22 січня 2026 року м. Дніпросправа № 340/8339/24
Третій апеляційний адміністративний суд у складі колегії суддів:
головуючого - судді Олефіренко Н.А. (доповідач),
суддів: Дурасової Ю.В., Божко Л.А.,
розглянувши в порядку письмового провадження в залі судового засідання Третього апеляційного адміністративного суду в м. Дніпрі апеляційну скаргу Головного управління ДПС у Кіровоградській області на рішення Кіровоградського окружного адміністративного суду від 26.09.2025 ( суддя Дегтярьова С.В.) в адміністративній справі №340/8339/24 за позовом Фермерського господарства “Олександрівське» до Головного управління ДПС у Кіровоградській області про визнання протиправними та скасування податкових повідомлень-рішень,-
Позивач звернувся до суду з позовом, в якому просить:
- визнати протиправним та скасувати податкове повідомлення-рішення форми "Р" від 26.09.2024 р. №00144440707 в частині донарахованих податкових зобов'язань із податку на додану вартість у розмірі 165922,00 грн та штрафних санкцій у розмірі 41480,46 грн;
- визнати протиправним та скасувати податкове повідомлення-рішення форми "ПН" від 26.09.2024 р. №00144450707 про нарахування штрафу у розмірі 40639,75 грн;
- визнати протиправним та скасувати податкове повідомлення-рішення форми "Д" від 26.09.2024 р. №00144522406 в частині донарахованих податкових зобов'язань із податку на доходи фізичних осіб у розмірі 521613,87 грн, штрафних санкцій у розмірі 66188,77 грн та пені у розмірі 166014,95 грн;
- визнати протиправним та скасувати податкове повідомлення-рішення форми "Д" від 26.09.2024 р. №00144542406 щодо донарахованих податкових зобов'язань із військового збору у розмірі 35643,62 грн, штрафних санкцій у розмірі 4522,90 грн, пені у розмірі 11344,37 грн.
Рішенням Кіровоградського окружного адміністративного суду від 26.09.2025 адміністративний позов задоволено.
Із рішенням суду першої інстанції не погодився відповідач, ним була подана апеляційна скарга. В скарзі, посилаючись на порушення судом першої інстанції норм матеріального права, просить скасувати рішення суду першої інстанції та ухвалити нове рішення про відмову у задоволенні позову.
Аргументи, наведені митницею в обґрунтування вимог апеляційної скарги, фактично аналогічні наведеному у відзиві на позов.
Суд апеляційної інстанції може розглянути справу без повідомлення учасників справи (в порядку письмового провадження) за наявними у справі матеріалами, якщо справу може бути вирішено на підставі наявних у ній доказів, у разі подання апеляційної скарги на рішення суду першої інстанції, які ухвалені в порядку спрощеного позовного провадження без повідомлення сторін (у порядку письмового провадження) (п. 3 ч. 1 ст. 311 КАС України)
Позивачем подано відзив на апеляційну скаргу, в якому просить апеляційну скаргу відповідача залишити без задоволення, а рішення суду першої інстанції - без змін.
Також позивачем подана заява про стягнення витрат на правничу допомогу в суді апеляційної інстанції у розмірі 5000 грн.
Відповідно до ч. 1 ст. 308 КАС України суд апеляційної інстанції переглядає справу з наявними у ній і додатково поданими доказами та перевіряє законність і обгрунтованість рішення суду першої інстанції в межах доводів та вимог апеляційної скарги.
Заслухавши суддю-доповідача, дослідивши обставини справи та доводи апеляційної скарги, суд апеляційної інстанції приходить до висновку про те, що апеляційну скаргу слід залишити без задоволення з наступних підстав.
Колегією суддів з'ясовано, ГУ ДПС у Кіровоградській області на підставі наказу №467-п від 28.06.2024 проведена документальна планова виїзна перевірка Фермерського господарства «Олександрівське» з 30.07.2024 по 26.08.2024 за період діяльності позивача з 01.01.2017 по 31.12.2023.
