Справа № 600/387/25-а
Головуючий суддя 1-ої інстанції - Брезіна Т.М.
Суддя-доповідач - Граб Л.С.
21 січня 2026 року
м. Вінниця
Сьомий апеляційний адміністративний суд у складі колегії:
головуючого судді: Граб Л.С.
суддів: Матохнюка Д.Б. Сторчака В. Ю. ,
за участю: секретаря судового засідання: Магрети А.В.,
представника позивача: Донця Ю.Б.
представника відповідача: Проскурняк Л.В.
розглянувши у відкритому судовому засіданні апеляційну скаргу Головного управління ДПС у Чернівецькій області на рішення Чернівецького окружного адміністративного суду від 21 серпня 2025 року у справі за адміністративним позовом Приватного підприємства "Оптітрейд" до Головного управління ДПС у Чернівецькій області про визнання протиправним та скасування податкового повідомлення - рішення,
Приватне підприємство "Оптітрейд" звернулося до суду з позовом до Головного управління ДПС у Чернівецькій області, в якому просило:
- визнати протиправним та скасувати податкове повідомлення - рішення Головного управління ДПС у Чернівецькій області №00000/22854/Ж10/24-13-07-02 від 15.11.2024 р. (форма В4);
- визнати протиправним та скасувати податкове повідомлення - рішення Головного управління ДПС у Чернівецькій області №00000/22855/ж10/24-13-07-02 від 15.11.2024 р. (форма ПН).
Рішенням Чернівецького окружного адміністративного суду від 21 серпня 2025 року позов задоволено:
-визнано протиправним та скасовано податкове повідомлення - рішення Головного управління ДПС у Чернівецькій області №00000/22854/Ж10/24-13-07-02 від 15.11.2024 р. (форма В4);
-визнано протиправним та скасовано податкове повідомлення - рішення Головного управління ДПС у Чернівецькій області №00000/22855/ж10/24-13-07-02 від 15.11.2024 р. (форма ПН).
Відповідач, не погодившись з судовим рішенням, подав апеляційну скаргу, в якій просить рішення суду першої інстанції скасувати та прийняти нове рішення, яким у задоволенні позовних вимог відмовити в повному обсязі.
В обґрунтування доводів апеляційної скарги, апелянт посилається на неповне з'ясування судом першої інстанції обставин, що мають значення для розгляду справи, невідповідність висновків обставинам справи та порушення норм матеріального та процесуального права, які призвели до неправильного вирішення правового спору.
В судовому засіданні представник відповідача підтримала апеляційну скаргу та просить її задовольнити. В свою чергу, представник позивача заперечив стосовно задоволення апеляційної скарги і просив рішення суду першої інстанції залишити без змін.
Заслухавши суддю-доповідача, пояснення учасників судового процесу, перевіривши матеріали справи та доводи апеляційної скарги, колегія суддів вважає, що апеляційна скарга не підлягає задоволенню, виходячи з наступного.
Судом першої інстанції встановлено, що 10.11.2020 р. між ПП "Оптітрейд" та Виробником горщиків для городу та продукції рослин СРЕКО Даріуш Смолецькі (Республіка Польща) укладено договір №7/2020 на купівлю позивачем горщиків для вирощування рослин. На підставі вказаного контракту були складені інвойс №4/01/ЕХ/2021 в сумі 21634,92 євро та проформа №2/12/PRO/22020 przed UMOWA №7/2020 z10.11.2020.
Також позивачем до позовної заяви долучено міжнародні договори на купівлю останнім рослин живих декоративних та інших рослин: контракт №11/2020 від 20.11.2020, договір №9/2021 від 06.09.2021, №10/2021 від 27.09.2021, №12/2020 від 06.09.2020, №13/2021 від 06.09.2021, №1/112022 від 20.11.2022, №2/112022 від 25.11.2022, №10/2022 від 06.09.2022, №1/2022 від 08.02.2022, №1/2023 від 01.03.2023, №2/2023 від 27.02.2023, №3/2023 від 16.03.2023, №4/2023 від 06.03.2023, №5/2023 від 17.03.2023, №6/2023 від 28.03.2023, №7/2023 від 02.04.2023, №8/2023 від 16.08.2023, №8/2023 від 05.04.2023, №9/2023 від 21.08.2023, №10/2023 від 08.02.2023, №12/2023 від 21.11.2023, №1/2024 від 01.02.2024, №2/2024 від 15.02.0223, №3/2024 від 20.03.2024, №4/2024 від 25.03.2024, №5/2024 від 01.04.2024, №5/2024 від 25.03.2024, №6/2024 від 15.04.2024, №8/2024 від 10.04.2024, №9/2024 від 05.04.2024, №10/2023 від 08.04.2024. Щодо вказаних договорів складені рахунки замовлення, рахунки -фактури, інвойси, митні декларації, договори про міжнародні транспортні перевезення, транспортно-експедиторські послуги, транспортно-експедиційне обслуговування, рахунки та транспортні витрати, акти наданих послуг та замовлення на надання транспортних послуг, міжнародні ттн (СМR).
