справа №380/1965/25
19 грудня 2025 року
Львівський окружний адміністративний суд у складі головуючого судді Хоми О.П., розглянувши у письмовому провадженні в м. Львові в порядку спрощеного позовного провадження адміністративну справу за позовом Товариства з обмеженою відповідальністю «Спешлтех» до Головного управління ДПС у Львівській області про визнання протиправним та скасування рішення,
Товариство з обмеженою відповідальністю «Спешлтех» (далі - позивач, ТзОВ «Спешлтех»), в інтересах якого діє адвокат Фігурський Володимир Михайлович, звернулося до суду з позовом до Головного управління ДПС у Львівській області (далі - відповідач, ГУ ДПС у Львівській області), в якому просить визнати протиправним та скасувати податкове повідомлення-рішення від 26.12.2024 №54515/13-01-07-09, винесене ГУ ДПС у Львівській області відносно ТзОВ «Спешлтех» на суму штрафу 259 426 грн.
Позовні вимоги обґрунтовані тим, що оскаржуване податкове повідомлення-рішення прийнято контролюючим органом за результатами фактичної перевірки в належному позивачу магазині, яка проведена з порушенням вимог податкового законодавства, оскільки в наказі контролюючого органу про проведення перевірки відсутні будь-які посилання на конкретні (фактичні) підстави призначення перевірки, крім посилання на норми, що їх регулюють. Щодо самого факту правопорушення вказує, що платником податків були надані належні документи, в тому числі, але не виключно, накладні на переміщення, накази, договір, які беззаперечно підтверджують факт ведення обліку товарних запасів та їх походження, та спростовують висновки податкового органу щодо реалізації необлікованих в установленому законом порядку товарів. Зазначає, що законодавством не визначено конкретного переліку первинних документів, складенням яких мають опосередковуватись господарські операції. З цією метою первинні документи мають містити достатній обсяг інформації щодо змісту та суті спірних операцій, розкривати їх господарську доцільність. Отже, документами, які підтверджують облік і походження товарів є як форми ведення обліку товарних запасів, так і первинні документи. Вказує на безпідставність висновків податкового органу, який класифікував надані до перевірки такі документи, як накладні на переміщення товарів як такі, що не підтверджують походження відповідних товарів у цій господарській одиниці. Зауважує, що облік товарних запасів ТзОВ «Спешлтех» здійснюється за адресою ведення господарської діяльності в порядку, встановленому законом. Таким чином, ТзОВ «Спешлтех» повною мірою виконав вимоги пункту 12 статті 3 Закону України «Про застосування реєстратора розрахункових операцій у сфері торгівлі, громадського харчування та послуг». Просить скасувати спірне рішення.
Відповідач щодо задоволення позову заперечив з підстав, викладених у відзиві на позовну заяву, суть яких полягає у правомірності податкового повідомлення-рішення від 26.12.2024 №54515/13-01-07-09. Враховуючи положення пп. 80.2.2 п. 80.2 ст. 80 Податкового кодексу України, єдиною передумовою та підставою для призначення фактичної перевірки з питання дотримання платником податків податкової дисципліни є: наявна та/або отримана в установленому законодавством порядку інформація від визначеного у цій же нормі кола суб'єктів: державних органів або органів місцевого самоврядування. Жодних інших підстав ця норма не встановлює. Вказана правова норма містить лише одну фактичну підставу для перевірки. Отже, якщо правовою підставою для проведення перевірки є відповідний підпункт пункту 80.2 статті 80 ПК України, якій містить лише одну фактичну підставу для цього, то зазначення у наказі лише цього підпункту без розкриття його змісту та деталізації обставин не є істотним недоліком наказу, який давав би підстави вважати його протиправним. Зазначає, що накладна на переміщення не є документом, який дозволяє ідентифікувати постачальника та отримувача товару, а лише вказує на переміщення товару ТзОВ «СПЕШЛТЕХ» з одного складу на інший, що належать ТзОВ «СПЕШЛТЕХ». Тобто, на початок проведення перевірки відсутні будь-які документи, що підтверджують облік та походження товарів, при цьому накладна на внутрішнє переміщення не підтверджує походження товару та не є документом, на підставі якого можна встановити від якого суб'єкта господарювання ТзОВ «СПЕШЛТЕХ» отримав товар. Звертає увагу на те, що як до перевірки, так і до позовної заяви позивачем не долучено документів, які підтверджують облік та походження товару. Зазначає, що суб'єкт господарювання зобов'язаний надати контролюючим органам під час проведення перевірки документи (у паперовій або електронній формі), які підтверджують облік та походження товарів, що на момент перевірки знаходяться у місці продажу (господарському об'єкті). Просить відмовити у задоволенні позову.
Ухвалою від 04.02.2025 відкрито спрощене позовне провадження в адміністративній справі без виклику сторін.
Відповідачем 20.02.2025 (вх. №14494) подано відзив на позовну заяву.
Представником позивача 04.02.2025 (вх. №15410) подано відповідь на відзив.
Представником позивача 06.05.2025 (вх. №37427) та 15.05.2025 (вх. №40682) подано додаткові пояснення.
Відповідачем 26.06.2025 (вх.53105) подано додаткові пояснення.
Представником позивача 04.11.2025 (вх. №87793) подано додаткові пояснення до справи.
