П'ЯТИЙ АПЕЛЯЦІЙНИЙ АДМІНІСТРАТИВНИЙ СУД
28 січня 2026 р.м. ОдесаСправа № 420/21245/25
Головуючий в 1 інстанції: Юхтенко Л.Р.
Дата і місце ухвалення 10.09.2025р., м. Одеса
П'ятий апеляційний адміністративний суд у складі колегії суддів:
Головуючого судді: Бойка А.В.,
суддів: Єщенка О.В.,
Шевчук О.А.,
розглянувши в порядку письмового провадження в місті Одесі апеляційну скаргу Головного управління ДПС в Одеській області на рішення Одеського окружного адміністративного суду від 10 вересня 2025 року у справі за адміністративним позовом товариства з обмеженою відповідальністю «Автотранслайн» до Головного управління ДПС в Одеській області, Державної податкової служби України про визнання протиправними та скасування рішень, зобов'язання вчинити певні дії,
У липні 2025 року товариство з обмеженою відповідальністю "Автотранслайн" звернулось до суду першої інстанції з позовом до Головного управління ДПС в Одеській області, Державної податкової служби України, в якому просило:
- визнати протиправними та скасувати прийняті Комісією з питань зупинення реєстрації податкової накладної/розрахунку коригування в Єдиному реєстрі податкових накладних ГУ ДПС в Одеській області рішення про реєстрацію/відмову в реєстрації податкових накладних/розрахунків коригування в Єдиному реєстрі податкових накладних: від 27.03.2025 року № 12679620/34253462; № 12679621/34253462; № 12679622/34253462; № 12679623/34253462; № 12679624/34253462; № 12679625/34253462; № 12679626/34253462; а також від 01.04.2025 року № 12699008/34253462; № 12699009/34253462; № 12699010/34253462; № 12699011/34253462; № 12699012/34253462; № 12699013/34253462; № 12699014/34253462;
- зобов'язати Державну податкову службу України зареєструвати датою подання на реєстрацію в Єдиному реєстрі податкових накладних складені товариством з обмеженою відповідальністю «Автотранслайн» податкові накладні № 10 від 31.03.2024 р., № 10 від 30.04.2024 р., № 11 від 31.05.2024 р., № 11 від 30.06.2024 р., № 12 від 31.07.2024 р., № 12 від 31.08.2024 р., № 11 від 30.09.2024 р., № 11 від 31.03.2024 р.; № 11 від 30.04.2024 р.; № 10 від 31.05.2024 р.; № 10 від 30.06.2024 р., № 11 від 31.07.2024 р.; № 11 від 31.08.2024 р.; № 10 від 30.09.2024 р.
Рішенням Одеського окружного адміністративного суду від 10.09.2025 року позов задоволено.
Не погоджуючись з рішенням суду першої інстанції, Головне управління ДПС в Одеській області подало апеляційну скаргу, в якій посилалось на порушення судом першої інстанції норм матеріального та процесуального права, неповне з'ясування обставин по справі.
У поданій апеляційній скарзі апелянт вказував на те, що відповідно до п. 44.1 ст. 44 Податкового кодексу України, для цілей оподаткування платники податків зобов'язані вести облік доходів, витрат та інших показників, пов'язаних з визначенням об'єктів оподаткування та/або податкових зобов'язань, на підставі первинних документів, регістрів бухгалтерського обліку, фінансової звітності, інших документів, пов'язаних з обчисленням і сплатою податків і зборів, ведення яких передбачено законодавством. Платникам податків забороняється формування показників податкової звітності, митних декларацій на підставі даних, не підтверджених документами, що визначені абзацом першим цього пункту. Тобто, показники, визначені п. 44.1 ст. 44 Податкового кодексу України повинні підтверджуватись первинними документами, які податкові органи мають право вивчати і перевіряти під час проведення перевірок, що обумовлено пп. 20.1.8 п. 20.1 ст. 20 Податкового кодексу України.
Апелянт вказував на те, що з урахуванням специфіки господарських операцій платників та передбаченого пунктом 5 Порядку № 520 переліку документів (із загальними властивостями), які є необхідні для розгляду питання прийняття комісією регіонального рівня рішення про реєстрацію/відмову в реєстрації податкової накладної/розрахунку коригування в Реєстрі, реєстрацію яких зупинено в Реєстрі, конкретні документи щодо підтвердження тої чи іншої господарської операції повинен надавати саме платник. На думку апелянта, контролюючий орган не має права у квитанції про зупинення реєстрації податкової накладної просити платника надати конкретні документи, чи вказувати надати такі. Перелік таких документів платнику відомий згідно з пунктом 5 Порядку № 520.
Апелянт вважає, що обов'язок довести реальність господарської операції та підтвердити її належними документами покладається виключно на позивача, а первинні документи мають відповідати стандартам бухгалтерського обліку та вимогам Закону України «Про бухгалтерський облік та фінансову звітність».
В апеляційній скарзі зазначено, що на пропозицію контролюючого органу щодо надання документів товариство подало Комісії Повідомлення про надання пояснень та копій документів щодо податкових накладних, реєстрацію яких зупинено.
За наслідком розгляду поданих документів комісія дійшла висновку, що документи, надані позивачем, є сумнівними та ймовірно складені з порушенням чинного законодавства.
Апелянт посилався на те, що договір оренди транспортних засобів між позивачем та ТОВ «Ескадор 2020» (Орендар) був укладений 01.05.2023 року, а акти приймання-передачі складені майже через 6 місяців після укладення зазначеного договору.
Також апелянт посилався на те, що відповідно до наданого свідоцтва про реєстрацію транспортного засобу № НОМЕР_1 ( НОМЕР_2 ) ТОВ «БК ЕСКАДОР» не є власником, і на розгляд Комісії не надано документів хто є власником транспортних засобів, який має майнові права. Також апелянт зазначив, що на розгляд Комісії не надано Положення та Довіреність від 05.04.2023, на підставі якої діє директор Транспортної філії ТОВ «Ескадор 2022» Петухов Сергій Юрійович.
На думку апелянта, судом першої інстанції не взято до уваги, що банківські виписки АБ «Південний» подані позивачем не відповідають сумам податкових накладних, а складання двох або більше податкових накладних у випадку отримання попередньої оплати однією сумою суперечить нормам Податкового кодексу України, а саме, порушено ст.201.1, ст.201.7 та не дає можливості ідентифікувати операцію. Крім того, як зазначив апелянт, в призначенні платежу вказано «Оплата за послуги згідно Договору оренди 01/05-ТФ/С від 01.05.2023р.», що не відповідає номенклатурі податкових накладних, чим порушено вимоги п. 41 Інструкції про безготівкові розрахунки в Україні в національній валюті, що затверджена постановою Правління НБУ від 29.07.2022 №163.
Апелянт вказував на те, що Комісією були прийняті рішення про відмову в реєстрації податкових накладних в Єдиному реєстрі податкових накладних у зв'язку з тим, що документи були складені/оформлені із порушенням законодавства.
Апелянт вважає, що рішення комісії Головного управління ДПС є законними та обґрунтованими, а тому скасуванню не підлягають.
На підставі викладеного апелянт просить скасувати рішення суду першої інстанції, та прийняти нове про відмову у задоволенні позовних вимог ТОВ «Автотранслайн».
Справу розглянуто судом апеляційної інстанції в порядку письмового провадження на підставі п.3 ч.1 ст.311 КАС України.
Заслухавши суддю-доповідача, переглянувши справу за наявними в ній доказами, перевіривши законність і обґрунтованість рішення суду першої інстанції в межах доводів та вимог апеляційної скарги, колегія суддів вважає, що апеляційна скарга не підлягає задоволенню, з наступних підстав.
Судом встановлено, що товариство з обмеженою відповідальністю «Автотранслайн», код ЄДРПОУ 34253462, зареєстровано юридичною особою 20.03.2006 року. Основним видом діяльності товариства за КВЕД є 49.41 Вантажний автомобільний транспорт.
Позивач вказує на те, що крім основного виду діяльності товариство здійснює наступні види діяльності: 77.11 Надання в оренду автомобілів і легкових автотранспортних засобів; 77.32 Надання в оренду будівельних машин і устаткування; 77.12 Надання в оренду вантажних автомобілів.
