабрика гофротари» на суму 40 972 378,79 грн. та ТзОВ «Володимирська фабрика гофротари» перед ТзОВ «Волинська фабрика гофротари» на суму 24 344 091,41 грн.

Відповідно, за наслідками такого зарахування, зобов'язання ТзОВ «Володимирська фабрика гофротари» перед ТзОВ «Волинська фабрика гофротари» за договорами купівлі-продажу в сумі 24 344 091,41 грн. припинилось повністю, а зобов'язання ТзОВ «Волинська фабрика гофротари» перед ТзОВ «Володимирська фабрика гофротари» за кредитним договором припинилось частково, на суму 24 344 091,41 грн., невиконаним залишилось зобов'язання в сумі 16 628 287,38 грн. (40 972 378,70 - 24 344 091,41 = 16 628 287,38), строк виконання якого сторонами визначено протягом трьох років з дня укладання договору про зарахування зустрічних однорідних вимог, тобто до 26.05.2026.

Відповідачем не надано доказів і судом не встановлено, що вказані договори є недійсними в силу прямої вказівки закону або, що такі були визнані недійсними в судовому порядку, відтак згідно ст. 204 ЦК України їх правомірність презюмується.

В постанові Верховного Суду від 26.12.2024 по справі 420/13156/22 зроблено висновок про те, що норми права які регулюють питання проведення взаємозаліків визначають умови, яким мають бути відповідати вимоги, які можуть підлягати зарахуванню, зокрема, вони мають: 1) бути зустрічними (кредитор за одним зобов'язанням є боржником за іншим, а боржник за першим зобов'язанням є кредитором за другим); 2) бути однорідними (зараховуватися можуть вимоги про передачу речей одного роду, у зв'язку з чим зарахування як спосіб припинення зазвичай застосовується до зобов'язань із передачі родових речей, зокрема грошей). Правило про однорідність вимог поширюється на їхню правову природу, але не стосується підстави виникнення такої вимоги. Отже, допускається зарахування однорідних вимог, які випливають з різних підстав (різних договорів тощо); 3) строк виконання таких вимог настав, не встановлений або визначений моментом пред'явлення вимоги. Отже, залік (або зарахування) зустрічних однорідних вимог контрагентів є одним із законних засобів врегулювання сторонами своїх взаємних зобов'язань. Водночас, для проведення зарахування необхідна сукупність певних умов, а саме: вимоги повинні бути зустрічними (тобто такими, що випливають зі взаємних зобов'язань між двома особами) та однорідними (як правило, йдеться про взаємні вимоги грошових сум в одній і тій самій валюті); має настати строк виконання за всіма зустрічними вимогами.

Подібні висновки наведено також у постановах Верховного Суду від 29 грудня 2021 року у справі № 826/17678/15, від 07 грудня 2023 року у справі № 420/21182/21.

Суд враховує вказані висновки Верховного Суду, а також норми ч.ч. 1-3 ст. 6, ч. 1 ст. 601, ч. 1 ст. 627 ЦК України, згідно з якими зарахування зустрічних однорідних вимог між контрагентами є належним способом врегулювання сторонами своїх взаємних зобов'язань і останні не обмежені законом в виборі саме такого способу взаємних розрахунків, а тому відхиляє доводи відповідача про те, що між ТзОВ «Володимирська фабрика гофротари» та ТзОВ «Волинська фабрика гофротари» не відбулось розрахунків.

Зважаючи на підтвердження обставин сплати позивачем 2 050 000,00 грн. за придбання права вимоги на суму 40 972 378,70 грн., а також з врахуванням умов договору про зарахування зустрічних однорідних вимог від 26.05.2023 та наслідків його виконання сторонами, суд погоджується із доводами позивача про те, що економічна вигода позивача від придбання права вимоги становитиме 20 472 378,79 грн., тобто різницю між 40 972 378 грн. (обсяг придбаного права вимоги) - 20 500 000 (фактично понесені витрати на таке придбання) = 20 472 378 грн. Таку економічну вигоду від придбання права вимоги ТзОВ «Володимирська фабрика гофротари» отримає після повного погашення ТзОВ «Волинська фабрика гофротари» зобов'язання, строк виконання якого визначено 26.05.2026, в зв'язку з чим господарська операція щодо повного погашення ТзОВ «Волинська фабрика гофротари» заборгованості перед ТзОВ «Володимирська фабрика гофротари» не є завершеною, надходження економічної вигоди здійснюватиметься поступово до 26.05.2026, а відтак дохід ще не може бути достовірно визнаний, що узгоджується із вимогами п.п. 134.1.1 п. 134.1 ст. 134 ПК України та п. 5, п. 8 Положення №290.

Як встановлено судом, відповідні операції відображені бухгалтерському обліку ТзОВ «Володимирська фабрика гофротари» , а саме в обротно-сальдовій відомості за 2023 рік за рахунком 3771 «розрахунки з іншими дебіторами» в оборотах за дебетом відображено 20 472 378,79 грн. за кредитом 3 844 091,41 грн., відповідно сальдо на кінець періоду по дебету 16 628 287,38 грн. (20 472 378,79-3 844 091,41=16 628 287,38), що відповідає наслідкам виконання договору про зарахування зустрічних однорідних вимог. В свою чергу, по кредиту рахунку 69 «Доходи майбутніх періодів» по оборотах та сальдо на кінець періоду як 2023, так і 2024 року позивачем включено 20472378,79 грн. саме як дохід, який буде отримано в майбутньому по мірі зменшення заборгованості 16628287,38 грн. по дебету рахунку 3771, що є арифметично правильним, відповідає суті та змісту вищенаведених господарських операцій між позивачем та ТзОВ «Волинська фабрика гофротари» та узгоджується із положеннями Інструкції №291.

Також суд не приймає до уваги твердження відповідача про пов'язаність позивача та ТзОВ «Волинська фабрика гофротари» . Доказів такої пов'язаності відповідач не надав. Натомість з наявних в матеріалах справи витягів з ЄДРПОУ щодо позивача та ТзОВ «Волинська фабрика гофротари» не вбачається ознак пов'язаності цих юридичних осіб за складом учасників (засновників), їх керівників та місцезнаходженням.

Щодо посилань відповідача на аналіз фінансової звітності ТзОВ «Волинська фабрика гофротари» , на основі чого відповідач прийшов до висновку про те, що залишкова вартість об'єкту реалізації є нижчою від зазначеної в договорах купівлі-продажу, суд враховує, що відповідно до ст. 61 Конституції України, юридична відповідальність особи має індивідуальний характер, а згідно пункту 44.1 статті 44 ПК України, саме на відповідного платника податків покладається обов'язок вести облік доходів, витрат та формування фінансової звітності.

Відповідно до рішення Європейського суду з прав людини від 09 січня 2007 року у справі «Інтерсплав проти України» , якщо державні органи мають інформацію про зловживання в системі оподаткування конкретною компанією, вони повинні застосовувати відповідні заходи саме до цього суб'єкта, а не розповсюджувати негативні наслідки на інших осіб при відсутності зловживання з їх боку. Таким чином, ЄСПЛ чітко визначає правило індивідуальної відповідальності платника податків. Тобто, добросовісний платник податків не має зазнавати негативних наслідків через порушення з боку його контрагента.

Вказаний принцип індивідуальної відповідальність платника знаходив своє застосування при розгляді Верховним Судом спорів платників податків з податковими органами, зокрема, відповідні висновки викладені постановах Верховного Суду від 25.02.2021 р. по справі № 640/3515/19, від 27.04.2022 по справі № 200/5932/19-а, від 02.03.2023 р. по справі № 804/644/16, від 13.03.2025 по справі 500/7072/23.

Тому суд погоджується із доводами позивача, про те, що ТзОВ «Володимирська фабрика гофротари» не несе будь-яких негативних наслідків за ведення обліку та формування звітності ТзОВ «Волинська фабрика гофротари» .

Крім того, суд враховує, що Наказом Міністерства фінансів України від 20 серпня 2015 року № 727 (в редакції наказу Міністерства фінансів України від 22 грудня 2021 року № 702) затверджено Порядок оформлення результатів документальних перевірок дотримання законодавства України з питань податкового, валютного та іншого законодавства платниками податків (далі - Порядок №727), який розроблено відповідно до вимог Податкового кодексу України (далі - Податковий кодекс) для застосування посадовими особами контролюючих органів при оформленні результатів документальних перевірок платників податків (у розумінні статті 15 Податкового кодексу) (далі - платники податків) дотримання податкового, валютного законодавства, законодавства про збір та облік єдиного внеску на загальнообов'язкове державне соціальне страхування (далі - законодавство з єдиного внеску) та іншого законодавства, контроль за дотриманням якого покладено на контролюючі органи.

Підпунктом 2 пункту 4 розділу ІІІ Порядку №727 передбачено, що у разі встановлення перевіркою порушень податкового законодавства за кожним відображеним в акті документальної перевірки фактом порушення необхідно: викласти зміст порушення з посиланням на конкретні пункти і статті законодавчих актів (якими регулюються питання оподаткування), що порушені платником податків, зазначити період фінансово-господарської діяльності платника податків та господарську операцію, при здійсненні якої вчинено це порушення; викласти зміст порушень (у разі їх встановлення), в тому числі щодо правильності та повноти визначення фінансового результату до оподаткування згідно з первинними документами, бухгалтерським обліком відповідно до національних положень (стандартів) бухгалтерського обліку або міжнародних стандартів фінансової звітності, своєчасності, достовірності, повноти нарахування та сплати податків та зборів, виконання законодавства з інших питань, контроль за дотриманням якого покладено на контролюючі органи; зазначити інформацію щодо фактів та обставин, які підтверджують та доводять наявність вини платника податків (з описом; дослідженням, яке доводить, що платник податків мав можливість для дотримання правил та норм, встановлених Податковим кодексом, проте не вжив достатніх заходів для їх дотримання; документи та інформацію, яка підтверджує наявність вини платника податків), а також інформацію щодо наявності пом'якшуючих обставин або обставин, що обтяжують або звільняють від фінансової відповідальності платника податків та зазначити відповідні первинні документи.

В постанові Верховного Суду від 12.12.2025 по справі 600/1052/20-а сформульовано висновок про те, що в акті перевірки не допускається відображення необґрунтованих даних, суб'єктивних припущень та висновків щодо дій посадових осіб суб'єкта господарювання, які не підтверджені належними первинними документами, на підставі яких вчинено записи у податковому та бухгалтерському обліку.

Отже, детальне відображення в акті змісту виявлених порушень з боку платника податків є обов'язковою умовою вчинення податковим органом подальших дій щодо притягнення такого платника до фінансової відповідальності, застосування механізмів примусового стягнення податку, а також слугує гарантією дотримання прав платника; факти податкових порушень, не зафіксовані в акті перевірки, не можуть слугувати підставою для притягнення платника до відповідальності.

Аналогічна правова позиція була неодноразово викладена Верховним Судом, зокрема, у постановах від 21 серпня 2024 року по справі№ 824/995/19-а, від 15 лютого 2023 року по справі № 420/2114/22 та від 11 листопада 2021 року по справі № 420/1878/19.

Згідно п. 86.7.4 ст. 86 ПК України, при розгляді матеріалів перевірки контролюючим органом досліджуються всі наявні фактичні дані, що стосуються предмета розгляду, у тому числі документи, надані платником податків або витребувані у нього, письмові та усні пояснення платника податку, інші фактичні дані, що наявні або доступні контролюючому органу.

Отже, в ході судового розгляду не знайшли свого підтвердження доводи відповідача про ненадання позивачем документів на запит №1 від 08.4.2025, що, за твердженнями відповідача, не дало змоги підтвердити правильність формування показників по бухгалтерському рахунку №69 «Доходи майбутніх періодів» .

Так, як встановлено судом, відповідні документи позивач надав відповідачу в додатку до листа від 09.04.2025 (Том 3, а.с. 18), а також в додатку до заперечень від 14.07.2025 на акт перевірки (Том 3, а.с. 217) із наведенням відповідних пояснень щодо взаємовідносин з ТОВ «Волинська фабрика гофротари» , ПАТ «Кредобанк» та ТзОВ «ФК «Ідеа Капітал» .

Всупереч п. 86.7.4 ст. 86 ПК України відповідач наданих позивачем документів не врахував та дійшов помилкового висновку про порушення позивачем п. 5, 8 Положення (стандарту) бухгалтерського обліку 15 «Дохід» , затвердженого наказом Міністерства фінансів України від 29.11.1999 № 290, зареєстроване в Міністерстві юстиції України 14.12.1999 за № 860/4153, п. 44.1, п. 44.2 ст. 44, п.п. 134.1.1 п. 134.1 ст. 134 Податкового кодексу України та занижено задекларовані показники у рядку 01 Декларацій «Дохід від будь-якої діяльності (за вирахуванням непрямих податків), визначений за правилами бухгалтерського обліку» доходи всього в сумі 20 472 379 грн, в т.ч. за 2024 рік в сумі 20 472 379 грн., які, на переконання суду, позивач правильно обліковував як доходи майбутніх періодів, а відповідач, в свою чергу, протиправно визначив позивачу грошове зобов'язання з зазначеної суми в розмірі 3 685 028 грн. податку на прибуток та 921 257,00 штрафних санкцій.

Тому суд приходить до висновку про безпідставність податкового повідомлення-рішення форми «Р» №0227740701 від 30.07.2025 в частині визначення ТзОВ «Володимирська фабрика гофротари» грошового зобов'язання в сумі 4 606 285,00 грн., з яких: 3 685 028 грн. податку на прибуток та 921 257,00 штрафних санкцій.

- щодо ненадання документів по виробництву (бухгалтерське проведення Дт 231 - Кт 25).

Згідно поданого податковим органом розрахунку до вищезазначеного податкового-повідомлення рішення в частині по даному виду порушень позивачу донараховано 109 790 426,75 грн., з яких: 94 188 802,00 грн. податку на прибуток та 15 604 624,75 грн штрафних санкцій.

Відповідач в акті перевірки та спірному ППР в цій частині зазначив, що ТзОВ «Володимирська фабрика гофротари» списує на виробництво ТМЦ (гофрокартон різних розмірів) наступними бухгалтерськими проведеннями: Дт 231 - Кт 25 на загальну суму - 563 917 934, 27 грн. в т.ч. за 2-4 кв. 2018 р. на суму-40 646 812,01 грн., за 2019 р. на суму -51 660 269,90 грн., за 2020 р. на суму - 69 693 344,82 грн., за 2021 р. на суму - 106 875 003,70 грн., за 2022 р. на суму - 116 593 890,54 грн., за 2023 р. на суму - 125 578 455,27 грн. та за 2024 р. на суму - 52 870 158,04 грн.

З метою достовірності відображення у бухгалтерському обліку використання матеріалів у виробництві готової продукції, списання їх у собівартість реалізованої продукції, Головне управління ДПС в області надано запит №2 від 10.04.2025 р. про надання пояснень документів щодо використання списаних матеріалів на виробництво готової продукції, на підставі яких документів здійснювалося списання матеріалів на виробництво готової продукції та оприбуткування готової продукції на склад; норми витрат сировини та матеріалів, використовуваних ТОВ «Володимирська фабрика гофротари» при виробництві готової продукції (калькуляції, норми виходу готової продукції), розпорядчі документи щодо норм витрат, які підтверджують достовірність списання сировини на кожний вид готової продукції; інші документи, які підтверджують використання запасів в господарській діяльності.