За результатом перевірки відповідачем складено акт від 02.09.2024 №12095/11-28-07-07/30862584, на підставі висновків якого винесені податкові повідомлення-рішення:
- форми «Р» від 26.09.2024 року №00144440707, яким визначено податкові зобов'язання із податку на додану вартість у розмірі 270497 основного платежу та 67624,25 штрафних (фінансових) санкцій;
- форми «ПН» від 26.09.2024 року №00144450707 про нарахування штрафу у розмірі 87540,00 грн;
- форми «Д» від 26.09.2024 року №00144522406, яким визначено податкові зобов'язання із податку на доходи фізичних осіб у розмірі 530160,87 грн, штрафних санкцій у розмірі 68207,30 грн та пені у розмірі 171241,58 грн;
- форми «Д» від 26.09.2024 року №00144542406, яким визначено податкові зобов'язання із військового збору у розмірі 35643,62 грн, штрафні санкції у розмірі 4522,90 грн та пеню у розмірі 11344,37 грн.;
- форми «ПС» від 26.09.2024 року №00144490707.
14.10.2024 ФГ «Олександрівське» направило скаргу до Державної податкової служби України на вказані рішення (а.с.201-220 т.1).
05.11.2024 позивач отримав рішення Державної податкової служби України про продовження строку розгляду скарги від 01.11.2024 за вих. №32899/6/99-00-06-01-01-06 (а.с.222 т.1).
Рішенням Державної податкової служби України від 13.12.2024 за вих. №37502/6/99-00-06-01-01-06:
- скасоване податкове повідомлення-рішення №00144490707 у частині неподання/несвоєчасного подання повідомлень про об'єкти оподаткування або об'єкти пов'язані з оподаткуванням або через які проводиться діяльність, за формою №20-ОПП у сумі 126 480,00 грн, а в іншій частині зазначене залишено без змін;
- скасоване податкове повідомлення-рішення №00144440707 та податкове повідомлення-рішення №00144450707 в частині висновків перевірки про заниження податкових зобов'язань по операціях з реалізації самостійно виготовленої продукції та в частині визначення зобов'язань з урахуванням п. 102.1. ст.102 ПКУ і у відповідній частині застосовані штрафні санкції. В іншій частині зазначені податкове повідомлення-рішення №00144440707 та податкове повідомлення-рішення №00144450707 залишені без змін (а.с.225-240 т.1).
За результатами розгляду скарги контролюючим органом винесено:
1)податкове повідомлення-рішення форми «ПС» від 18.12.2024 №00189840707 несвоєчасно подано звіти за формою 20-ОПП на підставі п.54.3.1, 117.1 ПКУ застосовані штрафні санкції у сумі 1 020,00 грн.;
2)податкове повідомлення-рішення форми «Р» від 18.12.2024 №00189820707 збільшено суму грошового зобов'язання з ПДВ в сумі 107 155,00 грн., та штрафними санкціями в сумі 26 788,75 грн., в тому числі:
а) на порушення п. 14.1.202, 185.1, 188.1, 201.1 ПКУ занижено податкові зобов'язання з ПДВ з вартості реалізованої безоплатно води населенню, видобутої із власної свердловини, на загальну суму ПДВ 103 495,00 грн.;
б) на порушення п. 198.5 ПКУ занижений ПДВ на загальну суму 5 219,14 грн. внаслідок не нарахування податкових зобов'язань у податковому періоді, в якому відбувалося списання заборгованості;
в) на порушення п.198.1, 198.2, 198.3, 198.6. ПКУ завищено податковий кредит на загальну суму 386,00 грн. внаслідок включення до складу податкового кредиту податку на додану вартість при відсутності зареєстрованих податкових накладних;
г) на порушення п. 198.5 ПКУ завищено податковий кредит на суму 3 160,00 грн внаслідок не проведення коригування податкового кредиту при списання безнадійної дебіторської заборгованості за оплаченими, але не отриманими товарами, по яких у попередніх податкових періодах сформовано податковий кредит;
д) на порушення п. 192.1.1 ПКУ завищено податковий кредит на 4619,00 грн за рахунок не проведення розрахунку коригування внаслідок зменшення суми компенсації на користь отримувача;
3)податкове повідомлення-рішення форми «ПН» від 18.12.2024 №00189830707 за відсутність складення та/або реєстрації протягом граничного строку податкових накладних застосовано штраф у розмірі 45 569,25 грн.
