Україна
Донецький окружний адміністративний суд
09 грудня 2025 року Справа№200/7836/25
Донецький окружний адміністративний суд у складі головуючого судді Троянової О.В., розглянувши в письмовому провадженні адміністративну справу за позовом комунального підприємства «СЛУЖБА ЄДИНОГО ЗАМОВНИКА» Авдіївської міської ради до Головного управління ДПС у Донецькій області про визнання протиправним та скасування податкового повідомлення-рішення
Позивач, комунальне підприємство «СЛУЖБА ЄДИНОГО ЗАМОВНИКА» Авдіївської міської ради звернулося до Донецького окружного адміністративного суду з позовною заявою до Головного управління ДПС у Донецькій області про протиправним та скасування податкового повідомлення-рішення №538/05-99 04-07/32270664 від 29.08.2025 року.
Ухвалою Донецького окружного адміністративного суду від 15 жовтня 2025 року суд прийняв до розгляду позовну заяву та відкрив провадження у справі за правилами спрощеного позовного провадження (в письмовому провадженні) без виклику учасників справи.
За правилами частини 1 статті 258 Кодексу адміністративного судочинства України (надалі - КАС України) суд розглядає справи за правилами спрощеного позовного провадження протягом розумного строку, але не більше шістдесяти днів із дня відкриття провадження у справі.
Сторони про відкриття провадження у справі були повідомлені судом належним чином за допомогою програмного забезпечення «Електронний суд».
В обґрунтування позовних вимог, позивач зазначив, що за результатами проведеної камеральної перевірки, щодо дотримання порядку реєстрації податкових накладних та розрахунків коригування до таких накладних з податку на додану вартість в Єдиному реєстрі податкових накладних було складено податкове повідомлення-рішення №538/05-99-04-07/32270664 від 29.08.2025 та застосовано штрафні (фінансові) санкції (штраф) у загальній сумі 357 494,24 грн. Зазначив, що 08.02.2023 року подав відповідачу повідомлення № 04-09/4 в порядку підпункту 69.28 пункту 69 підрозділу 10 розділу ХХ «Перехідні положення» ПКУ щодо неможливості вивезення первинних документів, в яких відображені всі фінансові зобов'язання підприємства до березня 2022 року включно, а отже до нього застосовуються спеціальні правила, зазначені у пункті 69 підрозділу 10 розділу XX внаслідок неможливості виконувати свої податкові обов'язки в повному обсязі. Спірне податкове повідомлення-рішення вважає протиправним, просив задовольнити позов.
Відповідач через канцелярію суду у встановлені судом строки, надав відзив на позовну заяву, відповідно до якого просив суд відмовити у задоволенні позовних вимог. Зазначив, що за наслідком проведеної камеральної перевірки встановлено порушення платником податку граничного строку, передбаченого, для реєстрації податкової накладної та/або розрахунку коригування до такої податкової накладної згідно з пунктом 201.10 статті 201, пунктом 89 підрозділу 2 розділу ХХ «Перехідні положення» Кодексу, наведені у таблиці акту, на загальну суму податку на додану вартість 357 494,24 грн. Зазначив, що позивач не подавав заяву про неможливість своєчасно виконувати свій податковий обов'язок, а відтак не отримував рішення щодо неможливості своєчасного виконання платником податків свого податкового обов'язку. Акт перевірки направлено позивачу в електронний кабінет 11.08.2025 року, заперечення не надавалися. На підставі акту перевірки виписано податкове повідомлення - рішення форма «Н» від 29.08.2025 № 5381/05-99-04-07/32270664 та відповідно до норм пункту 42.4 статті 42 глави 1 розділу ІІ Кодексу направлено в Електронний кабінет позивача 29.08.2025 року.
Крім того, позивач подав до суду відповідь на відзив, зміст якої аналогічний викладеному в позовній заяві.
Суд, розглянувши матеріали справи, всебічно і повно з'ясувавши всі фактичні обставини, об'єктивно оцінивши докази, які мають юридичне значення для розгляду справи і вирішення спору по суті, встановив.
Позивач - комунальне підприємство «СЛУЖБА ЄДИНОГО ЗАМОВНИКА» Авдіївської міської ради (код ЄДРПОУ 32270664), зареєстроване як юридична особа 16.04.2003 року, перебуває на обліку як платник податків у Головному управлінні ДПС у Донецькій області, Ясинуватсько-Авдіївська ДПІ (м. Авдіївка), до видів діяльності віднесено, зокрема, є 81.10 Комплексне обслуговування об'єктів (основний).
Відповідач - Головне управління ДПС у Донецькій області (код ЄДРПОУ ВП 44070187) є суб'єктом владних повноважень, на якого чинним законодавством покладені владні управлінські функції стосовно контролю у сфері податкових взаємовідносин.
08.02.2023 року комунальне підприємство «СЛУЖБА ЄДИНОГО ЗАМОВНИКА» Авдіївської міської ради звернулося до Головного управління ДПС у Донецькій області із заявою № 04-09/4, якою повідомило про неможливість вивезення первинних документів через відсутність безпечного та безперешкодного доступу до активів, всіх первинних документів і всіх регістрів бухгалтерського обліку підприємства, в яких відображено всі фінансові зобов'язання підприємства до березня 2022 року, у зв'язку з тим, що підприємство з дати початку введення воєнного стану в Україні знаходиться на території проведення активних бойових дій у м. Авдіївка.
За наслідками розгляду вказаної заяви Головне управління ДПС у Вінницькій області надало відповідь листом від 29.05.2023 року №18997/6/02-32-07-08-14, відповідно до якої до КП «СЄЗ» Авдіївської міськради застосовуються спеціальні правила, зазначені в підпункті 69.28 пункту 69 підрозділу 10 розділу ХХ «Перехідні положення» ПКУ стосовно документів, вказаних в повідомленні від 08.02.2023 року № 04-09/4 про неможливість вивезення первинних документів за період з моменту реєстрації по березень 2022 року.
08.08.2025 року Головне управління ДПС у Донецькій області склало акт №4841/05-99-04-07/32270664 (далі - акт перевірки) «Про результати камеральної перевірки щодо дотримання порядку реєстрації податкових накладних та розрахунків коригування до таких накладних з податку на додану вартість в Єдиному реєстрі податкових накладних, якою встановлено порушення комунальним підприємством «СЛУЖБА ЄДИНОГО ЗАМОВНИКА» Авдіївської міської ради граничних термінів реєстрації податкових накладних/розрахунків коригування до податкових накладних в ЄРПН згідно з пунктом 201.10 статті 201, пунктом 89 підрозділу 2 розділу ХХ «Перехідні положення» Кодексу наведені у таблиці акту на загальну суму податку на додану вартість 906191,67 грн.
На підставі акта перевірки відповідач 29.08.2025 року прийняв податкове повідомлення-рішення №5381/05-99-04-07/32270664 яким до позивача застосовано штрафну (фінансову) санкцію у сумі 357 494,24 грн.
Відповідно до розрахунку штрафу, який є додатком до оскаржуваного податкового повідомлення-рішення №5381/05-99-04-07/32270664 від 29.08.2025, відповідач застосував розмір штрафу за наступними ставками:
2% від суми ПДВ, які відображені у податкових накладних позивача, що несвоєчасно зареєстровані на суму 6911,95 грн;
10% від суми ПДВ, які відображені у податкових накладних позивача, що несвоєчасно зареєстровані на суму 1215,26 грн;
15% від суми ПДВ, які відображені у податкових накладних позивача, що несвоєчасно зареєстровані на суму 6460,22 грн;
25% від суми ПДВ, які відображені у податкових накладних позивача, що несвоєчасно зареєстровані на суму 2509 грн;
40% від суми ПДВ, які відображені у податкових накладних позивача, що несвоєчасно зареєстровані на суму 885644,46 грн.
У зв'язку з встановленням порушення граничних термінів реєстрації податкових накладних/розрахунків коригування до податкових накладних в Єдиному реєстрі податкових накладних, визначених пунктом 201.10 статті 201, та згідно з пунктом 1201.1 статті 1201, пунктом 89 підрозділу 2 розділу ХХ «Перехідні положення», та згідно з пунктом 90 підрозділу 2 розділу ХХ «Перехідні положення» Податкового кодексу України Комунальне підприємство «Служба єдиного замовника» Авдіївської міської ради, в період фінансово-господарської діяльності платника податків, при здійсненні якої вчинено ці порушення: січень, лютий та квітень 2023 р., лютий, травень, серпень, вересень, листопад та грудень 2024 р., січень 2025 р. розраховані штрафні санкції на загальну суму 357494 грн 24 коп. (кількість податкових накладних - всього 402).
Детальний перелік податкових накладних, щодо яких встановлено порушення граничних термінів реєстрації наведений в додатку до податкового повідомлення-рішення Головного управління ДПС у Донецькій області від 29.08.2025 року №5381/05-99-04-07/32270664.
Не погоджуючись зі спірним податковим повідомленням-рішенням ГУ ДПС у Донецькій області від 29.08.2025 року №5381/05-99-04-07/32270664, позивач звернувся до суду з даним позовом.
Розглядаючи справу по суті, суд виходить з такого.
Податковий кодекс України (далі - ПК України, в редакції, що діяла на час виникнення спірних правовідносин) є спеціальним законом з питань оподаткування та установлює порядок погашення зобов'язань юридичних або фізичних осіб перед бюджетами та державними цільовими фондами з податків і зборів (обов'язкових платежів), нарахування і сплати пені та штрафних санкцій, що застосовуються до платників податків, визначені заходи, які вживаються контролюючим органом з метою погашення платниками податків податкового боргу.