Також податковий орган зазначив, що станом на 13.06.2025, посадовими особами ТзОВ «Володимирська фабрика гофротари» не було надано належного документального підтвердження на вищезазначений письмовий запити про що складено відповідні акти:

- акт про ненадання пояснень та документів №1915/07-01/38485617 від 17.04.2025, з яким було ознайомлено, а другий примірник вручено директору - Главацькій Т. В.;

- акт про ненадання пояснень та документів (копій документів) №3456/07-01/38485617 від 13.06.2025, з який було направлено засобами поштового зв'язку на адресу ТзОВ «Володимирська фабрика гофротари» .

Також в Акті перевірки зроблено висновок про те, що не можливо підтвердити використання ТМЦ (гофрокартону та гофровиробів) у господарській діяльності підприємством, а саме: у виробничому процесі (собівартості продукції), у зв'язку із відсутністю норм на списання сировини та матеріалів, виробничої калькуляції, первинних документів складського обліку. Крім того, за твердженнями акту «списання вищезазначених ТМЦ не можливо прямо пов'язати з виготовленням конкретного виду продукції» .

Позивач стверджує, що повністю надав відповіді на вказані запити, зазначивши, що ТзОВ «Володимирська фабрика гофротари» не використовує всі форми, вказані у запиті, а лише зведені внутрішні накладні на переміщення та зведені акти списання, а калькуляції та технологічні картки не є первинними документами бухгалтерського обліку, самі калькуляції змінні в залежності від потреб конкретного замовника, позивачем надано наказ про норми списання №4/р від 04.01.2022 з додатками тобто вказаними документами і зазначалося конкретний розмір використання в ході господарської діяльності норми витрат сировини (картону, макулатури, клею, крохмалю, соди тощо). Зазначає, що копіями первинних документів (зведені акти списання та внутрішні накладні про переміщення) підтверджується використання конкретних одиниць товаро-матеріальних цінностей на собівартість одиниці продукції, переміщення запасів, оприбуткування готової продукції на склад. Також зазначає, що до заперечень на Акт надав всі первинні документи (зведені акти списання та внутрішні накладні про переміщення), які відповідач не проаналізував і не надав їм оцінки. Стверджує, що матеріалами перевірки не здобуто жодних доказів, щодо того, що надані для перевірки первинні документи, зокрема складського обліку, переміщення та списання запасів не відповідають дійсності, а також, що позивачем не було використано та безпідставно списано матеріали на виробництво готової продукції.

Судом встановлено, що відповідач направив позивачу запит № 2 від 10.04.2025 (Том 3, а.с. 22-23), в якому просив надати:

- первинні документи, на підставі яких вчинено бухгалтерські проведення, що стосуються предмету перевірки: Дт 25 - Кт 231; Дт231-Кт25;

- заявки на постачання паперово-картонної продукції; первинні документи на оприбуткування запасів отриманих із виробництва (накладна-вимога на відпуск (внутрішнє переміщення матеріалів); документальне підтвердження, щодо встановлених лімітів на відпуск матеріалів з складів (комор) підприємства на виробництво;

- документи на відпуску матеріальних цінностей у виробництво: лімітно-забірні карти (типові форми № М-8 і М-9); акт-вимога на заміну (додатковий відпуск) матеріалів (типова форма №М-10); накладні-вимоги на відпуск (внутрішнє переміщення) матеріалів (типова форма № М- П); картки складського обліку матеріалів (типова форма №М-12).

Позивач надав відповідь на вказаний запит листом від 14.04.2025 (Том 3, а.с. 24), в якому зазначив, що при проведенні перевірки перевіряючим були надані всі первинні документи, які використовуються в бухгалтерському та податковому обліках, пов'язані з обчисленням і сплатою податків і зборів, а також регістри бухгалтерського обліку, а калькуляції, технологічні картки, картки розкрою норми виходу готової продукції тощо не є первинними бухгалтерськими документами з огляду на вимоги Закону України «Про бухгалтерський облік та фінансову звітність в Україні» .

Як зазначено в акті перевірки, ГУ ДПС у Волинській області складено акт про ненадання пояснень та документів (копій документів) №1915/07-01/38485617 від 17.04.2025 (Том 2, а.с. 31) та акт про ненадання пояснень та документів (копій документів) №3456/07-01/38485617 від 13.06.2025 (копії долучені відповідачем разом з відзивом) (Том 2, а.с. 33).

Суд зазначає, що згідно ч.1 ст.44 ПК України визначено, що для цілей оподаткування платники податків зобов'язані вести облік доходів, витрат та інших показників, пов'язаних з визначенням об'єктів оподаткування та/або податкових зобов'язань, на підставі первинних документів, регістрів бухгалтерського обліку, фінансової звітності, інших документів, інформації, пов'язаних з обчисленням і сплатою податків і зборів, ведення яких передбачено законодавством.

Платникам податків забороняється формування показників податкової звітності, митних декларацій на підставі даних, не підтверджених документами, що визначені абзацом першим цього пункту.

У відповідності до п. 44.2 ст.42 ПК України, для обрахунку об'єкта оподаткування платник податку на прибуток використовує дані бухгалтерського обліку та фінансової звітності щодо доходів, витрат та фінансового результату до оподаткування.

Згідно п.п. 85.1, 85.2 ст. 85 ПК України, визначено, що забороняється витребування документів від платника податків будь-якими посадовими (службовими) особами контролюючих органів у випадках, не передбачених цим Кодексом. Платник податків зобов'язаний надати посадовим (службовим) особам контролюючих органів у повному обсязі всі документи, що належать або пов'язані з предметом перевірки. Такий обов'язок виникає у платника податків після початку перевірки.

Пунктом 85.4 ст. 85 ПК України визначено, що при проведенні перевірок посадові (службові) особи контролюючого органу мають право отримувати у платників податків належним чином завірені копії первинних фінансово-господарських, бухгалтерських та інших документів, що свідчать про приховування (заниження) об'єктів оподаткування, несплату податків, зборів, платежів, порушення вимог іншого законодавства, контроль за дотриманням якого покладено на контролюючі органи. Такі копії повинні бути засвідчені підписом платника податків або його посадової особи та скріплені печаткою (за наявності). Відповідний запит на отримання копій документів повинен бути поданий посадовою (службовою) особою контролюючого органу не пізніше ніж за п'ять робочих днів до дати закінчення перевірки.

У відповідності до ч. 6 ст. 6 Закону України «Про бухгалтерський облік та фінансову звітність в Україні» , Міністерства, інші центральні органи виконавчої влади у межах своєї компетенції відповідно до галузевих особливостей мають право розробляти на базі національних положень (стандартів) бухгалтерського обліку або національних положень (стандартів) бухгалтерського обліку в державному секторі методичні рекомендації щодо їх застосування за погодженням з центральним органом виконавчої влади, що забезпечує формування та реалізує державну політику у сфері бухгалтерського обліку та аудиту.

Наказом 10.01.2007 № 2 Міністерства фінансів затверджено Методичні рекомендації з бухгалтерського обліку запасів, згідно п.1 яких вони можуть застосовуватися підприємствами, організаціями та іншими юридичними особами (далі - підприємства) незалежно від форм власності (крім банків, бюджетних установ та підприємств, які відповідно до законодавства складають фінансову звітність за міжнародними стандартами фінансової звітності). Таким чином, вказаний наказ, яким затверджені методичні рекомендації, має рекомендаційний характер (далі - Рекомендації № 2).

Відповідно до статей 1, 2 Указу Президента України «Про державну реєстрацію нормативно-правових актів міністерств та інших органів виконавчої влади» від 03.10.1992 №493/92 нормативно-правові акти, які видаються міністерствами, іншими органами виконавчої влади, органами господарського управління та контролю і які зачіпають права, свободи й законні інтереси громадян або мають міжвідомчий характер, підлягають державній реєстрації. Державна реєстрація нормативно-правових актів міністерств, інших центральних органів виконавчої влади, органів господарського управління та контролю здійснюється Міністерством юстиції України. Однак вищевказаний наказ не зареєстровано в Міністерстві юстиції України.

Згідно п.3.1 Рекомендацій № 2 зазначено, що надходження запасів на підприємство оформлюється відповідними документами, типові форми яких затверджуються центральними органами виконавчої влади. Якщо для оформлення господарської операції типові форми первинних документів відсутні, то підприємство складає такі первинні документи, які б містили обов'язкові реквізити, передбачені законодавством та іншими нормативно-правовими актами.

Згідно п.3.6 Рекомендацій № 2, приймання та оприбуткування запасів, які надійшли від постачальників або від переробників з переробки на стороні, оформлюється товарно-транспортною накладною з використанням штампу (позначення) про оприбуткування або прибутковим ордером.

Вказаними рекомендаціями передбачено використання наступних документів первинного обліку:

- накладна-вимога на відпуск (внутрішнє переміщення) матеріалів. ( п.п.3.2.)

- лімітно-забірні карти (типові форми № М-8 і № М-9) (п.3.13)

- акт-вимога на заміну (додатковий відпуск) матеріалів (типова форма №М-10) (п.3.13)

- картки складського обліку матеріалів (типова форма №М-12) (п.п.4.8)

Позивач у запереченнях на акт перевірки (Том 3, а.с. 217) вказав, що калькуляції продукції на ТОВ «Володимирська фабрика гофротари» є змінними, та формуються під кожну конкретну партію продукції в залежності від специфіки замовлення, контрагентами, які заключили угоди.

Також у відзиві на позовну заяву позивач вказав, що підприємство ТзОВ «Володимирська фабрика гофротари» займається виготовленням гофрокартону та його подальшою переробкою у гофроящик. Процес виробництва складається з декількох етапів: спочатку папір зволожують парою та прогрівають, тоді пропускають через гофроагрегат, де надають йому хвилясту структуру. Наступним етапом є нанесення клею та склеювання його з одним або декількома шарами рівного картону і в кінці отриманий гофрокартон направляють на сушіння для видалення зайвої вологи. Для виготовлення гофроящика аркуші гофрокартону за допомогою автоматизованого обладнання ріжуть на необхідні розміри, наносять маркування, зображення тощо і на спеціальному обладнання роблять лінії згину та прорізи для складання ящика.

Судом також досліджено долучені позивачем в судовому засіданні документи про фінансово-господарські взаємовідносини ТОВ «Володимирська фабрика гофротари» та ТзОВ «Августіно» згідно договору поставки № 90/07-2024, ТзОВ «Спільне українсько-канадське підприємство «Росан Пак» згідно договору поставки від 11 січня 2018 року № 13/01-18, ТзОВ «Хімпрофі» від 26.02.23 №26/02-2023, ТзОВ «Новофарм-Біосинтез» згідно договору поставки № 50/04-2024 від « 01» квітня 2024 року, з ТзОВ «Клінгспор» згідно договору поставки 15 від 15.02.24, де в кожному випадку поставки сторони обумовили окрему технічну специфікацію виготовленої продукції.

Суд погоджується з доводами позивача про неможливість надання калькуляцій на виготовлення продукції через індивідуальний характер замовлення на виготовлення продукції по кожному покупцю, а також враховує, що у запиті відповідач не зазначав жодних вимог про надання копій документів щодо фінансово-господарської діяльності конкретних контрагентів позивача, які замовляли відповідну продукцію гофроящики.

Водночас суд зауважує, що зазначені податковим органом в акті перевірки калькуляції, технологічні картки, картки розкрою, норми виходу готової продукції, розпорядчі документи щодо норм витрат, не були вказані в тексті самого запиту № 2 від 10.04.2025, в зв'язку з ненаданням яких зроблені висновки про неможливість підтвердити використання ТМЦ (гофрокартону та гофровиробів) у господарській діяльності підприємством, а саме у виробничому процесі (собівартості продукції). Вказані документи не є первинними бухгалтерськими документами з огляду на вимоги Закону України «Про бухгалтерський облік та фінансову звітність в Україні» та їх відсутність в затверджених наказом 10.01.2007 № 2 Міністерства фінансів Методичних рекомендаціях з бухгалтерського обліку запасів.

Суд також бере до уваги висновки, викладені в постанові Верховного Суду від 17 вересня 2025 року у справі № 140/7521/24, з обставинами якої відповідач стверджував, що не міг перевірити необхідність придбання позивачем олії соняшникової через ненадання позивачем в процесі перевірки технологічних інструкцій та рецептур. Верховний Суд у вказаній постанові погодився з висновками судів першої та апеляційної інстанцій про безпідставність таких доводів, оскільки в процесі перевірки на адресу позивача надійшов запит відповідача з вимогою надати копії калькуляцій, якими підтверджується списання олії та використання її при виробництві готової продукції за конкретні періоди. Разом з тим, позивач виконав указаний вище запит відповідача та надав копії цих документів. У листі позивач повідомив, що надані копії калькуляцій містять відомості, що становлять комерційну таємницю, а саме відомості щодо конкретних інгредієнтів. Також повідомив, що калькуляції складаються з дотриманням вимог технічних умов згідно з замовленнями і побажаннями конкретного контрагента. Під потреби кожного контрагента рецептури коригуються. Кінцева пропорція інгредієнтів і продукція залежить від мети і завдань конкретного контрагента. Пропорції інгредієнтів завжди в допустимих межах процентного співвідношення складових згідно з технічними умовами.

Аналогічним чином по справі № 320/48251/23 Верховний Суд в постанові від 31 липня 2025 року врахував, що у наданих поясненнях позивача щодо формування собівартості готової продукції вказано, що окремо сформованого звіту про калькуляцію готової продукції по кожному об'єкту аналітичного обліку підприємство не формує. Собівартість кожної зв'язки номенклатура+характеристика+дати випуску відрізняються, адже складаються з прямих витрат (вони різні в залежності від ваги та упаковки) та розподілених. Аналітичний облік ведеться додатково, тому при відображенні інвентаризації проходить списання не тільки номенклатури+ характеристики, а й дати випуску готової продукції. Доказів врахування вищенаведеної інформації та надання їй оцінки під час проведення перевірки та ухвалення оскаржуваних податкових повідомлень-рішень контролюючий орган не наводить.

Як зазначено Верховним Судом у постанові від 10.06.2019 у справі № 804/5840/16, такі документи як калькуляції, лімітно-забірні картки, технологічні картки, картки розкрою тощо не є первинними бухгалтерськими документами відповідно до вимог Закону України «Про бухгалтерський облік та фінансову звітність в Україні» , у зв'язку з чим, віднесення цих документів податковим органом до первинних бухгалтерських документів є безпідставним.

Таким чином, калькуляція собівартості продукції за своїм призначенням не відповідає ознакам первинного документа, оскільки нею не дається розпорядження або дозвіл на проведення господарської операції і на її підставі не здійснюються бухгалтерські записи на рахунках (лист Мінфіну від 15.02.2013 р. №31-08410-07/23-357/246).