У даному провадженні позивач оскаржує податкові повідомлення-рішення:
- №00144522406, яким збільшено суму грошового зобов'язанням з ПДФО в розмірі 530 160,87 грн., штрафна санкція становить 68 207,30 грн. та пеня - 171 241,58 грн., в тому числі:
а) по операціях неправомірного застування соціальної пільги при розрахунку податку на доходи фізичних осіб з нарахованого доходу у вигляді заробітної плати по найманому працівнику збільшено суму грошового зобов'язанням з ПДФО на суму 8 547,00 грн., штрафна санкція - 2 018,53 та пеня - 5 226,63 грн.;
б) по операціях не нарахування ПДФО на доходи фізичних осіб, отриманих як додаткове благо у вигляді індивідуально призначеної знижки звичайної ціни харчування у сумі 521 613,87 грн., штрафна санкція - 66 188,77 та пеня - 166 014,95 грн.
- №00144542406, яким збільшено суму грошового зобов'язанням з військового збору з доходів фізичних осіб, отриманих як додаткове благо у вигляді індивідуально призначеної знижки звичайної ціни за харчування на суму 35 643,62 грн., штрафна санкція становить 4 522,90 грн та пеня 11 344,37 грн.
Порядок адміністрування податку на доходи фізичних осіб врегульовано розділом ІV Податкового кодексу України.
Відповідно до пункту 162.1 статті 162 ПК України платниками податку є:
- фізична особа - резидент, яка отримує доходи як з джерела їх походження в Україні, так і іноземні доходи;
- фізична особа - нерезидент, яка отримує доходи з джерела їх походження в Україні;
- податковий агент.
Підпунктом 14.1.80 пунктом 14.1 статті 14 ПК України визначено, що податковий агент щодо податку на доходи фізичних осіб - юридична особа (її філія, відділення, інший відокремлений підрозділ), самозайнята особа, представництво нерезидента - юридичної особи, інвестор (оператор) за угодою про розподіл продукції, які незалежно від організаційно-правового статусу та способу оподаткування іншими податками та/або форми нарахування (виплати, надання) доходу (у грошовій або негрошовій формі) зобов'язані нараховувати, утримувати та сплачувати податок, передбачений розділом IV цього Кодексу, до бюджету від імені та за рахунок фізичної особи з доходів, що виплачуються такій особі, вести податковий облік, подавати податкову звітність контролюючим органам та нести відповідальність за порушення його норм в порядку, передбаченому статтею 18 та розділом IV цього Кодексу
Отже, податковим агентом є юридична особа або підприємець (самозайнята особа), які зобов'язані нараховувати, утримувати та сплачувати податок на доходи фізичних осіб до бюджету від імені та за рахунок фізичної особи з доходів, що виплачуються такій особі, а також вести податковий облік та подавати податкову звітність. Це означає, що за статусом податковий агент прирівнюється до платника податку і має ті ж самі права та обов'язки.
Платник податків набуває статусу податкового агенту у всіх випадках, коли виплачує фізичній особі дохід (купує товар, замовляє послугу, виплачує заробітну плату) у грошовій формі (готівковій або безготівковій) або не грошовій формі (наприклад, бартер). Він зобов'язаний утримувати податок на доходи фізичних осіб та військовий збір із суми такого доходу за рахунок фізичної особи, використовуючи одну із визначених розділом IV ПК України ставок податку залежно від виду виплачуваного доходу.
Згідно з пунктом 164.1 статті 164 ПК України базою оподаткування податку на доходи фізичних осіб є загальний оподатковуваний дохід, з урахуванням особливостей, визначених цим розділом.