01.05.2023 року між товариством з обмеженою відповідальністю «Автотранслайн» (орендодавець) та товариством з обмеженою відповідальністю «Ескадор 2022» (орендар) був укладений договір оренди транспортних засобів та машин № 01/05-ТФ/Н, відповідно до умов якого орендодавець зобов'язується передати орендарю в тимчасове платне володіння та користування транспортні засоби та машини, перелік яких визначений у додатку №1 до даного договору, а орендар зобов'язується прийняти в тимчасове володіння та користування транспортні засоби орендодавця і зобов'язується сплачувати орендодавцю орендну плату (п. 1.1 договору). Метою використання транспортних засобів визначено здійснення виробничо-господарської діяльності підприємства.
Згідно п. 3.1 договору, передача транспортних засобів в оренду здійснюється за актом приймання-передачі.
За положеннями п. 4.1 Договору, строк оренди становить: з моменту передачі транспортних засобів по 31.12.2024 року. Строк оренди може бути продовжено або скорочено за згодою Сторін, що оформляється додатковою угодою до Договору.
Відповідно до п. 5 Договору, розмір орендної плати становить: 412138,08 грн з урахуванням ПДВ за місяць оренди.
Орендна плата вноситься в строк до 28 числа з-поміж наступних за звітним (коли надавались послуги оренди), але не пізніше 6 календарних місяців шляхом перерахування грошових коштів на розрахунковий рахунок орендодавця. Сторони погодили можливість підписання зведених актів за декілька місяців оренди або поквартально та проведення на їх підставі розрахунків.
У Додатку №1 до вказаного договору від 01.05.2023 року Сторонами погоджено перелік транспортних засобів та машин орендодавця, що здаються в оренду (23 од.)
Відповідно до акту прийому-передачі від 01.05.2023 року підписаного обома сторонами договору, орендодавець передав, а орендар прийняв за адресою фактичного розташування транспортні засоби відповідно до переліку в кількості 23 одиниці.
01.05.2023 року сторонами підписаний акт прийому-передачі транспортних засобів за адресою фактичного розташування.
Згідно додаткової угоди №1 від 01.07.2023 року до договору № 01/05-ТФ/Н, у зв'язку зі зміною переліку техніки, сторони погодили п.1 Додатку 1, викласти в новій редакції, а тому перелік транспортних засобів склав 15 одиниць. Крім того вказаною угодою внесено зміни до п. 5.1 договору, та викладено його в новій редакції: «розмір орендної плати становить 350 926,92 грн з урахуванням ПДВ за місяць оренди».
Відповідно до акту прийому-передачі (повернення) від 01.07.2023 року підписаного обома сторонами договору, орендар повернув, а орендодавець прийняв з оренди транспортні засоби та машини відповідно до переліку в кількості 8 одиниць.
Згідно додаткової угоди №2 від 01.10.2023 року до договору № 01/05-ТФ/Н, у зв'язку зі зміною переліку техніки, сторони погодили п.1 Додатку 1, викласти в новій редакції, а саме змінити перелік транспортних засобів та машин Орендодавця, що здаються в оренду, який склав 14 одиниць.
01.10.2023 року сторони підписали акт прийому-передачі (повернення), згідно з яким орендар повернув, а орендодавець прийняв з оренди транспортні засоби та машини відповідно до переліку в кількості 1 одиниця.
Відповідно до додаткової угоди №3 від 01.05.2024 року до договору № 01/05-ТФ/Н, у зв'язку зі зміною переліку техніки, сторони погодили викласти п. 5.1 договору в такій редакції: розмір орендної плати становить 325 500,00 грн з урахуванням ПДВ за місяць оренди.
Додатковою угодою №4 від 25.12.2024 року до договору № 01/05-ТФ/Н, у зв'язку зі зміною переліку техніки, сторони погодили викласти п. 4.1 договору в такій редакції: строк оренди становить: з моменту передачі транспортних засобів по 31.12.2026 року.
Також, судом встановлено, що між ТОВ «Автотранслайн» (орендодавець) та товариством з обмеженою відповідальністю «Ескадор 2022» (орендар) був укладений договір оренди транспортних засобів та машин № 01/05-ТФ/С від 01.05.2023 року, відповідно до умов якого орендодавець зобов'язується передати орендарю в тимчасове платне володіння та користування транспортні засоби та машини, перелік яких визначений у додатку №1 до даного договору, а орендар зобов'язується прийняти в тимчасове володіння та користування транспортні засоби орендодавця і зобов'язується сплачувати орендодавцю орендну плату (п. 1.1 договору).
Згідно п. 3.1 Договору, передача транспортних засобів в оренду здійснюється за актом приймання-передачі.
Відповідно до п. 5 Договору, розмір орендної плати становить: 447 000,00 грн з урахуванням ПДВ за місяць оренди.
Орендна плата вноситься в строк до 28 числа з-поміж наступних за звітним (коли надавались послуги оренди), але не пізніше 6 календарних місяців шляхом перерахування грошових коштів на розрахунковий рахунок орендодавця. Сторони погодили можливість підписання зведених актів за декілька місяців оренди або поквартально та проведення на їх підставі розрахунків.
У Додатку №1 до вказаного договору наведено перелік транспортних засобів та машин орендодавця, що здаються в оренду, який складається з 29 одиниць.
Відповідно до акту прийому-передачі від 01.05.2023 року, орендодавець передав, а орендар прийняв за адресою фактичного розташування транспортні засоби відповідно до переліку в кількості 29 одиниці.
Додатковою угодою №1 від 01.07.2023 року до договору № 01/05-ТФ/С сторони погодили, що у зв'язку зі зміною переліку техніки, п.1 Додатку 1 необхідно викласти в новій редакції. Перелік транспортних засобів згідно Додаткової угоди № 1 склав 12 одиниць.
Крім того вказаною угодою внесено зміни до п. 5.1 договору та викладено його в новій редакції, згідно з якою розмір орендної плати становить 117 000,00 грн з урахуванням ПДВ за місяць оренди.
Відповідно до акту прийому-передачі (повернення) від 01.07.2023 року орендар повернув, а орендодавець прийняв з оренди транспортні засоби та машини відповідно до переліку в кількості 17 одиниць.
Додатковою угодою №2 від 01.10.2023 року до договору № 01/05-ТФ/С, у зв'язку зі зміною переліку техніки, сторони погодили п.1 Додатку 1 викласти в новій редакції та затвердити перелік транспортних засобів, які передаються в оренду в кількості 11 одиниць.
Відповідно до акту прийому-передачі (повернення) від 01.10.2023 року, орендар повернув, а орендодавець прийняв з оренди транспортні засоби та машини відповідно до переліку в кількості 1 одиниця.
Додатковою угодою №3 від 01.05.2024 року до договору № 01/05-ТФ/С, у зв'язку зі зміною переліку техніки, сторони погодили викласти п. 5.1 договору в новій редакції, згідно якої розмір орендної плати становить 115 000,00 грн з урахуванням ПДВ за місяць оренди.
Судом встановлено та матеріалами справи підтверджено, що на виконання умов договору № 01/05-ТФ/Н від 01.05.2023 року Орендодавець (ТОВ «Автотранслайн») надав на користь орендаря (ТОВ «Ескадор 2022») послуги з оренди майна за період березень-вересень 2024 року, що підтверджується актами надання послуг та на їх підставі сформував податкові накладні у відповідності до норм податкового законодавства:
- акт здачі-приймання робіт (надання послуг) № 32 від 31.03.2024р. на суму 350 926,92 грн., у тому числі ПДВ 58 487,82 грн., на підставі якого складено податкову накладну № 10 від 31.03.2024 року;
- акт здачі-приймання робіт (надання послуг) № 43 від 30.04.2024р. на суму 350 926,92 грн., у тому числі ПДВ 58 487,82 грн., на підставі якого складено податкову накладну № 10 від 30.04.2024 року;
- акт здачі-приймання робіт (надання послуг) № 56 від 31.05.2024р. на суму 325 500,00 грн., у тому числі ПДВ 54 250,00 грн., на підставі якого складено податкову накладну № 11 від 31.05.2024 року;
- акт здачі-приймання робіт (надання послуг) № 69 від 30.06.2024р. на суму 325 500,00 грн., у тому числі ПДВ 54 250,00 грн., на підставі якого складено податкову накладну № 11 від 30.06.2024 року;
- акт здачі-приймання робіт (надання послуг) № 82 від 31.07.2024р. на суму 325 500,00 грн., у тому числі ПДВ 54 250,00 грн., на підставі якого складено податкову накладну № 12 від 31.07.2024 року;
- акт здачі-приймання робіт (надання послуг) № 94 від 31.08.2024р. на суму 325 500,00 грн., у тому числі ПДВ 54 250,00 грн., на підставі якого складено податкову накладну № 12 від 31.08.2024 року;
- акт здачі-приймання робіт (надання послуг) № 107 від 30.09.2024р. на суму 325 500,00 грн., у тому числі ПДВ 54 250,00 грн, на підставі якого складено податкову накладну № 11 від 30.09.2024 року.
