Справа № 640/16990/19 Суддя (судді) першої інстанції: І.О. Свергун
10 грудня 2025 року м. Київ
Шостий апеляційний адміністративний суд у складі:
Головуючого судді: Чаку Є.В.,
суддів: Ключковича В.Ю., Коротких А.Ю.
за участі секретаря Сови Є.Д.
розглянувши у відкритому судовому засіданні апеляційну скаргу Товариства з обмеженою відповідальністю "Смарт Солюшнз Груп" на рішення Луганського окружного адміністративного суду від 30 червня 2025 року у справі за адміністративним позовом Товариство з обмеженою відповідальністю "Смарт Солюшнз Груп" до Головного управління Державної податкової служби у м. Києві про визнання протиправними та скасування податкових повідомлень-рішень,
Товариство з обмеженою відповідальністю "Смарт Солюшнз Груп" (далі - позивач, Товариство) звернулось до суду з позовом до Головного управління Державної податкової служби у м.Києві, утвореного на правах відокремленого підрозділу ДПС України (далі - відповідач, контролюючий орган) про визнання протиправними та скасування податкових повідомлень - рішень від 14.06.2019 №2422615147 та № 2432615147.
Рішенням Окружного адміністративного суду міста Києва від 08.07.2021 у задоволені позову відмовлено повністю.
Постановою Шостого апеляційного адміністративного суду від 17.11.2021 рішення суду першої інстанції скасовано, позов задоволено в повному обсязі, оскаржувані податкові повідомлення - рішення визнано протиправними та скасовано.
Постановою Верховного Суду від 26 травня 2022 року касаційну скаргу Головного управління Державної податкової служби у м. Києві, утвореного на правах відокремленого підрозділу ДПС України, задоволено частково. Рішення Окружного адміністративного суду міста Києва від 08.07.2021 та постанову Шостого апеляційного адміністративного суду від 17.11.2021 у справі № 640/16990/19 скасовано, а справу направлено на новий розгляд до суду першої інстанції.
Рішенням Луганського окружного адміністративного суду від 30 червня 2025 року у задоволенні позову відмовлено повністю.
Не погоджуючись із прийнятим судовим рішенням, позивач подав апеляційну скаргу, в якій просить скасувати його та постановити нове, яким позовні вимоги задовольнити повністю. В обґрунтування скарги позивач зазначив, що висновки суду першої інстанції не відповідають обставинам справи: показам свідків та письмовим доказам, долученим до справи. Апелянт зазначив, що судом залишено поза увагою покази свідка ОСОБА_1 , а також дані, що відображенні у тексті листа відповідача про розгляд заперечення № 111782/10/26-15-14-07-02-15 від 11.06.2019, а також у відповіді відповідача на скаргу, та не вірно зроблено висновок, що про втрату первинних документів відповідача скаржник повідомив не 06.05.2019 року (у останній день перевірки), а 07.05.2019 року (після її завершення).
Стосовно запитів контролюючого органу апелянт зазначив, що письмові докази містять інформацію про порушення відповідачем терміну вручення запиту № 4 від 25.04.2019, та, як наслідок, документи, що вказані у ньому не мали слугувати підставою для складання акту перевірки та прийняття у подальшому ППР.
Щодо визнання встановленим факту існування простроченої кредиторської заборгованості, що має своїм наслідком висновок відповідача про заниження фінансового результату до оподаткування за період з 01.01.2016 по 31.12.2018 на суму 1 498 903 грн., апелянт зазначив, що визначив у своїй обліковій політиці, що застосовує П(С)БО, то це унеможливлює поширення на нього положень Міжнародних стандартів бухгалтерського обліку. Апелянт вказав, що оскільки він не застосовував дисконтування до операцій з кредиторської заборгованості, які відповідач помилково вважав простроченою, підстав для висновку про заниження фінансового результату до оподаткування податком на прибуток у період з 01.01.2016 року по 31.12.2018 року на загальну суму 1 498 903 грн. немає.