Загальний оподатковуваний дохід - будь-який дохід, який підлягає оподаткуванню, нарахований (виплачений, наданий) на користь платника податку протягом звітного податкового періоду.
Підпунктами 164.1.1 та 164.1.2 пункту 164.1 статті 164 ПК України визначено, що загальний оподатковуваний дохід складається з доходів, які остаточно оподатковуються під час їх нарахування (виплати, надання), доходів, які оподатковуються у складі загального річного оподатковуваного доходу, та доходів, які оподатковуються за іншими правилами, визначеними цим Кодексом.
Загальний місячний оподатковуваний дохід складається із суми оподатковуваних доходів, нарахованих (виплачених, наданих) протягом такого звітного податкового місяця.
Відповідно до підпункту 164.2.17 пункту 164.2 статті 164 ПК України до загального місячного (річного) оподатковуваного доходу платника податку включається дохід, отриманий платником податку як додаткове благо (крім випадків, передбачених статтею 165 цього Кодексу).
Підпунктом «е» зазначеного вище підпункту передбачено, що до доходу у вигляді додаткового блага слід відносити вартість безоплатно отриманих товарів (робіт, послуг), визначеної за правилами звичайної ціни, а також суми знижки звичайної ціни (вартості) товарів (робіт, послуг), індивідуально призначеної для такого платника податку, крім сум, зазначених у підпункті 165.1.53 пункту 165.1 статті 165 цього Кодексу.
Окрім цього, підпунктом 14.1.47 пункту 14.1 статті 14 ПК України визначено, що додаткові блага - кошти, матеріальні чи нематеріальні цінності, послуги, інші види доходу, що виплачуються (надаються) платнику податку податковим агентом, якщо такий дохід не є заробітною платою та не пов'язаний з виконанням обов'язків трудового найму або не є винагородою за цивільно-правовими договорами (угодами), укладеними з таким платником податку (крім випадків, прямо передбачених нормами розділу IV цього Кодексу).
Проаналізувавши зазначені норми податкового законодавства у сукупності, колегія суддів дійшла висновку, що юридична особа, продаючи фізичній особі товари (роботи, послуги) за індивідуальною знижкою, надає цій особі таким чином додаткове благо, яке повинно включатися до загального місячного оподатковуваного доходу такої особи та, відповідно, з цих сум необхідно сплачувати податок на доходи фізичних осіб.
При цьому, відповідно до підпункту 168.1.1 пункту 168.1 статті 168 ПК України податковий агент, який нараховує (виплачує, надає) оподатковуваний дохід на користь платника податку, зобов'язаний утримувати податок із суми такого доходу за його рахунок, використовуючи ставку податку, визначену в статті 167 цього Кодексу.
Податок сплачується (перераховується) до бюджету під час виплати оподатковуваного доходу єдиним платіжним документом. Банки приймають платіжні документи на виплату доходу лише за умови одночасного подання розрахункового документа на перерахування цього податку до бюджету (п.п.168.1.2 п.168.1 ст.168 ПК України).
Якщо оподатковуваний дохід надається у негрошовій формі чи виплачується готівкою з каси податкового агента, податок сплачується (перераховується) до бюджету протягом трьох банківських днів з дня, що настає за днем такого нарахування (виплати, надання) (підпункт 168.1.4 пункту 168.1 статті 168 ПК України).
Підпунктом 168.4.7 пункту 168.4 статті 168 ПК України також визначено, що відповідальність за своєчасне та повне перерахування сум податку до відповідного бюджету несе юридична особа або її відокремлений підрозділ, що нараховує (виплачує) оподатковуваний дохід.
Таким чином, індивідуальна знижка на товар є додатковим благом, який має включатися до оподатковуваного доходу та належним чином оподатковуватися (мають утримуватися та сплачуватися податки та збори). Зважаючи на обов'язок юридичної особи нараховувати та сплачувати податок на доходи фізичних осіб при виплаті (наданні) будь-якого виду доходів, який надається фізичній особі, такий обов'язок розповсюджується на юридичну особу і у випадку наданні індивідуальної знижки фізичній особі при продажу товарів.