Суд, з'ясувавши обставини, на які сторони посилаються як на підставу своїх вимог та заперечень, дослідивши докази, якими вони обґрунтовуються, встановив такі фактичні обставини та відповідні їм правовідносини.
ТзОВ «Спешлтех» зареєстроване як суб'єкт підприємницької діяльності із присвоєнням коду ЄДРПОУ 45459088 та здійснює господарську діяльність в магазині «Ябко», розташованому за адресою: пл. Незалежності, 10, м. Вараш, Рівненська область.
ГУ ДПС у Рівненській області 15.11.2024 видано направлення на перевірку №5049/ЖЗ/10-00-05-15, №5048/ЖЗ/10-00-05-15 та №5047/ЖЗ/10-00-05-15 магазину «Ябко», за адресою: пл. Незалежності, 10, м. Вараш, Рівненська область.
ГУ ДПС у Рівненській області на підставі підпунктів 80.2.2 пункту 20.2, статті 20, підпункту 75.1.3 пункту 75.1 статті 75, пункту 80.8 статті 80, пункту 82.3 статті 82 Податкового кодексу України видало наказ від 15.11.2024 №2827-п «Про проведення фактичної перевірки магазину «Ябко», що знаходить за адресою пл. Незалежності, 10, м. Вараш, Рівненська область ТРЦ «Orange plaza» з метою дотримання норм законодавства з питань регулювання обігу готів, порядку здійснення платника податків розрахункових операцій, у тому числі порядку ведення обліку товарних запасів на складах та/або за місцем їх реалізації, ведення касових операцій, наявності свідоцтв, ліцензій, у тому числі на виробництво, обіг та зберігання підакцизних товарів, дотримання роботодавцем законодавства щодо укладення трудового договору, оформлення трудових відносин з працівниками (найманими особами).
ГУ ДПС у Рівненській області на підставі наказу про проведення фактичної перевірки від 15.11.2024 №2827-п та направлень на перевірку від 15.11.2024 №5049/ЖЗ/10-00-05-15, №5048/ЖЗ/10-00-05-15 та №5047/ЖЗ/10-00-05-15 провело фактичну перевірку магазину «Ябко», що знаходить за адресою пл. Незалежності, 10, м. Вараш, Рівненська область ТРЦ «Orange plaza», де здійснює господарську діяльність ТзОВ «Спешлтех».
За результатами перевірки складено акт від 22.11.2024 №18546/Ж5/17-00-07-05-17/45459088, відповідно до висновків якого податковим органом встановлено порушення ТзОВ «Спешлтех» пункту 12 статті 3 Закону України «Про застосування реєстраторів розрахункових операцій в сфері торгівлі, громадського харчування та послуг», пункту 85.2 статті 85 Податкового кодексу України.
При проведенні аналізу фіскальних чеків із СДО РРО встановлено, що в магазині за період проведення перевірки з 15.11.2024 по 21.11.2024 через ПРРО проведено технічно складну побутову техніку. Не надано посадовим особам контролюючих органів у повному обсязі всі документи, що належать та пов'язані з предметом перевірки за перевіряючий період. В магазині «Ябко» за адресою: м. Вараш, пл. Незалежності, 10, м. Рівне, що належить ТОВ «Спешлтех» здійснюється продаж технічно складної техніки «Apple».
Не погодившись із висновками перевірки, ТзОВ «Спешлтех» подало заперечення на вказаний акт перевірки.
ГУ ДПС у Рівненській області листом від 23.12.2024 №8449/Ж12/17-00-07-05-24 повідомило позивача про залишення без змін висновків, викладених в акті перевірки, а заперечення до акта перевірки - без задоволення.
ГУ ДПС у Львівській області на підставі акта перевірки від 22.11.2024 №18546/Ж5/17-00-07-05-17/45459088 прийняло податкове повідомлення рішення від 26.12.2024 №54515/13-01-07-09, яким до ТзОВ «Спешлтех» за порушення пункту 12 статті 3 Закону України «Про застосування реєстраторів розрахункових операцій в сфері торгівлі, громадського харчування та послуг», пункту 85.2 статті 85 Податкового кодексу України застосовано штрафні санкції на суму 259 426 грн.
Позивач, вважаючи вказане податкове повідомлення- рішення протиправним, звернувся до суду з даним позовом.
При вирішенні спору суд керувався таким.
Відповідно до статті 19 Конституції України правовий порядок в Україні ґрунтується на засадах, відповідно до яких ніхто не може бути примушений робити те, що не передбачено законодавством. Органи державної влади та органи місцевого самоврядування, їх посадові особи зобов'язані діяти лише на підставі, в межах повноважень та у спосіб, що передбачені Конституцією та законами України.
Відносини, що виникають у сфері справляння податків і зборів, зокрема, визначення вичерпного переліку податків та зборів, що справляються в Україні, порядок їх адміністрування, платників податків та зборів, їх права та обов'язки, компетенцію контролюючих органів, повноваження і обов'язки їх посадових осіб під час здійснення податкового контролю, а також відповідальність за порушення податкового законодавства, регулюються Податковим кодексом України (далі - Податковий кодекс).
Відповідно до підпункту 19-1.1.1 пункту 19-1.1 статті 19-1 Податкового кодексу контролюючі органи, зокрема здійснюють адміністрування податків, зборів, платежів, у тому числі проводять відповідно до законодавства перевірки та звірки платників податків.