Крім того встановлено, що на виконання умов договору № 01/05-ТФ/С ТОВ «Автотранслайн» (Орендодавець) надав на користь ТОВ «Ескадор 2022» (Орендар) послуги з оренди майна за період березень-вересень 2024 року, що підтверджується актами надання послуг та на їх підставі сформував податкові накладні у відповідності до норм податкового законодавства:
- акт здачі-приймання робіт (надання послуг) № 33 від 31.03.2024р. на суму 117 000,00 грн., у тому числі ПДВ 19 500,00 грн., на підставі якого складено податкову накладну № 11 від 31.03.2024 року;
- акт здачі-приймання робіт (надання послуг) № 44 від 30.04.2024р. на суму 117 000,00 грн., у тому числі ПДВ 19 500,00 грн., на підставі якого складено податкову накладну № 11 від 30.04.2024 року;
- акт здачі-приймання робіт (надання послуг) № 55 від 31.05.2024р. на суму 115 000,00 грн., у тому числі ІІДВ 19 166,67 грн., на підставі якого складено податкову накладну № 10 від 31.05.2024 року;
- акт здачі-приймання робіт (надання послуг) № 68 від 30.06.2024р. па суму 115 000,00 грн., у тому числі ІІДВ 19 166,67 грн., на підставі якого складено податкову накладну №10 від 30.06.2024 року;
- акт здачі-приймання робіт (надання послуг) № 81 від 31.07.2024р. на суму 115 000,00 гри., у тому числі ПДВ 19 166,67 грн., на підставі якого складено податкову накладну № 11 від 31.07.2024 року;
- акт здачі-приймання робіт (надання послуг) № 93 від 31 08.2024р. на суму 115 000,00 грн., у тому числі ІІДВ 19 166,67 грн., на підставі якого складено податкову накладну №11 від 31.08.2024 року;
- акт здачі-приймання робіт (надання послуг) № 106 від 30.09.2024 р. на суму 115 000,00 грн., у тому числі ІІДВ 19 166,67 грн, на підставі якого складено податкову накладну № 10 від 30.09.2024 року.
Зазначені вище податкові накладні були подані позивачем на реєстрацію до Єдиного державного реєстру податкових накладних, однак відповідно до наявних в матеріалах справи квитанцій, реєстрацію таких податкових накладних було зупинено з одних і тих самих підстав, а саме: «Відповідно до п.201.16 ст.201 Податкового кодексу України, Порядку зупинення реєстрації податкової накладної/розрахунку коригування в Єдиному реєстрі податкових накладних (далі - Порядок), затвердженого постановою Кабінету Міністрів України від 11.12.2019 № 1165 (зі змінами), реєстрація податкової накладної в Єдиному реєстрі податкових накладних зупинена. ПН складена та подана платником податку, який відповідає п.8 Критеріїв ризиковості платника податку (додаток 1 Порядку). Пропонуємо надати пояснення та копії документів, достатніх для прийняття рішення про реєстрацію податкової накладної/розрахунку коригування в Єдиному реєстрі податкових накладних».
Як встановлено судом, серед вказаних квитанцій містяться квитанції з наведеним переліком документів необхідних для надання, а саме: (договори, у тому числі зовнішньоекономічні контракти, з додатками до них; договори, довіреності, акти керівного органу платника податку, якими оформлено повноваження осіб, які одержують продукцію в інтересах платника податку для здійснення операції; первинні документи щодо постачання / придбання товарів/послуг, зберігання і транспортування, навантаження, розвантаження продукції, складські документи, інвентаризаційні описи, у тому числі рахунки-фактури / інвойси, акти приймання-передачі товарів (робіт, послуг) з урахуванням наявності певних типових форм і галузевої специфіки, накладні; розрахункові документи та/або банківські виписки з особових рахунків; документи щодо підтвердження відповідності продукції (декларації про відповідність, паспорти якості, сертифікати відповідності), наявність яких передбачено договором та/або законодавством; інші документи, що підтверджують інформацію, зазначену у податковій накладній / розрахунку коригування, реєстрацію яких зупинено в Реєстрі), достатніх для прийняття рішення про реєстрацію податкової накладної/розрахунку коригування в Реєстрі.
Позивачем було надано до контролюючого органу Повідомлення №1 від 25.03.2025 року стосовно податкових накладних № 10 від 31.03.2024 року, № 10 від 30.04.2024 року, № 11 від 31.05.2024 року, № 11 від 30.06.2024 року, № 12 від 31.07.2024 року, № 12 від 31.08.2024 року та № 11 від 30.09.2024 року, до якого додано 37 додатків.
Також позивачем було подано Повідомлення №1 від 26.03.2025 року стосовно податкових накладних № 11 від 31.03.2024 року, № 11 від 30.04.2024 року, № 10 від 31.05.2024 року, № 10 від 30.06.2024 року, № 11 від 31.07.2024 року, № 11 від 31.08.2024 року та № 10 від 30.09.2024 року, до якого додано 32 додатки.
У поясненнях позивач вказав на те, що рішенням № 102414 від 18.09.2023р. ТОВ "Автотранслайн" визнано таким, що відповідає критеріям ризиковості платника податку на підставі п.8 Критеріїв ризиковості платника податку, однак, 05.11.2024 року ТОВ «Автотранслайн» було виключено з переліку платників податку, які відповідають критеріям ризиковості платника податку.
Також товариство вказало на те, що рішенням Одеського окружного адміністративного суду по справі №420/37231/23 від 19 березня 2024р., залишеним без змін постановою П'ятого апеляційного адміністративного суду від 28.10.2015 року у справі № 420/37231/23, за поданою ТОВ «Автотранслайн» позовною заявою було визнано протиправним та скасовано Рішення про відповідність/невідповідність платника податку на додану вартість критеріям ризиковості платника податку від 18.09.2023 року №102414, винесене Комісією з питань зупинення реєстрації податкової накладної/розрахунку коригування в Єдиному реєстрі податкових накладних Головного управління ДПС в Одеській області відносно товариства з обмеженою відповідальністю «Автотранслайн». Зобов'язано Комісію з питань зупинення реєстрації податкової накладної/розрахунку коригування в Єдиному реєстрі податкових накладних Головного управління ДПС в Одеській області виключити Товариство з обмеженою відповідальність «Автотранслайн» (код ЄДРПОУ 34253462) з переліку платників податку, які відповідають критеріям ризиковості платника податку.
Позивач вказав, що на виконання умов укладених договорів товариство надало на користь ТОВ «Ескадор 2022» послуги з оренди майна за період березень-вересень 2024 року. що підтверджується актами надання послуг, які надані на розгляд Комісії. Позивач зазначив, що стосовно всіх перелічених активів підприємством надало до податкових органів повідомлення за формою 20-ОПП (реєстраційний номер документа 9150329223 від 08.06.2021р.).
У своїх поясненнях товариство зазначило, що податкові накладні були виписані згідно першої події - надання послуг згідно перелічених актів надання послуг. Вказало, шо послуги були сплачені, у підтвердження чого товариство надало виписки банку.
За результатами розгляду поданих товариством документів Комісією були прийняті рішення про відмову у реєстрації ПН/РК в ЄРПН: №12679620/34253462 від 27.03.2025р; №12679621/34253462 від 27.03.2025р; №12679622/34253462 від 27.03.2025р; №12679623/34253462 від 27.03.2025р; №12679624/34253462 від 27.03.2025р; №12679625/34253462 від 27.03.2025р; №12679626/34253462 від 27.03.2025р; №12699008/34253462 від 01.04.2025р; №12699009/34253462 від 01.04.2025р; №12699010/34253462 від 01.04.2025р; №12699011/34253462 від 01.04.2025р.; №12699012/34253462 від 01.04.2025р; №12699013/34253462 від 01.04.2025р. та №12699014/34253462 від 01.04.2025р.
Підставою для відмови у реєстрації вказаних вище податкових накладних вказано: надання платником податків копій документів складених з порушенням законодавства.