Податковий кодекс України регулює відносини, що виникають у сфері справляння податків і зборів, зокрема визначає вичерпний перелік податків та зборів, що справляються в Україні, та порядок їх адміністрування, платників податків та зборів, їх права та обов'язки, компетенцію контролюючих органів, повноваження і обов'язки їх посадових осіб під час адміністрування податків та зборів, а також відповідальність за порушення податкового законодавства.
Пунктом 201.1 статті 201 ПК України визначено, що на дату виникнення податкових зобов'язань платник податку зобов'язаний скласти податкову накладну в електронній формі з дотриманням умови щодо реєстрації у порядку, визначеному законодавством, кваліфікованого електронного підпису уповноваженої платником особи та зареєструвати її в Єдиному реєстрі податкових накладних у встановлений цим Кодексом термін.
При здійсненні операцій з постачання товарів/послуг платник податку - продавець товарів/послуг зобов'язаний в установлені терміни скласти податкову накладну, зареєструвати її в Єдиному реєстрі податкових накладних та надати покупцю за його вимогою (абзац 1 пункт 201.10 статті 201 ПК України).
Пункт 201.10 статті 201 ПК України також установлює граничні строки реєстрації податкових накладних та/або розрахунків коригування до податкових накладних у Єдиному реєстрі податкових накладних, серед іншого:
- для податкових накладних/розрахунків коригування до податкових накладних, складених з 1 по 15 календарний день (включно) календарного місяця, - до останнього дня (включно) календарного місяця, в якому вони складені;
- для податкових накладних/розрахунків коригування до податкових накладних, складених з 16 по останній календарний день (включно) календарного місяця, - до 15 календарного дня (включно) календарного місяця, наступного за місяцем, в якому вони складені.
Вказаним пунктом також визначено, що у разі порушення таких строків застосовуються штрафні санкції згідно з цим Кодексом.
Зважаючи на викладене, положення ПК України закріплюють обов'язок платників податку на додану вартість забезпечувати своєчасну реєстрацію податкових накладних в Єдиному реєстрі податкових накладних.
Пункт 120-1.1 статті 120-1 Податкового кодексу України установлює, що порушення платниками податку на додану вартість граничного строку, передбаченого статтею 201 цього Кодексу, для реєстрації податкової накладної та/або розрахунку коригування до такої податкової накладної в Єдиному реєстрі податкових накладних (крім окремо визначених видів податкових накладних) тягне за собою накладення на платника податку на додану вартість, на якого відповідно до вимог статей 192 і 201 цього Кодексу покладено обов'язок щодо такої реєстрації, штрафу в розмірі:
- 10 відсотків суми податку на додану вартість, зазначеної в таких податкових накладних/розрахунках коригування, - у разі порушення строку реєстрації до 15 календарних днів;
- 20 відсотків суми податку на додану вартість, зазначеної в таких податкових накладних/розрахунках коригування, - у разі порушення строку реєстрації від 16 до 30 календарних днів;
- 30 відсотків суми податку на додану вартість, зазначеної в таких податкових накладних/розрахунках коригування, - у разі порушення строку реєстрації від 31 до 60 календарних днів;
- 40 відсотків суми податку на додану вартість, зазначеної в таких податкових накладних/розрахунках коригування, - у разі порушення строку реєстрації від 61 до 365 календарних днів;
- 50 відсотків суми податку на додану вартість, зазначеної в таких податкових накладних/розрахунках коригування, - у разі порушення строку реєстрації на 366 і більше календарних днів.
18 березня 2020 року набрав чинності Закон України від 17 березня 2020 року № 533-IX «Про внесення змін до Податкового кодексу України та інших законів України щодо підтримки платників податків на період здійснення заходів, спрямованих на запобігання виникненню і поширенню коронавірусної хвороби (COVID-19)» (далі - Закон № 533-IX).
У зв'язку з набранням чинності Закону №533-ІХ (з урахуванням змін, внесених Законом України від 30 березня 2020 року № 540-IX «Про внесення змін до деяких законодавчих актів України, спрямованих на забезпечення додаткових соціальних та економічних гарантій у зв'язку з поширенням коронавірусної хвороби (COVID-19)» та Законом України від 13 травня 2020 року № 591-ІХ «Про внесення змін до Податкового кодексу України та інших законів України щодо додаткової підтримки платників податків на період здійснення заходів, спрямованих на запобігання виникненню і поширенню коронавірусної хвороби (COVID-19)») підрозділ 10 розділу XX ПК України був доповнений пунктом 52-1 такого змісту:
«За порушення податкового законодавства, вчинені протягом періоду з 1 березня 2020 року по останній календарний день місяця (включно), в якому завершується дія карантину, встановленого Кабінетом Міністрів України на всій території України з метою запобігання поширенню на території України коронавірусної хвороби (COVID-19), штрафні санкції не застосовуються, крім санкцій за порушення вимог до договорів довгострокового страхування життя чи договорів страхування в межах недержавного пенсійного забезпечення, зокрема страхування додаткової пенсії; відчуження майна, що перебуває у податковій заставі, без згоди контролюючого органу; порушення вимог законодавства в частині: - обліку, виробництва, зберігання та транспортування пального, спирту етилового, алкогольних напоїв та тютюнових виробів; - цільового використання пального, спирту етилового платниками податків; - обладнання акцизних складів витратомірами-лічильниками та/або рівномірами-лічильниками; - здійснення функцій, визначених законодавством у сфері виробництва і обігу спирту, алкогольних напоїв та тютюнових виробів, пального; - здійснення суб'єктами господарювання операцій з реалізації пального або спирту етилового без реєстрації таких суб'єктів платниками акцизного податку; - порушення нарахування, декларування та сплати податку на додану вартість, акцизного податку, рентної плати.
Протягом періоду з 01 березня 2020 року по останній календарний день місяця (включно), в якому завершується дія карантину, встановленого Кабінетом Міністрів України на всій території України з метою запобігання поширенню на території України коронавірусної хвороби (COVID-19), платникам податків не нараховується пеня, а нарахована, але не сплачена за цей період пеня підлягає списанню».
Верховний Суд за результатами аналізу наведених норм у постанові від 10 грудня 2021 року у справі № 420/10367/20 сформував такий правовий висновок:
«Перелік порушень податкового законодавства, за які контролюючим органом нараховуються штрафні санкції в період дії карантину на території України є вичерпним та не включає застосування штрафних санкцій за порушення граничних строків реєстрації податкових накладних у період з 1 березня 2020 року і по останній календарний день місяця (включно), в якому завершується дія карантину.
Отже, штрафні санкції за несвоєчасну реєстрацію податкових накладних в ЄРПН у період з 1 березня 2020 року і по останній календарний день місяця (включно), в якому завершується дія карантину, не застосовуються».
Кабінет Міністрів України установив карантин на підставі постанови від 11 березня 2020 року №211 з 12 березня 2020 року.
Постановою від 27 червня 2023 року № 651 «Про відміну на всій території України карантину, встановленого з метою запобігання поширенню на території України гострої респіраторної хвороби COVID-19, спричиненої коронавірусом SARS-CoV-2» Кабінет Міністрів України скасував 30 червня 2023 року з 24 години 00 хвилин на всій території України карантин, встановлений з метою запобігання поширенню на території України гострої респіраторної хвороби COVID-19, спричиненої коронавірусом SARS-CoV-2.
Отже, законодавець шляхом внесення змін до ПК України запровадив мораторій на застосування штрафних санкцій, зокрема за порушення граничних термінів реєстрації податкових накладних у відповідний період.
Проте, до завершення карантину Указом Президента України від 24 лютого 2022 року № 64/2022 «Про введення воєнного стану в Україні» в Україні був введений воєнний стан, який на підставі наступних указів Президента України продовжувався та триває досі.
З метою реалізації необхідних заходів щодо підтримки військових і правоохоронних підрозділів у відбитті збройного нападу та забезпечення прав і обов'язків платників податків Верховна Рада України прийняла Закон України від 03 березня 2022 року № 2118-IX «Про внесення змін до Податкового кодексу України та інших законодавчих актів України щодо особливостей оподаткування та подання звітності у період дії воєнного стану», який набрав чинності 7 березня 2022 року (далі - Закон № 2118-IX).
Цим Законом підрозділ 10 розділу XX ПК України був доповнений пунктом 69, згідно з яким тимчасово, на період до припинення або скасування воєнного стану на території України, справляння податків і зборів здійснюється з урахуванням особливостей, визначених у цьому пункті.
Підпунктами 69.1, 69.9 пункту 69 підрозділу 10 розділу XX ПК України було визначено, що в разі відсутності у платника податків можливості своєчасно виконати свій податковий обов'язок, зокрема щодо дотримання термінів сплати податків та зборів, подання звітності, у тому числі звітності, встановленої пунктом 46.2 статті 46 цього Кодексу, реєстрації у відповідних реєстрах податкових або акцизних накладних, розрахунків коригування, подання електронних документів, що містять дані про фактичні залишки пального та обсяг обігу пального або спирту етилового тощо, - то в такому випадку платники податків звільняються від визначеної цим Кодексом відповідальності з обов'язковим виконанням таких обов'язків протягом трьох місяців після припинення або скасування воєнного стану в Україні.
Для платників та контролюючих органів зупиняється перебіг строків, визначених податковим законодавством та іншим законодавством, контроль за дотриманням якого покладено на контролюючі органи.