Також між ФОП ОСОБА_1 та ПП "Оптітрейд" укладено договір №01/13 від 03.01.2020 оренди місця в розсаднику декоративних рослин та складено акт прийому-передачі частини місця в розсаднику декоративних рослин.
Крім того, згідно договору №3/2021 від 27.05.2021, позивачем придбано роздрібнювач до торфу і змішувач до торфу.
На підтвердження придбання вказаного товару ПП "Оптітрейд" надано митну декларацію UA205100/2021/011646.
У зв'язку із проведенням документальної позапланової перевірки позивача щодо дотримання останнім податкового законодавства при декларуванні за серпень 2024 року від'ємного значення з податку на додану вартість, у тому числі заявленого відшкодування, 30.09.2024 податковим органом надіслано позивачу повідомлення із пропозицією проведення інвентаризації основних засобів, тмц, коштів, у тому числі зняття залишків тмц, готівки, станом на 02.10.2024 р. в присутності посадових осіб податкового органу.
02.10.2024 ПП "Оптітрейд" прийнято наказ №16 про проведення інвентаризації активів та матеріальних цінностей.
За результатами проведеної інвентаризації складено інвентаризаційний опис №2 станом на 30.09.2024.
04.10.2024 представниками податкового органу та представниками позивача складено акт №4300/07-04/31742504 щодо проведення інвентаризації за адресою: Волинська обл., Іваничівський р-н, с. Стара Лішня, вул. Шевченка, 2. При цьому, в акті вказано, що інвентаризація проведена за вибірковим методом.
В подальшому, Головним управлінням ДПС у м. Чернівецькій області проведено документальну позапланову виїзну перевірку ПП «ОПТІТРЕЙД» щодо дотримання ним податкового законодавства при декларуванні за серпень 2024 року від'ємного значення з податку на додану вартість в сумі 9871082 грн у податковій декларації з податку на додану вартість, за результатами якої було складено акт №15014/Ж5/24-13-07-02/31742504 від 15.10.2024. У вказаному акті зафіксовано висновки про завищення позивачем суми від'ємного значення ПДВ, що зараховується до складу податкового кредиту за серпень 2024 на суму 6083279,00 гривень, та, як наслідок, встановлено відсутність реєстрації податкових накладних в єдиному реєстрі на зазначену суму, що свідчить про порушення п. 44.1 ст. 44, п. 188.1 ст. 188, п. 189.1 ст. 189, п. 198.5 ст. 198, пунктів 201.1 та 201.10 ст. 201 Податкового кодексу України.
29.10.2024 позивач подав заперечення на акт перевірки №15014/Ж5/24-13-07-02/31742504 від 15.10.2024.
За результатами розгляду заперечень, відповідач залишив без змін висновки, що були викладені в акті перевірки, а заперечення позивача - без задоволення.
На підставі акта перевірки №15014/Ж5/24-13-07-02/31742504 від 15.10.2024 податковим органом прийнято податкові повідомлення - рішення: №00000/22854/Ж10/24-13-07-02 від 15.11.2024 (форма “В4»), яким визначено суми завищення від'ємного значення, що зараховується до складу податкового кредиту наступного звітного (податкового) періоду в сумі 6083279 грн; №00000/22855/ж10/24-13-07-02 від 15.11.2024 (форма ПН), яким накладено штраф в сумі 3400 гривень.
Не погоджуючись з вказаними податковими повідомленнями-рішеннями, позивач звернувся до суду з даним позовом.
Переглядаючи оскаржуване судове рішення в межах доводів та вимог апеляційної скарги, перевіряючи дотримання судом першої інстанцій норм процесуального права при встановленні фактичних обставин у справі та правильність застосування ним норм матеріального права, колегія суддів виходить із наступного.
Відповідно до частини другої статті 19 Конституції України органи державної влади та органи місцевого самоврядування, їх посадові особи зобов'язані діяти лише на підставі, в межах повноважень та у спосіб, що передбачені Конституцією та законами України.
Відносини, що виникають у сфері справляння податків і зборів, вичерпний перелік податків та зборів, що справляються в Україні, та порядок їх адміністрування, платників податків та зборів, їх права та обов'язки, компетенцію контролюючих органів, повноваження і обов'язки їх посадових осіб під час здійснення податкового контролю, а також відповідальність за порушення податкового законодавства регулює та визначає Податковий кодекс України.
За змістом підпункту 4.1.4 пункту 4.1 статті 4 ПК України, податкове законодавство України ґрунтується на таких принципах: презумпція правомірності рішень платника податку в разі, якщо норма закону чи іншого нормативно-правового акта, виданого на підставі закону, або якщо норми різних законів чи різних нормативно-правових актів припускають неоднозначне (множинне) трактування прав та обов'язків платників податків або контролюючих органів, внаслідок чого є можливість прийняти рішення на користь як платника податків, так і контролюючого органу.
