12 січня 2026 року
м. Київ
справа № 824/838/17-а
адміністративне провадження № К/9901/51964/18
Верховний Суд у складі колегії суддів Касаційного адміністративного суду:
Судді-доповідача - Васильєвої І.А.,
суддів -Юрченко В.П., Хохуляка В.В.
розглянувши в порядку письмового провадження
касаційну скаргу Головного управління ДФС у Чернівецькій області
на постанову Чернівецького окружного адміністративного суду від 06.12.2017 (суддя: Боднарюк О.В.)
та постанову Вінницького апеляційного адміністративного суду від 05.04.2018 (судді: Ватаманюк Р.В., Мельник-Томенко Ж.М., Сторчак В.Ю.)
у справі № 824/838/17-а
за позовом Підприємства «ДІМ» «Чернівецького обласного товариства інвалідів «Мир та добробут інвалідів»
до Головного управління ДФС у Чернівецькій області,
третя особа, яка не заявляє самостійних вимог на предмет спору на стороні відповідача, - Головне управління Державної казначейської служби України в Чернівецькій області
про скасування податкових повідомлень-рішень, -
У листопаді 2017 року Підприємство «ДІМ» «Чернівецького обласного товариства інвалідів «Мир та добробут інвалідів» (далі - позивач, Підприємство «ДІМ» «ЧОТІ «Мир та добробут інвалідів», Підприємство) звернулося до суду з позовом до Головного управління ДФС у Чернівецькій області (далі - відповідач, ГУ ДФС у Чернівецькій області, податковий/контролюючий орган), третя особа, яка не заявляє самостійних вимог на предмет спору на стороні відповідача, - Головне управління Державної казначейської служби України в Чернівецькій області (далі - третя особа, ГУ ДКСУ в Чернівецькій області), в якому просило суд скасувати податкові повідомлення-рішення від 18.07.2017:
1) № 0001631201 про зменшення розміру від'ємного значення суми податку на додану вартість на суму 1372610, 00 грн.;
2) № 0001621201про зменшення суми бюджетного відшкодування з податку на додану вартість у розмірі 806217,00 грн.
В обґрунтування позовних вимог позивач наголосив на протиправності оскаржуваних податкових повідомлень-рішень, оскільки позивач має право на бюджетне відшкодування сум, які набули статусу узгоджених.
Постановою Чернівецького окружного адміністративного суду від 06.12.2017, залишеною без змін постановою Вінницького апеляційного адміністративного суду від 05.04.2018, позов задоволено, скасовано податкові повідомлення-рішення форми від 18.07.2017 № 0001631201 про зменшення розміру від'ємного значення суми податку на додану вартість на суму 1372610, 00 грн. та № 0001621201 про зменшення суми бюджетного відшкодування з податку на додану вартість у розмірі 806217,00 грн.
Задовольняючи позовні вимоги, суд першої інстанції, з мотивами якого погодився суд апеляційної інстанції, виходили з того, що в період, який перевірявся відповідачем, дотримано вимоги щодо кількості працюючих інвалідів та понесених витрат, позивач є відповідальним за якість продукції, в даному випадку цементу пакованого, а тому є виготовлювачем даної продукції.
Не погоджуючись із судовими рішеннями першої та апеляційної інстанції відповідач звернувся до Верховного Суду із касаційною скаргою, в якій просить скасувати судові рішення першої та апеляційної інстанції та ухвалити нове рішення, яким у задоволенні позовну відмовити.
В доводах касаційної скарги скаржник зазначив, що судами попередніх інстанцій порушено норми матеріального та процесуального права та порушено принцип офіційного з'ясування всіх обставин справи, що призвело до неправильного вирішення спору.
Додає, що предметом спору у цій справі є правомірність отримання позивачем пільги в оподаткуванні податком на додану вартість за нульовою ставкою відповідно до пункту 8 підрозділу 2 розділу ХХ Перехідні положення Податкового кодексу України, яким передбачено безпосереднє виготовлення товарів підприємствами інвалідів в разі застосування вказаної нульової ставки податку на додану вартість. Вказаною нормою передбачалося, що безпосереднім виготовленням товарів вважається переробка, обробка та інше перетворення сировини, комплектуючих, складових частин, інших покупних товарів, які використовуються у виготовленні таких товарів.
За переконанням відповідача, поміщення підприємством цементу у мішки це пакування і пільга в оподаткуванні не застосовується, тоді як позивач вважає, що дана операція є безпосереднім виготовленням підприємством нового товару, а саме: цементу пакованого, що і дає право на застосування нульової ставки з ПДВ.