У подальшому, Законом України від 24 березня 2022 року № 2142-IX «Про внесення змін до Податкового кодексу України та інших законодавчих актів України щодо вдосконалення законодавства на період дії воєнного стану» було внесено зміни до підпункту 69.1 пункту 69 підрозділу 10 розділу XX ПК України, а саме: слова «трьох місяців» замінено словами «шести місяців».
Цими змінами в законодавство не була зупинена дія положень пункту 52-1 підрозділу 10 розділу XX ПК України.
Наведене вище вказує на те, що з 07 березня 2022 року фактично діяли дві норми, які визначали критерії звільнення від відповідальності за порушення, вчинені на час воєнного стану.
Так, пункт 52-1 підрозділу 10 розділу XX ПК України передбачав безумовне звільнення від відповідальності у вигляді штрафних санкцій за вчинення порушень протягом періоду з 1 березня 2020 року по останній календарний день місяця (включно), в якому завершується дія карантину, крім конкретно визначених порушень. До таких винятків належали порушення вимог до договорів довгострокового страхування життя чи договорів страхування в межах недержавного пенсійного забезпечення, зокрема страхування додаткової пенсії; відчуження майна, що перебуває у податковій заставі, без згоди контролюючого органу, обліку, виробництва, зберігання та транспортування пального, спирту етилового, алкогольних напоїв та тютюнових виробів, цільового використання пального, спирту етилового платниками податків, обладнання акцизних складів витратомірами-лічильниками та/або рівномірами-лічильниками, здійснення функцій, визначених законодавством у сфері виробництва і обігу спирту, алкогольних напоїв та тютюнових виробів, пального, здійснення суб'єктами господарювання операцій з реалізації пального або спирту етилового без реєстрації таких суб'єктів платниками акцизного податку, порушення нарахування, декларування та сплати податку на додану вартість, акцизного податку, рентної плати.
Натомість підпункт 69.1 пункту 69 підрозділу 10 розділу XX ПК України на той час звільняв від відповідальності за недотримання фактично всіх передбачених податковим законодавством обов'язків тих платників податків, які не мають можливості виконувати свої обов'язки у сфері оподаткування, але виконали їх до спливу шести місяців після припинення або скасування воєнного стану в Україні.
Обидві зазначені норми фактично мали однаковий предмет регулювання, з урахуванням відмінностей у періодах вчиненого правопорушення. Втім, є відмінності у колі суб'єктів, на яких вони поширюються, та в умовах звільнення від відповідальності. Норми підпункту 69.1 передбачали, що звільнення від відповідальності за несвоєчасну реєстрацію податкових накладних надається платникам лише за умови подальшої реєстрації таких накладних протягом шести місяців з дня завершення воєнного стану. В той час як положення пункту 52-1 передбачали безумовне звільнення від відповідальності за несвоєчасну реєстрацію податкових накладних протягом періоду з 1 березня 2020 року до останнього календарного дня місяця, в якому завершується дія карантину.
Враховуючи те, що обидва ці положення мають тотожні диспозиції, але відрізняються гіпотезами, пункт 52-1 застосовувався під час карантинного мораторію, тоді як підпункт 69.1 застосовувався після запровадження воєнного стану. Паралельне існування умов, за яких застосовуються обидва згадані положення, не виключає необхідності їхнього застосування за передбачених ними умов і обставин. Оскільки ці норми мають власні умови застосування, вони не конкурують між собою. Тому, пізніша дата прийняття підпункту 69.1 на той час не виключала необхідності застосування пункту 52-1, якщо існують відповідні умови ("карантинний" мораторій).
Проте, правове регулювання спірних правовідносин у зв'язку із продовженням воєнного стану змінилося з 27 травня 2022 року.
Так, 27 травня 2022 року набрав чинності Закон України «Про внесення змін до Податкового кодексу України та інших законів України щодо особливостей податкового адміністрування податків, зборів та єдиного внеску під час дії воєнного, надзвичайного стану» від 12 травня 2022 року № 2260-IX (далі - Закон № 2260-IX).
У цьому Законі підпункт 69.1 пункту 69 підрозділу 10 розділу ХХ ПК України викладено у такій редакції:
«У разі відсутності у платника податків можливості своєчасно виконати свій податковий обов'язок щодо дотримання термінів сплати податків та зборів, подання звітності, у тому числі звітності, передбаченої пунктом 46.2 статті 46 цього Кодексу, реєстрації у відповідних реєстрах податкових або акцизних накладних, розрахунків коригування, подання електронних документів, що містять дані про фактичні залишки пального та обсяг обігу пального або спирту етилового тощо, платники податків звільняються від передбаченої цим Кодексом відповідальності з обов'язковим виконанням таких обов'язків протягом шести місяців після припинення або скасування воєнного стану в Україні.
Платники податків, які мають можливість своєчасно виконувати податкові обов'язки щодо дотримання термінів сплати податків та зборів, подання звітності, у тому числі звітності, передбаченої пунктом 46.2 статті 46 цього Кодексу, реєстрації у відповідних реєстрах податкових накладних, розрахунків коригування, звільняються від відповідальності за несвоєчасне виконання таких обов'язків, граничний термін виконання яких припадає на період починаючи з 24 лютого 2022 року до дня набрання чинності Законом України «Про внесення змін до Податкового кодексу України та інших законів України щодо особливостей податкового адміністрування податків, зборів та єдиного внеску під час дії воєнного, надзвичайного стану» за умови реєстрації такими платниками податкових накладних та розрахунків коригування в Єдиному реєстрі податкових накладних до 15 липня 2022 року, подання податкової звітності до 20 липня 2022 року та сплати податків та зборів у строк не пізніше 31 липня 2022 року.
Порядок підтвердження можливості чи неможливості виконання платником податків обов'язків, визначених у цьому підпункті та перелік документів на підтвердження вказаних обставин затверджується центральним органом виконавчої влади, що забезпечує формування та реалізує державну фінансову політику».
Таким чином, початково встановлені особливості справляння податків та зборів забезпечували звільнення від відповідальності всіх без винятку платників податків (за умови належного виконання обов'язків у подальшому). Проте, з набранням чинності Законом №2260-IX передбачене підпунктом 69.1 звільнення від відповідальності було поставлене в залежність від підтвердження у визначеному законодавством порядку можливості чи неможливості виконання платником податків відповідного обов'язку, зокрема, щодо реєстрації у відповідному реєстрі податкових накладних.
Окрім цього, Закон № 2260-IX доповнив підпункт 69.2 пункту 69 підрозділу 10 розділу XX ПК України положеннями, відповідно до яких у разі виявлення порушень законодавства за результатами проведення перевірок до платників податків застосовується відповідальність згідно з цим Кодексом, законами, контроль за виконанням яких покладено на контролюючі органи, з урахуванням обставин, передбачених підпунктом 112.8.9 пункту 112.8 статті 112 цього Кодексу, що звільняють від фінансової відповідальності. При цьому вимоги законодавства щодо мораторію (зупинення) застосування штрафних (фінансових) санкцій (штрафів) на період дії воєнного, надзвичайного стану та/або на період дії карантину, встановленого Кабінетом Міністрів України на всій території України з метою запобігання поширенню коронавірусної хвороби (COVID-19), не застосовуються.
З огляду на зазначене, Верховний Суд у постановах від 30 січня 2024 року у справі № 280/4484/23 та від 06 лютого 2024 року у справі № 160/10740/23 дійшов висновку про те, що з 27 травня 2022 року припинили застосовуватися положення законодавства щодо мораторію (зупинення) застосування штрафних (фінансових) санкцій (штрафів) на період дії воєнного, надзвичайного стану та/або на період дії карантину, які поширювалися на правовідносини, що врегульовувались пунктом 52-1 підрозділу 10 розділу XX ПК України.
Механізм «ковідного» мораторію, закріплений у пункті 52-1 підрозділу 10 розділу XX ПК України, мав діяти до завершення карантину, встановленого Кабінетом Міністрів України з метою протидії поширенню коронавірусної хвороби (COVID-19). Водночас із запровадженням воєнного стану законодавцем було ухвалено особливості оподаткування, насамперед шляхом доповнення підрозділу 10 розділу XX ПК України підпунктом 69.2 (у редакції Закону № 2260-ІХ), який із 27 травня 2022 року чітко установив, що вимоги законодавства щодо «ковідного» мораторію під час воєнного стану не застосовуються.
Варто зазначити, що норма підпункту 69.2 сприймається однозначно та не викликає множинного трактування. Зміст цього підпункту прямо передбачає припинення дії пункту 52-1 під час воєнного стану, тому платник податків не міг мати жодних правомірних очікувань щодо подальшого поширення «ковідного» мораторію в цей період. Відтак у платників податків відсутній простір для ухвалення рішень із різним правовим змістом, що характерно у ситуаціях колізії або неоднозначності норм.
При цьому пункт 52-1 не був формально виключений із тексту ПК України, оскільки на момент ухвалення відповідних змін паралельно мали місце як карантин, так і воєнний стан, і є очевидним, що було невідомо, яка з указаних обставин завершиться раніше. Отже, попри те що пункт 52-1 формально залишався в цьому Кодексі, дія цього положення на період воєнного стану фактично була припинена і не могла бути застосована.
Крім того, з набранням чинності Законом № 2260-IX передбачене підпунктом 69.1 звільнення від відповідальності було поставлене в залежність від підтвердження у визначеному законодавством порядку можливості чи неможливості виконання платником податків відповідного обов'язку, зокрема, щодо реєстрації у відповідному реєстрі податкових накладних.