Відповідно до підпунктів 16.1.2, 16.1.3 пункту 16.1 статті 16 Податкового кодексу платник податків зобов'язаний вести в установленому порядку облік доходів і витрат, складати звітність, що стосується обчислення і сплати податків та зборів, подавати до контролюючих органів у порядку, встановленому податковим та митним законодавством, декларації, звітність та інші документи, пов'язані з обчисленням і сплатою податків та зборів.
Підпунктом 20.1.4 пункту 20.1 статті 20 Податкового кодексу визначено, що контролюючі органи, визначені підпунктом 41.1.1 пункту 41.1 статті 41 цього Кодексу, мають право проводити відповідно до законодавства перевірки і звірки платників податків (крім Національного банку України), у тому числі після проведення процедур митного контролю та/або митного оформлення.
Пунктом 75.1 статті 75 Податкового кодексу надано право контролюючим органам проводити камеральні, документальні (планові або позапланові; виїзні або невиїзні) та фактичні перевірки.
Відповідно до підпункту 75.1.3 пункту 75.1 статті 75 Податкового кодексу, фактичною вважається перевірка, що здійснюється за місцем фактичного провадження платником податків діяльності, розташування господарських або інших об'єктів права власності такого платника. Така перевірка здійснюється контролюючим органом щодо дотримання норм законодавства з питань регулювання обігу готівки, порядку здійснення платниками податків розрахункових операцій, ведення касових операцій, наявності ліцензій, свідоцтв, у тому числі про виробництво та обіг підакцизних товарів, дотримання роботодавцем законодавства щодо укладення трудового договору, оформлення трудових відносин з працівниками (найманими особами).
Статтею 80 Податкового кодексу встановлений порядок проведення фактичної перевірки, відповідно до пункту 80.1.якої фактична перевірка, на відміну від всіх інших, передбачених законом перевірок, здійснюється без будь-якого попередження платника податку (особи).
Водночас, попри відсутність необхідності попередження платника про проведення фактичної перевірки, закон встановлює підстави та обов'язкові умови (обставини), які є необхідною передумовою для її здійснення. Перелік підстав, які зумовлюють проведення фактичної перевірки, визначений у відповідних підпунктах пункту 80.2 статті 80 Податкового кодексу.
Суд звертає увагу на правове формулювання норми пункту 80.2 статті 80 Податкового кодексу, зміст якої передбачає (встановлює) можливість проведення перевірки, як за наявності виключно (хоча б) однієї підстави, указаної в цій нормі, так і за наявності одночасно декількох таких підстав у їх сукупності, що є мірою достатності для виникнення у контролюючого органу права на призначення перевірки. Водночас запроваджене законодавцем правове регулювання у цій нормі зумовлює і певні особливості її застосування контролюючим органом, оскільки абзацом третім пункту 81.1 статті 81 Податкового кодексу закріплені обов'язкові вимоги до змісту наказу про призначення перевірки, зокрема необхідність відображення у ньому підстави для її проведення, визначеної цим Кодексом.
За приписами підпункту 80.2.2 пункту 80.2 статті 80 Податкового кодексу фактична перевірка може проводитися на підставі рішення керівника (його заступника або уповноваженої особи) контролюючого органу, оформленого наказом, копія якого вручається платнику податків або його уповноваженому представнику, або особам, які фактично проводять розрахункові операції під розписку до початку проведення такої перевірки у разі наявності та/або отримання в установленому законодавством порядку інформації від державних органів або органів місцевого самоврядування, яка свідчить про можливі порушення платником податків законодавства, контроль за яким покладено на контролюючі органи, зокрема, щодо здійснення платниками податків розрахункових операцій, у тому числі із забезпеченням можливості проведення розрахунків за товари (послуги) з використанням електронних платіжних засобів, ведення касових операцій, наявності патентів, ліцензій та інших документів, контроль за наявністю яких покладено на контролюючі органи, виробництва та обігу підакцизних товарів.
Отже, єдиною передумовою та підставою для призначення фактичної перевірки з питання дотримання платником податків податкової дисципліни, передбаченою підпунктом 80.2.2 пункту 80.2 статті 80 Податкового кодексу, є наявна та/або отримана в установленому законодавством порядку інформація від визначеного у цій же нормі кола суб'єктів: державних органів або органів місцевого самоврядування. Жодних інших підстав ця норма не встановлює.
Проте аналіз абзацу третього пункту 81.1 статті 81 Податкового кодексу не дає підстав для висновку, що в наказі про проведення перевірки в обов'язковому порядку має бути зазначено конкретну норму податкового або іншого законодавства, контроль за якими покладено на контролюючи органи, яка порушується платником.