Суд також критично оцінює посилання акту перевірки на відсутність норм списання готової продукції, адже встановлено, що позивачем до заперечень на акт перевірки, які подано ГУ ДПС у Волинській області 14.04.25 (Том 3. а.с. 217) додавалась копія наказу №4/р від 04.01.2022 «Про норми списання ТМЦ» (Том 5, а.с. 95), згідно якого запроваджено норми списання товаро-матеріальних цінностей на собівартість одиниці продукції згідно додатка 2,3,4,5, а саме: ДОДАТОК № 2 Норми списання на упаковку, ДОДАТОК № 3 Кількість витрат в процентному відношенні з гофролінії та переробки, ДОДАТОК № 4 Норми списання на макулатуру, ДОДАТОК № 5 Норми списання на клей, та долучений в судовому засіданні Додаток №1 ( Додаток № 1 - форму «Накладна на внутрішнє переміщення ТМЦ», яка передбачає графи «Номенклатура», «Одиниці виміру» та «Кількість» ), тобто вказаним документами і визначався конкретний розмір використання в ході господарської діяльності норми витрат сировини (картону, макулатури, клею, крохмалю, соди тощо), що спростовує твердження відповідача щодо ненадання вказаних документів.

Судом також встановлено, що до заперечень на акт перевірки податковому органу позивачем надано Журнал-ордер рахунку « 69» за 01.04.2018-31.12.23, Обороти рахунку « 69» за період рік 2024, Обороти рахунку « 00» за період рік 2024, Журнал-ордер рахунку « 00» за 01.04.2018-31.12.23, Журнал-ордер рахунку 25 за період 01.04.2018-31.12.2018, Журнал-ордер рахунку 25 за період рік 2019 р , Журнал-ордер рахунку 25 за період рік 2020 р , Журнал-ордер рахунку 25 за період рік 2021 р, Журнал-ордер рахунку 25 за період рік 2022 р , Журнал-ордер рахунку 25 за період рік 2023р , Журнал-ордер рахунку 25 за період рік 2024 р, Журнал-ордер рахунку 26 за період 01.04.2018-31.12.2018 рр, Журнал-ордер рахунку 26 за період рік 2019 р, Журнал-ордер рахунку 26 за період рік 2020 р., Журнал-ордер рахунку 26 за період рік 2021 р, Журнал-ордер рахунку 26 за період рік 2022 р, Журнал-ордер рахунку 26 за період рік 2023, Журнал-ордер рахунку 26 за період рік 2024 р, Зведена накладна переміщення ТМЦ за рік 2024, Акти списання 01.04.2018-31.12.2018, акти списання рік 2019-2023 роки, Зведений акт списання сировини за період 01.04.2018-31.12.2018, зведені акти списання сировини за 2019-2024 роки, Зведена накладна на внутрішнє переміщення ТМЦ за період 01.04.2018-31.12.2018, Зведені накладні на внутрішнє переміщення ТМЦ за 2019-2024 роки, Акт списання № СпТ-000182 від 31.08.2021, Акт списання № СпТ-000275 від 30.11.2019, Акт списання № СпТ-000180 від 31.07.2019, Акт списання № СпТ-000210 від 30.09.2021, Акт списання № СпТ-000231 від 30.09.2019, Акт списання № Спт-000153 від 31.07.2021, Акт списання № СпТ-000229 від 30.09.2019, Зведений акт списання за період 01.04.2018-31.12.2018, Зведені акти списання за 2019-2024 роки, Зведена накладна на внутрішнє переміщення ТМЦ за період 01.04.2018-31.12.20218, Зведені накладні на внутрішнє переміщення ТМЦ за період 2019-2024 роки (Том 5, а.с. 102-250; Том 6, а.с. 1-250; Том 7, а.с. 1-250; Том 8, а.с. 1-250; Том 9, а.с. 1-247; Том 10, а.с. 1-246; Том 11, а.с. 1-250; Том 12, а.с. 1-245, Том 13, а.с. 1-242; Том 14, а.с. 1-246; Том 15, а.с. 1-244; Том 16, а.с. 1-245).

В судовому засіданні судом також досліджено долучені позивачем електронні докази, зокрема Журнали ордери та обороти по рахункам 31, 90, 361, 362, 631, 632, 902, 901 (файл « 208 журнали ордери та обороти рах 00 69 25 26.zip» ), а також Журнали ордери по рахункам 31, 90, 361, 362, 631, 632, 902, 901 (файл « 209 журнали ордери рах 31 90 361 362 631 632 902 901.zip» ).

Як зазначено в додатку 4 до Акту перевірки податковим органом також досліджувалися документи бухгалтерського обліку позивача, а саме обороти по бух. рах. 10, 11, 13, 20, 23, 22, 28, 30, 31, 33, 36, 37, 63, 68, 70, 71, 73, 74, 79, 90, 91, 92, 93, 94, 97.

Незважаючи на надані копії вказаних документів, всупереч п. 86.7.4 ст. 86 ПК України, згідно якої при розгляді матеріалів перевірки контролюючим органом досліджуються наявні фактичні дані, що стосуються предмета розгляду, у тому числі документи, надані платником податків або витребувані у нього, письмові та усні пояснення платника податку, інші фактичні дані, що наявні або доступні контролюючому органу, відповідач фактично не провів аналізу вказаних первинних документів, їх змісту, форми, значення в листі ГУ ДПС у Волинській області №14730/6/03-20-07-01-06 від 24.07.25 «Про результати розгляду заперечень» .

Крім того, відповідачем в ході судового розгляду не надано заперечень щодо достовірності вказаних документів, не вказано на жодні недоліки в досліджених первинних документах, чи їх суперечності з іншими матеріалами справи. У відзиві на позовну заяву відповідач зазначив про те, що надані до заперечення акти списання ТМЦ неможливо прямо пов'язати з виготовленням конкретного виду продукції, що відхиляється судом, оскільки, як вже зазначалось судом вище, в акті перевірки не допускається відображення необґрунтованих даних, суб'єктивних припущень та висновків щодо дій посадових осіб суб'єкта господарювання, які не підтверджені належними первинними документами, на підставі яких вчинено записи у податковому та бухгалтерському обліку і саме на податковий орган покладається обов'язок детального відображення в акті змісту виявлених порушень з боку платника податків (постанова Верховного Суду від 12.12.2025 по справі 600/1052/20-а).

Вказане спростовує висновки акту перевірки про неможливість підтвердити використання ТМЦ (гофрокартону та гофровиробів) у господарській діяльності підприємством, а саме у виробничому процесі (собівартості продукції), у зв'язку із відсутністю норм на списання сировини та матеріалів, виробничої калькуляції, первинних документів складського обліку .

Наказом Міністерства фінансів України 31.12.99 N 318 затверджене Національне положення (стандарт) бухгалтерського обліку 16 «Витрати» (далі - П(с)БО 16) . Відповідно до пункту 5 П(с)БО 16 витрати відображаються в бухгалтерському обліку одночасно зі зменшенням активів або збільшенням зобов'язань. Пунктом 6 П(с)БО 16 визначено, що витратами звітного періоду визнаються або зменшення активів, або збільшення зобов'язань, що призводить до зменшення власного капіталу підприємства (за винятком зменшення капіталу внаслідок його вилучення або розподілу власниками), за умови, що ці витрати можуть бути достовірно оцінені. Згідно з пунктом 7 П(с)БО 16 витрати визнаються витратами певного періоду одночасно з визнанням доходу, для отримання якого вони здійснені.

Перелік і склад статей калькулювання виробничої собівартості продукції (робіт, послуг) установлюються підприємством.

Відповідно до наказів ТзОВ «Володимирська фабрика гофротари» від 03.01.2018 за №1/Р, від 02.01.2019 за№1/Р, від 02.01.2020 за№1/Р, від 04.01.2021 за №1/Р, від 04.01.2022 за №1/Р та від 01.01.2024 №1-1/р «Про організацію бухгалтерського обліку та облікової політики на ТзОВ «Володимирська фабрика гофротари» (розділ 5) визначено, що при калькулюванні собівартості готової продукції застосовувати Перелік і склад статтей калькулювання собівартості готової продукції: 1. Сировина і матеріали, 2. Витрати на оплату праці працівників, залучених до виробництва продукції, утому числі: основна заробітна плата працівників, зайнятих у виробництві продукції, додаткова заробітна плата працівників, зайнятих у виробництві продукції, 3. Відрахування на загальнообов'язкове державне соціальне страхування, 4 Амортизація виробничого обладнання, 5 Витрати від браку,6 Розподілені загальновиробничі витрати. До собівартості реалізованої продукції включаються: 1) виробнича собівартість продукції, яка була реалізована у звітному періоді; 2) нерозподілені постійні загальновиробничі витрати; 3) наднормативні витрати (Том 16, а.с. 122-133).

Також статтею 1 Закону № 996-ХІV передбачено, що господарська операція - це дія або подія, яка викликає зміни в структурі активів та зобов'язань, власному капіталі підприємства.

У силу вимог статті 9 Закону № 996-ХІV (частини 1, 2, 5) підставою для бухгалтерського обліку господарських операцій є первинні документи. Для контролю та впорядкування оброблення даних на підставі первинних документів можуть складатися зведені облікові документи. Первинні документи можуть бути складені у паперовій або в електронній формі та повинні мати такі обов'язкові реквізити: назву документа (форми); дату складання; назву підприємства, від імені якого складено документ; зміст та обсяг господарської операції, одиницю виміру господарської операції; посади осіб, відповідальних за здійснення господарської операції і правильність її оформлення; особистий підпис або інші дані, що дають змогу ідентифікувати особу, яка брала участь у здійсненні господарської операції.

Первинні документи, складені в електронній формі, застосовуються у бухгалтерському обліку за умови дотримання вимог законодавства про електронні документи та електронний документообіг.

Неістотні недоліки в документах, що містять відомості про господарську операцію, не є підставою для невизнання господарської операції, за умови, що такі недоліки не перешкоджають можливості ідентифікувати особу, яка брала участь у здійсненні господарської операції, та містять відомості про дату складання документа, назву підприємства, від імені якого складено документ, зміст та обсяг господарської операції тощо.

Тобто, для бухгалтерського обліку мають значення лише ті документи, які підтверджують фактичне здійснення господарських операцій (видаткові накладні, акти виконаних робіт та інші).

Згідно п.5 Положення (стандарту) бухгалтерського обліку 9 «Запаси», затвердженого наказом Міністерства фінансів України № 246 від 20.10.1999 (далі П(С)БО 9), запаси визнаються активом, якщо існує імовірність того, що підприємство отримає в майбутньому економічні вигоди, пов'язані з їх використанням, та їх вартість може бути достовірно визначена.

Згідно з п.п. 2.1 та пп. 2.4 статті 2 «Положення про документальне забезпечення записів у бухгалтерському обліку», затвердженого наказом Міністерства фінансів України від 24.05.95 № 88, зареєстрованого в Міністерстві юстиції України 05.06.95 за № 168/704 (далі - Положення №88), первинні документи - це документи, створені у письмовій або електронній формі, що фіксують та підтверджують господарські операції, включаючи розпорядження та дозволи адміністрації (власника) на їх проведення.

Відповідно до п.2.5 Положення № 88, документ має бути підписаний особисто, а підпис може бути скріплений печаткою. Електронний підпис накладається відповідно до законодавства про електронні документи та електронний документообіг.

Надання контролюючому органу належним чином оформлених документів, передбачених правовими нормами, з метою одержання податкової вигоди є підставою для її одержання, якщо контролюючий орган не встановив і не довів, що відомості, які містяться в цих документах, неповні, недостовірні, суперечливі або ґрунтуються на інших документах, недійсність даних в яких установлена судом.

Про необґрунтованість податкової вигоди можуть свідчити підтверджені доказами доводи контролюючого органу, зокрема про наявність таких обставин, як: неможливість реального здійснення операцій з урахуванням часу, місця знаходження майна або обсягу матеріальних ресурсів, економічно необхідних для виробництва товарів, виконання робіт або послуг, нездійснення особою, яка значиться виробником товару, підприємницької діяльності; відсутність необхідних умов для досягнення результатів відповідної підприємницької, господарської діяльності у зв'язку з відсутністю управлінського або технічного персоналу, основних фондів, виробничих активів, складських приміщень, транспортних засобів; облік для цілей оподаткування тільки тих господарських операцій, які безпосередньо пов'язані з виникненням податкової вигоди, якщо для цього виду діяльності також потрібне здійснення й облік інших господарських операцій; здійснення операцій з товаром, що не вироблявся або не міг бути вироблений в обсязі, зазначеному платником податків у документах обліку; відсутність документів обліку.

На підтвердження фактичного здійснення господарських операцій платник податків повинен мати відповідні первинні документи, які мають бути належно оформленими, містити всі необхідні реквізити.

Такі висновки зроблені Верховним Судом у низці постанов, зокрема, у постановах від 24 січня 2018 року у справі № 2а-19379/11/2670, від 28 жовтня 2019 року у справі № 280/5058/18, від 26 лютого 2020 року у справі № 826/1308/18, від 6 травня 2020 року у справі № 640/4687/19.

Відповідачем ні в ході проведення перевірки та оформлення її результатів, ні під час судового розгляду не надано належних доказів того, що надані позивачем для перевірки первинні документи, зокрема документи складського обліку, переміщення та списання запасів не відповідають дійсності, а також, що позивачем не було використано та безпідставно списано матеріали на виробництво готової продукції.

Судом також взято до уваги, що під час проведення перевірки на вимогу Головного управління ДПС у Волинській області (лист №1131/12/03-20-07-01-12 від 02.04.2025) та на підставі наказу №38/р від 07.04.2025 ТзОВ «Володимирська фабрика гофротари» призначено проведення інвентаризації товарно - матеріальних цінностей з перевіркою їх фактичної наявності та документального підтвердження, в період з 08 квітня по 15 квітня 2024 року, в порядку виробничої можливості.

Згідно акту інвентаризаційного опису товарів на складі №1 від 08.04.25 встановлено наявність на складі картону та паперу 15 533 418 кв. м. на суму 38 569 611,35 грн. Судом також досліджено копії інвентаризаційних описів товарів на складі №2 від 08.04.2025, №3 від 08.04.2025, №4 від 08.04.2025, №5 від 08.04.2025, №6 від 08.04.2025, №7 від 08.04.2025, №8 від 08.04.2025, №9 від 08.04.2025, №2 від 08.04.2025, згідно яких за результатами інвентаризації розбіжностей між бухгалтерським обліком та фактичною наявністю не встановлено (Том 16, а.с. 126-194).

Контролюючий орган скористався наданим йому підпунктом 20.1.9 підпункту 20.1 статті 20 ПК України правом на зобов'язання платника податків провести інвентаризацію залишків ТМЦ, про що зазначено в акті перевірки, однак результати проведеної інвентаризації не були враховані при визначені залишків.

В постанові Верховного Суду від 06.02.2020 у справі 807/1556/17, зазначено, що проведення платником податку на вимогу контролюючого органу під час проведення податкової перевірки інвентаризації товарів є єдиним встановленим законом засобом доказування нестачі чи наявності товарів у платника податку і, відповідно, використання чи невикористання платником податку таких товарів в операціях, що не є господарською діяльністю платника податку.