В той же час, скаржник зауважує, що на підприємстві позивача відсутній технологічний процес, який полягає у безпосередньому виготовленні цементу, тоді як надання позивачем суду доказів наявності на підприємстві позивача технологічного обладнання по виготовленню цементу, а саме: залізничних шляхів, вагонів, фасувального агрегату не може вважатися обладнанням для виготовлення цементу. Більш того, необхідного обладнання для отримання статусу підприємства, що безпосередньо виготовляє цемент, у позивача немає.
Позивач надіслав відзив на касаційну скаргу, в якому просив таку скаргу залишити без задоволення, а судові рішення судів попередніх інстанцій залишити без змін.
Третя особа пояснень з приводу заявлених позовних вимог не надала, що не є перешкодою для розгляду справи по суті.
Заслухавши суддю-доповідача, дослідивши матеріали справи, доводи касаційної скарги та пояснення, викладені у відзиві на касаційну скаргу, колегія суддів приходить до висновку, що касаційна скарга не підлягає задоволенню з наступних підстав.
Судами попередніх інстанцій встановлено, що Головним управлінням ДФС у Чернівецькій області проведено камеральну перевірку підприємства «ДІМ» «ЧОТІ «Мир та добробут інвалідам» з питань достовірності нарахування сум бюджетного відшкодування податку на додану вартість на поточний рахунок платника податків за квітень 2017 року, за результатами якої складено акт від 29.06.2017 № 1895/34-13-12-04/12/35158255 (т. 1 а.с. 27-38), яким встановлено порушення позивачем вимог Податкового кодексу України в частині достовірності нарахування суми бюджетного відшкодування податку на додану вартість, а саме: підпункт 4.1 пункту 8 підрозділу 2 Перехідних положень та п. 187.1 ст. 187 Податкового кодексу України в частині повноти визначення податкових зобов'язань за період виникнення від'ємного значення, що призвело до завищення від'ємного значення, що включається до складу податкового кредиту поточного звітного періоду, а саме: значення рядка 21 декларації попереднього звітного (податкового) періоду на суму 1372610,0 грн., та підпункт 4.2 пункту 8 підрозділу 2 Перехідних положень та п.200.4б ст. 200 Податкового кодексу України, внаслідок чого завищено суму бюджетного відшкодування на рахунок платника у банку в сумі 806217,0 грн.
На підставі акту перевірки ГУ ДФС у Чернівецькій області прийнято податкові повідомлення-рішення від 18.07.2017:
№ 0001631201 про зменшення розміру від'ємного значення суми податку на додану вартість на суму 1372610,0 грн.;
№ 0001621201 про зменшення суми бюджетного відшкодування з податку на додану вартість у розмірі 80621,0 грн. (Т.1 а.с. 48-49).
Не погоджуючись з винесеними податковими повідомленнями-рішеннями позивач звернувся із скаргою до ДФС України (т. 1. а.с. 50-51), яка рішенням ДФС України від 28.09.2017 залишена без задоволення, а податкові повідомлення-рішення залишено без змін.
Позивач вважаючи вказані податкові рішення протиправними, звернувся до суду з даним позовом.
Відносини, що виникають у сфері справляння податків і зборів, регулюються Податковим кодексом України (далі - ПК України у редакції, чинній на момент виникнення спірних правовідносин).
Відповідно до пункту 8 підрозділу 2 розділу ХХ Перехідних положень ПК України на період до 1 січня 2020 року за нульовою ставкою оподатковується податком на додану вартість постачання товарів (крім підакцизних товарів) та послуг (крім послуг, що надаються під час проведення лотерей і розважальних ігор та послуг з постачання товарів, отриманих у межах договорів комісії (консигнації), поруки, доручення, довірчого управління, інших цивільно-правових договорів, що уповноважують такого платника податку (далі - комісіонера) здійснювати постачання товарів від імені та за дорученням іншої особи (далі - комітента) без передання права власності на такі товари), що безпосередньо виготовляються підприємствами та організаціями громадських організацій інвалідів, які засновані громадськими організаціями інвалідів і є їх власністю, де кількість інвалідів, які мають там основне місце роботи, становить протягом попереднього звітного періоду не менше 50 відсотків середньооблікової кількості штатних працівників, і за умови, що фонд оплати праці таких інвалідів становить протягом звітного періоду не менше 25 відсотків суми загальних витрат на оплату праці, що відносяться до складу витрат виробництва.