Верховний Суд у постанові від 26.03.2024 у справі № 420/9909/23 висловив правову таку позицію у подібних правовідносинах:
« … аналіз підпункту 80.2.2 пункту 80.2 статті 80 Податкового кодексу дає підстави для висновку, що в ньому достатньою мірою розкривається як правова, так і фактична підстави для призначення фактичної перевірки, а саме - наявність/отримання інформації від визначеного кола суб'єктів щодо можливого допущеного порушення податкової дисципліни у сферах здійснення платниками податків розрахункових операцій, наявності чи відсутності відповідних дозвільних документів, контроль за наявністю яких покладено на контролюючі органи, виробництва та обігу підакцизних товарів. Саме шляхом призначення і проведення фактичної перевірки контролюючий орган має з'ясувати питання дотримання суб'єктом господарювання податкової дисципліни у сфері, про можливі порушення у якій контролюючий орган отримав інформацію. Іншими словами, наявність/отримання інформації ще не свідчить про наявність підстав для притягнення суб'єкта господарювання до відповідальності, натомість, є підставою для здійснення податкового контролю задля перевірки отриманої/наявної інформації. Такий податковий контроль здійснюється шляхом прийняття рішення про проведення перевірки у формі наказу, вимоги до оформлення якого не передбачають обов'язку в повному обсязі розкрити в наказі на призначення перевірки зміст інформації та фактів, які вказують на можливе порушення платником податкового законодавства. Відсутня й імперативна вимога щодо розкриття конкретного порушення платником норм, а також про надання відповідних доказів такої несумлінної поведінки».
Судом встановлено, що передумовою для прийняття контролюючим органом рішення про проведення фактичної перевірки позивача було отримання від ДПС України листа від 03.07.2025 №19312/7/99-00-07-04-02-07, яким, з метою вжиття заходів, спрямованих на очищення роздрібного ринку технічно-складних побутових товарів від «сірої» контрабандної техніки «APPLE», доручено територіальним підрозділам податкового аудиту посилити контроль та організувати на постійній основі збір податкової інформації щодо торгівельних об'єктів, де здійснюється продаж зазначеної продукції.
У зв'язку з цим суд звертає увагу на те, що наказ ГУ ДПС у Рівненській області від 15.11.2024 №2827/п «Про проведення фактичної перевірки» містить, зокрема відомості про:
- мету перевірки - здійснення контролю за дотриманням платниками податків норм законодавства з питань регулювання обігу готівки, порядку здійснення платниками податків розрахункових операцій, ведення касових операцій, наявності ліцензій, свідоцтв, у тому числі про виробництво та обіг підакцизних товарів, дотримання роботодавцем законодавства щодо укладення трудового договору, оформлення трудових відносин з працівниками (найманими особами);
- вид перевірки - фактична перевірка;
- підстави для проведення перевірки - підпункти 80.2.2, 80.2.6 пункту 80.2., п. 80.8 статті 80 Податкового кодексу (порушення порядку проведення розрахункових операцій при продажу товарів/наданні послуг без застосування РРО/ПРРО);
- об'єкта, перевірка якого проводитиметься, - магазин «Ябко» за адресою: м. Вараш, пл. Незалежності, 10, м. Рівне.
Тож, з урахуванням встановлених фактичних обставин справи, суд уважає, що в контролюючого органу були наявні достатні правові підстави для проведення фактичної перевірки позивача. Зміст наявного у цій справі наказу про проведення фактичної перевірки відповідає усім передбаченим податковим законодавством вимогам.
Так, Верховний Суд у справі № 120/11036/23 від 06.02.2025, надаючи правову оцінку правомірності проведення контролюючим органом перевірки на підставі пп.80.2.2 п.80.2 ст. 80 Податкового кодексу з огляду на наявність лише доповідної записки контролюючого органу, в якій викладена податкова інформація щодо можливих порушень з боку платника податків вказує:
« […] у справі, яка розглядається, фактичну перевірку проведено на підставі наказу Головного управління ДПС у Вінницькій області №771к. У матеріалах справи міститься доповідна записка Управління податкового аудиту Головного управління ДПС у Вінницькій області від 20 березня 2024 року № 1248/02-32-07-05 на ім'я заступника начальника Головного управління ДПС у Вінницькій області, згідно якої встановлено, що в ході проведення аналізу господарської діяльності суб'єктів господарювання, які здійснюють діяльність з реалізації алкогольних напоїв, тютюнових виробів через РРО/ПРРО вбачаються порушення пунктів 1, 2, 11 статті 3 Закону № 265/95-ВР, у тому числі, ФОП ОСОБА_1 (РНОКПП НОМЕР_1 , магазин, АДРЕСА_1 . Запропоновано надати дозвіл на проведення фактичних перевірок, в тому числі ФОП ОСОБА_1 з питань дотримання вимог порядку проведення розрахункових операцій в сфері торгівлі, громадського харчування та послуг на підставі підпункту 80.2.2 пункту 80.2 статті80 ПК України.
Отже, колегія суддів дійшла висновку, що вказаний лист (доповідна записка) в розумінні підпункту 80.2.2 пункту 80.2 статті 80 Податкового кодексу є інформацією, яка дає підстави для призначення та проведення фактичних перевірок».
Такі висновки узгоджуються з правовою позицією, висловленою Верховним Судом у справі № 420/9909/23 (постанова від 26.03.2024).
Викладене в сукупності свідчить про безпідставність доводів позивача на відсутність у контролюючого органу правових підстав для проведення фактичної перевірки, тому такі судом до уваги не беруться.
Щодо виявленого під проведення фактичної перевірки порушення, суд зазначає таке.