Так, наказом Міністерства фінансів України від 29.07.2022 року № 225 затверджено:
- Порядок підтвердження можливості чи неможливості виконання платником податків обов'язків, визначених у підпункті 69.1 пункту 69 підрозділу 10 розділу XX Перехідні положення Податкового кодексу України (далі - Порядок підтвердження № 225);
- Перелік документів, що підтверджують неможливість платника податків - юридичної особи, зокрема щодо своєї філії, представництва, відокремленого чи іншого структурного підрозділу, своєчасно виконати свій податковий обов'язок, у тому числі обов'язок податкового агента (далі - Перелік документів);
- Перелік документів, що підтверджують неможливість платника податків - фізичної особи, зокрема самозайнятої особи, своєчасно виконати свій податковий обов'язок, у тому числі обов'язок податкового агента.
Згідно із пунктом першим розділу І Порядку підтвердження №225, порядок розроблено відповідно до підпункту 69.1 пункту 69 підрозділу 10 розділу XX Перехідні положення Податкового кодексу України (далі - Кодекс) з метою тимчасового, на період до припинення або скасування воєнного стану на території України, підтвердження платниками податків можливості чи неможливості своєчасного виконання податкового обов'язку щодо дотримання термінів сплати податків та зборів, подання звітності, у тому числі звітності, передбаченої пунктом 46.2 статті 46 глави 2 розділу II Кодексу, реєстрації у відповідних реєстрах податкових або акцизних накладних, розрахунків коригування, подання електронних документів, що містять дані про фактичні залишки пального та обсяг обігу пального або спирту етилового тощо.
Пунктом 1 розділу ІІ Порядку підтвердження №225 вказано, що до платників податків/податкових агентів, які не можуть виконувати податкові обов'язки, передбачені Кодексом або іншим законодавством, контроль за дотриманням якого покладено на контролюючі органи, застосовуються правила для підтвердження можливості чи неможливості виконання платником такого обов'язку, передбачені цим Порядком.
Підставами неможливості виконання платниками податків - юридичними особами та їх відокремленими підрозділами податкових обов'язків (у тому числі обов'язків податкових агентів) є:
1) втрата (знищення чи зіпсуття) первинних документів, комп'ютерного та іншого обладнання внаслідок бойових дій, терористичних актів, диверсій, спричинених військовою агресією російської федерації;
2) неможливість використати чи вивезти документи, комп'ютерне та інше обладнання внаслідок ведення бойових дій, терористичних актів, диверсій, спричинених військовою агресією російської федерації;
3) використання чи вивезення документів, комп'ютерного або іншого обладнання, пов'язане з ризиком для життя чи здоров'я посадової особи платника податків або неможливе у зв'язку з встановленням уповноваженими органами державної влади відповідно до закону в умовах воєнного стану заборон та/або обмежень;
4) можливість витоку інформації щодо обсягів та місць зберігання пального або спирту етилового та їх знищення надалі внаслідок складання та реєстрації акцизних накладних, та/або подання електронних документів, що містять дані про фактичні залишки пального та обсяг обігу пального або спирту етилового, та/або подання заявки на переміщення пального або спирту етилового транспортними засобами, що не є акцизними складами пересувними тощо (виключно в частині виконання визначених цим абзацом обов'язків);
5) відсутність у платника податків інших посадових осіб, уповноважених відповідно до законодавства нараховувати, стягувати та вносити до бюджету податки, збори, а також вести бухгалтерський облік, складати та подавати податкову та фінансову звітність, відсутність можливості у власника призначити таких посадових осіб за умови відсутності у такого платника податків об'єктів оподаткування, або показників, які підлягають декларуванню, відповідно до вимог цього Кодексу, може бути пов'язана з такими обставинами: посадова особа є одночасно одним із власників юридичної особи за умови, що відсутність такого співвласника (акціонера, учасника, засновника) унеможливлює прийняття рішення про призначення на постійній або тимчасовій основі іншої посадової особи; юридична особа заснована на власності окремої фізичної особи, яка одночасно є єдиною посадовою особою такої юридичної особи.
6) перебування (податкова адреса платника податків та/або фактичне знаходження / знаходження виробничих потужностей тощо) на території населеного пункту, у якому ведуться воєнні (бойові) дії, який (які) знаходиться в оточенні (блокуванні) або тимчасово окупований збройними формуваннями російської федерації;
7) інші обставини непереборної сили (форс-мажорні обставини), підтверджені документально.
Відповідно до пункту 3 розділу ІІ Порядку підтвердження №225 до платників податків, у тому числі щодо своєї філії, представництва, відокремленого чи іншого структурного підрозділу, які на дату набрання чинності цим Порядком мають можливість подати до контролюючого органу заяву та документи (копії документів), інформацію про відсутність можливості виконання податкових обов'язків, застосовуються такі правила.
У разі неможливості виконання платником податків податкового обов'язку, у тому числі щодо своєї філії, представництва, відокремленого чи іншого структурного підрозділу, платник податків подає не пізніше 30 вересня 2022 року заяву про відсутність такої можливості (крім виконання обов'язку щодо реєстрації акцизних накладних та/або подання електронних документів, що містять дані про фактичні залишки пального та обсяг обігу пального або спирту етилового, та/або подання заявки на переміщення пального або спирту етилового транспортними засобами, що не є акцизними складами пересувними тощо) разом з вичерпним переліком документів (копій документів), інформації, які передбачені Переліком документів, що підтверджують неможливість платника податків - юридичної особи, у тому числі щодо своєї філії, представництва, відокремленого чи іншого структурного підрозділу своєчасно виконати свій податковий обов'язок, у тому числі обов'язок податкового агента затвердженим наказом Міністерства фінансів України №225 або Переліком документів до контролюючого органу в порядку передбаченому пунктом 8 цього розділу.
Заява має містити: повне найменування платника податків згідно з реєстраційними документами або прізвище, ім'я, по батькові (за наявності) платника податків; код платника податків згідно з Єдиним державним реєстром підприємств та організацій України або податковий номер; реєстраційний номер облікової картки платника податків або серію (за наявності) та номер паспорта (для фізичних осіб, які через свої релігійні переконання відмовляються від прийняття реєстраційного номера облікової картки платника податків та повідомили про це відповідний контролюючий орган і мають відмітку у паспорті); податкову адресу платника податків; найменування контролюючого органу, до якого подається заява; дату подання заяви; чітке та стисле обґрунтування підстав для підтвердження неможливості виконання платником податків податкових обов'язків з посиланням на документальне підтвердження викладених фактів; вичерпний перелік додатків із зазначенням кількості сторінок кожного документа, їх повної назви та реквізитів (дата, номер, найменування органу, що видав документ); які саме податкові обов'язки не мав/не має можливості виконати платник податків; інформацію про податкові періоди, за які неможливо виконувати податкові обов'язки, або інформацію щодо обставин, пов'язаних з проведенням воєнних (бойових) дій, терористичними актами, диверсіями або іншими обставинами непереборної сили (форс-мажорними обставинами), спричиненими військовою агресією російської федерації, тимчасовою окупацією збройними формуваннями російської федерації; підписи платника податку - фізичної особи або посадових осіб платника податку, засвідчені печаткою платника податку (за наявності).
За наявності інших документів, інформації, що підтверджують неможливість своєчасно виконати свій податковий обов'язок, платники податків - юридичні особи, у тому числі щодо своєї філії, представництва, відокремленого чи іншого структурного підрозділу, надають такі документи (копії документів). Платники податків - фізичні особи, зокрема самозайняті особи надають інші документи, інформацію, що підтверджують неможливість своєчасно виконати свій податковий обов'язок разом із документом, що підтверджує таку особу.
Пунктом першим розділу ІІІ Порядку підтвердження № 225 визначено, що заява платника податків у довільній формі та відповідні документи (копії документів) розглядаються контролюючим органом протягом 20 календарних днів з дня, наступного за днем їх отримання, з можливістю продовження терміну розгляду з урахуванням строку, передбаченого для направлення попереднього рішення. Платники податків надають документ чи кілька документів (копію документа чи документів), інформацію, що можуть бути використані для підтвердження неможливості виконання ними своїх податкових обов'язків.
Так, відповідно до Переліку документів, до таких належать:
1. Акт, що засвідчує факт пожежі, складений відповідно до вимог пункту 7 Порядку обліку пожеж та їх наслідків, затвердженого постановою Кабінету Міністрів України від 26 грудня 2003 року № 2030.
2. Інформація з Державного реєстру речових прав на нерухоме майно, у разі його знищення відповідно до Порядку надання інформації з Державного реєстру речових прав на нерухоме майно, затвердженого постановою Кабінету Міністрів України від 25 грудня 2015 року № 1127 (в редакції постанови Кабінету Міністрів України від 26 червня 2019 р. № 599).
3. Витяг з Єдиного реєстру досудових розслідувань, що засвідчує факт реєстрації відомостей про кримінальне правопорушення, отриманий у порядку, встановленому Кримінальним процесуальним кодексом України, у разі викрадення основних засобів або руйнування/втрати майна.
4. Інші документи, складені відповідно до вимог підпунктів 14, 15 пункту 2 Порядку визначення шкоди та збитків, завданих Україні внаслідок збройної агресії російської федерації, затвердженого постановою Кабінету Міністрів України від 20 березня 2022 року № 326.
5. Документ, що підтверджує відсутність коштів на банківських рахунках платника податків (виписка з рахунків клієнта банку на дату подання до банку розрахункового документа на сплату податків).
6. Копія наказу підприємства про призупинення роботи підприємства та його працівників або встановлення простою в роботі підприємства, викликане обставинами непереборної сили (із зазначенням дати початку і закінчення такого призупинення (за можливості)).