Безпосереднім вважається виготовлення товарів/послуг, внаслідок якого сума витрат, понесених на переробку (обробку, інші види перетворення) сировини, комплектуючих, складових частин, інших покупних товарів, які використовуються у виготовленні таких товарів, становить не менше 8 відсотків продажної ціни таких виготовлених товарів.
Зазначені підприємства та організації громадських організацій інвалідів мають право застосовувати цю пільгу за наявності реєстрації у відповідному контролюючому органі, яка здійснюється на підставі подання відповідної заяви платника податку про бажання отримати таку пільгу та позитивного рішення уповноваженого органу відповідно до Закону України «Про основи соціальної захищеності інвалідів в Україні».
При порушенні вимог цього пункту платником податку контролюючий орган скасовує його реєстрацію як особи, що має право на податкову пільгу, а податкові зобов'язання такого платника податку перераховуються з податкового періоду, за наслідками якого були виявлені такі порушення, відповідно до загальних правил оподаткування, встановлених цим Кодексом, та з одночасним застосуванням відповідних фінансових санкцій.
Відповідно до ч. 1 ст. 14-1 Закону України «Про основи соціальної захищеності інвалідів в Україні» від 21.03.1991 № 875-XII (далі - Закон №875-XII) підприємства та організації громадських організацій інвалідів мають право на пільги із сплати податків і зборів (обов'язкових платежів) відповідно до законів України з питань оподаткування. Застосовувати зазначені пільги такі підприємства та організації мають право за наявності дозволу на право користування пільгами з оподаткування, який надається на квартал, півріччя, три квартали, рік центральним органом виконавчої влади, що реалізує державну політику у сфері соціального захисту інвалідів, ветеранів війни.
Частиною 1 ст. 14-2 Закону № 875-XII також визначено, що рішення про надання дозволу підприємствам та організаціям громадських організацій інвалідів на право користування пільгами з оподаткування, отримання позик, фінансової допомоги, дотацій приймаються центральним органом виконавчої влади, що реалізує державну політику у сфері соціального захисту інвалідів, ветеранів війни, обласними, Київською та Севастопольською міськими державними адміністраціями, органом виконавчої влади Автономної Республіки Крим з питань соціальної політики, виходячи з техніко-економічного та соціального обґрунтування заходів, для здійснення яких використовуватимуться ці кошти.
Аналогічне нормативне регулювання зазначено і у Порядку надання дозволу на право користування пільгами з оподаткування для підприємств та організацій громадських організацій інвалідів, затвердженого постановою Кабінету Міністрів України від 08.08.2007 №1010 (у редакції, чинній на час виникнення спірних правовідносин).
Згідно з абз. 2 п. 197.6 ст. 197 ПК України безпосереднім вважається виготовлення товарів/послуг, у результаті якого сума витрат з переробки (обробка, інші види перетворення) сировини, комплектувальних виробів, складових частин, інших покупних товарів/послуг, які використовуються при виготовлені таких товарів/послуг, становить не менш як 8 відсотків ціни постачання таких виготовлених товарів/послуг.
В контексті з наведеним, суди попередніх інстанцій встановили, що Чернівецькою обласною державною адміністрацією, розпорядженням від 22.06.2015 та 08.06.2016, підприємству «ДІМ» «ЧОТІ «Мир та добробут інвалідам» надано дозвіл на право на користування пільгами з оподаткування з 01.07.2015 по 30.06.2016 включно та з 01.07.2016 по 30.06.2017 включно, що підтверджується розпорядженнями Чернівецької обласної державної адміністрації від 22.06.2015 №383-р та від 08.06.2016 № 371-р. (т. 1 а.с. 82-83, 85-88).
Підприємство «ДІМ» Чернівецького обласного товариства інвалідів «Мир та добробут інвалідам» належить до підприємств та організацій громадських організацій інвалідів, в період отримання дозволу, та в період здійснення господарських операцій середньооблікова чисельність штатних працівників по підприємству, в тому числі і інвалідів становила більше 50%, при цьому фонд заробітної плати на оплату праці інвалідам становив більше 48-50% що підтверджується довідками Підприємства (т. 1 а.с. 73-80), а відтак, суди попередніх інстанцій вірно зауважили, що за період, який перевірявся відповідачем, дотримано вимоги щодо кількості працюючих інвалідів та понесених витрат.
Таким чином, колегія суддів погоджується з висновками судів попередніх інстанцій про те, що наявність під час здійснення господарської діяльності дозволів на право користування пільгами свідчать про правомірність дій позивача у правовідносинах щодо оподаткування.