Правові засади застосування реєстраторів розрахункових операцій та програмних реєстраторів розрахункових операцій у сфері торгівлі, громадського харчування та послуг визначає Закон України «Про застосування реєстраторів розрахункових операцій у сфері торгівлі, громадського харчування та послуг» від 06.07.1995 № 265/95-ВР (далі - Закон № 265/95-ВР). Дія цього закону поширюється на усіх суб'єктів господарювання, їх господарські одиниці та представників (уповноважених осіб) суб'єктів господарювання, які здійснюють розрахункові операції у готівковій та/або безготівковій формі.
Відповідно до пункту 1 частини першої статті 3 Закону № 265/95-ВР суб'єкти господарювання, які здійснюють розрахункові операції в готівковій та/або в безготівковій формі (із застосуванням електронних платіжних засобів, платіжних чеків, жетонів тощо) при продажу товарів (наданні послуг) у сфері торгівлі, громадського харчування та послуг, а також операції з приймання готівки для виконання платіжної операції зобов'язані проводити розрахункові операції на повну суму покупки (надання послуги) через зареєстровані, опломбовані у встановленому порядку та переведені у фіскальний режим роботи реєстратори розрахункових операцій або через зареєстровані фіскальним сервером контролюючого органу програмні реєстратори розрахункових операцій зі створенням у паперовій та/або електронній формі відповідних розрахункових документів, що підтверджують виконання розрахункових операцій, або у випадках, передбачених цим Законом, із застосуванням зареєстрованих у встановленому порядку розрахункових книжок.
Згідно з пунктом 1 статті 17 Закону № 265/95-ВР за порушення вимог цього Закону до суб'єктів господарювання, які здійснюють розрахункові операції за товари (послуги), за рішенням відповідних контролюючих органів застосовуються фінансові санкції у таких розмірах: у разі встановлення в ході перевірки факту: проведення розрахункових операцій з використанням реєстраторів розрахункових операцій, програмних реєстраторів розрахункових операцій або розрахункових книжок на неповну суму вартості проданих товарів (наданих послуг); непроведення розрахункових операцій через реєстратори розрахункових операцій та/або програмні реєстратори розрахункових операцій з фіскальним режимом роботи; невидача (в паперовому вигляді та/або електронній формі) відповідного розрахункового документа, що підтверджує виконання розрахункової операції, або проведення її без використання розрахункової книжки на окремому господарському об'єкті такого суб'єкта господарювання: 100 відсотків вартості проданих з порушеннями, встановленими цим пунктом, товарів (робіт, послуг) - за порушення, вчинене вперше; 150 відсотків вартості проданих з порушеннями, встановленими цим пунктом, товарів (робіт, послуг) - за кожне наступне вчинене порушення.
Відповідно до пункту 12 статті 3 Закону №-265/95-ВР суб'єкти господарювання, які здійснюють розрахункові операції в готівковій та/або в безготівковій формі (із застосуванням електронних платіжних засобів, платіжних чеків, жетонів тощо) при продажу товарів (наданні послуг) у сфері торгівлі, громадського харчування та послуг, а також операції з приймання готівки для подальшого її переказу зобов'язані вести в порядку, встановленому законодавством, облік товарних запасів, здійснювати продаж лише тих товарів, що відображені в такому обліку. Порядок та форма обліку товарних запасів для фізичних осіб - підприємців, у тому числі платників єдиного податку, встановлюються центральним органом виконавчої влади, що забезпечує формування та реалізує державну фінансову політику. При цьому суб'єкт господарювання зобов'язаний надати контролюючим органам на початок проведення перевірки документи (у паперовій або електронній формі), що підтверджують облік та походження товарних запасів (зокрема, але не виключно, документи щодо інвентаризації товарних запасів, документи про отримання товарів від інших суб'єктів господарювання та/або документи на внутрішнє переміщення товарів), які на момент перевірки знаходяться у місці продажу (господарському об'єкті).
Такі вимоги не поширюються на фізичних осіб - підприємців, які є платниками єдиного податку та не зареєстровані платниками податку на додану вартість (крім тих, які провадять діяльність з реалізації технічно складних побутових товарів, що підлягають гарантійному ремонту, а також лікарських засобів та виробів медичного призначення, ювелірних та побутових виробів з дорогоцінних металів, дорогоцінного каміння, дорогоцінного каміння органогенного утворення та напівдорогоцінного каміння).
Таким чином, пункт 12 статті 3 Закону № 265/95-ВР зобов'язує суб'єктів господарювання (як юридичних осіб, так і фізичних осіб-підприємців (за виключенням перелічених в другому абзаці цієї норми осіб, до яких позивач не відноситься)) вести облік товарних запасів і у разі проведення перевірки надати документи (у паперовій або електронній формі), що підтверджують облік та походження тих товарних запасів, які на момент перевірки знаходяться у місці продажу (господарському об'єкті).
При цьому, до 01.01.2022 суб'єкт господарювання зобов'язаний був надати такі документи під час проведення перевірки, а після цієї дати такий обов'язок має бути виконаним саме на початок її проведення.
Згідно зі статтею 20 Закону № 265/95-ВР до суб'єктів господарювання, що здійснюють реалізацію товарів, які не обліковані у встановленому порядку, та/або не надали під час проведення перевірки документи, які підтверджують облік товарів, що знаходяться у місці продажу (господарському об'єкті), за рішенням контролюючих органів застосовується фінансова санкція у розмірі вартості таких товарів, які не обліковані у встановленому порядку, за цінами реалізації, але не менше десяти неоподатковуваних мінімумів доходів громадян. Такі вимоги не поширюються на фізичних осіб - підприємців, які є платниками єдиного податку та не зареєстровані платниками податку на додану вартість (крім тих, які здійснюють діяльність з реалізації технічно складних побутових товарів, що підлягають гарантійному ремонту, а також лікарських засобів та виробів медичного призначення, ювелірних та побутових виробів з дорогоцінних металів, дорогоцінного каміння, дорогоцінного каміння органогенного утворення та напівдорогоцінного каміння).