7. Документ або повідомлення оператора поштового зв'язку (вказується посилання на офіційну сторінку оператора, де розміщене таке повідомлення), що підтверджує призупинення функціонування оператора поштового зв'язку та/або об'єктів поштового зв'язку на територіях, на яких ведуться (велися) бойові дії, та територіях, тимчасово окупованих збройними формуваннями російської федерації.
8. Документ або повідомлення банку (вказується посилання на офіційну сторінку банку, де розміщене таке повідомлення), що підтверджує призупинення роботи банку або його відокремлених підрозділів та/або платіжних систем у зв'язку із введенням воєнного стану.
9. Копії платіжних доручень (розрахункових та інших документів щодо ініціювання переказу коштів) або їх скріншот (знімок екрану) платника податків на сплату узгоджених сум грошових зобов'язань, податкового боргу, поданих до банку, що залишилися невиконаними, оскільки кошти не були зараховані до бюджету у зв'язку з відключенням банку від системи електронних платежів або порушенням у роботі системи авторизації банку. Надається разом із документом або повідомленням, зазначеним у пункті 8 цього Переліку.
10. Документ або повідомлення (вказується посилання на офіційну сторінку банку, де розміщено таке повідомлення), що підтверджує вимушене призупинення роботи головних управлінь Казначейства у зв'язку з введенням воєнного стану.
11. Повідомлення, що підтверджує аварійне (незаплановане) відключення постачання електроенергії в умовах воєнного стану, суб'єкта господарювання до сфери обслуговування якого належить таке підприємство, зокрема скріншот повідомлення в месенджер (Viber, Telegram тощо) і мобільних додатках.
12. Документ, що підтверджує вимушене відключення надання послуг глобальної мережі Інтернет, пов'язане з введенням воєнного стану, що унеможливило надання податкової звітності в електронній формі (інформаційне повідомлення інтернет-провайдера).
13. Документи, що свідчать про пошкодження, знищення, втрату майна, що знаходиться на балансі підприємства і є об'єктом оподаткування, єдиним джерелом для сплати податків або яке перебуває у податковій заставі (акт про надзвичайну подію, інвентаризаційний опис, протокол інвентаризаційної комісії, підписаний представником територіального органу ДСНС, згідно з якими відбувається відображення таких подій у бухгалтерському обліку та викладаються фактичні події, зазначаються понесені матеріальні втрати (перелік майна, його вартість); заява до правоохоронних органів; акт незалежного оцінювача; наявність страхового полісу, заява про страховий випадок тощо).
14. Документи, що свідчать про акти мародерства, грабежу, рейдерства, захоплення майна та примусове захоплення приміщення (копія заяви до територіального органу внутрішніх справ та документ, виданий відповідним правоохоронним органом щодо реєстрації кримінального провадження тощо).
15. Документи, що свідчать про подання заяви до правоохоронних органів про вчинення кримінального правопорушення та реєстрації кримінального провадження за результатами розгляду такої заяви.
16. Документи, що свідчать про пошкодження, втрату, знищення, зіпсуття документів бухгалтерського обліку або неможливості їх вивезення з територій, на яких ведуться (велися) бойові дії, та на територіях, тимчасово окупованих збройними формуваннями російської федерації (інформація про подання до контролюючого органу повідомлення згідно пункту 44.5 статті 44 глави 1 розділу II Податкового кодексу України, повідомлення про неможливість вивезення первинних документів згідно пункту 69.28 пункту 69 підрозділу 10 розділу XX Перехідні положення Податкового кодексу України).
17. Подання інформаційного повідомлення про пошкоджене та знищене нерухоме майно внаслідок бойових дій, терористичних актів, диверсій, спричинених військовою агресією російської федерації, програмними засобами Єдиного державного вебпорталу електронних послуг (Портал Дія).
Аналіз наведених вище норм права свідчить про те, що податковим законодавством, чинним на момент виникнення спірних правовідносин, встановлено чіткі вимоги до порядку подання та змісту таких заяв платників податків, зокрема, щодо зазначення обґрунтування підстав для підтвердження неможливості виконання платником податків податкових обов'язків з посиланням на документальне підтвердження викладених фактів, вичерпний перелік додатків із зазначенням кількості сторінок кожного документа, їх повної назви та реквізитів (дата, номер, найменування органу, що видав документ), а також які саме податкові обов'язки не мав/не має можливості виконати платник податків; інформацію про податкові періоди, за які неможливо виконувати податкові обов'язки.
Зазначене узгоджується з правовими висновками викладеними у постановах Верховного Суду від 27 вересня 2023 року у справі № 160/19256/22, від 4 жовтня 2023 року у справі № 160/19575/22 та від 06.12.2023 у справі № 280/6502/22.
Суд встановив, що позивач відповідну заяву про неможливість своєчасно виконувати податковий обов'язок до контролюючого органу не надавав та, відповідно, рішення з цього питання відповідач прийняти не мав можливості.
Позивач обґрунтовує свою позицію тим, що він подав повідомлення про неможливість вивезення первинних документів через відсутність безпечного та безперешкодного доступу до активів, всіх первинних документів і всіх регістрів бухгалтерського обліку підприємства відповідно до положень підпункту 69.28 пункту 69 підрозділу 10 розділу ХХ «Перехідних положень» Податкового кодексу України, а отже відповідач неправомірно включив у податковому повідомленні-рішенні до розрахунку штрафних санкцій податкові накладні №14 від 03.02.2022, №223 від 28.02.2022, №63 від 15.02.2022, №171 від 23.02.2022, №184 від 25.02.2022, №13 від 02.02.2022, №244 від 28.02.2022, №5 від 01.02.2022, №99 від 18.02.2022, №197 від 28.02.2022, №117 від 22.02.2022, №43 від 10.02.2022, №109 від 22.02.2022, №37 від 09.02.2022, №130 від 23.02.2022, №205 від 28.02.2022, №242 від 28.02.2022, №2 від 28.02.2022, №95 від 18.02.2022, №24 від 05.02.2022, №111 від 22.02.2022, №206 від 28.02.2022, №119 від 23.02.2022, №214 від 28.02.2022, №246 від 28.02.2022, №142 від 23.02.2022, №38 від 09.02.2022, №124 від 23.02.2022, №169 від 23.02.2022, №185 від 25.02.2022, №227 від 28.02.2022, №226 від 28.02.2022, №85 від 18.02.2022, №132 від 23.02.2022, №211 від 28.02.2022, №32 від 08.02.2022, №74 від 16.02.2022, №40 від 09.02.2022, №66 від 15.02.2022, №158 від 23.02.2022, №33 від 08.02.2022, №183 від 23.02.2022, №156 від 23.02.2022, №229 від 28.02.2022, №61 від 14.02.2022, №64 від 15.02.2022, №234 від 28.02.2022, №67 від 15.02.2022, №113 від 22.02.2022, №225 від 28.02.2022, №215 від 28.02.2022, №148 від 23.02.2022, №190 від 25.02.2022, №83 від 18.02.2022, №105 від 21.02.2022, №209 від 28.02.2022, №72 від 16.02.2022, №235 від 28.02.2022, №56 від 14.02.2022, №7 від 02.02.2022, №143 від 23.02.2022, №155 від 23.02.2022, №157 від 23.02.2022, №163 від 23.02.2022, №236 від 28.02.2022, №243 від 28.02.2022, №78 від 17.02.2022, №26 від 07.02.2022, №154 від 23.02.2022, №71 від 16.02.2022, №58 від 14.02.2022, №28 від 07.02.2022, №65 від 15.02.2022, №94 від 18.02.2022, №34 від 08.02.2022, №68 від 15.02.2022, №139 від 23.02.2022, №221 від 28.02.2022, №129 від 23.02.2022, №193 від 25.02.2022, №89 від 18.02.2022, №140 від 23.02.2022, №210 від 28.02.2022, №144 від 23.02.2022, №115 від 22.02.2022, №18 від 03.02.2022, №120 від 23.02.2022, №11 від 02.02.2022, №1 від 01.02.2022, №1 від 28.02.2022, №232 від 28.02.2022, №9 від 02.02.2022, №123 від 23.02.2022, №59 від 14.02.2022, №10 від 02.02.2022, №198 від 28.02.2022, №84 від 18.02.2022, №23 від 05.02.2022, №57 від 14.02.2022, №55 від 13.02.2022, №47 від 11.02.2022, №145 від 23.02.2022, №62 від 14.02.2022, №180 від 23.02.2022, №30 від 07.02.2022, №45 від 10.02.2022, №100 від 18.02.2022, №44 від 10.02.2022, №90 від 18.02.2022, №75 від 16.02.2022, №53 від 12.02.2022, №15 від 03.02.2022, №162 від 23.02.2022, №118 від 22.02.2022, №248 від 28.02.2022, №239 від 28.02.2022, №98 від 18.02.2022, №3 від 01.02.2022, №116 від 22.02.2022, №212 від 28.02.2022, №106 від 21.02.2022, №1 від 28.02.2022, №76 від 16.02.2022, №192 від 25.02.2022, №159 від 23.02.2022, №128 від 23.02.2022, №247 від 28.02.2022, №125 від 23.02.2022, №191 від 25.02.2022, №121 від 23.02.2022, №107 від 21.02.2022, №73 від 16.02.2022, №179 від 23.02.2022, №80 від 17.02.2022, №131 від 23.02.2022, №194 від 25.02.2022, №82 від 18.02.2022, №126 від 23.02.2022, №39 від 09.02.2022, №20 від 03.02.2022, №167 від 23.02.2022, №48 від 