Стосовно визнання встановленим факту безтоварності операцій з контрагентами апелянт зазначив, що чинне податкове законодавство не ставить в залежність право платника податків на формування складу витрат операційної діяльності та податкового кредиту від податкового обліку (стану) інших осіб і фактичної сплати контрагентами податку до бюджету. Питання витрат та податкового кредиту поширюється тільки на окремо взятого платника податків і не ставить цей факт у залежність від розрахунку з бюджетом третіх осіб. Лише доведення відповідачем та встановлення судом в ході судового розгляду факту узгодженості дій платника податків з недобросовісним постачальником з метою незаконного отримання податкових вигод або його обізнаності з такими діями постачальника чи сприяння ухиленню постачальником товару від виконання податкових зобов'язань може слугувати підставою для відмови у праві на податковий кредит. При цьому такі висновки не можуть ґрунтуватися на припущеннях, а можуть ґрунтуватися лише на належних та допустимих доказах. Наявні в справі документи не містять жодних доказів наявності між позивачем та його контрагентом взаємоузгоджених спільних зловмисних дій, спрямованих на порушення існуючого в державі суспільного ладу або моральних засад з метою проведення безтоварних операцій та отримання незаконної податкової вигоди
У відзиві на апеляційну скаргу відповідач просив залишити рішення суду першої інстанції без змін, а апеляційну скаргу без задоволення. Вказав, що в порушення норм ст. 134 та ст. 135 ПК України, за період з 01.01.2016 по 31.12.2018, а саме: до складу «Іншого доходу» рядок 2240 Звіту про фінансові результати за 2018 рік, позивачем не було включено суми безнадійної кредиторської заборгованості у розмірі 1 498 903 гривень, що призвело до заниження фінансового результату до оподаткування на суму 1 498 903 грн. Вважає, що доводи апеляційної скарги жодним чином не спростовують висновки суду першої інстанції в цій частині, а посилання позивача на нерелевантну судову практику в частині дисконтування, якого у цій справі взагалі немає, лише підтверджує безпідставність оскарження рішення Луганського окружного адміністративного суду.
В частині взаємовідносин позивача з контрагентами, відповідач зазначив, що реальність вчинення господарських операцій між контрагентами-постачальниками та позивачем відсутня, а наслідком для податкового обліку є лише фактичний рух активів (придбання товарів), у ТОВ "Смарт Солюшнз Груп" не було підстав для податкового обліку вказаних операцій. Натомість, надані під час розгляду спору документи первинного бухгалтерського обліку вказують лише на документальне оформлення вказаних господарських операцій з контрагентами-постачальними та не спростовують встановлених контролюючим органом обставин фактичної неможливості їх виконання.
Щодо втрати документів позивачем та посилань на перенесення перевірки відповідач зазначив, що про втрату первинних документів ТОВ "Смарт Солюшнз Груп" було
офіційно повідомлено ГУ ДФС у м. Києві листом від 07.05.2019 № 81 (вх. ГУ ДФС у м. Києві від 07.05.2019 № 95060/10), в якому Товариством зазначено, що повідомлення про втрату документів до ДПІ у Дніпровському районі ГУ ДФС у м. Києві зроблено 07.05.2019.
06.05.2019, тобто в останній день проведення документальної планової перевірки (з урахуванням строку продовження), головний бухгалтер підприємства повідомила, що первинні документи по запиту № 4 від 25.04.2019 було частково втрачено 01.05.2019, на підтвердження чого було надано талон-повідомлення від 01.05.2019 до Деснянського управління поліції ГУНП в м. Києві та службову записку юрисконсульта ОСОБА_1 від 06.05.2019 про викрадення 01.05.2019 з його машини документів.
Водночас, як слідує із довідки про проведення перевірки по зверненню гр. ОСОБА_1 від 06.05.2019 уповноваженим органом в ході проведення перевірки обставин, які б вказували, що документи зникли в результаті вчинення злочину не виявлено. Підстав для внесення відомостей до Єдиного реєстру досудових розслідувань не встановлено.
Відповідач зазначив, що подання заяви платником податків про втрату первинних документів не є безумовною підставою для перенесення термінів проведення перевірки.