За визначенням, наведеним в пп. 14.1.181 п. 14.1 ст. 14 ПК України, податковий кредит - сума, на яку платник податку на додану вартість має право зменшити податкове зобов'язання звітного (податкового) періоду, визначена згідно з розділом V цього Кодексу;
Згідно пп.14.1.36 п.14.1 ст.14 ПК України господарська діяльність - це діяльність особи, що пов'язана з виробництвом (виготовленням) та/або реалізацією товарів, виконанням робіт, наданням послуг, спрямована на отримання доходу і проводиться такою особою самостійно та/або через свої відокремлені підрозділи, а також через будь-яку іншу особу, що діє на користь першої особи, зокрема за договорами комісії, доручення та агентськими договорами.
У п.44.1 ст.44 ПК України закріплено, що для цілей оподаткування платники податків зобов'язані вести облік доходів, витрат та інших показників, пов'язаних з визначенням об'єктів оподаткування та/або податкових зобов'язань, на підставі первинних документів, регістрів бухгалтерського обліку, фінансової звітності, інших документів, пов'язаних з обчисленням і сплатою податків і зборів, ведення яких передбачено законодавством. Платникам податків забороняється формування показників податкової звітності, митних декларацій на підставі даних, не підтверджених документами, що визначені абзацом першим цього пункту.
П.44.6 ст.44 ПК України встановлено, що у разі якщо до закінчення перевірки або у терміни, визначені в п. 86.7 ст. 86 вказаного Кодексу платник податків не надає посадовим особам контролюючого органу, які проводять перевірку, документи (незалежно від причин такого ненадання, крім випадків виїмки документів або іншого вилучення правоохоронними органами), що підтверджують показники, відображені таким платником податків у податковій звітності, вважається, що такі документи були відсутні у такого платника податків на час складення такої звітності.
Якщо платник податків після закінчення перевірки та до прийняття рішення контролюючим органом за результатами такої перевірки надає в порядку п.86.7 ст.86 вказаного Кодексу документи, що підтверджують показники, відображені таким платником податків у податковій звітності, не надані під час перевірки, такі документи повинні бути враховані контролюючим органом під час розгляду ним питання про прийняття рішення.
П.137.1 ст.37 ПК України передбачено, що податок нараховується платником самостійно за ставкою, визначеною ст.136 вказаного Кодексу, від бази оподаткування, визначеної згідно зі ст.135 вказаного Кодексу.
Відповідно до п.185.1 ст.185 ПК України, об'єктом оподаткування є операції платників податку з: а) постачання товарів, місце постачання яких розташоване на митній території України, відповідно до ст.186 цього Кодексу, у тому числі операції з безоплатної передачі та з передачі права власності на об'єкти застави позичальнику (кредитору), на товари, що передаються на умовах товарного кредиту, а також з передачі об'єкта фінансового лізингу в користування лізингоотримувачу/орендарю; б) постачання послуг, місце постачання яких розташоване на митній території України, відповідно до ст.186 цього Кодексу; в) ввезення товарів на митну територію України; г) вивезення товарів за межі митної території України; е) постачання послуг з міжнародних перевезень пасажирів і багажу та вантажів залізничним, автомобільним, морським і річковим та авіаційним транспортом.
У п.п.187.1, 187.8 ст.187 ПК України зазначено, що датою виникнення податкових зобов'язань з постачання товарів/послуг вважається дата, яка припадає на податковий період, протягом якого відбувається будь-яка з подій, що сталася раніше: а) дата зарахування коштів від покупця/замовника на банківський рахунок платника податку як оплата товарів/послуг, що підлягають постачанню, а в разі постачання товарів/послуг за готівку - дата оприбуткування коштів у касі платника податку, а в разі відсутності такої - дата інкасації готівки у банківській установі, що обслуговує платника податку; б) дата відвантаження товарів, а в разі експорту товарів - дата оформлення митної декларації, що засвідчує факт перетинання митного кордону України, оформлена відповідно до вимог митного законодавства, а для послуг - дата оформлення документа, що засвідчує факт постачання послуг платником податку. Для документів, складених в електронній формі, датою оформлення документа, що засвідчує факт постачання послуг платником податку, вважається дата, зазначена у самому документі як дата його складення відповідно до Закону України «Про бухгалтерський облік та фінансову звітність в Україні», незалежно від дати накладення електронного підпису.
Датою виникнення податкових зобов'язань у разі ввезення товарів на митну територію України є дата подання митної декларації для митного оформлення. У випадках, передбачених ст.191 цього Кодексу, дата виникнення податкових зобов'язань визначається з урахуванням положень ст.191 цього Кодексу. Датою виникнення податкових зобов'язань за операціями з постачання нерезидентами суб'єктам господарювання послуг, місце постачання яких розташоване на митній території України, є дата списання коштів з банківського рахунка платника податку в оплату послуг або дата оформлення документа, що засвідчує факт постачання послуг нерезидентом, залежно від того, яка з подій відбулася раніше.