Як встановлено судом, відповідач не заперечує фактів придбання позивачем сировини та її наявність, її ввезення та розмитнення зі сплатою ПДВ та наступним віднесенням такого ПДВ до податкового кредиту ТзОВ «Володимирська фабрика гофротари», що підтверджується також наслідками інвентаризації, про проведення якої зазначено в Акті перевірки.

Оскільки закупівля позивачем всієї сировини та реалізація виготовленої продукції підтверджуються первинними документами та договорами з постачальниками та покупцями, що не заперечується відповідачем, а також враховуючи, що під час проведення інвентаризації, надлишків не встановлено, суд вважає безпідставними висновки акту перевірки про необгрутованість витрат, понесених на виробництво готової продукції.

Суд також враховує, що в Розділі 3.1.2.1 Акту «Податкові зобов'язання» (Том 3, а.с. 67) зазначається, що за період з 01.04.2018 по 31.12.2024 ТзОВ «Володимирська фабрика гофротари» задекларовано податкових зобов'язань з податку на додану вартість у сумі 387 373 522 грн. У відповідності до розділу 3.1.2.2 Акту перевірки «Податковий кредит» (Том 3, а.с. 76), за період з 01.04.2018 по 31.12.2024 ТОВ «Володимирська фабрика гофротари» задекларовано податкового кредиту по податку на додану вартість у сумі 532 253 950 грн. Перевіркою правомірності визначення податкового кредиту за період з ТОВ «Володимирська фабрика гофротари» не встановлено його завищення/заниження.

Крім того, перевіркою відображених у рядку 1.1(1) Декларацій «Операції на митній території України, що оподатковуються за основною ставкою» показників за період з 01.04.2018 по 31.12.2024 у загальній сумі 387 940 782 грн. не встановлено завищення (заниження) задекларованих суб'єктом господарювання показників у рядку 1.1 (1) Декларацій «Операції на митній території України, що оподатковуються за основною ставкою».

Тобто жодну з операцій позивача з придбання сировини та реалізації готової продукції відповідач під сумнів не поставив, а відтак, позивач правомірно сформував дані податкового обліку за вказаними операціями.

Тому суд відхиляє доводи відповідача про відсутність норм на списання сировини та матеріалів, виробничої калькуляції, первинних документів складського обліку, в зв'язку з чим не можливо підтвердити використання ТМЦ (гофрокартону та гофровиробів) у господарській діяльності підприємством, а саме у виробничому процесі (собівартості продукції), та про те, що надані до заперечення акти списання ТМЦ не можливо прямо пов'язати з виготовленням конкретного виду продукції, як такі, що повністю спростовані дослідженими вище документами.

Схожа правова позиція в цій частині висвітлена в постанові Сьомого апеляційного адміністративного суду від 02 квітня 2025 року у справі 240/11496/23, в якій суд зазначив, що відповідач не заперечує факт придбання позивачем пакувальних матеріалів та їх наявність у позивача, їх ввезення та розмитнення зі сплатою ПДВ та наступним віднесенням такого ПДВ до податкового кредиту що підтверджується наслідками інвентаризації, про яку згадано у актах та посиланнями в актах перевірки. Тому, апеляційний суд вважає, що позивач правомірно сформував дані податкового обліку за вказаними операціями, висновки перевірки у цій частині - необґрунтовані, а прийняті на підставі таких висновків податкові повідомлення-рішення - протиправні та підлягають скасуванню.

Враховуючи викладе, суд вважає, що досліджені судом докази підтверджують правомірність списання на виробництво товарних записів шляхом бухгалтерських проведень Дт 231 - Кт 25 на загальну суму - 563 917 934, 27 грн. в т.ч. за 2-4 кв. 2018 р. на суму-40 646 812,01 грн., за 2019 р. на суму -51 660 269,90 грн., за 2020р. на суму - 69 693 344,82 грн., за 2021р. на суму - 106 875 003,70 грн., за 2022 р. на суму - 116 593 890,54 грн., за 2023 р. на суму - 125 578 455,27 грн. та за 2024 р. на суму - 52 870 158,04 грн., та приходить до висновку про безпідставність донарахування відповідачем податкових зобов'язань в сумі 109 790 426,75 грн., з яких: 94 188 802,00 грн. податку на прибуток та 15 604 624,75 штрафних санкцій.

- ненадання документального підтвердження щодо бухгалтерських проведень Дт 93 - Кт25.

Згідно поданого податковим органом розрахунку до вищевказаного податкового-повідомлення рішення в цій частині по даному виду порушень позивачу донараховано 214 735,00 грн., з яких: 191 931,00 грн. податку на прибуток та 22 804,00 грн. штрафних санкцій

В акті перевірки (Том 3, а.с. 57) та спірному ППР (Том 3, а.с. 31) в цій частині відповідач вказав, що «на усну вимогу, щодо надання документального підтвердження, по бухгалтерських проведеннях ТзОВ «Володимирська фабрика гофротари» не було надано жодного документу щодо списання ТзОВ «Володимирська фабрика гофротари» на витрати (витрати на збут) (гофрокартон різних розмірів) по наступним бухгалтерським проведеннями: Дт 93 - Кт 25 на загальну суму - 1 066 281 грн. Дт 791 - Кт 93 на загальну суму - 1 066 281 грн., в т.ч. за 2019 р. на суму - 506 756 грн., за 2021 р. на суму - 559 525 грн.»

Позивач з вказаними висновками не погодився, зазначив про надання податковому органу в ході перевірки актів списання продукції. Вважає їх такими, що згідно п.19 П(С)БО 16 «Витрати», віднесені до витрат на збут, а саме витрати на рекламу та дослідження ринку (маркетинг).

Надаючи оцінку спірним правовідносинам в цій частині, суд виходить з наступного:

Відповідно до п.п. 20.1.6. п.20.1 ст. 20 Податкового кодексу України, контролюючий орган має право запитувати та вивчати під час проведення перевірок первинні документи, що використовуються в бухгалтерському обліку, регістри, фінансову, статистичну та іншу звітність, пов'язану з обчисленням і сплатою податків, зборів, платежів, виконанням вимог законодавства, контроль за додержанням якого покладено на контролюючі органи.

Пунктом 85.4 вказаної статті визначено, що при проведенні перевірок посадові (службові) особи контролюючого органу мають право отримувати у платників податків належним чином завірені копії первинних фінансово-господарських, бухгалтерських та інших документів, що свідчать про приховування (заниження) об'єктів оподаткування, несплату податків, зборів, платежів, порушення вимог іншого законодавства, контроль за дотриманням якого покладено на контролюючі органи.

Відповідно до п. 16.1.15. ст. 16 ПК України, платник податків зобов'язаний забезпечувати надання посадовими (службовими) особами платника податку письмових пояснень на письмовий запит контролюючого органу з питань, що стосуються предмета перевірки, та їх документального підтвердження;

Відповідачем складено акт про ненадання пояснень та документів (копій документів) №3456/07-01/38485617 від 13.06.2025, з який було направлено засобами поштового зв'язку на адресу ТзОВ «Володимирська фабрика гофротари», в якому стверджується, що станом на 13.06.2025, посадовими особами ТзОВ «Володимирська фабрика гофротари» не було надано пояснень та документального підтвердження щодо Дт 93 - Кт 25 (Том 2, а.с. 33).

Водночас, як встановлено судом, письмовий запит з даного приводу податковим органом позивачем не надсилався, а в акті перевірки зазначається лише усну вимогу, щодо надання документального підтвердження по вказаних бухгалтерських проведеннях (ст. 25 акту, Том 3, а.с. 57).

В свою чергу позивачем не оспорюється віднесення на витрат (витрати на збут) факт списання гофрокартону різних розмірів по наступним бухгалтерським проведеннями:

Дт 93 - Кт 25 на загальну суму - 1 066 281 грн.

Дт 791 - Кт 93 на загальну суму - 1 066 281 грн.

в т.ч. за 2019р. на суму - 506 756 грн., за 2021р. на суму - 559 525 грн.

Також позивачем до заперечень на Акт перевірки, які подано ГУ ДПС у Волинській області 14.04.25 (Том 3, а.с. 217) долучено: акти списання матеріалів (додатки 81-87), а саме: акт списання від 31.08.21 №СпТ-000182 від 31.08.2021 на суму 213 313,45 грн. (витрати на рекламу та дослідження ринку), акт списання від 31.08.21 №СпТ-000275 від 30.11.2019 на суму 66 939,04 грн. (витрати на рекламу та дослідження ринку), акт списання від 31.08.2021 №СпТ-000180 від 31.07.2019 на суму 182 084,78 грн. (витрати на рекламу та дослідження ринку), акт списання від 31.08.2021 №СпТ-000210 від 30.09.2021 на суму 212 132,29 грн. (витрати на рекламу та дослідження ринку), акт списання від 31.08.21 №СпТ-000231 від 30.09.2019 на суму 166 560,34 грн. (витрати на рекламу та дослідження ринку), акт списання від 31.08.2021 №СпТ-000153 від 31.07.2021 на суму 134 079,43 грн. (витрати на рекламу та дослідження ринку), акт списання від 31.08.2021 №СпТ-000229 від 30.09.2019 на суму 91 171,58 грн. (Том 9, 152-161).

У вказаних актах причиною списання зазначено «Витрати на рекламу та дослідження ринку».

У відповідності до п.19 П(С)БО 16 «Витрати», витрати на збут включають такі витрати, пов'язані з реалізацією (збутом) продукції (товарів, робіт, послуг): витрати на рекламу та дослідження ринку (маркетинг).

У відповідності до п.14.1.108 ст.14 ПК України маркетингові послуги (маркетинг) - послуги, що забезпечують функціонування діяльності платника податків у сфері вивчання ринку, стимулювання збуту продукції (робіт, послуг), політики цін, організації та управлінні руху продукції (робіт, послуг) до споживача та післяпродажного обслуговування споживача в межах господарської діяльності такого платника податків. До маркетингових послуг належать, у тому числі: послуги з розміщення продукції платника податку в місцях продажу, послуги з вивчення, дослідження та аналізу споживчого попиту, внесення продукції (робіт, послуг) платника податку до інформаційних баз продажу, послуги зі збору та розповсюдження інформації про продукцію (роботи, послуги).

Враховуючи факт надання вказаних первинних документів податковому органу та відсутність обґрунтованих заперечень щодо їх достовірності, а також ту обставину, що контролюючий орган в письмовому запитів не вимагав у позивача інших документів щодо зв'язку витрат на маркетингові послуги з господарською діяльністю, суд погоджується з позицією позивача про безпідставність їх не врахування під час перевірки, та в зв'язку з цим приходить до висновку про неправомірність донарахування відповідачем податкових зобов'язань в сумі в сумі 214 735,00 грн., з яких: 191 931,00 грн. податку на прибуток та 22 804,00 грн. штрафних санкцій та необхідність скасування судом таких донарахувань.

- Щодо заниження різниці, на які збільшується фінансовий результат, суд зазначає таке.

Як вбачається з поданого податковим органом розрахунку до податкового-повідомлення рішення в цій частині позивачу по даному виду порушень донараховано 1 071 680,75 грн., з яких: 931 199,00 грн. податку прибуток та 140 481,75 штрафних санкцій.

В Акті перевірки на стор. 30-33 (Том 3, а.с. 62-65) та в спірному податковому повідомленні-рішенні (Том 4, 31-35) щодо цих порушень зазначається, що в ході перевірки встановлено заниження ТзОВ «Володимирська фабрика гофротари» різниць, на які збільшується фінансовий результат на загальну 5 173 324 грн., в тому числі за 2020 рік в сумі 468 441 грн., за 2021 рік в сумі 1 583 071 грн., за 2022 рік в сумі 2 952 148 грн., за 2023 рік в сумі 169 664 грн. з тих підстав, що ТзОВ «Володимирська фабрика гофротари» в періоді, який підлягає перевірці здійснювало зовнішньоекономічні операції з нерезидентами, які підпадають під визначення пп. 39.2.1.1 та 39.2.1.2 підпункту 39.2.1 пункту 39.2 статті 39 Податкового кодексу України (із змінами та доповненнями), а саме придбання ТМЦ (робіт, послуг) у наступних контрагентів: EMS European Market Solutions GmbH & Co.Kg (Німеччина) - обсяги придбання: за 2020 рік - 1 561 469,79 грн; за 2021 рік - 5 276 903,23 грн; за 2022 рік - 9 840 492,07 грн.; за 2023 рік - 565546,98 грн.

Оскаржуване податкове повідомлення рішення нормативно обґрунтоване підпунктом «г» підпункту 39.2.1.1 підпункту 39.2.1 пункту 39.2 статті 39 ПКУ, постановою Кабінету Міністрів України від 04.07.2017 №480 «Про затвердження переліку організаційно-правових форм нерезидентів, які не сплачують податок на прибуток (корпоративний податок), у тому числі податок з доходів, отриманих за межами держави реєстрації таких нерезидентів, та/або не є податковими резидентами держави, в якій вони зареєстровані як юридичні особи», узагальнюючої податкової консультації, затвердженої наказом Мінфіну від 14.05.2021 №266, п. 3 ст. 2 Угоди між Україною і Федеративною Республікою Німеччина про уникнення подвійного оподаткування стосовно податків на доход і майно, ратифікованої Законом України від 22.11.1995 №449/95-ВР «Про ратифікацію Угоди між Україною і Федеративною Республікою Німеччина про уникнення подвійного оподаткування стосовно податків на доход і майно»

За висновком акту, ТзОВ «Володимирська фабрика гофротари» в рядку 3.1.6.2 Додатку РІ «Сума 30 відсотків вартості товарів, у тому числі необоротних активів (крім активів з права користування за договорами оренди), робіт та послуг, придбаних у нерезидентів (у тому числі пов'язаних осіб - нерезидентів), зареєстрованих у державах (на територіях), включених до переліку держав (територій), затвердженого Кабінетом Міністрів України відповідно до підпункту 39.2.1.2 підпункту 39.2.1 пункту 39.2 статті 39 розділу І Податкового кодексу України (підпункт 140.5.4 пункту 140.5 статті 140» не відображено суму 30 відсотків вартості імпортованих товарів від нерезидентів: EMS European Market Solutions GmbH & Co.Kg (Німеччина) - сума 30 відсотків вартості товарів, робіт та послуг, придбаних у нерезидентів (які підлягають коригуванню фінансового результату), становить: за 2020 рік - 468 441 грн; за 2021 рік - 1 583 071 грн; за 2022 рік - 2 952 148 грн.; за 2023 рік - 169 664 грн.

Позивач заперечує щодо таких висновків, стверджує, що господарські операції з European Market Solution GmbH&Co.Kg не є контрольованими, оскільки останнє було платником промислового податку (Gewerbesteuer). Покликається положення Угоди між Україною і Федеративною Республікою Німеччина про уникнення подвійного оподаткування стосовно податків на доход і майно та на довідки стосовно вказаного контрагента, які надавались під час перевірки. Стверджує, що обов'язок доведення факту несплати податку нерезидентами покладається на контролюючий орган, який зобов'язаний надати докази того, що нерезидент, з яким здійснено господарську операцію, не сплачував податок на прибуток у своїй країні реєстрації, а відсутність у платника податків додаткових довідок не може автоматично свідчити про заниження фінансового результату до оподаткування.