Відповідно до ч. 1 ст. 308 КАС України суд апеляційної інстанції переглядає справу за наявними у ній і додатково поданими доказами та перевіряє законність і обґрунтованість рішення суду першої інстанції в межах доводів та вимог апеляційної скарги.
Заслухавши суддю-доповідача, осіб, що з'явились в судове засідання, перевіривши матеріали справи та доводи апеляційної скарги, колегія суддів дійшла наступних висновків.
Судом першої інстанції встановлено, що Головним управлінням ДФС у м. Києві було проведено планову виїзну документальну перевірку ТОВ "Смарт Солюшнз Груп" з питань дотримання вимог податкового законодавства в період з 01 січня 2016 року по 31 грудня 2018 року, валютного - за період 01 січня 2016 року по 31 грудня 2018 року, з питань єдиного соціального внеску на загальнообов'язкове державне соціальне страхування за період з 01 січня 2011 року по 31 грудня 2018 року.
Під час проведення перевірки директору ТОВ "Смарт Солюшнз Груп" були вручені запити: №1 від 11 квітня 2019 року, № 2, від 12 квітня 2019 року № 3, від 25 квітня 2019 року № 4 про надання оригіналів всіх наявних первинних документів, даних бухгалтерського та податкового обліку за період з 01 січня 2016 року по 31 грудня 2018 року.
25 квітня 2019 року, 26 квітня 2019 року та 06 травня 2019 року контролюючим органом складено Акти № 333/26-15140702-1, № 342/26-15-14-07-02-16 та № 357/26-15-14-07-02-1 про факт відмови позивача у наданні документів до проведення перевірки.
Результати перевірки оформлені Актом № 101/26-15-14-07-02-10/37203896 від 13 травня 2019 року, в якому зафіксовано наступні порушення:
-п. 44.1, п. 44.6 ст.44 , п. 85.2 ст.85, п.п.134.1.1 п.1.134 ст.134, п.135.1 ст.135 Податкового кодексу України, ст. 4, 9 Закону України «Про бухгалтерський облік та фінансову звітність в Україні», п. 5 п. 7 П(С)БО 15 «Доходи, П(С)БО 16 «Витрати», п. 5 П(С)БО 11, п.п.2.1, п.2.2 Положення №88, з урахуванням ст. ст. 138-140 Податкового кодексу України, в результаті чого занижено податок на прибуток всього у сумі 3920332 грн, у тому числі: за 2016 рік у сумі 527907 грн, за 2017 рік у сумі 1531636 грн, за 2018 рік у сумі 1860789 грн;
- п. 44.1, п. 44.6 ст. 44, п. 85.2 ст. 85, п. 185.1 ст. 185, п.п. 192.1.1 п. 192.1 ст.192, п. 198.1 п. 198.2, п. 198.3, п. 198.6 ст. 198 Податкового кодексу України, в результаті чого занижено податок на додану вартість всього у сумі 4033078 грн.
На підставі висновків Акта перевірки, ГУ ДФС у м. Києві прийнято податкові повідомлення-рішення:
- № 2422615147 від 14 червня 2019 року про визначення сум грошового зобов'язання зі сплати податку на прибуток приватних підприємств на суму 3920332,00 грн. (основної суми) та 980083,00 грн. (штрафних санкцій) внаслідок порушення вимог п. 44.1, 44.6 ст. 44, п. 85.2 ст. 85, п.п. 134.1.1 п. 134.1 ст. 134, п. 135.1 ст. 135, ст. ст. 138-140 ПК України;
- № 2432615147 від 14 червня 2019 року про визначення сум грошового зобов'язання зі сплати податку на додану вартість на суму 3920748 грн. (основної суми) та 980187 грн. (штрафних санкцій) внаслідок порушення вимог п. 44.1, 44.6 ст. 44, п. 85.2 ст. 85, п. 185.1 ст. 185, п.п. 192.1.1. п. 192.1 ст. 192, п.п. 198.1, п.п.198.2, п. 198.6 ст. 198, п. 201.4, п. 201.6, п. 201.10 ст. 201 ПК України.