П.188.1 ст.188 ПК України закріплено, що база оподаткування операцій з постачання товарів/послуг визначається виходячи з їх договірної вартості з урахуванням загальнодержавних податків та зборів (крім акцизного податку, який нараховується відповідно до п.п. 213.1.9 і 213.1.14 п.213.1 ст.213 цього Кодексу, збору на обов'язкове державне пенсійне страхування, що справляється з вартості послуг стільникового рухомого зв'язку, податку на додану вартість та акцизного податку на спирт етиловий, що використовується виробниками - суб'єктами господарювання для виробництва лікарських засобів, у тому числі компонентів крові і вироблених з них препаратів (крім лікарських засобів у вигляді бальзамів та еліксирів).
В силу п.192.1 ст.192 ПК України, якщо після постачання товарів/послуг здійснюється будь-яка зміна суми компенсації їх вартості, включаючи наступний за постачанням перегляд цін, перерахунок у випадках повернення товарів/послуг особі, яка їх надала, або при поверненні постачальником суми попередньої оплати товарів/послуг, суми податкових зобов'язань та податкового кредиту постачальника та отримувача підлягають відповідному коригуванню на підставі розрахунку коригування до податкової накладної, складеному в порядку, встановленому для податкових накладних, та зареєстрованому в Єдиному реєстрі податкових накладних.
П.198.1 ст.198 ПК України встановлено право на віднесення сум податку до податкового кредиту виникає у разі здійснення операцій з придбання або виготовлення товарів (у тому числі в разі їх ввезення на митну територію України) та послуг.
Згідно п.198.2 ст.198 ПК України датою виникнення права платника податку на віднесення сум податку до податкового кредиту вважається дата тієї події, що відбулася раніше: дата списання коштів з банківського рахунка платника податку на оплату товарів/послуг; дата отримання платником податку товарів/послуг, що підтверджено податковою накладною.
П.198.3 ст.198 ПК України передбачено, що податковий кредит звітного періоду визначається виходячи з договірної (контрактної) вартості товарів/послуг, але не вище рівня звичайних цін, визначених відповідно до ст.39 вказаного Кодексу, та складається з сум податків, нарахованих (сплачених) платником податку за ставкою, встановленою п.193.1 ст.193 вказаного Кодексу, протягом такого звітного періоду у зв'язку з: придбанням або виготовленням товарів (у тому числі при їх імпорті) та послуг з метою їх подальшого використання в оподатковуваних операціях у межах господарської діяльності платника податку.
За правилами п.198.6 ст.198 ПК України не відносяться до податкового кредиту суми податку, сплаченого (нарахованого) у зв'язку з придбанням товарів/послуг, не підтверджені податковими накладними (або підтверджені податковими накладними, оформленими з порушенням вимог ст.201 вказаного Кодексу) чи не підтверджені митними деклараціями, іншими документами, передбаченими п.201.11 ст.201 вказаного Кодексу.
Право на нарахування податкового кредиту виникає незалежно від того, чи такі товари/послуги та основні фонди почали використовуватися в оподатковуваних операціях у межах господарської діяльності платника податку протягом звітного податкового періоду, а також від того, чи здійснював платник податку оподатковувані операції протягом такого звітного податкового періоду.
В п.200.1 ст.200 ПК України зазначено, що сума податку, що підлягає сплаті (перерахуванню) до Державного бюджету України або бюджетному відшкодуванню, визначається як різниця між сумою податкового зобов'язання звітного (податкового) періоду та сумою податкового кредиту такого звітного (податкового) періоду.
При позитивному значенні суми, розрахованої згідно п.200.1 цієї статті, така сума підлягає сплаті (перерахуванню) до бюджету у строки, встановлені цим розділом.
Для перерахування податку до бюджету центральний орган виконавчої влади, що реалізує державну податкову політику, надсилає центральному органу виконавчої влади, що реалізує державну політику у сфері казначейського обслуговування бюджетних коштів, в якому відкриті рахунки платників у системі електронного адміністрування податку на додану вартість, реєстр платників, в якому зазначаються назва платника, податковий номер та індивідуальний податковий номер платника, звітний період та сума податку, що підлягає перерахуванню до бюджету. На підставі такого реєстру центральний орган виконавчої влади, що реалізує державну політику у сфері казначейського обслуговування бюджетних коштів, в якому відкриті рахунки платників у системі електронного адміністрування податку на додану вартість, не пізніше останнього дня строку, встановленого цим Кодексом для самостійної сплати податкових зобов'язань, перераховує суми податку до бюджету (пункт 200.2 статті 200 ПК України).
Як закріплено у пункті 200.1 статті 200 Податкового кодексу сума податку, що підлягає сплаті (перерахуванню) до Державного бюджету України або бюджетному відшкодуванню, визначається як різниця між сумою податкового зобов'язання звітного (податкового) періоду та сумою податкового кредиту такого звітного (податкового) періоду.