Відповідач у відзиві на позовну заяву повторив доводи та висновки, викладені у акті перевірки та спірному податковому повідомленні-рішенні, наголошує на тому, що позивачем в ході перевірки не надано довідок, які б засвідчили, що European Market Solutions GmbH & Co.Kg (Німеччина) був платником корпоративного податку (аналог податку на прибуток) та за якою ставкою сплачували податок на прибуток підприємств (корпоративний податок).

Судом встановлено, що позивач в 2020-2023 роках здійснював зовнішньоекономічні операції з придбання товарів з нерезидентом European Market Solutions GmbH & Co.Kg згідно контрактів від 18.08.2020, 22.03.2021, 30.12.2022, укладених між European Market Solutions GmbH & Co.Kg (продавець) та ТзОВ «Володимирська фабрика гофротари» (покупець) на постачання паперу для гофрокартону (Том 16, а.с. 195-206). В ході перевірки відповідачем встановлено обсяги придбання товарів в розмірі за 2020 рік на 1 561 469,79 грн; за 2021 рік на 5 276 903,23 грн; за 2022 рік на 9 840 492,07 грн.; за 2023 рік на 565 546,98 грн., що не заперечується та визнається позивачем.

За змістом наявних в матеріалах справи довідок з питань оподаткування та додатків до них, виданих Податковою інспекцією міста Білефельд-Центр фінансового управління Північний Рейн-Вестфалія (Федеративна Республіка Німеччина) від 16.02.2021, 16.02.2022, 11.01.2023 з перекладом українською мовою (Том 16, а.с. 224-245) компанія European Market Solutions GmbH & Co.Kg з 01.07.2020 р. зареєстрована як платник таких податків:

- податок на додану вартість (Umsatzsteuer, § 13a абз. 1 № 1 Закону про податок на додану вартість);

- місцевий податок на прибуток підприємств/податок на торгівлю/промисловий податок (Gewerbesteuer, § 5 абз. 1S. 1 Закону про промисловий податок (торговий податок));

- прибутковий податок на заробітну плату (Lohnsteuer, § 39b абз. 1 Закону про прибутковий податок).

04.01.2023 та 04.12.2024 ТзОВ «Володимирська фабрика гофротари» укладено контракти на постачання паперу для гофрокартону з нерезидентом EMS European Market Solution GmbH (Німеччина) (Том 16, а.с. 207-218).

В ході судового розгляду встановлено, що перевіркою охоплено зовнішньоекономічні операції позивача саме з нерезидентом European Market Solutions GmbH & Co.Kg (Німеччина), а не з European Market Solutions GmbH (Німеччина) і відповідачем не приймалось рішення щодо збільшення сум грошових зобов'язань позивача по взаємовідносинах з цим контрагентом.

Тому в цій частині спірного податкового повідомлення-рішення встановленню підлягає правомірність здійснених відповідачем донарахувань саме по взаємовідносинах позивача з нерезидентом European Market Solutions GmbH & Co.Kg (Німеччина).

Надаючи оцінку спірним правовідносинам, доводам сторін та наявним в матеріалах справи доказам суд виходить з наступного:

Згідно з п.п. 140.5.4 п. 140.5. ст. 140 ПК України (в редакції, чинній в 2020-2023 р.р.), Фінансовий результат податкового (звітного) періоду збільшується: на суму 30 відсотків вартості товарів, у тому числі необоротних активів (крім активів з права користування за договорами оренди), робіт та послуг (крім операцій, зазначених у пункті 140.2 та підпункті 140.5.6 цього пункту, та операцій, визнаних контрольованими відповідно до статті 39 цього Кодексу), придбаних у: нерезидентів (у тому числі пов'язаних осіб - нерезидентів), зареєстрованих у державах (на територіях), включених до переліку держав (територій), затвердженого Кабінетом Міністрів України відповідно до підпункту 39.2.1.2 підпункту 39.2.1 пункту 39.2 статті 39 цього Кодексу; нерезидентів, організаційно-правова форма яких включена до переліку, затвердженого Кабінетом Міністрів України відповідно до підпункту "г" підпункту 39.2.1.1 підпункту 39.2.1 пункту 39.2 статті 39 цього Кодексу, які не сплачують податок на прибуток (корпоративний податок), у тому числі податок з доходів, отриманих за межами держави реєстрації таких нерезидентів, та/або не є податковими резидентами держави, в якій вони зареєстровані як юридичні особи.

Згідно з абз. 1. п.п. «г» п.п. 39.2.1.1, п. 39.2.1, п. 39.2, ст 39 ПК України (в редакції, чинній в 2020-2023 р.р.), контрольованими операціями є господарські операції платника податків, що можуть впливати на об'єкт оподаткування податком на прибуток підприємств платника податків господарські операції, що здійснюються з нерезидентами, які не сплачують податок на прибуток (корпоративний податок), у тому числі з доходів, отриманих за межами держави реєстрації таких нерезидентів, та/або не є податковими резидентами держави, в якій вони зареєстровані як юридичні особи. Перелік організаційно-правових форм таких нерезидентів в розрізі держав (територій) затверджується Кабінетом Міністрів України.

Постановою Кабінету Міністрів України від 04.07.2017 №480 затверджено Перелік організаційно-правових форм нерезидентів, які не сплачують податок на прибуток (корпоративний податок), у тому числі податок з доходів, отриманих за межами держави реєстрації таких нерезидентів, та/або не є податковими резидентами держави, в якій вони зареєстровані як юридичні особи, до якого включено таку організаційно-правову форму, як GmbH&Co.Kg (Командитне партнерство).

Відповідно до абз. 3, п.п. «г» п.п. 39.2.1.1, п. 39.2.1, п. 39.2, ст. 39 ПК України (в редакції, чинній в 2020-2023 р.р.), якщо нерезидентом, організаційно-правова форма якого включена до переліку, затвердженого Кабінетом Міністрів України відповідно до підпункту «г» цього підпункту, у звітному році сплачувався податок на прибуток (корпоративний податок), господарські операції платника податків з таким нерезидентом за відсутності критеріїв, визначених підпунктами «а» - «в» цього підпункту, визнаються неконтрольованими.

Відповідно до п.39.2.1.2-1 ст.39 ПК України (чинної в редакції Закону № 3813-IX від 18.06.2024), господарські операції платника податків з нерезидентом, організаційно-правова форма якого включена Кабінетом Міністрів України до переліку організаційно-правових форм нерезидентів, за відсутності критеріїв, визначених підпунктами «а»-«в», «ґ» підпункту 39.2.1.1 цього підпункту, визнаються неконтрольованими за наявності хоча б однієї з таких умов: нерезидент є резидентом держави (території), з якою Україною укладено міжнародний договір про уникнення подвійного оподаткування, що підтверджується шляхом подання до центрального органу виконавчої влади, що реалізує державну податкову політику, до 1 жовтня року, що настає за звітним, довідки у паперовій або електронній формі з дотриманням вимог законів України "Про електронні документи та електронний документообіг" та "Про електронну ідентифікацію та електронні довірчі послуги", яка підтверджує, що нерезидент є резидентом країни, з якою укладено відповідний міжнародний договір України (крім держави (території), що включена до переліку держав (територій), затвердженого Кабінетом Міністрів України відповідно до підпункту 39.2.1.2 цього підпункту), відповідно до пункту 103.5 статті 103 цього Кодексу.

Згідно п. 3.2. ст. 3 ПК України, якщо міжнародним договором, згода на обов'язковість якого надана Верховною Радою України, встановлено інші правила, ніж ті, що передбачені цим Кодексом, застосовуються правила міжнародного договору.

Законом України від 22.11.1995 №449/95-ВР «Про ратифікацію Угоди між Україною і Федеративною Республікою Німеччина про уникнення подвійного оподаткування стосовно податків на доход і майно» ратифіковано Угоду між Україною і Федеративною Республікою Німеччина про уникнення подвійного оподаткування стосовно податків на доход і майно, підписану 3 липня 1995 року в м. Бонні.

Згідно із п. 3 ст. 2 Угоди між Україною і Федеративною Республікою Німеччина про уникнення подвійного оподаткування стосовно податків на доход і майно, податками, на які поширюється Угода у Федеративній Республіці Німеччина, зокрема, є: прибутковий податок, корпоративний податок, податок на майно і промисловий податок.

Як встановлено судом згідно довідок з питань оподаткування та додатків до них від 16.02.2021, 16.02.2022, 11.01.2023 компанія European Market Solutions GmbH & Co.Kg з 01.07.2020 є платником місцевого податку на прибуток підприємств/податок на торгівлю/промисловий податок (Gewerbesteuer, § 5 абз. 1S. 1 Закону про промисловий податок (торговий податок), тобто саме того податку, на який поширюється Угода між Україною і Федеративною Республікою Німеччина про уникнення подвійного оподаткування стосовно податків на доход і майно.

Тому суд погоджується з доводами позивача про те, що операції з вказаним контрагентом не належали до контрольованих операцій в силу положень абз. 3, п.п. «г» п.п. 39.2.1.1, п. 39.2.1, п. 39.2, ст. 39 ПК України (в редакції, чинній в 2020-2023 р.р.) з врахуванням п.39.2.1.2-1 ст.39 ПК України (в редакції Закону № 3813-IX від 18.06.2024).

Стосовно посилань відповідача на Узагальнюючу податкову консультацію щодо застосування окремих положень статті 39 Податкового кодексу України, у тому числі під час коригування фінансового результату до оподаткування на підставі підпунктів 140.5.4, 140.5.51 та 140.5.6 пункту 140.5 статті 140 цього Кодексу, затверджену наказом Мінфіну14.05.2021 № 266, суд враховує, що у вказаній консультації зазначено, що якщо нерезидент, організаційно-правова форма якого включена до Переліку організаційно-правових форм, затвердженого постановою Кабінету Міністрів України від 04.07.2017 №460, сплачує податок на прибуток (корпоративний податок) у державі, в якій він зареєстрований як юридична особа (за даними відповідного бізнес-реєстру (торговельного, банківського або іншого реєстру, в якому фіксується факт державної реєстрації компанії, організації) у відповідній організаційно-правовій формі), такий нерезидент може вважатися податковим резидентом зазначеної держави. Достатнім підтвердженням для цього буде документ, який свідчитиме про сплату податку нерезидентом у відповідній державі у періоді здійснення операції, у загальному розумінні (наприклад, у якості зареєстрованого платника податку на прибуток (корпоративного податку).

Тобто вказана консультація не конкретизує форму документу, який підтверджує сплату нерезидентом податку на прибуток. Безпосередньо термін «корпоративний податок» в консультації вжито в якості прикладу для вказівки на загальне поняття податку на прибуток. Щодо резидентів Федеративної Республіки Німеччина дана консультація не містить розмежування між «податком на прибуток підприємств (Kцrperschaftsteuer)» - загальнодержавний корпоративний податок та «торговим/промисловим податком (Gewerbesteuer)» - податок, який стягується на місцевому (муніципальному) рівні, які згідно п. 3 ст. 2 Угоди між Україною і Федеративною Республікою Німеччина про уникнення подвійного оподаткування стосовно податків на доход фактично ототожнені для цілей уникнення подвійного оподаткування.

В свою чергу, згідно індивідуальної податкової консультації, наданої Державною податковою службою України листом від 20.06.2024 №3350/ІПК/99-00-21-02-03, Gewerbesteuer (промисловоторговий податок) є одним із різновидів податку на дохід, який є аналогом податку на прибуток в Україні і така індивідуальна податкова консультація враховується судами при розгляді подібних спорів, про що, зокрема свідчить постанова Шостого апеляційного адміністративного суду від 04.11.2025 по справі № 580/10761/24.

Тому суд відхиляє доводи відповідача про те, що ТзОВ «Володимирська фабрика гофротари» в ході перевірки не надано довідок, які б засвідчили, що компанії European Market Solution GmbH&Co.Kg (Німеччина) був платником корпоративного податку (аналог податку на прибуток), оскільки такі спростовані в ході судового розгляду.

Стосовно тверджень відповідача про ненадання довідок, які б засвідчили, за якою ставкою сплачувався податок на прибуток підприємств (корпоративний податок).

Федеративна республіка Німеччина відсутня у Переліку держав (територій), які відповідають критеріям, установленим п.п. 39.2.1.2, п.п. 39.2.1, п. 39.2, ст. 39 ПК України, затвердженому постановою Кабінету Міністрів України № 1045 від 27.12.2017.

Факт відсутності Федеративної республіки Німеччина у вказаному переліку свідчить, що розмір податку на прибуток підприємств (корпоративний податок) не є меншим на 5 і більше відсоткових пунктів ніж в Україні.

В постанові Верховного Суду від 17 вересня 2025 року по справі № 140/7521/24 у подібних правовідносинах сформулювало висновок про те, що обов'язок доведення факту несплати податку нерезидентами платника покладається на контролюючий орган. Податковий орган зобов'язаний надати докази того, що нерезидент, з яким здійснено господарську операцію, не сплачував податок на прибуток у своїй країні реєстрації. Відсутність у платника податків додаткових довідок не може автоматично свідчити про заниження фінансового результату до оподаткування, оскільки, така вимога прямо не передбачена нормами Податкового кодексу України.

Суд враховує вказані висновки Верховного Суду, а також положення ч. 2 ст. 77 КАС України, згідно якої в адміністративних справах про протиправність рішень, дій чи бездіяльності суб'єкта владних повноважень обов'язок щодо доказування правомірності свого рішення, дії чи бездіяльності покладається на відповідача.

Відповідачем не доведено факту несплати European Market Solution GmbH&Co.Kg (Німеччина) податку на прибуток у своїй країні реєстрації в 2020-2023 роках, а також, що сплачений цією компанією податок в зазначений період був меншим на 5 і більше відсоткових пунктів ніж в Україні.

Тому суд вважає помилковим висновок відповідача щодо заниження ТзОВ «Володимирська фабрика гофротари» різниць, на які збільшується фінансовий результат на загальну 5 173 324 грн., в тому числі за 2020 рік в сумі 468 441 грн., за 2021 рік в сумі 1 583 071 грн., за 2022 рік в сумі 2 952 148 грн., за 2023 рік в сумі 169 664 грн. за зовнішньоекономічними операціями з нерезидентом European Market Solution GmbH&Co.Kg (Німеччина) та приходить до висновку про безпідставність податкового повідомлення-рішення форми «Р» №0227740701 від 30.07.2025 в частині визначення ТзОВ «Володимирська фабрика гофротари» грошового зобов'язання в сумі 1 071 680,75 грн., з яких: 931 199,00 грн. податку прибуток та 140 481,75 штрафних санкцій.

Щодо податкових повідомлень-рішень форми «Р» №0227750701 від 30.07.2025, форми «В4» №0228160701 від 30.07.2025, форми «ПН» №0228180701 від 30.07.2025.