11.02.2022, №150 від 23.02.2022, №153 від 23.02.2022, №41 від 09.02.2022, №81 від 17.02.2022, №52 від 12.02.2022, №245 від 28.02.2022, №35 від 08.02.2022, №21 від 03.02.2022, №42 від 10.02.2022, №112 від 22.02.2022, №176 від 23.02.2022, №222 від 28.02.2022, №87 від 18.02.2022, №173 від 23.02.2022, №196 від 25.02.2022, №102 від 21.02.2022, №79 від 17.02.2022, №220 від 28.02.2022, №141 від 23.02.2022, №36 від 08.02.2022, №3 від 28.02.2022, №108 від 21.02.2022, №96 від 18.02.2022, №182 від 23.02.2022, №114 від 22.02.2022, №147 від 23.02.2022, №172 від 23.02.2022, №88 від 18.02.2022, №104 від 21.02.2022, №19 від 03.02.2022, №165 від 23.02.2022, №233 від 28.02.2022, №77 від 17.02.2022, №166 від 23.02.2022, №168 від 23.02.2022, №199 від 28.02.2022, №149 від 23.02.2022, №54 від 13.02.2022, №12 від 02.02.2022, №3 від 28.02.2022, №51 від 11.02.2022, №91 від 18.02.2022, №29 від 07.02.2022, №16 від 03.02.2022, №86 від 18.02.2022, №175 від 23.02.2022, №237 від 28.02.2022, №218 від 28.02.2022, №177 від 23.02.2022, №135 від 23.02.2022, №17 від 03.02.2022, №161 від 23.02.2022, №101 від 18.02.2022, №93 від 18.02.2022, №70 від 16.02.2022, №133 від 23.02.2022, №202 від 28.02.2022, №231 від 28.02.2022, №181 від 23.02.2022, №92 від 18.02.2022, №219 від 28.02.2022, №164 від 23.02.2022, №6 від 01.02.2022, №3 від 29.02.2022, №103 від 21.02.2022, №4 від 01.02.2022, №241 від 28.02.2022, №160 від 23.02.2022, №230 від 28.02.2022, №170 від 23.02.2022, №122 від 23.02.2022, №240 від 28.02.2022, №238 від 28.02.2022, №97 від 18.02.2022, №27 від 07.02.2022, №228 від 28.02.2022, №136 від 23.02.2022, №187 від 25.02.2022, №31 від 07.02.2022, №146 від 23.02.2022, №217 від 28.02.2022, №60 від 14.02.2022, №46 від 10.02.2022, №152 від 23.02.2022, №200 від 28.02.2022, №174 від 23.02.2022, №189 від 25.02.2022, №201 від 28.02.2022, №50 від 11.02.2022, №213 від 28.02.2022, №204 від 28.02.2022, №203 від 28.02.2022, №138 від 23.02.2022, №207 від 28.02.2022, №216 від 28.02.2022, №186 від 25.02.2022, №224 від 28.02.2022, №8 від 02.02.2022, №25 від 06.02.2022, №137 від 23.02.2022, №195 від 25.02.2022, №49 від 11.02.2022, №2 від 01.02.2022, №127 від 23.02.2022, №22 від 04.02.2022, №208 від 28.02.2022, №134 від 23.02.2022, №188 від 25.02.2022, №151 від 23.02.2022, №110 від 22.02.2022, №178 від 23.02.2022.
Водночас, суд не приймає вказані доводи позивача з огляду на таке.
Так, підпунктом 69.28 пункту 69 підрозділу 10 розділу ХХ ПК України передбачено, що до платників податків/податкових агентів, які провадили діяльність на територіях активних бойових дій або на тимчасово окупованих російською федерацією територіях України і не можуть пред'явити первинні документи, на підставі яких здійснюється облік доходів, витрат та інших показників, пов'язаних з визначенням об'єктів оподаткування та/або податкових зобов'язань, як виняток із положень статті 44 цього Кодексу застосовуються спеціальні правила для підтвердження даних, визначених у податковій звітності.
Підставами неможливості пред'явлення первинних документів є втрата (знищення чи зіпсуття) первинних документів або знаходження їх на територіях, на яких ведуться (велися) бойові дії, та на тимчасово окупованих російською федерацією територіях України, у разі якщо їх неможливо вивезти або їх вивезення пов'язане з ризиком для життя чи здоров'я платника податків, фізичних осіб чи неможливе у зв'язку з адміністративними перешкодами, встановленими органами влади.
У разі втрати та/або неможливості вивезення первинних документів платник податків/податковий агент подає до контролюючого органу в довільній формі повідомлення про неможливість вивезення первинних документів, підписане керівником підприємства та головним бухгалтером, в якому зазначаються: обставини, що призвели до втрати та/або неможливості вивезення первинних документів, податкові (звітні) періоди, а також загальний перелік первинних документів (за можливості - із зазначенням реквізитів).
Дані та показники податкової звітності платника податків/податкового агента за податкові (звітні) періоди, зазначені у повідомленні, не можуть бути піддані сумніву лише на підставі відсутності первинних документів. Подане повідомлення є також підставою для збереження витрат (включаючи витрати у зв'язку з придбанням цінних паперів/корпоративних прав) та/або від'ємного значення об'єкта оподаткування податком на прибуток (включаючи від'ємний фінансовий результат за операціями з цінними паперами/корпоративними правами), та/або податкового кредиту з податку на додану вартість, та/або суми від'ємного значення податку на додану вартість минулих податкових (звітних) періодів без наявності договірних, розрахункових, платіжних та інших первинних документів, обов'язковість ведення і зберігання яких передбачена правилами ведення бухгалтерського обліку та нарахування податку.
Після подання до контролюючого органу повідомлення про неможливість вивезення первинних документів у зв'язку з їх знаходженням на територіях, на яких ведуться (велися) бойові дії, та на тимчасово окупованих російською федерацією територіях України, запроваджується мораторій на проведення документальних перевірок щодо зазначених у повідомленні податкових (звітних) періодів.
Якщо після подання повідомлення про неможливість вивезення первинних документів платнику податків/податковому агенту стане відомо про втрату таких документів, такий платник податків/податковий агент зобов'язаний подати до контролюючого органу повідомлення про втрату первинних документів із зазначенням обставин такої втрати.
Платники податків/податкові агенти, які подали повідомлення про втрату первинних документів відповідно до цього підпункту, не підлягають перевірці контролюючим органом щодо зазначених у повідомленні податкових (звітних) періодів, у тому числі після завершення дії воєнного стану.
Суд встановив вище, що 08.02.2023 року комунальне підприємство «СЛУЖБА ЄДИНОГО ЗАМОВНИКА» Авдіївської міської ради звернулося до Головного управління ДПС у Донецькій області із заявою № 04-09/4, якою повідомило про неможливість вивезення первинних документів через відсутність безпечного та безперешкодного доступу до активів, всіх первинних документів і всіх регістрів бухгалтерського обліку підприємства, в яких відображено всі фінансові зобов'язання підприємства до березня 2022 року, у зв'язку з тим, що підприємство з дати початку введення воєнного стану в Україні знаходиться на території проведення активних бойових дій у м. Авдіївка.
За наслідками розгляду вказаної заяви Головне управління ДПС у Вінницькій області надало відповідь листом від 29.05.2023 року №18997/6/02-32-07-08-14, відповідно до якої до КП «СЄЗ» Авдіївської міськради застосовуються спеціальні правила, зазначені в підпункті 69.28 пункту 69 підрозділу 10 розділу ХХ «Перехідні положення» ПКУ стосовно документів, вказаних в повідомленні від 08.02.2023 року № 04-09/4 про неможливість вивезення первинних документів за період з моменту реєстрації по березень 2022 року.
Статтею 75 ПК України визначено, що контролюючі органи мають право проводити камеральні, документальні (планові або позапланові; виїзні або невиїзні) та фактичні перевірки.
Згідно положень підпункту 75.1.1 пункту 75.1 статті 75 ПК України камеральною вважається перевірка, яка проводиться у приміщенні контролюючого органу виключно на підставі даних, зазначених у податкових деклараціях (розрахунках) платника податків та даних системи електронного адміністрування податку на додану вартість (даних центрального органу виконавчої влади, що реалізує державну політику у сфері казначейського обслуговування бюджетних коштів, в якому відкриваються рахунки платників у системі електронного адміністрування податку на додану вартість, даних Єдиного реєстру податкових накладних та даних митних декларацій), а також даних Єдиного реєстру акцизних накладних та даних системи електронного адміністрування реалізації пального та спирту етилового, даних СОД РРО, даних Єдиного реєстру ліцензіатів та місць обігу пального та Єдиного реєстру ліцензіатів з виробництва та обігу спирту етилового, спиртових дистилятів, алкогольних напоїв, тютюнових виробів, тютюнової сировини та рідин, що використовуються в електронних сигаретах.
Предметом камеральної перевірки також можуть бути, зокрема, своєчасність реєстрації податкових накладних та/або розрахунків коригування до податкових накладних у Єдиному реєстрі податкових накладних, акцизних накладних та/або розрахунків коригування до акцизних накладних у Єдиному реєстрі акцизних накладних, виправлення помилок у податкових накладних.