Тобто, у випадку надання юридичною особою додаткового блага у вигляді індивідуальної знижки на товари фізичній особі, юридична особа набуває статусу податкового агента (продавця) по відношенню до фізичної особи (покупця). Відповідно, у юридичної особи виникає обов'язок протягом трьох днів з дня вчинення операції з індивідуальною знижкою нарахувати та сплатити від імені фізичної особи, якій надано індивідуальну знижку, податок на доходи фізичних осіб.
Отже, оподаткування знижки на харчування (харчо-обіди) регулюється нормами Податкового кодексу України (ПКУ). Основними підставами для нарахування податку на доходи фізичних осіб (ПДФО) та військового збору (ВЗ) є:
Кваліфікація як "додаткове благо"
- згідно з пп. «е» пп. 164.2.17 ПКУ, сума знижки від звичайної ціни (вартості) товарів, робіт чи послуг, індивідуально призначена для конкретного платника податку, вважається його доходом у формі додаткового блага
- якщо підприємство надає знижку на обіди конкретним працівникам (а не як загальнодоступну публічну пропозицію для всіх клієнтів), така різниця в ціні підлягає оподаткуванню
2. Склад оподатковуваного доходу
- ПДФО: Дохід у вигляді додаткового блага включається до загального місячного (річного) оподатковуваного доходу фізичної особи
- військовий збір: об'єктом оподаткування військового збору є ті самі доходи, що й для ПДФО.
Отже, нарахування та сплата військового збору, відбувається за правилами, які встановлені для податку на доходи фізичних осіб, та має аналогічні об'єкта та базу оподаткування. Платниками збору є особи, визначені пунктом 162.1 статті 162 цього Кодексу.
Об'єктом оподаткування збором є доходи, визначені статтею 163 цього Кодексу. Нарахування, утримання та сплата (перерахування) збору до бюджету здійснюються у порядку, встановленому статтею 168 цього Кодексу, за ставкою, визначеною підпунктом 1.3 цього пункту. Відповідальними за утримання (нарахування) та сплату (перерахування) збору до бюджету є особи, визначені у статті 171 цього Кодексу.
3. Метод визначення бази (натуральний коефіцієнт)
- оскільки знижка фактично є негрошовим доходом, для розрахунку ПДФО застосовується «натуральний» коефіцієнт (п. 164.5 ПКУ). Військовий збір при цьому розраховується з «чистої» суми знижки без застосування коефіцієнта.
При цьому, оподаткуванню підлягає різниця між звичайною ціною (собівартістю або ринковою ціною) та ціною, за якою обід продано працівнику.
Платники збору зобов'язані забезпечувати виконання податкових зобов'язань у формі та спосіб, визначені статтею 176 цього Кодексу.
На підставі зазначеного слідує, що ФГ«Олександрівське» набуло статусу податкового агента, оскільки при продажу харчування (харчо-обіди) надало фізичній особі додаткове благо у вигляді індивідуальної знижки, а тому у позивача як податкового агента виник обов'язок з нарахування та утримання щодо певних фізичних осіб (покупця) податку на доходи фізичних осіб та військового збору.
Отже, факт надання юридичною особою (продавцем) фізичній особі (покупцю) індивідуальної знижки є додатковим благом, який повинен включатися до загального оподатковуваного доходу та належним чином оподатковуватися.
Це зумовлює обов'язок позивача як юридичної особи (продавця) нарахувати та сплатити від імені фізичної особи (покупця) необхідні податки та збори, чого позивачем зроблено не було.
Разом з тим, у справі яка розглядається, неможливо визначити точну суму доходу для кожної особи, такий дохід вважається доходом у вигляді додаткового блага, який неможливо персоналізувати.
Отже, якщо дохід неможливо розподілити між конкретними отримувачами, він не включається до оподатковуваного доходу фізичних осіб через відсутність персоніфікованого доходу.