Статтею 14-3 Закону № 875 вказано, що рішення про скасування дозволу на право користування пільгами з оподаткування підприємством, організацією громадської організації інвалідів приймається центральним органом виконавчої влади, що реалізує державну політику у сфері соціального захисту інвалідів, ветеранів війни, в разі: подання відповідних органів доходів і зборів та інших державних органів про порушення законодавства України підприємством, організацією громадської організації інвалідів.
Однак, суди попередніх інстанцій вірно зауважили, що податковим органом не надано жодних доказів звернення із поданням до відповідного органу про порушення позивачем законодавства України та скасування дозволів на право користування пільгами з питань оподаткування.
Більш того, суди попередніх інстанцій встановили, що у період, який перевірявся, позивач закуповував у ПАТ «Миколаївцемент» насипний цемент, що відповідає основному ДСТУ Б В.2.7-46:2010 та ДСТУ Б EN 197-1:2008, згідно Сертифікату відповідності дією з 25.04.2015 по 23.04.2016 № UA 1.054.0024051-16, виданого ПАТ «Миколаївцемент», на портландцемент з шлаком ДСТУ Б В.2.7-46:2010 ПЦ ІІ/А-Ш-400, що відповідає ДСТУ Б В.2.7-46:2010, ДСТУ Б EN 197-1:2008 до портландцементу зі шлаком ДСТУ Б EN 197-1 - СЕМ ІІ/В-S 32,5 N; Сертифікатом з 25.04.2016 по 23.04.2017 №UA 1.054.0024054-16, виданого ПАТ «Миколаївцемент», на портландцемент з шлаком ДСТУ Б В.2.7-46:2010 ПЦ ІІ/А-Ш-400, що відповідає ДСТУ Б В.2.7-46:2010, ДСТУ Б EN 197-1:2008 до портландцементу зі шлаком ДСТУ Б EN 197-1 - СЕМ ІІ/А-S 32,5 N та у ПАТ «Івано-Франківськцемент», згідно Сертифікатів відповідності №UA 1.090.0111087-13 дією 29.05.2013 по 21.06.2016, 19.06.2017 по 15.09.2018 виданого ПАТ «Івано-Франківськцемент» на портландцемент марки 500 на основі клінкера нормованого складу (ПЦ І-500-Н), портландцемент марки 500 з шлаком на основі клінкеру нормованого складу (ПЦ ІІ/А-Ш-500-Н), портландцемент марки 400 на основі клінкера нормованого складу (ПЦ ІІ/А-Ш-400-Н, ПЦ ІІ/Б-Ш-400-Н), шлакопортландцемент марки 400 (ШПЦ ІІІ/А-400).
Закуплений цемент вагонами доставлявся до підприємства «ДІМ» «ЧОТІ «Мир та добробут інвалідам», де здійснювався спеціальний технологічний процес по обробці (відділенні сторонніх домішок) з метою відновлення, забезпечення його властивостей та якості, що вимагається ДСТУ Б В.2.7-112-2002, що потребує здійснення його пакування на спеціальному пакувальному обладнанні.
Також, на підприємстві «ДІМ» «ЧОТІ «Мир та добробут інвалідам» здійснюється вхідний контроль цементу насипного, проводяться операції з обробки цементу навального згідно Технологічного регламенту виробництва цементу пакованого, в якому, зокрема відображена повна схема та опис технологічного процесу, до якого входить не тільки фасування, але і очистка цементу навального за допомогою додаткового обладнання, що дає можливість позивачу забезпечити виготовлення цементу пакованого згідно вимог ДСТУ Б В.2. 112-2002 (т. 1 а.с. 96-103).
У Технологічний регламент виробництва цементу пакувального, який затверджений директором підприємства «ДІМ» «ЧОТІ «Мир та добробут інвалідам» Сорвіловим В.О. 19.01.2016, відображено, яке обладнання використовується у виробничому процесі, а саме: шнек з ситом грубої очистки, ковшовий вертикальний транспортер; сито грубої очистки, вібраційне сито, неодимові магніти, електронний фасувальний дозатор з тензометричними датчиками зважування, стрічковий транспортер та інше (т. 1 а.с. 104-110)
Згідно Сертифікатів відповідності серії ВГ № UA1.037.0116404-13 та №UA1.037.0116184-13, отриманий підприємством, на виконання п. 9 ДСТУ Б В.2.7-112-2002 «Цементи. Загальні технічні умови», що видані ОС ДП «Буковинастандартметрологія» на портландцемент фасований з добавкою шлаку 6-20% марки 400 (ПЦ ІІ/А-Ш-400) та марки 500 (ПЦ І-500), виробник продукції зазначено фірма відвантажувальний центр підприємства «ДІМ» «ЧОТІ «Мир та добробут інвалідам», у зв'язку з чим, колегія суддів погоджується з висновками судів попередніх інстанцій, що після отримання сертифікату відповідності, саме підприємство «Дім» «ЧОТІ «Мир та добробут інвалідам» є відповідальним за якість продукції, в даному випадку цементу пакованого, а відтак являється виробником даної продукції (т. 1 а.с. 126-133).