За змістом наведеної норми суб'єкт господарювання несе відповідальність за (окремо або в сукупності): 1) здійснення реалізації товарів, які не обліковані у встановленому порядку; 2) ненадання під час перевірки документів, які підтверджують саме облік товарів, що знаходяться у місці продажу (господарському об'єкті).
Таким чином, ненадання на початок проведення перевірки документів, які підтверджують облік товарів, що знаходяться в місці продажу (господарському об'єкті), є самостійною підставою для застосування штрафної санкції на підставі статті 20 Закону № 265/95-ВР.
Саме така правова позиція викладена в постановах Верховного Суду від 11.01.2024 у справі № 420/12275/22 та від 27.08.2024 у справі № 300/2879/22.
Так, судом встановлено, 15.11.2024 Головне управління ДПС у Рівненській області провело фактичну перевірку господарської одиниці позивача, а саме магазину «Ябко», розташованого за адресою: пл. Незалежності, 10, м. Вараш, Рівненська область, за результатами якої складено акт (довідка) фактичної перевірки від 22.11.2024 №18546/Ж5/17-00-07-05-17/45459088.
У позовній заяві позивач вказує, що «контролюючий орган у акті перевірки зазначає про відсутність будь-яких документів, що підтверджують облік та походження товарів на товар на загальну суму 259 426 грн згідно акту зняття залишків товару. Однак, контролюючий орган не враховує надані позивачем під час перевірки документи, а саме накладну на переміщення №19/9 від 16.11.2024 та №19/8 від 14.11.2024, які спростовують висновки перевірки».
Даючи оцінку таким доводам позивача, суд керується таким.
Ведення бухгалтерського обліку, який є підставою для податкового обліку, регламентується Законом України «Про бухгалтерський облік та фінансову звітність в Україні» від 16.07.1999 № 996-ХІV (далі - Закон № 996-ХІV).
Статтею 9 Закону № № 996-ХІV встановлено вимоги до первинних документів, які є підставою для бухгалтерського та податкового обліку, відповідно до яких підставою для бухгалтерського обліку господарських операцій є первинні документи, які фіксують факти здійснення господарських операцій.
Тобто, у розумінні статті 9 Закону № 996-ХІV, будь-який документ щодо ідентифікованого товару має силу первинного документу лише в разі фактичного здійснення господарської операції, що в свою чергу має підтверджуватися, в тому числі, реальним джерелом походження (виробництва) певного товару в обсязі, зазначеному у первинному документі та податковій накладній.
Статтею 4 Закону №996-ХІV визначено, що одним з основних принципів бухгалтерського обліку та фінансової звітності є превалювання сутності над формою - операції обліковуються відповідно до їх сутності, а не лише виходячи з юридичної форми.
Первинні документи повинні бути складені під час здійснення господарської операції, а якщо це неможливо - безпосередньо після її закінчення. Для контролю та впорядкування оброблення даних на підставі первинних документів можуть складатися зведені облікові документи. Такі первинні документи повинні мати обов'язкові реквізити: назву документа (форми); дату і місце складання; назву підприємства, від імені якого складено документ; зміст та обсяг господарської операції, одиницю виміру господарської операції; посади осіб, відповідальних за здійснення господарської операції і правильність її оформлення; особистий підпис або інші дані, що дають змогу ідентифікувати особу, яка брала участь у здійсненні господарської операції.
Згідно з частиною 2 статті 3 Закону № 996-ХІV бухгалтерський облік є обов'язковим видом обліку, який ведеться підприємством. Фінансова, податкова, статистична та інші види звітності, що використовують грошовий вимірник, ґрунтуються на даних бухгалтерського обліку.
Завданням обліку товару є забезпечення достовірності даних з надходження та відпуску товару. Не облікований товар, або його нестача розраховуються як різниця між залишками запасів (товарно-матеріальних цінностей), визначених на підставі документів бухгалтерського обліку, та фактичними залишками запасів (товарно-матеріальних цінностей), виявленими під час перевірки.
Крім того вести в порядку, встановленому законодавством, облік товарних запасів на складах та/або за місцем їх реалізації, здійснювати продаж лише тих товарів (послуг), що відображені в такому обліку.
Таким чином, суб'єкт господарювання зобов'язаний вести облік товарних запасів за місцем їх реалізації та здійснювати продаж лише тих товарів (послуг), що відображені в такому обліку.
Як встановлено судом, під час проведення перевірки в магазині «Ябко», що знаходиться за адресою: Рівненська область, м. Вараш, майдан Незалежності, буд.10, де здійснює господарську діяльність ТОВ «Спештех» (ЄДРПОУ 45459088), для перевіряючих не надано документи (у паперовій або електронній формі), що підтверджують облік та походження товарів (технічно складних побутових товарів), які було описано в акті залишків товару, та які було проведено через ПРРО за час проведення перевірки на загальну суму 259 426 грн.