За нормами пункту 200.4 статті 200 Податкового кодексу при від'ємному значенні суми, розрахованої згідно з пунктом 200.1 цієї статті, така сума:
а) враховується у зменшення суми податкового боргу з податку, що виник за попередні звітні (податкові) періоди (у тому числі розстроченого або відстроченого відповідно до цього Кодексу) в частині, що не перевищує суму, обчислену відповідно до пункту 200-1.3 статті 200-1 цього Кодексу на момент отримання контролюючим органом податкової декларації, а в разі відсутності податкового боргу -
б) або підлягає бюджетному відшкодуванню за заявою платника у сумі податку, фактично сплаченій отримувачем товарів/послуг у попередніх та звітному податкових періодах постачальникам таких товарів/послуг або до Державного бюджету України, в частині, що не перевищує суму, обчислену відповідно до пункту 200-1.3 статті 200-1 цього Кодексу на момент отримання контролюючим органом податкової декларації, на відповідний рахунок платника податку в банку/небанківському надавачу платіжних послуг та/або у рахунок сплати грошових зобов'язань або погашення податкового боргу такого платника податку з інших платежів, що сплачуються до державного бюджету;
в) та/або зараховується до складу податкового кредиту наступного звітного (податкового) періоду.
Відповідно до положень пунктів 201.1 та 201.10 ст. 201 Податкового кодексу України на дату виникнення податкових зобов'язань платник податку зобов'язаний скласти податкову накладну в електронній формі з використанням кваліфікованого електронного підпису або удосконаленого електронного підпису, що базується на кваліфікованому сертифікаті електронного підпису, уповноваженої платником особи відповідно до вимог Закону України "Про електронну ідентифікацію та електронні довірчі послуги" та зареєструвати її в Єдиному реєстрі податкових накладних у встановлений цим Кодексом термін.
При здійсненні операцій з постачання товарів/послуг платник податку - продавець товарів/послуг зобов'язаний в установлені терміни скласти податкову накладну, зареєструвати її в Єдиному реєстрі податкових накладних та надати покупцю за його вимогою.
Податкова накладна, складена та зареєстрована в Єдиному реєстрі податкових накладних платником податку, який здійснює операції з постачання товарів/послуг, є для покупця таких товарів/послуг підставою для нарахування сум податку, що відносяться до податкового кредиту.
За правилами пункту 201.12 статті 201 Податкового кодексу у разі ввезення товарів на митну територію України документом, що посвідчує право на віднесення сум податку до податкового кредиту, вважається митна декларація, оформлена відповідно до вимог законодавства, яка підтверджує сплату податку.
Згідно з ч.1 ст.246 Митного кодексу України встановлено, що метою митного оформлення є забезпечення дотримання встановленого законодавством України порядку переміщення товарів, транспортних засобів комерційного призначення через митний кордон України, а також забезпечення статистичного обліку ввезення на митну територію України, вивезення за її межі і транзиту через її територію товарів.
Ст.248 Митного кодексу України передбачено, що митне оформлення розпочинається з моменту подання митному органу декларантом або уповноваженою ним особою митної декларації або документа, який відповідно до законодавства її замінює, та документів, необхідних для митного оформлення, а в разі електронного декларування - з моменту отримання митним органом від декларанта або уповноваженої ним особи електронної митної декларації або електронного документа, який відповідно до законодавства замінює митну декларацію.
Ч.5 ст.255 Митного кодексу України визначено, що митне оформлення вважається завершеним після виконання всіх митних формальностей, визначених цим Кодексом відповідно до заявленого митного режиму, що засвідчується митним органом шляхом проставлення відповідних митних забезпечень (у тому числі за допомогою інформаційних технологій), інших відміток на митній декларації або документі, який відповідно до законодавства її замінює, а також на товаросупровідних та товарно-транспортних документах у разі їх подання на паперовому носії.
За змістом ч.ч.1,2 ст.257 Митного кодексу України декларування здійснюється шляхом заявлення за встановленою формою (письмовою, усною, шляхом вчинення дій) точних відомостей про товари, мету їх переміщення через митний кордон України, а також відомостей, необхідних для здійснення їх митного контролю та митного оформлення. При застосуванні письмової форми декларування можуть використовуватися як електронні документи, так і документи на паперовому носії або їх електронні (скановані) копії, на які накладено електронний підпис декларанта або уповноваженої ним особи.
Електронне декларування здійснюється з використанням електронної митної декларації, на яку накладено електронний підпис, та інших електронних документів або їх реквізитів у встановлених законом випадках, а також електронних (сканованих) копій паперових документів, на які накладено електронний підпис декларанта або уповноваженої ним особи.
Згідно зі ст.258 Митного кодексу України під митною декларацією, заповненою у звичайному порядку, розуміється митна декларація, що містить обсяг відомостей (даних), достатній для завершення митного оформлення товарів, транспортних засобів комерційного призначення у заявлений митний режим. Оформлення митним органом митної декларації, заповненої у звичайному порядку, є випуском товарів у заявлений митний режим.
За рішенням митного органу митне оформлення та випуск товарів, транспортних засобів комерційного призначення відповідно до митного режиму експорту може здійснюватися без їх пред'явлення митному органу, якому подано митну декларацію, заповнену у звичайному порядку. Рішення про можливість випуску товарів, транспортних засобів комерційного призначення без їх пред'явлення митному органу або про необхідність такого пред'явлення приймається митним органом на основі результатів аналізу ризиків у строк не більше чотирьох робочих годин з моменту прийняття митної декларації, заповненої у звичайному порядку відповідно до митного режиму експорту.