У графі «Додаткова інформація» контролюючим органом вказано: первинні документи щодо постачання/придбання товарів/послуг, зберігання і транспортування, навантаження, розвантаження продукції, складські документи (інвентаризаційні описи), у тому числі рахунки-фактури/інвойси, акти приймання-передачі товарів (робіт, послуг) з урахуванням наявних типових форм та галузевої специфіки, накладні.
Не погоджуючись з прийнятими рішеннями про відмову у реєстрації податкових накладних, позивач оскаржив їх до суду першої інстанції.
Колегія суддів погоджується з висновком суду першої інстанції стосовно наявності підстав для задоволення поданого товариством з обмеженою відповідальністю «Автотранслайн» позову, з огляду на наступне:
За положеннями п. 187.1 ст. 187 Податкового кодексу України, датою виникнення податкових зобов'язань з постачання товарів/послуг вважається дата, яка припадає на податковий період, протягом якого відбувається будь-яка з подій, що сталася раніше:
а) дата зарахування коштів від покупця/замовника на банківський рахунок платника податку як оплата товарів/послуг, що підлягають постачанню, а в разі постачання товарів/послуг за готівку - дата оприбуткування коштів у касі платника податку, а в разі відсутності такої - дата інкасації готівки у банківській установі, що обслуговує платника податку;
б) дата відвантаження товарів, а в разі експорту товарів - дата оформлення митної декларації, що засвідчує факт перетинання митного кордону України, оформлена відповідно до вимог митного законодавства, а для послуг - дата оформлення документа, що засвідчує факт постачання послуг платником податку.
Згідно п.201.1 ст.201 ПК України на дату виникнення податкових зобов'язань платник податку зобов'язаний скласти податкову накладну в електронній формі з дотриманням умови щодо реєстрації у порядку, визначеному законодавством, кваліфікованого електронного підпису уповноваженої платником особи та зареєструвати її в Єдиному реєстрі податкових накладних у встановлений цим Кодексом термін.
Пунктом 201.10 статті 201 ПК України передбачено, що при здійсненні операцій з постачання товарів/послуг платник податку продавець товарів/послуг зобов'язаний в установлені терміни скласти податкову накладну, зареєструвати її в Єдиному реєстрі податкових накладних та надати покупцю за його вимогою.
Пунктом 201.16 статті 201 ПК України визначено, що реєстрація податкової накладної/розрахунку коригування в Єдиному реєстрі податкових накладних може бути зупинена в порядку та на підставах, визначених Кабінетом Міністрів України.
Пунктом 2 Порядку ведення Єдиного реєстру податкових накладних, затвердженого постановою КМУ №1246 від 29.12.2010р. (далі-Порядок №1246) визначено, що податкова накладна - електронний документ, який складається платником податку на додану вартість (далі - платник податку) відповідно до вимог Податкового кодексу України (далі - Кодекс) в електронній формі у затвердженому в установленому порядку форматі (стандарті) та надсилається для реєстрації.
Згідно з пунктом 12 Порядку №1246 після надходження податкової накладної та/або розрахунку коригування до ДПС в автоматизованому режимі здійснюється їх розшифрування та проводяться перевірки: відповідності податкової накладної та/або розрахунку коригування затвердженому формату (стандарту); чинності кваліфікованого електронного підпису, порядку його накладення та наявності права підписання посадовою особою платника податку таких податкової накладної та/або розрахунку коригування; реєстрації особи, що надіслала на реєстрацію податкову накладну та/або розрахунок коригування, платником податку на момент складення та реєстрації таких податкової накладної та/або розрахунку коригування; дотримання вимог, установлених пунктом 192.1 статті 192 та пунктом 201.10 статті 201 Кодексу; наявності помилок під час заповнення обов'язкових реквізитів відповідно до пункту 201.1 статті 201 Кодексу; наявності суми податку на додану вартість відповідно до пунктів 200-1.3 і 200-1.9 статті 200-1 Кодексу (для податкових накладних та/або розрахунків коригування, що реєструються після 1 липня 2015 р.); наявності в Реєстрі відомостей, що містяться у податковій накладній, яка коригується; факту реєстрації/зупинення реєстрації/відмови в реєстрації податкової накладної та/або розрахунку коригування з такими ж реквізитами; наявності підстав для зупинення реєстрації податкових накладних та/або розрахунків коригування; дотримання вимог Законів України “Про електронні довірчі послуги», “Про електронні документи та електронний документообіг» та Порядку обміну електронними документами з контролюючими органами, затвердженого в установленому порядку.
Відповідно до пункту 13 Порядку №1246, за результатами перевірок, визначених пунктом 12 цього Порядку, формується квитанція про прийняття або неприйняття, або зупинення реєстрації податкової накладної та/або розрахунку коригування (далі - квитанція).
Механізм зупинення реєстрації податкової накладної/розрахунку коригування в Єдиному реєстрі податкових накладних, організаційні та процедурні засади діяльності комісій з питань зупинення реєстрації податкової накладної/розрахунку коригування в Реєстрі, права та обов'язки їх членів визначає постанова Кабінету Міністрів України від 11 грудня 2019 року №1165 «Про затвердження порядків з питань зупинення реєстрації податкової накладної/розрахунку коригування в Єдиному реєстрі податкових накладних», яка набрала законної сили 1 лютого 2020 року (в редакції, чинній на час зупинення податкової накладної, складеної позивачем).
Відповідно до п.2 Порядку №1165 автоматизований моніторинг відповідності податкової накладної/розрахунку коригування критеріям оцінки ступеня ризиків - сукупність заходів та методів, що застосовуються контролюючим органом для виявлення ознак наявності ризиків порушення норм податкового законодавства за результатами проведення автоматизованого аналізу наявної в інформаційних системах контролюючих органів податкової інформації; критерій оцінки ступеня ризиків, достатній для зупинення реєстрації податкової накладної/розрахунку коригування в Реєстрі, - визначений показник автоматизованого моніторингу, що характеризує ризик.
Згідно п.3 Порядку №1165, податкові накладні/розрахунки коригування (крім розрахунків коригування, складених постачальником товарів/послуг до податкової накладної, складеної на отримувача - платника податку, в яких передбачається зменшення суми компенсації вартості хоча б одного з товарів/послуг їх постачальнику, та розрахунків коригування, складених на неплатника податку, за винятком розрахунку коригування, визначеного підпунктом 7 цього пункту), що подаються для реєстрації в Реєстрі, перевіряються щодо відповідності ознакам безумовної реєстрації податкової накладної/розрахунку коригування, визначених у вказаному пункті.
Пунктами 4 та 5 Порядку №1165 визначено, що у разі коли за результатами перевірки податкової накладної/розрахунку коригування визначено, що податкова накладна/розрахунок коригування відповідають одній з ознак безумовної реєстрації, визначених у пункті 3 цього Порядку, реєстрація таких податкової накладної/розрахунку коригування не зупиняється в Реєстрі.
Платник податку, яким складено та/або подано для реєстрації в Реєстрі податкову накладну/розрахунок коригування, що не відповідають жодній з ознак безумовної реєстрації, перевіряється щодо відповідності критеріям ризиковості платника податку (додаток 1), показникам, за якими визначається позитивна податкова історія платника податку (додаток 2).
Податкова накладна/розрахунок коригування, що не відповідають жодній з ознак безумовної реєстрації, перевіряються щодо відповідності відображених у них операцій критеріям ризиковості здійснення операцій (додаток 3).
Пунктом 7 Порядку №1165 визначено, що у разі коли за результатами автоматизованого моніторингу податкової накладної/розрахунку коригування встановлено, що відображена в них операція відповідає хоча б одному критерію ризиковості здійснення операції, крім податкової накладної/розрахунку коригування, складених платником податку, який відповідає хоча б одному показнику, за яким визначається позитивна податкова історія, реєстрація таких податкової накладної/розрахунку коригування зупиняється.
Відповідно до пунктів 10 та 11 Порядку №1165, у разі зупинення реєстрації податкової накладної/розрахунку коригування в Реєстрі контролюючий орган протягом операційного дня надсилає (в електронній формі у текстовому форматі) в автоматичному режимі платнику податку квитанцію про зупинення реєстрації податкової накладної/розрахунку коригування, яка є підтвердженням зупинення такої реєстрації.