Згідно з висновками акта, відсутність підтверджуючих документів стосувалась товарно-матеріальних цінностей, які були наявні в магазині на момент перевірки та описані в акті зняття залишків, станом на 15.11.2024.
Згідно з абзацом 60 статті 2 Закону № 265/95-ВР термін «технічно складні побутові товари, що підлягають гарантійному ремонту» для цілей цього Закону вживається у значенні, наведеному в Законі України «Про захист прав споживачів». Перелік груп технічно складних побутових товарів, які підлягають гарантійному ремонту (обслуговуванню) або гарантійній заміні, в цілях застосування реєстраторів розрахункових операцій встановлюється Кабінетом Міністрів України.
Відповідно до пункту 25-1 статті 1 Закону України «Про захист прав споживачів» технічно складні побутові товари, непродовольчі товари широкого вжитку (прилади, машини, устаткування та інші), які складаються з вузлів, блоків, комплектуючих виробів, відповідають вимогам нормативних документів, мають технічні характеристики, супроводжуються експлуатаційними документами і на які встановлено гарантійний строк.
Перелік груп технічно складних побутових товарів, які підлягають гарантійному ремонту (обслуговуванню) або гарантійній заміні, в цілях застосування реєстраторів розрахункових операцій затверджений постановою Кабінету міністрів України від 16.03.2017 № 231. Смартфони, мобільні телефони, пилососи, роботи-пилососи та навушники відносяться до даного переліку.
З врахуванням наведеного, оскільки позивач провадить діяльність з реалізації, в тому числі, технічно складних побутових товарів, що підлягають гарантійному ремонту, то він зобов'язаний надати контролюючим органам на початок проведення перевірки документи, що підтверджують облік та походження товарних запасів, які на момент перевірки знаходяться у місці продажу.
Пунктом 85.2. статті 85 Податкового кодексу визначено обов'язок платника податків надати посадовим (службовим) особам контролюючих органів у повному обсязі всі документи, що належать або пов'язані з предметом перевірки. Такий обов'язок виникає у платника податків після початку перевірки.
Однак до перевірки не надано у повному обсязі документів, пов'язаних із предметом перевірки за охоплений перевіркою період.
В ході проведення фактичної перевірки продавцю у магазині «Ябко» за адресою: м. Вараш, майдан Незалежності, буд.10, вручено під розписку запит від 15.11.2024 з проханням надати документи, які пов'язані з предметом перевірки, а саме: договір на банківське обслуговування терміналу на магазин «Ябко» за адресою: м. Вараш, майдан Незалежності, буд.10, та рух коштів по терміналу (еквайрингу) за період з 15.10.2024 по 15.11.2024.
Суд зауважує, що у запиті від 15.11.2024 про надання документів, які становлять предмет перевірки, конкретно визначено період діяльності, за який необхідно надати документи, та термін, у який такі документи необхідно подати.
Однак станом на дату закінчення перевірки позивачем не надано вказані у запиті від 15.11.2024 документи, зокрема договір з банком/анкета, заяву на еквайрингове підключення, банківські виписки по еквайрінгу.
Щодо накладних на переміщення №19/9 від 16.11.2024 та №19/8 від 14.11.2024, то суд зазначає, що такі не є документом, який дозволяє ідентифікувати постачальника та отримувача товару, а лише вказує на переміщення ТзОВ «СПЕШЛТЕХ» товару з одного складу на інший, що належать позивачу.
01 серпня 2020 року набрав чинності Закон України «Про внесення змін до Закону України «Про застосування реєстраторів розрахункових операцій у сфері торгівлі, громадського харчування та послуг» та інших законів України щодо детінізації розрахунків у сфері торгівлі та послуг» від 20.09.2019 № 128-ІХ, яким стаття 20 Закону № 265/95-ВР викладена у новій редакції, де відповідальність суб'єктів господарювання передбачена не тільки за реалізацію необлікованих товарів, а й за ненадання документів, які підтверджують облік товарів.
Тобто, ненадання під час проведення перевірки документів, які підтверджують облік товарів, що знаходяться у місці продажу, визначено самостійною підставою для застосування штрафної санкції.
При цьому зазначеним Законом було уведено обов'язок суб'єктів господарювання надавати контролюючим органам на початок проведення перевірки документи, що підтверджують облік та походження товарних запасів.
Такі висновки щодо застосування норм права викладено у постанові Верховного Суду від 07.02.2024 у справі № 280/6422/22.
Отже, не надання до перевірки документів, які підтверджують облік товарів, що знаходяться у місці продажу, є самостійною підставою для застосування штрафної санкції на підставі статті 20 Закону №265/95-ВР.
Суд зауважує, що в матеріалах справи відсутні докази, якими підтверджується наявність первинних документів в місці продажу товару на початок проведення перевірки.
Водночас, представник позивача у додаткових поясненнях посилається на постанову Верховного Суду від 18.06.2025 у справі №280/2502/24, у якій зазначено: «Діючим законодавством не передбачено того, що за місцем знаходження господарської одиниці суб'єкта господарювання повинні зберігатись оригінали первинних документів на придбання товарно-матеріальних цінностей, які є підставою для бухгалтерського обліку, ведення якого відповідно до статті 8 Закону України «Про бухгалтерський облік та фінансову звітність в Україні» покладено на уповноважену особу, і сам факт відсутності цих документів за місцем реалізації товару на час здійснення фактичної перевірки не може бути підставою для застосування штрафних санкцій, оскільки відсутність на момент перевірки контролюючим органом первинних документів за місцем реалізації чи зберігання товарів, за умови, що ці товари належним чином обліковані, не є підставою для застосування до платника фінансової санкції, передбаченої статтею 20 Закону №265/95-ВР».