При цьому, суди попередніх інстанцій вірно встановили, що не спростовується податковим органом, що сума витрат позивача на переробку (обробку) цементу становила не менше 8 % продажної ціни таких виготовлених товарів, що також відображено в акті перевірки в частині загальної фактичної калькуляції та розрахунок витрат ТМЦ за періоди, що перевірялися, що у розумінні абз. 3 п.8 підрозділу 2 розділу XX ПК України та абз. 2 п. 197.6 ст. 197 ПК України вважається безпосереднім виготовленням товарів/послуг (т. 1 а.с. 147-153).
Суди попередніх інстанцій також вірно зауважили, що при здійсненні камеральної перевірки, податковий орган перевіряє саме правильність оформлення звітності та її показників, у зв'язку з чим в ході камеральної перевірки, податковий орган не може використовувати інформаційні листи установ та організацій, які не входять до складу фіскального органу та не можуть бути предметом камеральної перевірки.
Щодо посилання податкового органу на те, що на підприємстві позивача відсутній технологічний процес, який полягає у безпосередньому виготовленні цементу, Суд вважає вказані висновки безпідставними, оскільки, по-перше, на підприємстві позивача наявне технологічне обладнання по пакуванню цементу, а саме: шнек з ситом грубої очистки, елеватор для подання цементу до бункеру пакувальної машини з ситом вібраційним, пакувальна машина, конвеєр пакованого цементу. При цьому, як вбачається з технологічної схеми процесу пакування, остання включає в себе очищення від сторонніх включень - сколів мелючих тіл, твердих включень від недосконального чищення залізничних вагонів. По-друге, у розумінні абз. 2 пункту 8 підрозділу 2 розділу ХХ Перехідних положень ПК України під безпосереднім вважається виготовлення товарів/послуг, внаслідок якого сума витрат, понесених на переробку (обробку, інші види перетворення) сировини, комплектуючих, складових частин, інших покупних товарів, які використовуються у виготовленні таких товарів, становить не менше 8 відсотків продажної ціни таких виготовлених товарів.
Відтак, доводи касаційної скарги, не знайшли свого підтвердження та спростовуються матеріалами справи і не дають підстав вважати, що при прийнятті оскаржуваних рішень суди допустили неправильне застосування норм матеріального права або порушення норм процесуального права при ухваленні рішень чи вчиненні процесуальних дій.
Касаційний перегляд справи здійснено в порядку, що діяв до набрання чинності Законом України «Про внесення змін до Господарського процесуального кодексу України, Цивільного процесуального кодексу України, Кодексу адміністративного судочинства України щодо вдосконалення порядку розгляду судових справ» від 15.01.2020 № 460-ІХ (відповідно до пункту 2 розділу ІІ цього Закону), та в межах доводів та вимог касаційної скарги відповідно до ч. 1 ст. 341 КАС України.
Згідно з частиною 1 статті 350 КАС України суд касаційної інстанції залишає касаційну скаргу без задоволення, а судові рішення - без змін, якщо рішення, переглянуте в передбачених статтею 341 цього Кодексу межах, ухвалено з додержанням норм матеріального і процесуального права.
На підставі викладеного, керуючись статтями 341, 345, 349, 350, 355, 356, 359 Кодексу адміністративного судочинства України, Верховний Суд, -
Касаційну скаргу Головного управління ДФС у Чернівецькій області залишити без задоволення.
Постанову Чернівецького окружного адміністративного суду від 06.12.2017 та постанову Вінницького апеляційного адміністративного суду від 05.04.2018 у справі № 824/838/17-а, залишити без змін.
Постанова набирає законної сили з дати її прийняття, є остаточною та оскарженню не підлягає.
Головуючий суддя І.А. Васильєва
Cудді В.П. Юрченко
В.В. Хохуляк