У квитанції про зупинення реєстрації податкової накладної/розрахунку коригування зазначаються: 1) номер та дата складення податкової накладної/розрахунку коригування; 2) критерій (критерії) ризиковості платника податку та/або ризиковості здійснення операцій, на підставі якого (яких) зупинено реєстрацію податкової накладної/розрахунку коригування в Реєстрі, з розрахованим показником за кожним критерієм, якому відповідає платник податку; 3) пропозиція щодо надання платником податку пояснень та копій документів відповідно до Порядку прийняття рішень про реєстрацію/відмову в реєстрації податкових накладних/розрахунків коригування в Єдиному реєстрі податкових накладних, затвердженого наказом Мінфіну від 12 грудня 2019 р. № 520.
Як вже зазначалось вище, підставою для зупинення реєстрації податкових накладних, складених позивачем, став той факт, що вони складені та подані платником податку, який відповідає п.8 Критеріїв ризиковості платника податку.
Пунктом 8 Критеріїв ризиковості платника податку (в редакції, чинній на час зупинення спірних податкових накладних) встановлено такий критерій ризиковості: у контролюючих органах наявна податкова інформація, яка стала відома у процесі провадження поточної діяльності під час виконання покладених на контролюючі органи завдань і функцій, що визначає ризиковість здійснення господарської операції, зазначеної в поданих для реєстрації податковій накладній/розрахунку коригування.
Колегія суддів звертає увагу на те, що у постановах від 03.11.2021р. у справі №360/2460/20, від 29.06.2022р. у справі №380/5383/21, від 27.07.2022р. у справі №520/15348/2020, від 16.09.2022р. у справі №380/7736/21, від 25.11.2022р. №320/3484/21 Верховний Суд зазначив, що можливість надання платником податків вичерпного переліку документів на підтвердження правомірності формування та подання податкової накладної до реєстрації в ЄРПН прямо залежить від чіткого визначення податковим органом конкретного виду критерію оцінки ступеня ризиків з зазначенням необхідності надання документів за вичерпним переліком, відповідно до критерію зупинення реєстрації податкової накладної, а не довільно, на власний розсуд.
Колегія суддів вважає, що зупинення реєстрації податкової накладної без переліку документів, необхідних для прийняття рішення про її реєстрацію в ЄРПН створює ситуацію, в якій платник податків перебуває у стані правової невизначеності, що позбавляє його можливості надати контролюючому органу необхідний саме в розумінні суб'єкта владних повноважень пакет документів, а для контролюючого органу, відповідно, створюються передумови для можливого прояву негативної дискреції - прийняття необґрунтованого рішення про відмову у реєстрації податкової накладної.
Відповідно до матеріалів справи, у квитанціях про зупинення реєстрації спірних податкових накладних контролюючим органом не конкретизовано, які саме документи слід надати платнику податків для того, аби реєстрація вказаних податкових накладних стала можливою, що свідчить про невідповідність сформованих квитанцій вимогам, які визначені пунктом 11 Порядку №1165.
Формальне зазначення у квитанціях пропозиції «надання пояснень та копій документів достатніх для прийняття рішення про реєстрацію податкової накладної/розрахунку коригування в ЄРПН», є лише дублюванням норми підпункту 3 пункту 11 Порядку №1165, як і наведення всього переліку документів, який передбачений Порядком № 520 є лише дублюванням пункту 5 Порядку № 520.
Умови такої пропозиції дають підстави позивачу самостійно визначати перелік необхідних документів, що в подальшому виключає посилання відповідача на їх недостатність чи неповноту.
Як видно з наявних у справі повідомлень про подання пояснень та копій документів, позивачем були надані контролюючому органу пояснення та копії документів, які підтверджують настання обставин, з якими закон пов'язує виникнення обов'язку скласти податкову накладну та направити її на реєстрацію в ЄРПН.
Відповідно до п. 2-7 Порядку прийняття рішень про реєстрацію/відмову в реєстрації податкових накладних/розрахунків коригування в Єдиному реєстрі податкових накладних, затвердженого наказом Міністерства фінансів України від 12 грудня 2019 року №520 (далі -Порядок № 520), рішення про реєстрацію/відмову в реєстрації податкових накладних/розрахунків коригування в Реєстрі, реєстрацію яких зупинено, приймають комісії з питань зупинення реєстрації податкової накладної/розрахунку коригування в Реєстрі територіальних органів ДПС (далі - комісія регіонального рівня).
Комісія регіонального рівня приймає рішення про реєстрацію або відмову в реєстрації податкової накладної/розрахунку коригування в Реєстрі у терміни, визначені пунктом 9 цього Порядку, та надсилає його платнику податку на додану вартість (далі - платник податку) засобами електронного зв'язку в електронній формі з дотриманням вимог Кодексу та Законів України «Про електронні документи та електронний документообіг» і «Про електронні довірчі послуги».
У разі зупинення реєстрації податкової накладної/розрахунку коригування в Реєстрі платник податку має право подати копії документів та письмові пояснення стосовно підтвердження інформації, зазначеної у податковій накладній/розрахунку коригування, для розгляду питання прийняття комісією регіонального рівня рішення про реєстрацію / відмову в реєстрації податкової накладної/ розрахунку коригування в Реєстрі.
Платник податку, який склав податкову накладну/розрахунок коригування, реєстрацію яких зупинено, для розгляду питання прийняття комісією регіонального рівня рішення про реєстрацію / відмову в реєстрації таких податкової накладної/розрахунку коригування в Реєстрі може подати такі документи: договори, у тому числі зовнішньоекономічні контракти, з додатками до них; договори, довіреності, акти керівного органу платника податку, якими оформлено повноваження осіб, які одержують продукцію в інтересах платника податку для здійснення операції; первинні документи щодо постачання/придбання товарів/послуг, зберігання і транспортування, навантаження, розвантаження продукції, складські документи, інвентаризаційні описи, у тому числі рахунки-фактури / інвойси, акти приймання-передачі товарів (робіт, послуг) з урахуванням наявності певних типових форм і галузевої специфіки, накладні; розрахункові документи та/або банківські виписки з особових рахунків; документи щодо підтвердження відповідності продукції (декларації про відповідність, паспорти якості, сертифікати відповідності), наявність яких передбачено договором та/або законодавством; інші документи, що підтверджують інформацію, зазначену у податковій накладній/розрахунку коригування, реєстрацію яких зупинено в Реєстрі.
У разі, коли у квитанції до податкової накладної/розрахунку коригування зазначено код товару/послуги згідно з Українською класифікацією товарів зовнішньоекономічної діяльності/умовним кодом товару/Державним класифікатором продукції та послуг, операція за яким стала підставою для зупинення реєстрації податкової накладної/розрахунку коригування, платник податку має право подати письмові пояснення та копії документів виключно до такої операції.
Письмові пояснення та копії документів, зазначених у пункті 5 цього Порядку, платник податку має право подати до контролюючого органу протягом 365 календарних днів, що настають за датою виникнення податкового зобов'язання, відображеного в податковій накладній/розрахунку коригування.
Платник податку має право подати письмові пояснення та копії документів до декількох податкових накладних/розрахунків коригування, якщо такі податкові накладні/розрахунки коригування складено на одного отримувача - платника податку за одним і тим самим договором або якщо в таких податкових накладних/розрахунках коригування відображено однотипні операції (з однаковими кодами товарів згідно з Українською класифікацією товарів зовнішньоекономічної діяльності (УКТ ЗЕД) або кодами послуг згідно з Державним класифікатором продукції та послуг (ДКПП)).
Письмові пояснення та копії документів, зазначені у пункті 5 цього Порядку, платник податку подає до ДПС засобами електронного зв'язку в електронній формі з дотриманням вимог Кодексу та Законів України «Про електронні документи та електронний документообіг» та «Про електронні довірчі послуги».
Відповідно до п. 9 Порядку №520, письмові пояснення та копії документів, подані платником податку до контролюючого органу відповідно до пункту 4 цього Порядку, розглядає комісія регіонального рівня.