Суд звертає увагу, що позивачем не доведено факту того, що товари, які були зафіксовані в акті зняття залишку товару, були обліковані належним чином. Саме на цій підставі контролюючим органом застосовано фінансові санкції до платника податку, оскільки накладні на внутрішнє переміщення товару не є належними документами, які підтверджують належне ведення обліку товару. Натомість жодних інших документів відповідачем не надано.
Суд зазначає, що внутрішнє переміщення товару охоплює собою випадки їх вибуття з одного місця продажу, що належить суб'єкту господарювання, та переміщення їх до іншого місця продажу того ж суб'єкта. Разом з тим, будь-яких доказів того, що товари, які знаходились у магазині за адресою, в якому проводилася перевірка, були обліковані в іншому магазині та потребували переміщення з цього магазину, відсутні.
При цьому відносини, які стосуються спору у справі №280/2502/24 не є аналогічними до правовідносин у справі, що розглядається, тому висновки Верховного Суду не можуть бути ураховані судом при розгляді цієї справи.
Виходячи з викладеного та враховуючи джерело походження інформації, яку використано контролюючим органом, суд вважає, що висновки фактичної перевірки підтверджені належними та допустимими доказами, що вище виключає підстави для скасування оскаржуваного податкового повідомлення-рішення.
Наведені позивачем доводи не впливають на вищевикладені висновки суду та їх не спростовують.
Встановлені судом фактичні обставини справи дають підстави стверджувати про обґрунтованість висновків контролюючого органу та правомірність застосування штрафних (фінансових) санкцій у розмірі 259 426, передбачених статтею 20 Закону №265/95-ВР.
Відповідно до вимог частини 2 статті 77 КАС України в адміністративних справах про протиправність рішень, дій чи бездіяльності суб'єкта владних повноважень обов'язок щодо доказування правомірності свого рішення, дії чи бездіяльності покладається на відповідача, якщо він заперечує проти адміністративного позову.
Відповідачем вказані вимоги щодо доказування правомірності спірного податкового повідомлення-рішення виконано.
Відповідно до частини 2 статті 2 КАС України у справах щодо оскарження рішень, дій чи бездіяльності суб'єктів владних повноважень адміністративні суди перевіряють, чи прийняті (вчинені) вони: 1) на підставі, у межах повноважень та у спосіб, що передбачені Конституцією та законами України; 2) з використанням повноваження з метою, з якою це повноваження надано; 3) обґрунтовано, тобто з урахуванням усіх обставин, що мають значення для прийняття рішення (вчинення дії); 4) безсторонньо (неупереджено); 5) добросовісно; 6) розсудливо; 7) з дотриманням принципу рівності перед законом, запобігаючи несправедливій дискримінації; 8) пропорційно, зокрема з дотриманням необхідного балансу між будь-якими несприятливими наслідками для прав, свобод та інтересів особи і цілями, на досягнення яких спрямоване це рішення (дія); 9) з урахуванням права особи на участь у процесі прийняття рішення; 10) своєчасно, тобто протягом розумного строку.
Даючи оцінку податковому повідомленню-рішенню від 26.12.2024 №54515/13-01-07-09, суд дійшов висновку про відповідність його критеріям, встановленим частиною 2 статті 2 КАС України для такого роду рішень і вимог податкового законодавства. Отже, податковий орган при його прийнятті діяв на підставі, в межах повноважень та у спосіб, що передбачені Конституцією та законами України.
Вказане в сукупності зумовлює висновок суду про безпідставність позовних вимог, тому у задоволенні позову слід відмовити повністю.
Відповідно до положень статті 139 КАС України судові витрати з відповідача не стягуються.
Керуючись ст.ст.6-10, 14, 72-77, 90, 139, 241-246, 262, 293-295 Кодексу адміністративного судочинства України, суд
У задоволенні позову Товариства з обмеженою відповідальністю «Спешлтех» (вул. Данилишина, буд. 6, офіс. 206, Львів, 79000, код ЄДРПОУ 45459088) до Головного управління ДПС у Львівській області (вул. Стрийська, буд. 35, м. Львів, 79026, код ЄДРПОУ ВП 43968090) про визнання протиправним та скасування рішення, - відмовити повністю.
Апеляційна скарга на рішення суду подається протягом тридцяти днів.
Якщо в судовому засіданні було оголошено лише вступну та резолютивну частини рішення суду, або розгляду справи в порядку письмового провадження, зазначений строк обчислюється з дня складення повного судового рішення.
Рішення суду набирає законної сили після закінчення строку подання апеляційної скарги всіма учасниками справи, якщо апеляційну скаргу не було подано.
У разі подання апеляційної скарги рішення, якщо його не скасовано, набирає законної сили після повернення апеляційної скарги, відмови у відкритті чи закриття апеляційного провадження або прийняття постанови судом апеляційної інстанції за наслідками апеляційного перегляду.
Суддя Хома О. П.