В ч.1 ст.4 Митного кодексу України визначено, що митна декларація - заява встановленої форми, в якій особою зазначено митну процедуру, що підлягає застосуванню до товарів, та передбачені законодавством відомості про товари, умови і способи їх переміщення через митний кордон України та щодо нарахування митних платежів, необхідних для застосування цієї процедури.
Ст.1 Закону України «Про бухгалтерський облік та фінансову звітність в Україні» від 16.07.1999 № 996-XIV (далі Закон № 996-XIV) встановлює, що господарська операція-це дія або подія, яка викликає зміни в структурі активів та зобов'язань, власному капіталі підприємства; первинний документ-це документ, який містить відомості про господарську операцію та підтверджує її здійснення.
Згідно з ч.1, ч.2 ст.9 Закону України «Про бухгалтерський облік та фінансову звітність в Україні» підставою для бухгалтерського обліку господарських операцій є первинні документи. Для контролю та впорядкування оброблення даних на підставі первинних документів можуть складатися зведені облікові документи. Первинні та зведені облікові документи можуть бути складені на паперових або машинних носіях і повинні мати такі обов'язкові реквізити: назву документа (форми); дату і місце складання; назву підприємства, від імені якого складено документ; зміст та обсяг господарської операції, одиницю виміру господарської операції; посади осіб, відповідальних за здійснення господарської операції і правильність її оформлення; особистий підпис, аналог власноручного підпису або підпис, прирівняний до власноручного підпису відповідно до Закону України «Про електронний цифровий підпис», або інші дані, що дають змогу ідентифікувати особу, яка брала участь у здійсненні господарської операції.
Аналіз норм ПК України свідчить, що господарські операції для визначення податкового кредиту мають бути фактично здійсненими та підтвердженими належним чином оформленими первинними бухгалтерськими документами, які відображають реальність таких операцій, та спричиняти реальні зміни майнового стану платника податків.
Правові наслідки у вигляді виникнення права платника податку на формування податкового кредиту наступають лише у разі реального (фактичного) вчинення господарських операцій з придбання товарів (робіт, послуг) з метою їх використання в своїй господарській діяльності, що пов'язані з рухом активів, зміною зобов'язань чи власного капіталу платника, та відповідають економічному змісту, відображеному в укладених платником податку договорах, що має підтверджуватись належним чином оформленими первинними документами.
Таким чином, аналіз реальності господарської діяльності повинен здійснюватися на підставі даних податкового, бухгалтерського обліку платника податків та відповідності їх дійсному економічному змісту. При цьому в первинних документах, які є підставою для бухгалтерського обліку, фіксуються дані лише про фактично здійснені господарські операції.
У разі надання контролюючим органом доказів, які в сукупності з іншими доказами у справі свідчать, що документи, на підставі яких платник податків визначив податковий кредит з податку на додану вартість, містять інформацію, що не відповідає дійсності, платник податків має спростовувати ці доводи.
Господарські операції для цілей визначення об'єкта оподаткування податку на додану вартість мають бути не лише фактично здійсненими, а й підтвердженими належними та допустимими первинними документами і доказами, які відображають реальність господарських операцій позивача з контрагентом, та є підставою для формування даних податкового обліку платника податків.
Податкові органи, вказуючи про порушення, допущені платником податків, повинні спростовувати реальність здійснення спірної угоди (операції) за допомогою доведення фактів виконання зобов'язань за угодою (операції) іншою особою, ніж особа, яка є стороною договору, укладеного з платником податків, і (або) яким зобов'язання по виконанню угоди (операції) передано за договором або законом, та (або) доведення фактів, які свідчать про те, що зобов'язання, передбачене спірною угодою (операцією), виконано платником податку самостійно.
При цьому, якщо при ввезенні товарів на митну територію України платником податку сплачено суму податку до бюджету і така сплата підтверджується митними деклараціями, платник податку має право на включення такої суми податку до складу податкового кредиту відповідного звітного періоду. Таке розуміння норм Податкового кодексу України відповідає характеру і змісту правового регулювання податку на додану вартість та суті його адміністрування, оскільки право на податковий кредит перебуває у прямій залежності саме від факту сплати відповідної суми податку на додану вартість до бюджету. При цьому митна декларація, оформлена відповідно до вимог законодавства, є належним документом, що посвідчує право на віднесення сплачених сум податку на додану вартість до податкового кредиту за відповідний період, оскільки вона підтверджує фактичну сплату суми податку до відповідного бюджету.
Вказаний висновок у повній мірі узгоджується із позицією Верховного Суду, висловленою у прийнятих по аналогічних справах постановах від 03.10.2023 у справі № 640/16289/22, від 02.04.2024 у справах № 320/16177/23 та № 640/21773/22.