Не погодившись з висновками Акта перевірки та прийнятими за результатами проведення перевірки податковими повідомленнями-рішеннями ТОВ "Смарт Солюшнз Груп" оскаржило їх у адміністративному порядку, шляхом подання скарг від 27 червня 2019 року № 143 та від 27 червня 2019 року № 142.
Рішенням ДФС України від 22 серпня 2019 року № 40539/6/99-99-11-04-01-25 залишено без змін прийняті податкові повідомлення-рішення, а скарги - без задоволення.
Вважаючи вищевказані податкові повідомлення-рішення протиправними та такими, що підлягають скасуванню, позивач за захистом своїх охоронюваних законом прав та інтересів звернувся до суду з відповідним адміністративним позовом.
Надаючи правову оцінку правовідносинам, що виникли між сторонами, колегія суддів зазначає наступне.
Щодо висновку контролюючого органу про заниження позивачем фінансового результату до оподаткування за період з 01.01.2016 по 31.12.2018 на суму 1 498 903 грн., колегія суддів зазначає наступне.
За результатами аналізу регістрів бухгалтерського обліку (журналів-ордерів та відомостей по рахунку 631, оборотно-сальдових відомостей за період з 01 січня 2016 року по 31 грудня 2018 року), контролюючим органом було встановлено, що на балансі ТОВ "Смарт Солюшнз Груп" станом на 01 січня 2016 року, обліковується кредиторська заборгованість на загальну суму 1498903 грн, яка залишилась непогашеною, станом на 31 грудня 2018 року по розрахунках з:
- ТОВ "Гефест Альянс БК" у сумі 300510,50 грн - інформації щодо виникнення кредиторської заборгованості до перевірки не надано;
- ТОВ "Грант Тайм" у сумі 159879,0 грн - інформації щодо виникнення кредиторської заборгованості до перевірки не надано;
- ТОВ "Гатіора" у сумі 30883,14 грн - інформації щодо виникнення кредиторської заборгованості до перевірки не надано;
- ТОВ "Аніан" у сумі 32436,0 грн - інформації щодо виникнення кредиторської заборгованості до перевірки не надано;
- ТОВ "Інтерго-Плюс" у сумі 82950,0 грн - інформації щодо виникнення кредиторської заборгованості до перевірки не надано;
- ТОВ "Кігенс" у сумі 36000,0 грн - інформації щодо виникнення кредиторської заборгованості до перевірки не надано;
- ТОВ "Маестро Торг" у сумі 425044,16 грн - інформації щодо виникнення кредиторської заборгованості до перевірки не надано;
- ТОВ "Перспектива Моноліт" у сумі 431200,0 грн - інформації щодо виникнення кредиторської заборгованості до перевірки не надано.
Контролюючий орган дійшов висновку, що строк позовної давності по вищенаведеній заборгованості минув ще у 2018 року році, проте Товариством не проведено її списання. Крім того, претензійної роботи щодо врегулювання/стягнення заборгованості Товариства перед кредиторами не проводилось, відповідного документального підтвердження до перевірки не надавалось, як неможливо підтвердити облік та формування вказаної заборгованості, з огляду на не надання позивачем відповідних документів.
Колегія суддів зазначає, що Національним положенням (стандартом) бухгалтерського обліку № 1 «Загальні вимоги до фінансової звітності», затвердженого наказом Міністерства фінансів України від 07.02.2013 № 73 (надалі по тексту також - НП(С)БО 1) наведено терміни, що використовуються в національних положеннях (стандартах) бухгалтерського обліку, мають такі значення, зокрема: активи - це ресурси, контрольовані підприємством у результаті минулих подій, використання яких, як очікується, призведе до отримання економічних вигод у майбутньому; баланс (звіт про фінансовий стан) - це звіт про фінансовий стан підприємства, який відображає на певну дату його активи, зобов'язання і власний капітал; бухгалтерська звітність - це звітність, що складається на підставі даних бухгалтерського обліку для задоволення потреб певних користувачів; витрати - це зменшення економічних вигод у вигляді вибуття активів або збільшення зобов'язань, які призводять до зменшення власного капіталу (за винятком зменшення капіталу за рахунок його вилучення або розподілення власниками);
доходи - збільшення економічних вигод у вигляді надходження активів або зменшення зобов'язань, які призводять до зростання власного капіталу (за винятком зростання капіталу за рахунок внесків власників); звіт про фінансові результати (звіт про сукупний дохід) - це звіт про доходи, витрати, фінансові результати та сукупний дохід; зобов'язання - це заборгованість підприємства, яка виникла внаслідок минулих подій і погашення якої е майбутньому, як очікується, призведе до зменшення ресурсів підприємства, що втілюють у собі економічні вигоди; фінансова звітність - це бухгалтерська звітність, що містить інформацію про фінансовий стан, результати діяльності та рух грошових коштів підприємства за звітний період.