У вирішенні спірного питання чи є розмір витрат за рішенням суду першої інстанції на правничу допомогу обґрунтованим та пропорційним до предмета спору у цій справі, колегія суддів враховує конкретні обставини справи, характер спірних правовідносин, керуючись, зокрема, такими критеріями, як обґрунтованість та пропорційність до предмета спору, а також враховуючи критерій розумності їхнього розміру, не вбачає підстав до їх зміни.
Стосовно витрат на правничу допомогу в суді апеляційної інстанції, колегія суддів апеляційної інстанції вважає, що розмір 5000 грн. є завищеним, оскільки на час розгляду справи обставини справи, правові підстави позову не змінювалися, відзив на апеляційну скаргу фактично обґрунтований доводами адміністративного позову, текстова редакція такого відзиву містить виклад фактичних обставин справи, перелік і зміст норм права по суті спору.
Колегія суддів апеляційної інстанції зауважує, що у будь-якому випадку надання правової допомоги з приводу вирішення навіть певної (усієї) сукупності процесуальних питань у апеляційному порядку не може бути об'єктивно оцінено у більшому або такому ж розмірі, як надання первинної правничої допомоги, необхідної для звернення особи до суду з адміністративним позовом.
Первинна - більш складна, об'ємна і потребує повного аналізу обставин справи та нормативно-правової бази.
В свою чергу, процедурні питання є типовими, виконання яких потребує більш технічного підходу та не залежить від ціни позову та/або професійного досвіду виконавця.
Таким чином, враховуючи наведені вище обставини, а також зміст та обсяг наданих послуг, колегія суддів вважає заявлений до відшкодування розмір правової допомоги за складення відзиву на апеляційну скаргу явно завищеним та таким, що підлягає зменшенню.
Крім того, участь одного адвоката при розгляді справи в судах всіх інстанцій свідчить про його обізнаність з обставинами щодо спірних правовідносин, що поза сумнівом, істотно впливає на обсяг надання ним послуг в межах їх повторного вивчення. Доводи й позиція сторін протягом усього часу розгляду справи не змінювалися, а доводи відзиву не відрізняються від доводів позову.
Таким чином, враховуючи, що правова позиція представника позивача у судах всіх інстанцій не змінювалась, об'єктивна необхідність для професійного досвідченого адвоката, який надав правову допомогу позивачу в судах попередніх інстанцій, вдруге вивчати додаткові джерела права та судову практику зі спірних питань була відсутня, оскільки такий представник не міг не бути обізнаним із позицією відповідача, законодавством, яким регулюється спір у справі, документами й доводи, якими відповідач обґрунтовував свої вимоги й інші обставини, а отже підготовка цієї справи в суді апеляційної інстанції не вимагала великого обсягу аналітичної й технічної роботи, - з огляду на що розмір таких витрат також підлягає зменшенню.
Відтак, суд апеляційної інстанції визначає співмірний розмір, який підлягає відшкодуванню позивачу за рахунок бюджетних асигнувань відповідача за вказану послугу у суді апеляційної інстанції в розмірі 2000 грн.
Керуючись ст.ст. 308,311,315,316,321,322,325,329 КАС України, суд ,-
Апеляційну скаргу Головного управління ДПС у Кіровоградській області залишити без задоволення.
Рішення Кіровоградського окружного адміністративного суду від 26.09.2025 в адміністративній справі №340/8339/24 залишити без змін.
Стягнути на користь Фермерського господарства “Олександрівське» за рахунок бюджетних асигнувань Головного управління ДПС у Кіровоградській області витрати на правничу допомогу в суді апеляційної інстанції в розмірі 2000,00 грн.
Постанова суду апеляційної інстанції набирає законної сили 22 січня 2026 року та касаційному оскарженню не підлягає, крім випадків, передбачених пунктом другим частини п'ятої статті 328 КАС України.
Повне судове рішення складено 27 січня 2026 року.
Головуючий - суддя Н.А. Олефіренко
суддя Ю. В. Дурасова
суддя Л.А. Божко