Так, у постанові від 03.10.2023 у справі № 640/16289/22 Верховний Суд вказав, що документи повинні розглядатися виходячи з їх змісту, а не особливостей їх оформлення. Подання декларації до митних органів є юридично значимим фактом, який тягне за собою виникнення обов'язків зі сплати податків, а тому, відповідно, датою виникнення податкових зобов'язань є дата подання митної декларації для митного оформлення. Отже, враховуючи факт сплати позивачем митним органам податку на додану вартість при імпорті товарів у відповідний податковий період підтверджений належним чином оформленими митними деклараціями та не заперечувався контролюючим органом, Верховний Суд погоджується з висновком судів першої та апеляційної інстанції про необґрунтованість прийняття відповідачем оскаржуваного податкового повідомлення-рішення, а відтак про задоволення розглядуваних позовних вимог.
Надаючи правову оцінку доводам сторін, колегія суддів виходить із такого.
Як встановлено судом першої інстанції, позивачем складено податкову декларацію з податку на додану вартість за серпень 2024 р., в якій визначено від'ємне значення, що включається до складу податкового кредиту 9832180 гривень.
На підтвердження підстав для включення до складу податкового кредиту 9832180 грн позивач, як під час проведення перевірки ГУ ДПС У Чернівецькій області так і для суду першої інстанції надано міжнародні договори на купівлю позивачем рослин живих декоративних та інших рослин, горщики для рослин, щодо яких були складені рахунки замовлення, рахунки -фактури, інвойси, митні декларації, договори про міжнародні транспортні перевезення, транспортно-експедиторські послуги, транспортно-експедиційне обслуговування, рахунки та транспортні витрати, акти наданих послуг та замовлення на надання транспортних послуг, міжнародні ТТН (СМR). Крім того, на підтвердження сплати митних платежів за імпортований товар ПП "Оптітрейд" надано відповідні митні декларації.
Вищенаведені обставини, податковим органом не заперечуються.
Поряд із цим, податковий орган ставить під сумнів використання позивачем імпортованого товару у господарській діяльності.
Так, на переконання відповідача, фізично неможливо розміщення заявлених ПП «Оптітрейд» товарних запасів на орендованій позивачем земельній ділянці площею 3000 кв.м за адресою: Волинська обл., с.Стара Лішня, вул. Шевченка, 2, а посилання останнього на використання додаткової площі (близько 20 000 кв.м), не підтверджені відповідним договором оренди. Згідно з актом перевірки від 15.10.2024 року №15014/Ж5/24-13-07-02/31742504, позивач обліковує на рахунку 281 «Товари на складі»: Декоративні рослини в асортименті (961 найменування) у кількості 1 053 474 шт. на суму 26 395 570,71 грн. Квіткові горщики в асортименті (ємністю від 0,2 л до 80 л) у кількості 841 445 шт. на суму 4 020 824,18 грн. Однак навіть без урахування відстані між рядами та рослинами, розміщення 1 053 474 рослин та 841 445 горщиків на площі 3000 кв.м є фізично неможливим.
При цьому, відповідач звертає увагу, що під час судового розгляду справи у суді першої інстанції свідок ОСОБА_1 , який є головою інвентаризаційної комісії та уповноваженою особою позивача, підтвердив, що у його власності є лише дві земельні ділянки за адресою: Волинська обл., с. Стара Лішня, загальною площею 2,2168 га (1,6 га за актом серії ЯЛ №071556 та 0,6168 га за актом серії ВЛ №024545). На підставі отриманої з АС «Податковий Блок», митних декларацій інформації ФОП ОСОБА_1 також здійснював імпорт рослин та аксесуарів з Нідерландів та Польщі. Крім того, згідно з умовами п.3.1 договору оренди місця в розсаднику декоративних рослин від 20.03.2020 №01/12, укладеного ФОП ОСОБА_1 з ПП «ОПТІТРЕЙД», ОСОБА_1 «надається право брати зразки декоративних рослин без заподіяння їм шкоди для подальшого розведення та використання на власний розсуд». З довідки 20-ОПП встановлено, що інших земельних ділянок в свідка немає, хоча останній і зазначав, що має ще одну земельну ділянку, проте жодних документів, що б підтверджували дану інформацію не надав.
В свою чергу позивачем вказано на вибірковість проведеної ОСОБА_1 інвентаризації активів і зобов'язань, без належних на те правових підстав.
Звернуто увагу, що інвентаризація, всупереч Положенню про інвентаризацію активів та зобов'язань, затвердженого наказом Міністерства фінансів України від 02.09.2014 № 879, проведена без обов'язкової присутності матеріально відповідальної особи позивача, а результат інвентаризації оформлений не протоколом, а актом про проведення інвентаризації.
Щодо ідентифікації рослин, то позивачем зазначено, що представником останнього Побігуну А.Я. направлено адвокатський запит про надання інформації щодо порядку проведення інвентаризації 04.10.2024, у відповідь на який надійшов лист від 28.10.2024, копія кого наявна в матеріалах справи, та в якому ОСОБА_1 зазначив про хибність висновку відповідача щодо неможливості ідентифікації рослин, оскільки усі рослини в розсаднику належать позивачу, а він надає останньому послуги з обслуговування та догляду декоративних рослин на підставі відповідного договору.