За результатами розгляду поданих письмових пояснень та копій документів комісія регіонального рівня протягом 5 робочих днів, що настають за днем отримання пояснень та копій документів, поданих відповідно до пункту 4 цього Порядку:
або приймає рішення про реєстрацію податкової накладної / розрахунку коригування в Реєстрі та надсилає його платнику податку засобами електронного зв'язку в електронній формі з дотриманням вимог Кодексу та Законів України «Про електронні документи та електронний документообіг» та «Про електронні довірчі послуги» за формою згідно з додатком 1 до цього Порядку;
або надсилає повідомлення про необхідність надання додаткових пояснень та/або документів, необхідних для розгляду питання прийняття комісією регіонального рівня рішення про реєстрацію податкової накладної / розрахунку коригування в Реєстрі (далі - Повідомлення), засобами електронного зв'язку в електронній формі з дотриманням вимог Кодексу та Законів України «Про електронні документи та електронний документообіг» та «Про електронні довірчі послуги» за формою згідно з додатком 2 до цього Порядку з пропозицією щодо надання платником податку додаткових пояснень та копій документів на підтвердження інформації, зазначеної у податковій накладній / розрахунку коригування;
або приймає рішення про відмову в реєстрації податкової накладної / розрахунку коригування в Реєстрі у разі надання платником податку копій документів, складених/оформлених із порушенням законодавства, та надсилає його платнику податку засобами електронного зв'язку в електронній формі з дотриманням вимог Кодексу та Законів України «Про електронні документи та електронний документообіг» та «Про електронні довірчі послуги» за формою згідно з додатком 1 до цього Порядку.
Платник податку має право подати до контролюючого органу додаткові пояснення та копії документів на підтвердження інформації, зазначеної у податковій накладній / розрахунку коригування, протягом 5 робочих днів з дня, наступного за днем отримання Повідомлення.
Додаткові письмові пояснення та копії документів, зазначені в абзаці шостому цього пункту, платник податку подає до ДПС засобами електронного зв'язку в електронній формі з дотриманням вимог Кодексу та Законів України «Про електронні документи та електронний документообіг» та «Про електронні довірчі послуги».
За результатами розгляду поданих додаткових пояснень та копій документів комісія регіонального рівня протягом 5 робочих днів, що настають за днем їх отримання, приймає рішення про реєстрацію / відмову в реєстрації податкових накладних / розрахунків коригування в Реєстрі та надсилає його платнику податку засобами електронного зв'язку в електронній формі з дотриманням вимог Кодексу та Законів України «Про електронні документи та електронний документообіг» та «Про електронні довірчі послуги» за формою згідно з додатком 1 до цього Порядку.
Якщо платник податку не надав додаткових пояснень та копій документів на підтвердження інформації, зазначеної у податковій накладній / розрахунку коригування, комісія регіонального рівня приймає рішення про відмову в реєстрації податкової накладної / розрахунку коригування в Реєстрі протягом 5 робочих днів, що настають за днем граничного строку їх подання, визначеного абзацом шостим цього пункту, та надсилає його платнику податку засобами електронного зв'язку в електронній формі з дотриманням вимог Кодексу та Законів України «Про електронні документи та електронний документообіг» та «Про електронні довірчі послуги» за формою згідно з додатком 1 до цього Порядку.
Згідно п. 10 Порядку № 520, Комісія регіонального рівня приймає рішення про відмову в реєстрації податкової накладної/ розрахунку коригування в Реєстрі в разі:
ненадання/часткового надання додаткових письмових пояснень та копій документів стосовно підтвердження інформації, зазначеної у податковій накладній/розрахунку коригування, реєстрацію яких зупинено в Реєстрі, при отриманні Повідомлення;
та/або надання платником податку копій документів, складених/оформлених із порушенням законодавства.
Як вбачається з матеріалів справи, разом із повідомленнями про надання пояснень та копій документів щодо податкових накладних, реєстрацію яких зупинено ТОВ «Автотранслайн» надало контролюючому органу пакет документів у підтвердження інформації, зазначеної у спірних податкових накладних, зокрема: копії договорів № 01/05-ТФ/Н від 01.05.2023 р. та № 01/05-ТФ/С від 01.05.2023 р., додаткових угод до вказаних договорів, акти прийому-передачі та акти прийому-передачі (повернення), акти здачі-приймання робіт (послуг), виписки по рахунку.
Колегія суддів вважає, що подані позивачем документи містять всі необхідні реквізити, визначені законодавством для первинних документів, містять відомості про господарську операцію та розкривають її суть.
Позивач надав документи, яких, на його думку, достатньо для прийняття рішення про реєстрацію податкових накладних в Єдиному реєстрі податкових накладних, та які безпосередньо стосуються здійснюваних позивачем господарських операцій - надання послуг з оренди автомобільного транспорту.
Колегія суддів враховує, що 18.09.2023 року Комісією з питань зупинення реєстрації податкової накладної/розрахунку коригування в ЄРПН Головного управління ДПС в Одеській області було прийнято рішення № 102414 від 18.09.2023 року, яким визнано ТОВ «Автотранслайн» таким, що відповідає п. 8 Критеріїв ризиковості платника податків.
Прийняття вказаного рішення стало підставою для зупинення реєстрації спірних податкових накладних, складених та направлених на реєстрацію ТОВ «Автотранслайн».
В свою чергу рішенням Одеського окружного адміністративного суду від 19.03.2024 року у справі № 420/37231/23 було задоволено позов ТОВ «Автотранслайн» та визнано протиправним та скасовано рішення про відповідність/невідповідність платника податку на додану вартість критеріям ризиковості платника податку від 18.09.2023 року №102414, винесене Комісією з питань зупинення реєстрації податкової накладної/розрахунку коригування в Єдиному реєстрі податкових накладних Головного управління ДПС в Одеській області відносно Товариства з обмеженою відповідальністю «Автотранслайн» (код ЄДРПОУ 34253462), відповідно до якого Товариством визнано таким, що відповідає критеріям ризиковості платника податку. Крім того було зобов'язано Комісію з питань зупинення реєстрації податкової накладної/розрахунку коригування в Єдиному реєстрі податкових накладних Головного управління ДПС в Одеській області виключити Товариство з обмеженою відповідальність «Автотранслайн» (код ЄДРПОУ 34253462) з переліку платників податку, які відповідають критеріям ризиковості платника податку.
Постановою П'ятого апеляційного адміністративного суду від 28.10.2024 року рішення Одеського окружного адміністративного суду від 19.03.2024 року у справі № 420/37231/23 було залишено без змін.
Слід зазначити, що з наданих позивачем документів та пояснень убачається, що товариство з обмеженою відповідальність «Автотранслайн» з метою здійснення господарської діяльності уклало з ТОВ «Ескадор 2022» договори оренди транспортних засобів та машин: №01/05-ТФ/Н від 01.05.2023 року та № 01/05-ТФ/С від 01.05.2023 року.
На підставі додаткових угод до вказаних договорів вносились зміни, що стосуються кількості орендованої техніки та суми орендної плати.
Передача транспортних засобів в оренду ТОВ «Ескадор 2022» підтверджується складеними сторонами акти приймання-передачі визначених в договорах та додаткових угодах транспортних засобів та машин.
В свою чергу за фактом надання відповідних послуг оренди майна (транспортних засобів та машин), сторонами складені Акти надання послуг та на їх підставі сформовано спірні податкові накладні за першою подією - надання послуг.
Приймаючи оскаржувані рішення про відмову у реєстрації спірних податкових накладних, контролюючий орган посилався на те, що надані платником податку документи складені/оформлені з порушенням законодавства.
При цьому у графі «Додаткова інформація», в якій повинні бути зазначені конкретні документи, які не надані платником податку, контролюючим органом зазначено: “первинні документи щодо постачання/придбання товарів/послуг, зберігання і транспортування, навантаження, розвантаження продукції, складські документи (інвентаризаційні описи), у тому числі рахунки-фактури/інвойси, акти приймання-передачі товарів (робіт, послуг) з урахуванням наявних типових форм та галузевої специфіки, накладні».
Тобто контролюючим органом не зазначено конкретні документи, які були подані позивачем контролюючому органу та які Комісія вважає такими, що складені з порушенням законодавства. Крім того Комісією не було зазначено, у чому саме полягає порушення законодавства при складанні документів.
Судом встановлено, що Комісія з питань зупинення реєстрації податкової накладної/розрахунку коригування в Єдиному реєстрі податкових накладних в оскаржуваних рішеннях про відмову у реєстрації податкових накладних у графі «Додаткова інформація» здійснила загальне посилання на всі первинні документи, які визначені Наказом № 520 як такі, що можуть бути подані платником податку для вирішення питання щодо реєстрації податкової накладної.
Вказане вище свідчить про необґрунтованість та невмотивованість прийнятих Комісією рішень про відмову у реєстрації податкових накладних.