З акту перевірки вбачається, що внаслідок порушень, описаних у розділі 3.1.1.1 акту, щодо:

- ненадання документів по виробництву (Дт 231 - Кт 25 на загальну суму - 563 917 934,71 грн) на запит податкового органу №2 від 10.04.2025 про надання пояснень документів, відповідно до якого зобов'язувало надати пояснення та документальне підтвердження щодо використання списаних матеріалів на виробництво готової продукції, ,

- не надання документального підтвердження щодо бухгалтерських проведень Дт 93 - Кт25 в частині списання ТзОВ «Володимирська фабрика гофротари» на витрати (витрати на збут) (гофрокартон різних розмірів) за наступними бухгалтерськими проведеннями: Дт 93 - Кт 25 на загальну суму - 1 066 281 грн. Дт 791 - Кт 93 на загальну суму - 1 066 281 грн.;

Відповідач, посилаючись на положення 187.1 ст.187, п.г) ст.198.5 ПК України, п.п. 1.2 п.1, п.п.2.1, пп.24 п.2 Положення про документальне забезпечення записів у бухгалтерському обліку, затвердженого наказом Міністерства фінансів України від 24 травня 1995 року №88,. прийняв наступні податкові-повідомлення рішення:

- форми «Р» №0227750701 від 30.07.2025, яким позивачу збільшено суму грошового зобов'язання за платежем податок на додану вартість на загальну суму 119 601 237,5 грн, з яких 95 680 990 грн. за податковими зобов'язаннями, та 23 920 247, 5 грн. за штрафними (фінансовими) санкціями (штрафами),

- форми «В4» №0228160701 від 30.07.2025, яким позивачу зменшено розмір від'ємного значення суми податку на додану вартість на суму 9 777 589 грн. за 12 звітний (податковий) місяць 2024 р. згідно декларації, зареєстрованої 20.01.2025 за № 9418759609,

- форми «ПН» №0228180701 від 30.07.2025, яким до позивача застосовано штраф за платежем податок на додану вартість у сумі 214 214 грн. за порушення термінів реєстрації податкових накладних та відсутність реєстрації в Єдиному реєстр податкових накладних на загальну суму податку на додану вартість 112 996 843 грн. за період з 01.04.2018-31.12.2024.

Позивач з висновками перевірки та вказаними ППР не погоджується. Стверджує, що надав відповідачу всі документи по виробництву (Дт 231 - Кт 25 на загальну суму - 563 917 934, 71 грн) та на підтвердження щодо бухгалтерських проведень Дт 93 - Кт25 в частині списання ТзОВ «Володимирська фабрика гофротари» на витрати (витрати на збут).

Надаючи оцінку спірним правовідносинам в цій частині, суд виходить з наступного:

Відповідно до пункту 185.1 статті 185 ПК України об'єктом оподаткування є операції платників податку з: а) постачання товарів, місце постачання яких розташоване на митній території України, відповідно до статті 186 вказаного Кодексу, у тому числі операції з безоплатної передачі та з передачі права власності на об'єкти застави позичальнику (кредитору), на товари, що передаються на умовах товарного кредиту, а також з передачі об'єкта фінансового лізингу в користування лізингоотримувачу/орендарю; б) постачання послуг, місце постачання яких розташоване на митній території України, відповідно до статті 186 зазначеного Кодексу; в) ввезення товарів на митну територію України; г) вивезення товарів за межі митної території України; е) постачання послуг з міжнародних перевезень пасажирів і багажу та вантажів залізничним, автомобільним, морським і річковим та авіаційним транспортом.

Згідно з підпунктами «а» і «б» пункту 185.1 статті 185 розділу V ПК України об'єктом оподаткування ПДВ є операції платників податку з постачання товарів/послуг, місце постачання яких відповідно до статті 186 розділу V ПК України, розташоване на митній території України, у тому числі операції з безоплатної передачі.

Відповідно до пункту 200.4 статті 200 ПК України при від'ємному значенні суми, розрахованої згідно з пунктом 200.1 цієї статті, така сума: а) враховується у зменшення суми податкового боргу з податку, що виник за попередні звітні (податкові) періоди (у тому числі розстроченого або відстроченого відповідно до цього Кодексу) в частині, що не перевищує суму, обчислену відповідно до пункту 200 1.3 статті 200 1 цього Кодексу на момент отримання контролюючим органом податкової декларації, а в разі відсутності податкового боргу - б) або підлягає бюджетному відшкодуванню за заявою платника у сумі податку, фактично сплаченій отримувачем товарів/послуг у попередніх та звітному податкових періодах постачальникам таких товарів/послуг або до Державного бюджету України, в частині, що не перевищує суму, обчислену відповідно до пункту 200-1.3 статті 200-1 цього Кодексу на момент отримання контролюючим органом податкової декларації на поточний рахунок платника податку та/або у рахунок сплати грошових зобов'язань або погашення податкового боргу такого платника податку з інших платежів, що сплачуються до державного бюджету, в) та/або зараховується до складу податкового кредиту наступного звітного (податкового) періоду.

Судом вже надана правова оцінка обставинам ненадання документів по виробництву (Дт 231 - Кт 25 на загальну суму - 563 917 934, 71 грн) на запит податкового органу №2 від 10.04.2025 про надання пояснень документів, а також щодо не надання документального підтвердження щодо бухгалтерських проведень Дт 93 - Кт25 в частині списання ТзОВ «Володимирська фабрика гофротари» на витрати (витрати на збут) під час правової оцінки податкових повідомлень рішень форми «Р» №0227750701 від 30.07.2025, форми «В4» №0228160701 від 30.07.2025, форми «ПН» №0228180701 від 30.07.2025 під час оцінки первинних документів списаних матеріалів на виробництво готової продукції, на переміщення запасів, оприбуткування готової продукції на склад (Том 5, а.с. 102-250; Том 6, а.с. 1-250; Том 7, а.с. 1-250; Том 8, а.с. 1-250; Том 9, а.с. 1-247; Том 10, а.с. 1-246; Том 11, а.с. 1-250; Том 12, а.с. 1-245, Том 13, а.с. 1-242; Том 14, а.с. 1-246; Том 15, а.с. 1-244; Том 16, а.с. 1-245), а також оборотно-сальдових відомостей по бухгалтерських рахунках 31, 90, 361, 362, 631, 632, 902, 901 (файл « 208 журнали ордери та обороти рах 00 69 25 26.zip») та рахункам 31, 90, 361, 362, 631, 632, 902, 901 (файл « 209 журнали ордери рах 31 90 361 362 631 632 902 901.zip»), в зв'язку з чим суд приходить до висновку, що згідно п. 185.1 статті 185 ПК України використання власних запасів не є постачанням, а тому не є об'єктом оподаткування з ПДВ, та не потребували оформлення податкової накладної згідно п.г) ст.198.5 ПК України.

При цьому використання придбаних товарів поза межами господарської діяльності є ключовим фактором для застосування положень підпункту «г» пункту 198.5 статті 198 ПК України. Відповідна правова позиція викладена в постанові Верховного Суду від 10 жовтня 2024 року у справі № 814/476/18.

За таких обставин, висновки акту перевірки та оскаржуваних ППР про порушення пп.14.1.36, пп.14.1.156 пп. п.14.1 ст.14, п.187.1 ст.187, пп.188.1. ст.188, абз. «г» п.198.5 ст.198, абзацу першого п.201.1, абзацу першого п.201.10 ст.201 Податкового кодексу України від 02.12.2010 №2755-VI (зі змінами та доповненнями), про:

завищення суми від'ємного значення яка підлягає бюджетному відшкодуванню на загальну суму 722 219 грн. в т.ч. за серпень 2018 р. на суму 722 219 грн.;

заниження податку на додану вартість який підлягає сплаті до бюджету на загальну суму 102 497 035 грн.,

завищення суми від'ємного значення наступного звітного періоду (ряд.21 Декларації) на загальну суму 9 777 589 грн. в т.ч. за грудень 2024 року на суму 9 777 589 грн.

та про порушення пп. 201.1, абзацу першого п.п. 201.10 ст.201 ПК України щодо не реєстрації в установлені строки в Єдиному реєстрі податкових накладних податкових накладних, є безпідставними.

Оскільки жодних інших підстав виникнення податкових зобов'язань зі сплати ПДВ в акті перевірки не наведено, відповідач не надав відповідних доказів здійснення операцій, що не є господарською діяльністю платника податку, при яких відбулося використання товарів/послуги, необоротних активів, суд приходить до висновку про скасування податкових повідомлень-рішень форми «Р» №0227750701 від 30.07.2025, форми «В4» №0228160701 від 30.07.2025, форми «ПН» №0228180701 від 30.07.2025.

Щодо податкового повідомлення-рішення форми «Д» № 0218312408 від 18.07.2025.

Податковим повідомленням-рішенням форми «Д» № 0218312408 від 18.07.2025, збільшено суму грошового зобов'язання за платежем податок на додану вартість осіб на загальну суму 160 1217,14 грн., з яких 132 451,51 грн. за штрафними (фінансовими) санкціями (штрафами), 28 765,63 грн. сума пені.

Вказане ППР прийняте відповідачем за порушення пп. 168.1.1, п.п. 168.1.5. ст. 168 пп. «а» п. 176.2 ст. 176 ПК України. В ППР (Том 4, а.с. 4-5) та в Акті перевірки на стор. 55-83 (Том 3, а.с. 86-115) відповідач зазначає, що перевіркою визначення бази оподаткування, повноти нарахування, утримання та своєчасність сплати (перерахування) до бюджету податку встановлено, що податковим агентом несплачено (неперераховано) та/або сплачено (перераховано) не в повному обсязі податку на доходи фізичних осіб платником податків, у тому числі податковим агентом, до або під час виплати доходу на користь нерезидента або іншого платника податків при нарахуванні (виплаті) доходів:

- період фінансово-господарської діяльності платника податків, при здійсненні якої вчинено ці порушення червень 2022, липень 2022, вересень 2022, січень 2023, лютий 2023, березень 2023, квітень 2023, травень 2023, червень 2023, липень 2023, серпень 2023, вересень 2023, жовтень 2023, листопад 2023, грудень 2023, січень 2024, лютий 2024, березень 2024, квітень 2024, травень 2024, червень 2024, липень 2024, серпень 2024, вересень 2024, листопад 2024».

Позивач стверджує, що таких висновків відповідач дійшов внаслідок помилкового визначення суми нарахованого ПДФО за травень 2022 року в розмірі 186 282,94 грн. та за грудень 2022 року в розмірі 350 353,43 грн. Зазначає, що податковим органом не враховано обставини сплати ПДФО за червень 2023 року при виплаті 20.07.2023 премії за червень 2023 року та безпідставно зараховано сплату 21.07.2023 ПДФО за липень 2023 р., як погашення неіснуючої заборгованості по ПДФО за червень 2023 року. Стверджує, що внаслідок неправильного визначення вказаних сум ПДФО, відповідачем неправильно визначено суму несплаченого ПДФО, що виключає відповідальність ТзОВ «Володимирська фабрика гофротари», яке своєчасно сплачувало суми нарахованого ПДФО, а помилкові висновки, яких дійшов відповідач, призвели до неправильного розрахунку суми штрафних санкцій, визначення періоду та розміру нарахування пені. Також, покликається на те, що відповідачем не враховані положення абз., 3, 9 підпункту 69.1 пункту 69 підрозділу 10 розділу XX ПК України щодо звільнення від відповідальності.

У відзиві на позовну заяву відповідач в цій частині зазначив, що відповідно до даних ІКС «Податковий блок» встановлено, що позивачем відповідно до платіжної інструкції від 07.09.2020 здійснено платіж у сумі 30 000,00 грн. (призначення платежу «податок на прибуток за 3-й квартал 2020 року»). Зазначена сума сплачена 07.09.2020 та фактично обліковується з 2020 року в ІКП (код бюджетної класифікації 11021000). При цьому, відсутня інформація про подання ТОВ «Володимирська фабрика гофротари», заяви про повернення помилково та/або надміру сплаченого грошового зобов'язання у сумі 30 000,00 грн., у порядку ст. 43 ПК України. Вказує, що позивач не вчиняв дії, спрямовані на приведення у відповідність стану розрахунків з бюджетом по податку на доходи фізичних осію (код бюджетної класифікації 11010100), шляхом подання заяви на перерахування помилково сплачених коштів на відповідний рахунок, тому сума податку у розмірі 30 000,00 грн., сплачена 07.09.2020 на рахунок податку на прибуток враховувалась на погашення податкових зобов'язань з податку на прибуток ТОВ «Володимирська фабрика гофротари». Зазначає, що у позивача з 2020 року обліковувалась заборгованість по сплаті податку на доходи фізичних осіб, тому на протязі 2020 - 2024 років сплата податку відбувалась в рахунок погашення податкового боргу згідно з черговістю його виникнення незалежно від напряму сплати, у порядку п. 87.9 ст. 87 ПК України.

У відповіді на відзив та в судовому засіданні представники позивача зазначили, що сплата 07.09.2020 30 000,00 грн. авансового платежу з податку на прибуток в бухгалтерському обліку підприємства була помилково рознесена як сплата ПДФО, в зв'язку з чим складено бухгалтерську довідку за травень 2022 р., якою по бухгалтерському обліку позивача знято авансовий платіж з ПДФО та рознесено на податок на прибуток. Зазначає, що відсутність заяви про перерахування помилково сплачених коштів не спростовує тієї обставини, що вся заборгованість з ПДФО була повністю сплачена позивачем до 30.11.2022, на що вказано в розрахунку відповідача та підтверджується платіжними інструкціями та банківськими виписками.

Статтею 57.1 ПК України, передбачено, що податковий агент зобов'язаний сплатити суму податкового зобов'язання (суму нарахованого (утриманого) податку), самостійно визначеного ним з доходу, що виплачується на користь платника податку - фізичної особи та за рахунок такої виплати, у строки, передбачені ПКУ.

Якщо граничний строк сплати податкового зобов'язання припадає на вихідний або святковий день, останнім днем сплати податкового зобов'язання вважається операційний день, що настає за вихідним або святковим днем.

Згідно пп. «а» п. 176.2. ст. 176 ПК України особи, які відповідно до цього Кодексу мають статус податкових агентів, та платники єдиного внеску зобов'язані: а) своєчасно та повністю нараховувати, утримувати та сплачувати (перераховувати) до бюджету податок з доходу, що виплачується на користь платника податку та оподатковується до або під час такої виплати за її рахунок.

Відповідно до п.п. 168.1.1 п. 168.1 ст. 168 розд. IV ПК України податковий агент, який нараховує (виплачує, надає) оподатковуваний дохід на користь платника податку, зобов'язаний утримувати податок на доходи фізичних осіб із суми такого доходу за його рахунок, використовуючи ставку податку, визначену в ст. 167 ПКУ.

Згідно з п.п. 168.1.2 п. 168.1 ст. 168 ПКУ податок на доходи фізичних осіб сплачується (перераховується) до відповідного бюджету під час виплати оподатковуваного доходу єдиним платіжним документом. Банки, небанківські надавачі платіжних послуг приймають платіжні документи на виплату доходу лише за умови одночасного подання платіжної інструкції на перерахування цього податку до відповідного бюджету або платіжної інструкції на зарахування коштів у сумі цього податку на єдиний рахунок, визначений ст. 35 прим. 1 ПКУ.