Документальною ж у розумінні підпункту 75.1.2 пункту 75.1 статті 75 ПК України вважається перевірка, предметом якої є своєчасність, достовірність, повнота нарахування та сплати усіх передбачених цим Кодексом податків та зборів, а також дотримання валютного та іншого законодавства, контроль за дотриманням якого покладено на контролюючі органи, дотримання роботодавцем законодавства щодо укладення трудового договору, оформлення трудових відносин з працівниками (найманими особами) та яка проводиться на підставі податкових декларацій (розрахунків), фінансової, статистичної та іншої звітності, регістрів податкового та бухгалтерського обліку, ведення яких передбачено законом, первинних документів, які використовуються в бухгалтерському та податковому обліку і пов'язані з нарахуванням і сплатою податків та зборів, виконанням вимог іншого законодавства, контроль за дотриманням якого покладено на контролюючі органи, а також отриманих в установленому законодавством порядку контролюючим органом документів та податкової інформації, у тому числі за результатами перевірок інших платників податків.
Водночас, суд звертає увагу, що абзацом 5 підпункту 69.28 пункту 69 підрозділу 10 розділу ХХ ПК України передбачено, що після подання до контролюючого органу повідомлення про неможливість вивезення первинних документів у зв'язку з їх знаходженням на територіях, на яких ведуться (велися) бойові дії, та на тимчасово окупованих російською федерацією територіях України, запроваджується мораторій на проведення саме документальних перевірок щодо зазначених у повідомленні податкових (звітних) періодів.
В даному випадку спірне податкове повідомлення-рішення прийняте за результатами проведеної контролюючим органом камеральної перевірки щодо дотримання порядку реєстрації податкових накладних та розрахунків коригування до таких накладних з податку на додану вартість в Єдиному реєстрі податкових накладних, якою встановлено порушення позивачем граничних строків реєстрації податкових накладних в ЄРПН.
Отже, твердження позивача щодо неможливості проведення відповідачем камеральної перевірки щодо вказаних у позовній заяві податкових накладних та відповідно застосування щодо них штрафних санкцій за несвоєчасну реєстрацію в ЄРПН, ґрунтуються на помилковому трактуванні норм податкового законодавства, іншого обґрунтування протиправності спірного податкового повідомлення-рішення ані позовна заява, ані відповідь на відзив не містять.
Стосовно наявності підстав для застосування зменшених штрафних санкцій, встановлених пунктом 90 підрозділу 2 розділу XX ПК України, суд зазначає таке.
Так, Верховний Суд у постановах від 30 січня 2024 року у справі № 280/4484/23, від 06 лютого 2024 року у справі № 160/10740/23, від 12 березня 2024 року у справі № 160/13661/23 та від 13 березня 2024 року у справі № 120/6331/23 вказав, що зменшені розміри штрафних санкцій застосовуються тільки до фактів несвоєчасної реєстрації податкових накладних, складених та зареєстрованих після 08 лютого 2023 року або податкових накладних, строк реєстрації яких не скінчився станом на день набрання чинності станом на 08 лютого 2023 року.
Суд зазначає, що якщо платник податків перевищує строк реєстрації, установлений пунктом 201.10 статті 201 ПК України, настає передбачена пунктом 120-1.1 статті 120-1 ПК України відповідальність у вигляді штрафу залежно від тривалості прострочення.
Закон № 2876-IX тимчасово, на період воєнного стану, передбачив інший порядок регулювання строків реєстрації податкових накладних та окрему, зменшену, відповідальність за їх несвоєчасну реєстрацію, доповнивши підрозділ 2 розділу XX ПК України пунктами 89 та 90.
Відповідно до пункту 89 підрозділу 2 розділу XX ПК України тимчасово, протягом дії воєнного стану в Україні, введеного Указом Президента України «Про введення воєнного стану в Україні» від 24 лютого 2022 року № 64/2022 та шести місяців після місяця, в якому воєнний стан буде припинено або скасовано, реєстрація податкових накладних та/або розрахунків коригування до податкових накладних у Єдиному реєстрі податкових накладних здійснюється з урахуванням таких граничних строків:
для податкових накладних/розрахунків коригування до податкових накладних, складених з 1 по 15 календарний день (включно) календарного місяця, - до 5 календарного дня (включно) календарного місяця, наступного за місяцем, в якому вони складені;
для податкових накладних/розрахунків коригування до податкових накладних, складених з 16 по останній календарний день (включно) календарного місяця, - до 18 календарного дня (включно) календарного місяця, наступного за місяцем, в якому вони складені;
для розрахунків коригування, складених постачальником товарів/послуг до податкової накладної, що складена на отримувача - платника податку, в яких передбачається зменшення суми компенсації вартості товарів/послуг їх постачальнику, - протягом 18 календарних днів з дня отримання такого розрахунку коригування до податкової накладної отримувачем (покупцем).
Відповідальність за порушення граничних строків реєстрації податкових накладних за процедурними строками, передбаченими пунктом 89 підрозділу 2 розділу XX ПК України, визначається приписами пункту 90 цього підрозділу.
Зазначеною нормою передбачено, що тимчасово, протягом дії воєнного стану в Україні, введеного Указом Президента України «Про введення воєнного стану в Україні» від 24 лютого 2022 року № 64/2022 та шести місяців після місяця, в якому воєнний стан буде припинено або скасовано, штраф за порушення платниками податку на додану вартість граничного строку, передбаченого пунктом 89 цього підрозділу для реєстрації податкової накладної та/або розрахунку коригування до такої податкової накладної в Єдиному реєстрі податкових накладних, встановлюється у розмірі:
2 відсотки суми податку на додану вартість, зазначеної в таких податкових накладних/розрахунках коригування, - у разі порушення строку реєстрації до 15 календарних днів;
5 відсотків суми податку на додану вартість, зазначеної в таких податкових накладних/розрахунках коригування, - у разі порушення строку реєстрації від 16 до 30 календарних днів;
10 відсотків суми податку на додану вартість, зазначеної в таких податкових накладних/розрахунках коригування, - у разі порушення строку реєстрації від 31 до 60 календарних днів;
15 відсотків суми податку на додану вартість, зазначеної в таких податкових накладних/розрахунках коригування, - у разі порушення строку реєстрації від 61 до 365 календарних днів;
25 відсотків суми податку на додану вартість, зазначеної в таких податкових накладних/розрахунках коригування, - у разі порушення строку реєстрації на 366 і більше календарних днів".
Аналізуючи зазначені положення, колегія суддів зазначає, що механіка правового регулювання, яка передбачена у пунктах 89, 90 підрозділу 2 розділу XX ПК України перебуває у нерозривній єдності. Зокрема, такий висновок підтверджується взаємними відсильними нормами. Крім того, пункт 90 передбачає окремий склад податкового правопорушення, оскільки фінансова відповідальність визначається за порушення процедурних правил сформованих у пункті 89, які не є тотожними за своїм темпоральним змістом приписам пунктом 201.10 статті 201 ПК України.
Стосовно дії норм пункту 201.10 статті 201 ПК України та пункту 120-1.1 статті 120-1 ПК України, а також положень пунктів 89, 90 підрозділу 2 розділу XX ПК України, суд зазначає таке.
Закон № 2876-ІX не визначає прямо, що його приписи поширюють свою дію на відносини, які виникли до набрання ним чинності. Також у Законі № 2876-ІX немає застережень, що його положення скасовують чи призупиняють дію положень пункту 201.10 статті 201 ПК України та пункту 120-1.1 статті 120-1 цього Кодексу на період всього воєнного часу.
Отже, юридичну дію порівнюваних положень ПК України за темпоральним критерієм можна поділити на такі періоди:
перший період - до воєнного стану, а також період воєнного стану до 08 лютого 2023 року (до набрання чинності Закону № 2876-ІX).
другий період - з 08 лютого 2023 року (після набрання чинності Законом № 2876-ІX) та до закінчення шести місяців після припинення/скасування воєнного стану;
третій період - після шести місяців після припинення/скасування воєнного стану.
Із зазначених положень податкового законодавства слідує, що у наступних періодах застосуванню підлягають приписи податкового законодавства, в частині процедурного регулювання реєстрації податкових накладних та відповідальності за порушення граничних строків реєстрації таких податкових накладних:
у першому періоді - пункт 201.10 статті 201 ПК України та пункт 120-1.1 статті 120-1 цього Кодексу.
у другому періоді - пункти 89, 90 підрозділу 2 розділу XX ПК України.
у третьому періоді - пункт 201.10 статті 201 ПК України та пункт 120-1.1 статті 120-1 цього Кодексу.
Щодо питання чи можуть мати приписи пунктів 89, 90 підрозділу 2 розділу XX ПК України зворотну дію у часі, суд зазначає, що згідно з положеннями частини першої статті 58 Конституції України закони та інші нормативно-правові акти не мають зворотної дії в часі, крім випадків, коли вони пом'якшують або скасовують відповідальність особи".
Водночас, у цьому конкретному випадку мова йде про співставлення приписів: пункту 201.10 статті 201 ПК України і пункту 120-1.1 статті 120-1 цього Кодексу та пунктів 89, 90 підрозділу 2 розділу XX ПК України.
Про зворотну дію в часі приписів пункту 90 підрозділу 2 розділу XX ПК України можна було б говорити тільки в наступних випадках:
- якщо б це нормативне положення (пункт 90) мало відношення до пункту 201.10 статті 201 ПК України (тобто, якщо б новий припис податкового законодавства санкційного характеру прямо визначав, що він пом'якшує відповідальність за недотримання строків, які закріплені у пункті 201.10 статті 201 ПК України);
- якщо б нові положення податкового законодавства вносили зміни до пункту 120-1.1 статті 120-1 цього Кодексу, при цьому не змінюючи процедурні положення виконання податкового обов'язку з реєстрації податкових накладних (в частині граничних строків);
- якщо б нові положення податкового законодавства прямо передбачали, що їх дія поширюється на відносини, що виникли до моменту набрання ними чинності.