Колегія суддів зазначає, що згідно ч. 2 ст. 2 КАС України у справах щодо оскарження рішень, дій чи бездіяльності суб'єктів владних повноважень адміністративні суди перевіряють, чи прийняті (вчинені) вони: на підставі, у межах повноважень та у спосіб, що визначені Конституцією та законами України; з використанням повноваження з метою, з якою це повноваження надано; обґрунтовано, тобто з урахуванням усіх обставин, що мають значення для прийняття рішення (вчинення дії); безсторонньо (неупереджено); добросовісно; розсудливо; з дотриманням принципу рівності перед законом, запобігаючи всім формам дискримінації; пропорційно, зокрема з дотриманням необхідного балансу між будь-якими несприятливими наслідками для прав, свобод та інтересів особи і цілями, на досягнення яких спрямоване це рішення (дія); з урахуванням права особи на участь у процесі прийняття рішення; своєчасно, тобто протягом розумного строку.
Загальними вимогами, які висуваються до актів індивідуальної дії, як акта правозастосування, є його обґрунтованість та вмотивованість, тобто наведення податковим органом конкретних підстав його прийняття (фактичних і юридичних), а також переконливих і зрозумілих мотивів його прийняття.
Відтак, невиконання податковим органом законодавчо встановлених вимог щодо змісту, форми, обґрунтованості та вмотивованості акта індивідуальної дії призводить до його протиправності.
У постановах від 12.11.2019 р. у справі № 816/2183/18, від 21.05.2019 р. у справі №0940/1240/18, від 18.02.2020 р. у справі № 360/1776/19, від 27.04.2020 р. у справі № 360/1050/19, від 18.06.2020 р. у справі № 824/245/19-а Верховний Суд наголошував на тому, що здійснення моніторингу відповідності податкових накладних/розрахунків коригування критеріям оцінки ступеня ризиків є превентивним заходом, спрямованим на убезпечення від безпідставного формування податкового кредиту за операціями, що не підтверджені первинними документами або підтверджені платником податку копіями документів, які складені з порушенням законодавства. Здійснення моніторингу не повинно підміняти за своїм змістом проведення податкових перевірок як способу реалізації владних управлінських функцій податкового органу.
Одночасно, у межах спірних правовідносин, суд звертає увагу на той факт, що приймаючи рішення про реєстрацію податкової накладної, контролюючий орган не повинен здійснювати повний аналіз господарських операцій позивача на предмет їх реальності. Змістовна оцінка господарських операцій може бути проведена лише за результатом здійснення податкової перевірки платника податків, підстави та порядок проведення якої визначено нормами Податкового кодексу України.
Предметом розгляду, у даному випадку, є виключно стадія правильності та правомірності зупинення та відмови в реєстрації податкової накладної, а не реальність та товарність здійснення господарських операцій між позивачем та його контрагентом.
У свою чергу, при реєстрації податкової накладної фактично проводиться моніторинг операції чи платника податків лише за зовнішніми (формальними) критеріями. А тому, суд за результатами розгляду справи не робить висновків щодо реальності операцій за участю позивача, а лише оцінює наявність чи відсутність підстав для реєстрації податкової накладної.
Колегія суддів вважає, що в даному випадку контролюючим органом не надано належної оцінки поданим товариством документам та необґрунтовано неприйнято їх до уваги при вирішенні питання щодо наявності підстав для реєстрації спірних податкових накладних.
Слід звернути увагу на те, що у відзиві на позов та у поданій апеляційній скарзі контролюючий орган, в обґрунтування правомірності прийнятих рішень, посилався на те, що: в актах прийому-передачі не зазначені ідентифікуючі ознаки та характеристики транспортного засобу та стан транспортних засобів; акти приймання-передачі № 94; № 43; № 82; № 107; № 69; № 32; № 106; № 33; № 55; № 81; № 44; № 68; № 93 складені майже через 6 місяців після укладення договору, а отже пропущено передбачений Договором строк; відповідно до наданого Свідоцтва про реєстрацію транспортного засобу № НОМЕР_1 ( НОМЕР_2 ) ТОВ «БК ЕСКАДОР» не є власником; на розгляд комісії не надано документів у підтвердження того, хто є власником транспортних засобів, який має майнові права; на розгляд Комісії не надано Положення та Довіреність від 05.04.2023, на підставі якої діє директор Транспортної філії ТОВ «Ескадор 2022» Петухов Сергій Юрійович; банківські виписки від 21.05.2024; 25.06.2024: від 25.07.2024; від 19.08.2024 АБ «Південний» не відповідають сумам податкових накладних; складання двох або більше податкових накладних у випадку отримання попередньої оплати однією сумою суперечить нормам Податкового кодексу України; в призначенні платежу вказано «Оплата за послуги згідно Договору оренди 01/05-ТФ/С від 01.05.2023р.», що не відповідає номенклатурі податкових накладних, чим порушено вимоги п. 41 Інструкції про безготівкові розрахунки в Україні в національній валюті, що затверджена постановою Правління НБУ від 29.07.2022 №163.
Щодо всіх вказаних вище тверджень відповідача суд, в першу чергу, зазначає, що вказані обставини не були покладені в основу оскаржуваних рішень та в них не відображені як підстави для відмови у реєстрації податкових накладних.
Однак, оцінивши наведені доводи апелянта, колегія суддів погоджується з висновком суду першої інстанції, що вони є необґрунтованими та безпідставними.
Так, доводи апелянта про те, що актах прийому-передачі не зазначені ідентифікуючі ознаки та характеристики транспортного засобу та стан транспортних засобів є неспроможними, оскільки вся необхідна інформація стосовно транспортних засобів, зокрема, їх найменування, типу, кількості, державних номерів містить у Додатку № 1 до укладених договорів (із змінами, внесеними додатковими угодами) та актах прийому-передачі, підписаних сторонами та наданих на розгляд Комісії.
Щодо характеристик транспортних засобів суд першої інстанції вірно зазначив, що згідно п. 6.1.1 Договору, орендодавець зобов'язується надати в оренду транспортні засоби у технічно справному стані.
Контролюючий орган вказував на те, що відповідно до п.п.5.2. п.5 Договору орендна плата вноситься в строк до 28 числа з-поміж наступних за звітним (коли надавались послуги оренди), але не пізніше 6 календарних місяців. На думку відповідача, судом не враховано, що зазначений правочин укладено 01.05.2023 року, а акти приймання-передачі № 94; № 43; № 82; № 107; № 69; № 32; № 106; № 33; № 55; № 81; № 44; № 68; № 93 складені майже через 6 місяців після укладення зазначеного договору, а отже, пропущено передбачений Договором строк.
Колегія суддів звертає увагу на те, що зазначені вище акти здачі-приймання робіт (надання послуг) складені сторонами за наслідком виконання укладених договорів, тобто за фактом надання позивачем (Орендодавцем) послуг з оренди майна та прийняття Орендарем цих послуг. Саме на підставі цих документів (як першої події) у позивача виник обов'язок щодо реєстрації спірних податкових накладних. В рамках розгляду питання щодо наявності підстав для реєстрації податкових накладних контролюючий орган не може надавати оцінку питанню порушення суб'єктом господарювання строків внесення орендної плати за договором чи складення актів здачі-приймання робіт.
Щодо доводів контролюючого органу стосовно того, що ТОВ «БК ЕСКАДОР» не є власником транспортного засобу № СТХ 894756 ( НОМЕР_2 ), що вбачається зі Свідоцтва про реєстрацію, і що на розгляд комісії не надано документів у підтвердження того, хто є власником транспортних засобів, слід зазначити наступне:
Так, про необхідність надання відповідних документів контролюючий орган позивача не повідомляв.
В свою чергу, товариством до суду були надані копії свідоцтв про реєстрацію транспортних засобів, які були предметом оренди за укладеними з ТОВ «Ескадор 2022» договорами, згідно яких товариство з обмеженою відповідальність «Автотранслайн» є власником транспортних засобів.
У відповіді на відзив товариство також вказало на те, що частина автомобілів, які передавалися в оренду, до цього часу перебуває у лізингу та всі лізингові платежі позивачем не виплачені. Тому власником транспортних засобів до моменту виконання лізингових договорів є лізингова компанія, яка і зазначена в свідоцтвах про реєстрацію у якості власника, що, як вказує позивач, не перешкоджає у використанні ним цього майна, в тому числі шляхом його передання в оренду.
Таким чином позивачем доведено правомірність використання транспортних засобів у власній господарській діяльності, в тому числі, право передачі їх в оренду.