Якщо оподатковуваний дохід надається у негрошовій формі чи виплачується готівкою з каси податкового агента, податок на доходи фізичних осіб сплачується (перераховується) до бюджету протягом трьох операційних днів з дня, що настає за днем такого нарахування (виплати, надання) (п.п. 168.1.4 п. 168.1 ст. 168 ПКУ).

Згідно п.п. 168.1.5 п. 168.1 ст. 168 ПКУ встановлено, що якщо оподатковуваний дохід нараховується податковим агентом, але не виплачується (не надається) платнику податку, то податок, який підлягає утриманню з такого нарахованого доходу, підлягає перерахуванню до бюджету податковим агентом у строки, встановлені ПКУ для місячного податкового періоду, тобто не пізніше 30 календарних днів, наступних за місяцем нарахування доходу.

Згідно п. 109.1. ст. 109 ПК України, податковим правопорушенням є протиправне, винне (у випадках, прямо передбачених цим Кодексом) діяння (дія чи бездіяльність) платника податку (в тому числі осіб, прирівняних до нього), контролюючих органів та/або їх посадових (службових) осіб, інших суб'єктів у випадках, прямо передбачених цим Кодексом.

Згідно 109.3. ст. 109 ПК України, у випадках, визначених пунктами 123.2-123.5 статті 123, пунктами 124.2, 124.3 статті 124, пунктами 125-1.2-125-1.4 статті 125-1 цього Кодексу, необхідною умовою притягнення особи до фінансової відповідальності за вчинення податкового правопорушення є встановлення контролюючими органами вини особи.

За п. 112.1. ст. 112 ПК України, особа може бути притягнута до фінансової відповідальності за вчинення податкового правопорушення за умови наявності в її діянні (дії або бездіяльності) вини, крім випадків, передбачених цим Кодексом. За п. 125-1.1. ст. 125-1 ПК України, ненарахування та/або неутримання, та/або несплата (неперерахування), та/або нарахування, сплата (перерахування) не в повному обсязі податків платником податків, у тому числі податковим агентом, до або під час виплати доходу на користь нерезидента або іншого платника податків, а також нерезидентом, на якого покладено обов'язок сплачувати податок у порядку, встановленому розділом III цього Кодексу, - тягнуть за собою накладення штрафу в розмірі 10 відсотків суми податку, що підлягає нарахуванню та/або сплаті до бюджету.

Відповідно до пп. 129.1.4. п. 129.1. ст. 129 ПК України, нарахування пені розпочинається: при виявленні контролюючим органом за результатами перевірки заниження податковим агентом податкового зобов'язання при нарахуванні (виплаті) оподатковуваного доходу на користь нерезидентів або інших платників податків та/або несвоєчасної сплати, несплати (неперерахування) податковим агентом утриманих (нарахованих) податків до або під час виплати оподатковуваного доходу на користь нерезидента або іншого платника податків - починаючи з першого робочого дня, наступного за останнім днем граничного строку сплати податковим агентом суми податкового зобов'язання, визначеного цим Кодексом;

Згідно п.п. 129.3.4-1 п. 129.3 ст. 129 ПК України, нарахування пені, передбаченої підпунктом 129.1.4 пункту 129.1 цієї статті, закінчується: у разі виявлення контролюючим органом факту несвоєчасної сплати, несплати (неперерахування) визначених податковим агентом сум податкових зобов'язань - у день сплати (погашення) податковим агентом цих сум податкових зобов'язань.

Пунктами 112.8.12, п. 112.8. ст. 112 ПК України визначено, що обставинами, що звільняють від фінансової відповідальності за вчинення податкових правопорушень та порушення іншого законодавства, контроль за дотриманням якого покладено на контролюючі органи, є, зокрема: інші випадки звільнення від фінансової відповідальності, передбачені цим Кодексом або Митним кодексом України.

Абзацами 3, 9 пп. 69.1 п. 69 підрозділу 10 розділу XX ПК України, передбачено, що платники податків, які мають можливість своєчасно виконувати податкові обов'язки, звільняються від відповідальності за несвоєчасне виконання таких обов'язків щодо: строків сплати податків та зборів за звітні (податкові) періоди - 2021 рік (для річного звітного (податкового) періоду), I квартал 2022 року (для квартального звітного (податкового) періоду), січень - травень 2022 року (для місячного звітного (податкового) періоду), за умови їх сплати не пізніше 1 серпня 2022 року (для сплати податку на доходи фізичних осіб та/або військового збору - не пізніше 31 грудня 2022 року).

В спірному ППР форми «Д» № 0218312408 від 18.07.2025 зазначається про порушення позивачем, як податковим агентом встановлених строків сплати податку з доходів фізичних осіб в період: червень 2022, липень 2022, вересень 2022, січень 2023, лютий 2023, березень 2023, квітень 2023, травень 2023, червень 2023, липень 2023, серпень 2023, вересень 2023, жовтень 2023, листопад 2023, грудень 2023, січень 2024, лютий 2024, березень 2024, квітень 2024, травень 2024, червень 2024, липень 2024, серпень 2024, вересень 2024, листопад 2024 (Том 4, а.с. 4-5).

Разом з тим, як встановлено судом, в Акті перевірки на стор. 57, 81 (Том 3, а.с. 89,113) зазначається про недотримання встановлених термінів сплати (перерахування) до бюджету ПДФО, в тому числі, за травень 2022 року, граничний термін сплати, якого відповідно до ст.168 ПКУ - 03.06.2022, не сплачена сума податку за звітний місяць, грн - 186 282,94 грн. (загальна сума залишку несплаченого податку на граничний термін сплати, грн - 298 518,75 грн.), остаточно погашено заборгованість - 05.08.2022. Кількість днів прострочки - 63.

З розрахунку штрафних (фінансових санкцій) по ПДФО до ППР форми «Д» № 0218312408 від 18.07.2025 встановлено, що за травень 2022 року на суму 186 282,94 грн. відповідачем нараховано штрафні санкції в сумі 18 628,29 грн. та пеня в сумі 9 645,88 грн. за 63 дні прострочки (Том 4, а.с 18-19).

Тобто, відповідачем притягнуто позивача до фінансової відповідальності на підставі п. 125-1.1. ст. 125-1 та пп. 129.1.4. п. 129.1. ст. 129 ПК України за несвоєчасне виконання обов'язку зі сплати ПДФО за звітний місяць травень 2022 року, який згідно акту перевірки та розрахунку штрафних санкцій остаточно виконано позивачем 05.08.2022, тобто до 31.12.2022, а отже наявні обставини, передбачені пп. 112.8.12, п. 112.8. ст. 112, абз., 3, 9 підпункту 69.1 пункту 69 підрозділу 10 розділу XX ПК України, що виключають фінансову відповідальність позивача.

Отже, на переконання суду, штраф в сумі 18 628,29 грн. та пеня в сумі 9 645,88 грн. нараховані відповідачем позивачу неправомірно, без врахування пп. 112.8.12, п. 112.8. ст. 112, абз., 3, 9 підпункту 69.1 пункту 69 підрозділу 10 розділу XX ПК України.

Суд відхиляє доводи про звільнення від відповідальності за червень 2022, липень 2022 та вересень 2022 року оскільки абз., 3, 9 підпункту 69.1 пункту 69 підрозділу 10 розділу XX ПК України не охоплюються звітні періоди після травня 2022 року.

В постанові Верховного Суду від 28.03.2023 по справі 260/433/19 зазначено, що встановивши невідповідність частини рішення суб'єкта владних повноважень вимогам чинного законодавства, наслідком такого є визнання акта частково протиправним, при умові, що цю частину може бути ідентифіковано та що без неї оспорюваний акт в іншій частині (частинах) не втрачає свою цілісність, значення.

Відповідно до пп. 2) п. 4 Розділу III Порядку оформлення результатів документальних перевірок дотримання законодавства України з питань державної митної справи, податкового, валютного та іншого законодавства платниками податків - юридичними особами та їх відокремленими підрозділами, затвердженого наказом Міністерства фінансів України від 20 серпня 2015 року №727 (далі Порядок №727), у разі встановлення перевіркою порушень податкового законодавства за кожним відображеним в акті документальної перевірки фактом порушення необхідно: викласти зміст порушення з посиланням на конкретні пункти і статті законодавчих актів (міжнародних договорів, згода на обов'язковість яких надана Верховною Радою України і якими регулюються питання оподаткування), що порушені платником податків, зазначити період (календарний день, місяць, квартал, півріччя, три квартали, рік) фінансово-господарської діяльності платника податків та господарську операцію, при здійсненні якої вчинено це порушення; викласти зміст порушень (у разі їх встановлення), в тому числі щодо правильності та повноти визначення фінансового результату до оподаткування згідно з первинними документами, бухгалтерським обліком відповідно до національних положень (стандартів) бухгалтерського обліку або міжнародних стандартів фінансової звітності, своєчасності, достовірності, повноти нарахування та сплати податків та зборів, виконання законодавства з інших питань, контроль за дотриманням якого покладено на контролюючі органи.

Згідно пп. 3) п. 4 Розділу III Порядку №727, виявлені факти однотипних порушень та порушень, які повторюються, групуються у відомості або таблиці, що додаються до акта документальної перевірки. Зазначені відомості або таблиці мають містити повний перелік однотипних порушень податкового законодавства із зазначенням звітного періоду, до якого вони належать (назва, дата і номер документа, відповідно до якого здійснено операцію, суть операції). Зазначені додатки мають бути підписані посадовими особами контролюючого органу, які проводили перевірку, або особами, уповноваженими на це у встановленому порядку, а також платником податків, посадовими особами платника податків (керівником платника податків або уповноваженою ним особою).

В постанові Верховного Суду від 12.12.2025 по справі 600/1052/20-а зазначено , що в акті перевірки не допускається відображення необґрунтованих даних, суб'єктивних припущень та висновків щодо дій посадових осіб суб'єкта господарювання, які не підтверджені належними первинними документами, на підставі яких вчинено записи у податковому та бухгалтерському обліку.

Як встановлено судом, 07.09.2020 позивачем сплачено 30 000,00 грн. податку на прибуток за 3-й квартал 2020 року, що підтверджується платіжною інструкцією №4400 від 07.09.2020 (Том 19, а.с. 218) та відповідає даним інформаційної системи органів ДПС з електронного кабінету платника про стан розрахунків з бюджетом по податку на прибуток за 2020 р. (Том 19, а.с. 219-222).

Позивачем надано суду копію бухгалтерської довідки за травень 2022 року (Том 19, а.с. 216), з якої вбачається, що в процесі звірки розрахунків згідно витягу з інформаційної системи органів ДПС щодо стану розрахунків платника з бюджетом було виявлено не вірно відображену сплату авансового внеску з податку на прибуток підприємств від 07.09.2020 у сумі 30 000,00 грн, зокрема, вищевказана оплата (платіжне доручення № 4400 від 07.09.2020р АТ «Укрексімбанк») у системі обліку була рознесена як сплата ПДФО (Дт 6411 Кт311), що призвело до не відповідності даних обліку та даних ДПС. В зв'язку з чим знято авансовий платіж з ПДФО та рознесено на податок на прибуток (3 0000 грн. Дт 6416 Кт6411), що відповідає даним бухгалтерського обліку позивача за даними журналу-ордеру і відомості по рахунку 6411 за травень 2022 р. (Том 18, а.с. 199) та по рахунку 6416 за травень 2022 р. (Том 19, а.с. 217).

В зв'язку з наведеним, суд відхиляє доводи відповідача про те, що позивачу слід було вчиняти дії, спрямовані на приведення у відповідність стану розрахунків з бюджетом по податку на доходи фізичних осіб шляхом подання заяви про повернення помилково та/або надміру сплаченого грошового зобов'язання по податку на прибуток у сумі 30 000,00 грн. оскільки такі правильно обліковувались в інформаційній системі органів ДПС саме як сплата податку на прибуток, а не ПДФО, що в подальшому в травні 2022 р. скорегував бухгалтерською довідкою позивач у внутрішньому обліку.

Щодо тверджень відповідача про наявність у позивача з 2020 року заборгованості по сплаті податку на доходи фізичних осіб через вказану помилку, в зв'язку з чим на протязі 2020 - 2024 років сплата податку відбувалась в рахунок погашення податкового боргу згідно з черговістю його виникнення незалежно від напряму сплати, у порядку п. 87.9 ст. 87 ПК України, суд зауважує, що згідно розрахунку штрафних санкцій, складеного відповідачем (Том 4, а.с 6-28), а також відповідно до таблиці в акті перевірки на стор. 60-79 (Том 3, а.с. 60-111) відповідач вказує, що станом на 29.11.2022 в позивача наявна переплата по ПДФО в сумі 32 154,82 грн., станом на 30.12.2022 - переплата по ПДФО в сумі 103 418,16 грн., а станом на 30.01.2023 - переплата в сумі 57 551,16 грн. В подальшому, як слідує з розрахунку та таблиці в акті перевірки, відповідач нараховує заборгованість лише в лютому 2023 року в сумі 22 877,16 грн. та продовжує її обраховувати до грудня 2024 року. З наявних в матеріалах справи платіжних інструкцій та банківських виписок про сплату позивачем ПДФО в 2018-2024 роках судом встановлено, що суми сплаченого ПДФО, зазначені в платіжних документах та виписках (Том 18, а.с. 130-197, 200-250; Том 19, а.с. 1-215) відповідають сумам, зазначеним в графі «фактично сплачено податку» розрахунку штрафних санкцій (Том 4, а.с 6-28).

Однак, відповідачем у акті перевірки та в оспорюваному ППР не наведено відомостей про те, які частини сум ПДФО, сплаченого позивачем, зараховувались в рахунок погашення податкового боргу, а які зараховувались в рахунок поточних зобов'язань по сплаті ПДФО, що не відповідає вимогам Порядку №727. Уточнюючих розрахунків відповідач суду не надав.

Водночас в Акті перевірки сума нарахованого ПДФО за травень 2022 року та за грудень 2022 року не відповідає даним Додатку 4 (ДФ) Відомості про суми нарахованого доходу, утриманого та сплаченого податку на доходи фізичних осіб та військового збору.

Так, сума нарахованого позивачем ПДФО за травень 2022 року за даними Додатку 4 (ДФ) Відомості про суми нарахованого доходу, утриманого та сплаченого податку на доходи фізичних осіб та військового збору від 05.07.2022 (Том 17, а.с. 170-174) становить 156 282,94 грн., що відповідає даним бухгалтерського обліку в журналі-ордері і відомості по рахунку 6411 за травень 2022 р. (Том 18, а.с. 199).

В Акті перевірки на стор. 57 (Том 3, а.с. 89) та в рядку « 31.05.2022» розрахунку штрафних санкцій в колонці «сума нарахованого податку» за травень 2025 р. (Том 4, а.с 18) відповідачем зазначено 186 282,94 грн., що не відповідає сумі ПДФО згідно Додатку 4 (ДФ) Відомості про суми нарахованого доходу, утриманого та сплаченого податку на доходи фізичних осіб та військового збору від 05.07.2022.

Сума нарахованого позивачем ПДФО за грудень 2022 року за даними Додатку 4 (ДФ) Відомості про суми нарахованого доходу, утриманого та сплаченого податку на доходи фізичних осіб та військового збору від 23.01.2023 (Том 17, а.с. 214) становить 352 109,76 грн., що відповідає даним бухгалтерського обліку в журналі-ордері і відомості по рахунку 6411 за грудень 2022 р. (Том 18, а.с. 198).