Стосовно сумнів відповідача щодо поставки товару до с.Стара Лішня Нововолинського району Волинської області, у якому позивач орендує площі для розміщення рослин та аксесуарів, оскільки у жодному із товарно-супровідних документів не вказана ця адреса, натомість зазначено місце призначення доставки вантажу м. Нововолинськ або м. Чернівці, інших документів, які 6 підтверджували доставку товару до с.Стара Лішня із вказаних міст не надано, позивач вказав, що у транспортних документах перевізники вказують м. Нововолинськ замість с.Стара Лішня для власної зручності.
В матеріалах справи зокрема міститься лист ФОП ОСОБА_2 від 31.01.2025 №6, що співпрацював з позивачем в рамках договору про міжнародні перевезення №03/02/20 від 03.02.2020, в якому вказано, що фактична адреса доставок вантажу -с.Стара Лішня, була обумовлена з ПП "Оптітрейд" усно.
Враховуючи вищезазначене, колегія суддів погоджується з висновком суду першої інстанції, що оскаржувані рішення відповідача грунтуються виключно на формальних неточностях, допущених в оформленні позивачем документації. В той же час, належних доказів на підтвердження того, що імпортований позивачем товар не використувався ним у господарській діяльності, не надано.
Як підставно зазначено судом першої інстанції, вказані обставини не можуть бути поставлені в основу висновків щодо завищення/заниження від'ємного значення, що зараховується до складу податкового кредиту сум податку на додану вартість згідно митної декларації, оскільки подальший облік та використання позивачем імпортованого товару не впливає на правомірність формування позивачем податкового кредиту, відповідно до вимог п. 198.6 ст. 198 ПК України.
Частиною 1 ст.77 КАС України регламентовано, що кожна сторона повинна довести ті обставини, на яких ґрунтуються її вимоги та заперечення, крім випадків, встановлених статтею 78 цього Кодексу.
Частиною 2 ст.77 КАС України передбачено, що в адміністративних справах про протиправність рішень, дій чи бездіяльності суб'єкта владних повноважень обов'язок щодо доказування правомірності свого рішення, дії чи бездіяльності покладається на відповідача.
Всупереч вищенаведеним нормам закону, відповідачем не доведено правомірності оскаржуваних податкових повідомлень-рішень.
Відповідно до ст.242 КАС України рішення суду повинно ґрунтуватися на засадах верховенства права, бути законним і обґрунтованим. Законним є рішення, ухвалене судом відповідно до норм матеріального права при дотриманні норм процесуального права. Обґрунтованим є рішення, ухвалене судом на підставі повно і всебічно з'ясованих обставин в адміністративній справі, підтверджених тими доказами, які були досліджені в судовому засіданні, з наданням оцінки всім аргументам учасників справи. Судове рішення має відповідати завданню адміністративного судочинства, визначеному цим Кодексом.
Колегія суддів також враховує позицію Європейського суду з прав людини (в аспекті оцінки аргументів учасників справи у касаційному провадженні), сформовану, зокрема у справах "Салов проти України" (заява № 65518/01; пункт 89), "Проніна проти України" (заява № 63566/00; пункт 23) та "Серявін та інші проти України" (заява № 4909/04; пункт 58): принцип, пов'язаний з належним здійсненням правосуддя, передбачає, що у рішеннях судів та інших органів з вирішення спорів мають бути належним чином зазначені підстави, на яких вони ґрунтуються; хоча пункт 1 статті 6 Конвенції зобов'язує суди обґрунтовувати свої рішення, його не можна тлумачити як такий, що вимагає детальної відповіді на кожен аргумент; міра, до якої суд має виконати обов'язок щодо обґрунтування рішення, може бути різною в залежності від характеру рішення.
Підсумовуючи викладене, колегія суддів приходить до висновку, що суд першої інстанції при вирішенні даного публічно-правового спору правильно встановив фактичні обставини справи та надав їм належну правову оцінку, а доводи апеляційної скарги висновків суду першої інстанції не спростовують та не дають правових підстав для скасування оскаржуваного судового рішення.
Згідно з п. 1 ч. 1 ст. 315 КАС України за наслідками розгляду апеляційної скарги на судове рішення суду першої інстанції суд апеляційної інстанції має право залишити апеляційну скаргу без задоволення, а судове рішення - без змін.
Відповідно до ст. 316 КАС України суд апеляційної інстанції залишає апеляційну скаргу без задоволення, а рішення або ухвалу суду - без змін, якщо визнає, що суд першої інстанції правильно встановив обставини справи та ухвалив судове рішення з додержанням норм матеріального і процесуального права.
За таких підстав апеляційна скарга підлягає залишенню без задоволення, а рішення суду першої інстанції - без змін.
Керуючись ст.ст. 243, 250, 308, 310, 315, 316, 321, 322, 325, 329 КАС України, суд
апеляційну скаргу Головного управління ДПС у Чернівецькій області залишити без задоволення, а рішення Чернівецького окружного адміністративного суду від 21 серпня 2025 року - без змін.
Постанова суду набирає законної сили з дати її прийняття та може бути оскаржена в касаційному порядку згідно зі ст.ст.328, 329 КАС України.
Головуючий Граб Л.С.
Судді Матохнюк Д.Б. Сторчак В. Ю.