У випадку, що розглядається, вищезазначені умови відсутні.
Правовий механізм аналізованих норм права вказує на те, що пункт 90 підрозділу 2 розділу XX ПК України визначає відповідальність за недотримання процедурних положень пункту 89 цього підрозділу, тоді як пункт 120-1.1 ст. 120-1 цього Кодексу визначає відповідальність за порушення процедурних вимог пункту 201.10 статті 201 ПК України. Санкційні норми, що діяли «до» та «після» набрання чинності Законом № 2876-ІX передбачають відповідальність за нетотожні склади податкових правопорушень.
Отже, положення пунктів 89, 90 підрозділу 2 розділу XX ПК України формують комплексний правовий механізм, який не поширює свою дію на відносини, що мали місце до набрання ними чинності. Зворотна дія у часі положень пункту 89 розділу не є можливою.
Іншими словами, пункт 89 підрозділу 2 розділу XX ПК України установлює нові (подовжені) строки реєстрації податкових накладних під час воєнного стану та 6 місяців після. Пункт 90 цього підрозділу визначає відповідальність (штрафи) саме за порушення цих нових строків реєстрації (тобто за склад податкового правопорушення, відмінний від «довоєнних» строків пункту 201.10 статті 201 ПК України). З огляду на це можна дійти висновки, що ці норми - пунктів 89 і 90 підрозділу 2 розділу XX ПК України не замінюють «автоматично» старі положення (пункту 201.10 статті 201 і пункту 120-1.1 статті 120-1 цього Кодексу), а створюють окремий правовий механізм саме для «воєнного» періоду, не маючи зворотної сили щодо подій, які відбулися до набрання чинності Законом № 2876-ІХ.
Суд також наголошує, що пункт 11 підрозділу 10 розділу XX ПК України передбачає застосування розміру штрафних (фінансових) санкцій, передбаченого законом, чинним на день прийняття рішення щодо їх застосування.
Водночас, у спірному випадку йдеться про різний склад податкового правопорушення, а не про однакові правопорушення з різними розмірами штрафів. Закон № 2876-ІХ не вносив змін до пункту 120-1.1 статті 120-1 ПК України, у зв'язку з чим розміри штрафів замінюються на нові.
Отже, пункт 11 підрозділу 10 розділу XX ПК України сам по собі не змінює темпоральних меж дії нових норм, а лише вказує на те, що у разі, коли штраф визначається за тим самим порушенням, але на момент ухвалення рішення змінився його розмір у межах однієї й тієї ж правової норми, слід брати до уваги новий (зменшений) розмір. У випадку ж із пунктами 89 і 90 підрозділу 2 розділу XX ПК України йдеться про інше правопорушення (порушення нових «воєнних» строків реєстрації), тож вони не можуть поширюватися відповідальність, що передбачена іншими нормами.
Такий висновок викладений в постанові Верховного Суду від 26.02.2025 р. у справі № 200/4768/23.
Відповідно до правових висновків Великої Палати Верховного Суду, наведених у постанові від 30.01.2019 у справі № 755/10947/17, суди під час вирішення тотожних спорів мають враховувати саме останню правову позицію Верховного Суду, а тому до спірних правовідносин підлягає застосуванню саме правові позиції Верховного Суду, викладені у постановах зазначених вище в даній постанові.
Решта доводів та заперечень сторін висновків суду по суті заявлених позовних вимог не спростовують.
Слід зазначити, що згідно практики Європейського суду з прав людини та зокрема, рішення у справі «Серявін та інші проти України» від 10.02.2010 року, заява 4909/04, відповідно до п. 58 якого суд повторює, що згідно з його усталеною практикою, яка відображає принцип, пов'язаний з належним здійсненням правосуддя, у рішеннях судів та інших органів з вирішення спорів мають бути належним чином зазначені підстави, на яких вони ґрунтуються.
Хоча пункт 1 статті 6 Конвенції зобов'язує суди обґрунтовувати свої рішення, його не можна тлумачити як такий, що вимагає детальної відповіді на кожен аргумент. Міра, до якої суд має виконати обов'язок щодо обґрунтування рішення, може бути різною в залежності від характеру рішення (рішення у справі «Руїс Торіха проти Іспанії» від 09.12.1994, серія A, N 303-A, п.29).
Згідно пункту 41 висновку №11 (2008) Консультативної ради європейських суддів до уваги Комітету Міністрів Ради Європи щодо якості судових рішень обов'язок суддів наводити підстави для своїх рішень не означає необхідності відповідати на кожен аргумент захисту на підтримку кожної підстави захисту.
Відповідно до частини 1 статті 2 КАС України завданням адміністративного судочинства є справедливе, неупереджене та своєчасне вирішення судом спорів у сфері публічно-правових відносин з метою ефективного захисту прав, свобод та інтересів фізичних осіб, прав та інтересів юридичних осіб від порушень з боку суб'єктів владних повноважень.
Згідно з нормами частини другої статті 2 КАС України у справах щодо оскарження рішень, дій чи бездіяльності суб'єктів владних повноважень адміністративні суди перевіряють, чи прийняті (вчинені) вони: на підставі, у межах повноважень та у спосіб, що передбачені Конституцією та законами України; з використанням повноваження з метою, з якою це повноваження надано; обґрунтовано, тобто з урахуванням усіх обставин, що мають значення для прийняття рішення (вчинення дії); безсторонньо (неупереджено); добросовісно; розсудливо; з дотриманням принципу рівності перед законом, запобігаючи несправедливій дискримінації; пропорційно, зокрема з дотриманням необхідного балансу між будь-якими несприятливими наслідками для прав, свобод та інтересів особи і цілями, на досягнення яких спрямоване це рішення (дія); з урахуванням права особи на участь у процесі прийняття рішення; своєчасно, тобто протягом розумного строку.
Відповідно до вимог пункту 4 частини першої статті 5 КАС України, кожна особа має право в порядку, встановленому цим Кодексом, звернутися до адміністративного суду, якщо вважає, що рішенням, дією чи бездіяльністю суб'єкта владних повноважень порушені її права, свободи або законні інтереси, і просити про їх захист шляхом визнання бездіяльності суб'єкта владних повноважень протиправною та зобов'язання вчинити певні дії.
Відповідно до положень статті 9 КАС України розгляд і вирішення справ в адміністративних судах здійснюються на засадах змагальності сторін та свободи в наданні ними суду своїх доказів і у доведенні перед судом їх переконливості. Суд розглядає адміністративні справи не інакше як за позовною заявою, поданою відповідно до цього Кодексу, в межах позовних вимог.
Відповідно до вимог частин першої статті 77 КАС України кожна сторона повинна довести ті обставини, на яких ґрунтуються її вимоги та заперечення, крім випадків, встановлених статтею 78 цього Кодексу.
Нормами частини другої зазначеної статті встановлено, що в адміністративних справах про протиправність рішень, дій чи бездіяльності суб'єкта владних повноважень обов'язок щодо доказування правомірності свого рішення, дії чи бездіяльності покладається на відповідача. У таких справах суб'єкт владних повноважень не може посилатися на докази, які не були покладені в основу оскаржуваного рішення, за винятком випадків, коли він доведе, що ним було вжито всіх можливих заходів для їх отримання до прийняття оскаржуваного рішення, але вони не були отримані з незалежних від нього причин.
Якщо учасник справи без поважних причин не надасть докази на пропозицію суду для підтвердження обставин, на які він посилається, суд, відповідно до положень частини п'ятої статті 77 КАС України, вирішує справу на підставі наявних доказів.
Відповідно до пункту 10 частини 2 статті 245 КАС України при вирішенні справи по суті суд може задовольнити позов повністю або частково чи відмовити в його задоволенні повністю або частково у разі задоволення позову суд може прийняти рішення про інший спосіб захисту прав, свобод, інтересів людини і громадянина, інших суб'єктів у сфері публічно-правових відносин від порушень з боку суб'єктів владних повноважень, який не суперечить закону і забезпечує ефективний захист таких прав, свобод та інтересів.
За наслідками судового розгляду, суд дійшов висновку про відмову в задоволенні позовних вимог.
Відповідно до положень статті 139 КАС України розподіл судових витрат не здійснюється.
На підставі вищевикладеного та керуючись статтями 2-15, 19-21, 72-79, 90, 94, 132, 159-161, 164, 192-194, 224-228, 241-247, 255, 253-262, 293-295 КАС України, суд
У задоволенні адміністративного позову комунального підприємства «СЛУЖБА ЄДИНОГО ЗАМОВНИКА» Авдіївської міської ради (код ЄДРПОУ 32270664, адреса: 85302, Донецька обл., м. Покровськ, вул. Дмитра Коцюбайла «Да Вінчі», буд. 138) до Головного управління ДПС у Донецькій області (код ЄДРПОУ ВП 44070187, адреса: 87515, Донецька обл., м. Маріуполь, вул. Італійська, буд. 59) про визнання протиправним та скасування податкового повідомлення-рішення - відмовити.
Рішення прийнято, складено в повному обсязі та підписано 09 грудня 2025 року.
Рішення суду набирає законної сили після закінчення строку подання апеляційної скарги всіма учасниками справи, якщо апеляційну скаргу не було подано. У разі подання апеляційної скарги рішення, якщо його не скасовано, набирає законної сили після повернення апеляційної скарги, відмови у відкритті чи закриття апеляційного провадження або прийняття постанови судом апеляційної інстанції за наслідками апеляційного перегляду.
Рішення суду може бути оскаржено до Першого апеляційного адміністративного суду протягом тридцяти днів з дня його проголошення.
Суддя О.В. Троянова