Крім цього транспортні засоби, які передавались в оренду обліковуються товариством, що відображено у звітності за формою 20-ОПП, в якій міститься детальний перелік автомобілів, які перебувають на балансі товариства та використовуються ним у власній господарській діяльності.
Щодо тверджень відповідача про ненадання товариством на розгляд Комісії Положення та Довіреність від 05.04.2023, на підставі якої діє директор Транспортної філії ТОВ «Ескадор 2022» Петухов Сергій Юрійович, суд першої інстанції правильно звернув увагу на те, що вказані документи не є первинними документами та обов'язковість їх подання на розгляд комісії не передбачена нормами чинного законодавства.
При цьому колегія суддів враховує, що про необхідність надання відповідних документів контролюючий орган позивача також не повідомляв.
Разом з цим такі документи були надані позивачем до суду при поданні відповіді на відзив.
В свою чергу у разі, якщо контролюючий орган вважав, що поданих позивачем документів не достатньо для прийняття рішень про реєстрацію спірних податкових накладних, він мав право надіслати позивачеві повідомлення про необхідність надання додаткових пояснень та/або документів, необхідних для розгляду питання прийняття комісією регіонального рівня рішення про реєстрацію податкової накладної/розрахунку коригування в Реєстрі, однак цього податковий орган не здійснив.
Колегія суддів звертає увагу на те, що прийняття оскаржуваних рішень не було обумовлено фактом ненадання товариством документів.
Щодо інших доводів контролюючого органу (а саме, щодо невідповідності банківських виписок АБ «Південний» сумам податкових накладних; неправомірності складання двох або більше податкових накладних у випадку отримання попередньої оплати однією сумою та невідповідності призначення платежу номенклатурі податкових накладних), представник позивача пояснив, що виписка податкових накладних здійснювалася за першою подією на підставі підписаних Орендодавцем та Орендарем актів приймання-передачі наданих послуг. В свою чергу оплата послуг здійснювалася Орендарем частками, за різні періоди, які могли не співпадати з актами прийняття-передачі наданих послуг і тому в призначенні платежу робилося посилання тільки на сам договір, оплата за яким здійснювалася. Як вказав представник позивача, в подальшому, при необхідності, сторони проводили звірку взаєморозрахунків.
Суд першої інстанції вірно зазначив, що згідно наданих позивачем документів, підставою для складення спірних податкових накладних дійсно було оформлення документів, що засвідчують факти постачання послуг платником податку (в даному випадку - актів приймання-передачі наданих послуг), і зміст податкових накладних відповідає змісту вказаних актів приймання-передачі, а тому проведення оплати за надані послуги зведеними сумами не може приводити до порушення податкової дисципліни за умови здійснення повної оплати за надані послуги.
Колегія суддів погоджується з висновком суду першої інстанції, що доводи податкового органу не можуть бути підставою для відмови у реєстрації спірних податкових накладних в ЄРПН.
Таким чином, зважаючи на те, що наданих контролюючому органу документів та письмових пояснень після зупинення реєстрації податкових накладних було достатньо для прийняття рішення про реєстрацію ПН, то Комісія не мала правових підстав для відмови позивачу у їх реєстрації.
Відповідно до ч. 2 ст. 77 КАС України в адміністративних справах про протиправність рішень, дій чи бездіяльності суб'єкта владних повноважень обов'язок щодо доказування правомірності свого рішення, дії чи бездіяльності покладається на відповідача.
В свою чергу, не виконання Головним управлінням ДПС обов'язку доказування, встановленого частиною другою статті 77 КАС України, а саме недоведеність суду правомірності прийняття рішення (що воно прийнято обґрунтовано, добросовісно, розсудливо, за наявності визначених Порядками №№ 1165, 520 підстав), є підставою для визнання протиправним та скасування оскаржуваних рішень про відмову у реєстрації податкових накладних.
Зважаючи на все вищезазначене, колегія суддів погоджується з висновком суду першої інстанції щодо протиправності рішень Комісії з питань зупинення реєстрації податкової накладної/розрахунку коригування в Єдиному реєстрі податкових накладних від 27.03.2025 року №12679620/34253462; №12679621/34253462; №12679622/34253462; №12679623/34253462; № 12679624/34253462; № 12679625/34253462; № 12679626/34253462; а також від 01.04.2025 року № 12699008/34253462; № 12699009/34253462; № 12699010/34253462; № 12699011/34253462; № 12699012/34253462; № 12699013/34253462; № 12699014/34253462.
Крім того колегія суддів вважає обґрунтованими вимоги позивача про зобов'язання ДПС України зареєструвати спірні податкові в Єдиному реєстрі податкових накладних.
Так, згідно п.п. 19, 20 Порядку ведення Єдиного реєстру податкових накладних, який затверджено постановою Кабінету Міністрів України від 29 грудня 2010 року № 1246, податкова накладна та/або розрахунок коригування, реєстрацію яких зупинено, реєструється у день настання однієї з таких подій: прийняття в установленому порядку та набрання чинності рішенням про реєстрацію податкової накладної та/або розрахунку коригування; набрання рішенням суду законної сили про реєстрацію податкової накладної та/або розрахунку коригування (у разі надходження до ДПС відповідного рішення); неприйняття та/або відсутність реєстрації в установленому порядку рішення про реєстрацію або відмову в реєстрації податкової накладної та/або розрахунку коригування. Внесення відомостей до Реєстру на підставі рішення суду, яке набрало законної сили, здійснюється з дотриманням вимог цього Порядку. При цьому вимоги абзацу десятого пункту 12 цього Порядку не застосовуються до податкової накладної та/або розрахунку коригування, реєстрацію яких зупинено в установленому порядку. Датою внесення відомостей до Реєстру вважається день, зазначений в рішенні суду, або день набрання законної сили таким рішенням.
За встановлених у справі обставин щодо протиправності рішень про відмову у реєстрації податкових накладних, зобов'язання зареєструвати такі податкові накладні, покладені судом, відповідають наведеним вимогам Порядку № 1246 та гарантують, що спір між сторонами буде остаточно вирішений.
Висновки колегії суддів у даній справі узгоджуються з правовою позицією Верховного Суду, висловленою, зокрема, у постановах від 12.04.2023р. по справі №500/1836/22, від 27.04.2023р. по справі №460/8040/20, від 20.04.2023р. у справі №380/4746/22.
З огляду на викладене вище колегія суддів вважає, що доводи апеляційної скарги Головного управління ДПС в Одеській області не спростовують правильність висновків суду першої інстанції, а тому підстав для задоволення апеляційної скарги та скасування рішення суду першої інстанції колегія суддів не вбачає.
Згідно ст. 242 КАС України рішення суду повинно ґрунтуватися на засадах верховенства права, бути законним і обґрунтованим. Законним є рішення, ухвалене судом відповідно до норм матеріального права при дотриманні норм процесуального права. Обґрунтованим є рішення, ухвалене судом на підставі повно і всебічно з'ясованих обставин в адміністративній справі, підтверджених тими доказами, які були досліджені в судовому засіданні, з наданням оцінки всім аргументам учасників справи.
Оскільки судом першої інстанції правильно встановлено обставини справи та постановлено судове рішення з додержанням норм матеріального і процесуального права, тому, відповідно до ст.316 КАС України, за наслідками розгляду апеляційної скарги на рішення суду першої інстанції суд апеляційної інстанції залишає апеляційну скаргу без задоволення, а рішення суду першої інстанції - без змін.
З огляду на залишення рішення суду першої інстанції без змін, відповідно до приписів статті 139 КАС України, підстави для розподілу судових витрат відсутні.
Враховуючи, що дана справа правомірно віднесена судом першої інстанції до категорії незначної складності та розглядалась за правилами спрощеного провадження, рішення суду першої інстанції та постанова суду апеляційної інстанції, відповідно до ч.5 ст.328 КАС України, в касаційному порядку оскарженню не підлягають.
Керуючись ст. ст. 308, 311, 315, 316, 321, 322, 325, 328, 329 КАС України, суд,-
Апеляційну скаргу Головного управління ДПС в Одеській області залишити без задоволення, а рішення Одеського окружного адміністративного суду від 10 вересня 2025 року залишити без змін.
Постанова апеляційного суду набирає законної сили з дати її прийняття та оскарженню в касаційному порядку не підлягає, крім випадків, передбачених п.2 ч.5 ст.328 КАС України.
Суддя-доповідач А.В. Бойко
Судді О.В. Єщенко О.А. Шевчук