Відповідачем в таблиці в Акті перевірки на стор. 72 (Том 3, а.с. 104) в рядку « 31.12.2022» в колонці «сума нарахованого податку» та в Розрахунку штрафних санкцій в рядку « 31.12.2022» в колонці «сума нарахованого податку» за грудень 2022 (Том 4, а.с 20) зазначено 350 353,43 грн., що не відповідає сумі ПДФО, зазначеній в Додатку 4 (ДФ) Відомості про суми нарахованого доходу, утриманого та сплаченого податку на доходи фізичних осіб та військового збору від 23.01.2023.

В Акті перевірки відповідачем не зазначено, на підставі яких саме даних та документів податковий орган дійшов висновку про нарахування позивачем ПДФО за травень 2022 в сумі 186 282,94 грн., а за грудень 2022 в сумі 350 353,43 грн., однак використав ці значення ПДФО при розрахунку штрафу та пені позивачу в складі заборгованості.

Тобто відповідач, фактично здійснив донарахування суми безпосередньо ПДФО та на такі, самостійно визначені, суми нарахував штрафні санкції.

Разом з тим, судом встановлено, що у відповідності до п.3.2.2 Акту перевірки, податковий орган зазначив, що перевіркою достовірності та повноти включення доходів до складу загального місячного (річного) оподаткованого доходу платника податків та перевіркою правильності визначення бази оподаткування при нарахуванні доходів платникам податків у вигляді заробітної плати, винагород за цивільно-правовими договорами за виконання робіт (надання послуг) фактів порушень вимог законодавства не встановлено. Перевіркою правильності визначення бази оподаткування під час нарахування (надання) доходів у будь-якій негрошовій формі, фактів порушень вимог чинного законодавства не встановлено. Перевіркою правильності застосування до бази оподаткування розміру ставок податку щодо доходів, нарахованих (виплачених, наданих), зокрема, у формі заробітної плати, інших заохочувальних та компенсаційних виплат або інших виплат і винагород, які нараховуються (виплачуються, надаються) платнику у зв'язку з трудовими відносинами та за цивільно- правовими договорами, а також інших оподатковуваних доходів, фактів порушень вимог чинного законодавства не встановлено (акт перевірки, стор. 54-55, Том 3, а.с. 86-87).

Отже, фактів порушення позивачем достовірності та повноти включення доходів до складу загального місячного (річного) оподатковуваного доходу платника податків та порушень визначення бази оподаткування при нарахуванні доходів платним податків у вигляді заробітної плати, винагород за цивільно-правовими договорами - не встановлено.

Пунктом 54.1. статті 54 ПК України визначено, що крім випадків, передбачених податковим законодавством, платник податків самостійно обчислює суму податкового та/або грошового зобов'язання та/або пені, яку зазначає у податковій (митній) декларації або уточнюючому розрахунку, що подається контролюючому органу у строки, встановлені цим Кодексом. Така сума грошового зобов'язання та/або пені вважається узгодженою.

Згідно пункту 54.2. ст. 54 ПК України, грошове зобов'язання щодо суми податкових зобов'язань з податку, що підлягає утриманню та сплаті (перерахуванню) до бюджету в разі нарахування/виплати доходу на користь платника податку - фізичної особи, вважається узгодженим податковим агентом або платником податку, який отримує доходи не від податкового агента, в момент виникнення податкового зобов'язання, який визначається за календарною датою, встановленою розділом IV цього Кодексу для граничного строку сплати податку до відповідного бюджету.

Відповідно до пункту 58.1. статті 58 ПК України, контролюючий орган надсилає (вручає) платнику податків податкове повідомлення-рішення, якщо сума грошового зобов'язання платника податків, передбаченого податковим або іншим законодавством, розраховується контролюючим органом відповідно до статті 54 цього Кодексу.

Отже, обов'язковою умовою для визначення податкових зобов'язань контролюючим органом на підставі даних перевірок є саме встановлення внаслідок перевірки результатів діяльності платника податків фактів того, що суми утриманих податків і зборів не відповідають даним бухгалтерського обліку, та, відповідно, наявне заниження податкових зобов'язань з відповідного податку. У такому разі контролюючий орган зобов'язаний самостійно визначити суму грошових зобов'язань.

Таким чином, оскільки розмір податкового зобов'язання було повністю відображено позивачем у відповідних деклараціях (звітах та відомостях) і будь-якого заниження в частині нарахування податковим органом не виявлено, то, в силу пункту 54.2 статті 54 ПК України, у відповідача були відсутні правові підстави для самостійного визначення податкового зобов'язання з ПДФО та застосування штрафних санкцій в оскаржуваному ППР, адже у такому випадку відбувається фактичне подвоєння податкового зобов'язання.

Правова позиція щодо безпідставності визначення контролюючим органом суми основного грошового зобов'язання з ПДФО у випадку самостійного нарахування та декларування податковим агентом грошового зобов'язання з ПДФО висловлена у постановах Верховного Суду від 16.02.2022 у справі №520/10904/19, від 18.10.2022 у справі №823/1856/16, від 07.02.2018 у справі №813/5787/15, від 14.05.2019 у справі №813/1632/16, та в силу приписів частини п'ятої статті 242 КАС України враховується при вирішенні цієї справи.

Також суд погоджується з доводами позивача про помилковість розрахунків відповідача щодо суми залишку несплаченого податку за червень 2023 року в розмірі 132 681,83 грн. та про погашення такої заборгованості 21.07.2023 (Том 4, а.с 22).

Як встановлено судом з Додатку 4 (ДФ) Відомості про суми нарахованого доходу, утриманого та сплаченого податку на доходи фізичних осіб та військового збору» за червень 2023 року (Том 18, а.с. 1-6) сума нарахованого до сплати ПДФО становить 328 887,10 грн.

З досліджених в судовому засіданні платіжних інструкцій, банківських виписок, відомостей, наказу на преміювання (Том 18, а.с. 200-219; Том 19, а.с 243-247) встановлено, що 22.06.2023 при виплаті працівникам авансу за червень 2023 року позивачем сплачено ПДФО в сумі 107 300,00 грн. (платіжні інструкції №12238 від 22.06.2025 та №2982 від 22.06.2023). 07.07.2023 при виплаті працівникам заробітної плати за червень 2023 року позивачем сплачено ПДФО в сумі 103 762,33 грн. (платіжна інструкція №12369 від 07.07.2023 р.). 20.07.2023 при виплаті працівникам премії за червень 2023 року позивачем сплачено ПДФО в сумі 100 879,40 грн. (наказ №32/2/р від 30.06.2023 про преміювання працівників, довідка АТ КБ «ПриватБанк» за 20.07.2023, банківська виписка АТ КБ «ПриватБанк» за 2023, відомість про нарахування премій та суми утриманих та нарахованих податків за червень 2023, платіжна інструкція №12463 від 20.07.2023). Решта, ПДФО в розмірі 16 945,37 грн. сплачено позивачем при виплаті оподатковуваного доходу за червень 2023 (лікаряні, відпускі, розрахункові) згідно наступних платіжних інструкцій: №12078 від 02.06.2023; №12174 від 09.06.2023; №12176 від 12.06.2023; №12229 від 19.06.2023; №12233 від 20.06.2023; №12241 від 23.06.2023; №12244 від 23.06.2023; №12285 від 27.06.2023; №12290 від 28.06.2023; №12296 від 29.06.2023; №12294 від 29.06.2023; №12364 від 04.07.2023; №12414 від 10.07.2023; №12412 від 10.07.2023.

21.07.2023 позивачем сплачено ПДФО в сумі 105 080,00 грн. при виплаті працівникам авансу за липень 2023 року згідно з платіжною інструкцією №3167 від 21.07.2023. на суму 17 730,00 грн. (призначення платежу - сплата ПДФО аванс за липень) та платіжною інструкцією №12647 від 21.07.2023 на суму 87 350,00 грн. (призначення платежу - сплата ПДФО аванс за липень).

Відтак, матеріалами справи підтверджується, що за червень 2023 р. позивачем сплачено ПФДО в повному розмірі в сумі 328 887,10 грн. Безпосередньо 20.07.2023 позивачем здійснювалась сплата ПДФО одночасно з виплатою премії за червень 2023 року, а 21.07.2023 р. - сплата ПДФО одночасно з виплатою авансу за липень 2023 року. ПДФО сплачувалось позивачем під час виплати відповідного оподатковуваного доходу, а отже з дотриманням пп. 168.1.1, пп. 168.1.2, пп. 168.1.5 п. 168.1 ст. 168 ПК України.

Тому суд приходить до висновку, що відповідачем помилково зараховано сплачену позивачем 21.07.2023 суму ПДФО за липень 2023 р. в розмірі 105 080,00 грн. як остаточне погашення заборгованості ПДФО за червень 2023 року та безпідставно нараховано штраф та пеню на суму 132 681,83 грн., як на заборгованість по ПДФО за червень 2023 року.

Таким чином, враховуючи, що судом встановлено протиправність застосування відповідачем штрафних санкцій за травень 2022 року та за червень 2023 року, невідповідність розміру самостійно визначеного відповідачем податкового зобов'язання з ПДФО за травень 2022 року та грудень 2022 року даним податкової звітності позивача, щодо якої відповідач в ході перевірки не встановлював неповноти та недостовірності (не нарахування або заниження у податковому розрахунку суми ПДФО), суд, приходить до висновку про визнання протиправним та скасування ППР форми «Д» № 0218312408 від 18.07.2025.

Перевіряючи обґрунтованість та законність дій та рішень суб'єкта владних повноважень, суд враховує наведене нормативне регулювання та вимоги частини 2 статті 2 Кодексу адміністративного судочинства України.

Отже, відповідач як суб'єкт владних повноважень не довів суду належними та допустимими доказами правомірність оскаржуваних податкових повідомлень-рішень, а тому, беручи до уваги наявні у матеріалах справи докази у їх сукупності, суд дійшов висновку, що позов підлягає до задоволення повністю шляхом прийняття рішення про визнання протиправними та скасування податкового податкових повідомлень-рішень №0218312408 від 18.07.2025, №0227740701, №0227750701, №0227760701, №0227780701 від 30.07.2025.

Оцінюючи правомірність дій та рішень органів владних повноважень, суд керується критеріями, закріпленими у статті 2 КАС України, які певною мірою відображають принципи адміністративної процедури, встановлюючи при цьому чи прийняті (вчинені) ним рішення (дії): на підставі, у межах повноважень та у спосіб, що визначені Конституцією та законами України; з використанням повноваження з метою, з якою це повноваження надано; обґрунтовано, тобто з урахуванням усіх обставин, що мають значення для прийняття рішення (вчинення дії); безсторонньо (неупереджено); добросовісно; розсудливо; з дотриманням принципу рівності перед законом, запобігаючи всім формам дискримінації; пропорційно, зокрема з дотриманням необхідного балансу між будь-якими несприятливими наслідками для прав, свобод та інтересів особи і цілями, на досягнення яких спрямоване це рішення (дія); з урахуванням права особи на участь у процесі прийняття рішення; своєчасно, тобто протягом розумного строку.

Відповідно до вимог статті 244 КАС України суд під час ухвалення рішення вирішує, як розподілити між сторонами судові витрати.

Як визначено частинами першою, третьою статті 139 КАС України, при задоволенні позову сторони, яка не є суб'єктом владних повноважень, всі судові витрати, які підлягають відшкодуванню або оплаті відповідно до положень цього Кодексу, стягуються за рахунок бюджетних асигнувань суб'єкта владних повноважень, що виступав відповідачем у справі, або якщо відповідачем у справі виступала його посадова чи службова особа.

Отже, користь позивача необхідно стягнути за рахунок бюджетних асигнувань відповідача судовий збір у розмірі 24 224,00 грн., сплачений квитанцією від 04.11.2025.

Керуючись статтями 243, 245, 246, 262, 295 Кодексу адміністративного судочинства України, на підставі Податкового кодексу України, суд

ВИРІШИВ:

Позов задовольнити повністю.

Визнати протиправним та скасувати податкові повідомлення-рішення Головного управління ДПС у Волинській області №0218312408 від 18.07.2025, №0227740701, №0227750701, №0228160701, №0228180701 від 30.07.2025.

Стягнути за рахунок бюджетних асигнувань Головного управління ДПС у Волинській області на користь Товариства з обмеженою відповідальністю «Володимирська Фабрика Гофротари» судовий збір в розмірі 24 224,00 гривні.

Рішення суду набирає законної сили після закінчення строку подання апеляційної скарги всіма учасниками справи, якщо таку апеляційну скаргу не було подано. У разі подання апеляційної скарги рішення, якщо його не скасовано, набирає законної сили після повернення апеляційної скарги, відмови у відкритті чи закриття апеляційного провадження або прийняття постанови судом апеляційної інстанції за наслідками апеляційного перегляду.

Рішення може бути оскаржене в апеляційному порядку повністю або частково шляхом подання апеляційної скарги до Восьмого апеляційного адміністративного суду. Апеляційна скарга на рішення суду подається протягом тридцяти днів з дня складення повного судового рішення.

Позивач: Товариство з обмеженою відповідальністю «Володимирська Фабрика Гофротари» (45400; Волинська область, м. Нововолинськ, вул. Луцька, 25; код ЄДРПОУ 38485617).

Відповідач: Головне управління Державної податкової служби у Волинській області (43010, Волинська область, м. Луцьк, Київський м-н, 4, код ЄДРПОУ 44106679).

Головуючий-суддя С.Ф. Костюкевич

Повний текст рішення виготовлено 20 лютого 2026 року.

Попередній документ

134243613

Наступний документ

134243615

Інформація про рішення:

№ рішення:	134243614
№ справи:	140/12877/25
Дата рішення:	12.02.2026
Дата публікації:	23.02.2026
Форма документу:	Рішення
Форма судочинства:	Адміністративне
Суд:	Волинський окружний адміністративний суд
Категорія справи:	Адміністративні справи (з 01.01.2019); Справи з приводу адміністрування податків, зборів, платежів, а також контролю за дотриманням вимог податкового законодавства, зокрема щодо; адміністрування окремих податків, зборів, платежів, з них

Стан розгляду справи:

Стадія розгляду:	Призначено склад суду (27.03.2026)
Дата надходження:	27.03.2026
Предмет позову:	визнання протиправними дій

Розклад засідань:

Минулі засідання (11)

01.12.2025 04:00	Волинський окружний адміністративний суд
01.12.2025 10:00	Волинський окружний адміністративний суд
08.12.2025 10:00	Волинський окружний адміністративний суд
16.12.2025 11:00	Волинський окружний адміністративний суд
29.12.2025 11:00	Волинський окружний адміністративний суд
06.01.2026 10:00	Волинський окружний адміністративний суд
13.01.2026 10:00	Волинський окружний адміністративний суд
14.01.2026 11:30	Волинський окружний адміністративний суд
15.01.2026 10:00	Волинський окружний адміністративний суд
23.01.2026 10:00	Волинський окружний адміністративний суд
11.02.2026 10:00	Волинський окружний адміністративний суд