У звіті про фінансові результати розкривається інформація про доходи, витрати, прибутки і збитки, інший сукупний дохід та сукупний дохід підприємства за звітний період.
Згідно п. 5 та п. 7 Положення (стандарту) бухгалтерського обліку 15 «Доходи» (далі - П(С)БО 15), затвердженого наказом Міністерства фінансів України від 29 листопада 1999 року № 290, дохід визнається під час збільшення активу або зменшення зобов'язання, що зумовлює зростання власного капіталу (за винятком зростання капіталу за рахунок внесків учасників підприємства), за умови, що оцінка доходу може бути достовірно визначена, а визнані доходи класифікуються в бухгалтерському обліку за такими групами: дохід (виручка) від реалізації продукції (товарів, робіт, послуг); чистий дохід від реалізації продукції (товарів, робіт, послуг); інші операційні доходи; фінансові доходи; інші доходи.
При цьому, до складу інших доходів, зокрема, включаються дохід від реалізації фінансових інвестицій; дохід від неопераційних курсових різниць та інші доходи, які виникають у процесі господарської діяльності, але не пов'язані з операційною діяльністю підприємства.
Згідно з п. 15 Положення, доходом визнається сума зобов'язання, яке не підлягає погашенню.
Пунктом 21 П(С)БО 15 передбачено, що дохід відображається в бухгалтерському обліку в сумі справедливої вартості активів, що отримані або підлягають отриманню. Якщо безоплатно отриманий актив забезпечує надходження економічних вигід протягом кількох звітних періодів, то доходи визнаються на систематичній основі (наприклад, у сумі нарахованої амортизації) протягом тих звітних періодів, коли надходять відповідні економічні вигоди.
Положенням (стандартом) бухгалтерського обліку 11 «Зобов'язання», яке затверджене наказом Міністерства фінансів України від 31 січня 2000 року № 20 (далі - П(С)БО 11) визначено терміни: довгострокові зобов'язання - всі зобов'язання, які не є поточними зобов'язаннями. забезпечення - зобов'язання з невизначеними сумою або часом погашення на дату балансу.
Пунктом 5 П(С)БО 11 визначено, що зобов'язання визнається, якщо його оцінка може бути достовірно визначена та існує ймовірність зменшення економічних вигод у майбутньому внаслідок його погашення. Якщо на дату балансу раніше визнане зобов'язання не підлягає погашенню, то його сума включається до складу доходу звітного періоду.
Інструкцією про застосування Плану рахунків бухгалтерського обліку активів, капіталу, зобов'язань і господарських операцій підприємств і організацій передбачено, що на субрахунку 717 «Дохід від списання кредиторської заборгованості» (це рахунок 71 - «Інший операційний дохід») узагальнюється інформація про доходи від списання кредиторської заборгованості, що виникла в ході операційного циклу, по закінченні строку позовної давності. Разом з тим, рахунок 71 за кредитом кореспондує із дебетом рахунку 63 «Розрахунки з постачальниками та підрядниками».
Статтею 4 Закону України від 16 липня 1999 року № 996-XIV «Про бухгалтерський облік та фінансову звітність в Україні» (із змінами), визначені основні принципи бухгалтерського обліку, зокрема: нарахування та відповідність доходів і витрат - для визначення фінансового результату звітного періоду необхідно порівняти доходи звітного періоду з витратами, що були здійснені для отримання цих доходів. При цьому, доходи і витрати відображаються в бухгалтерському обліку та фінансовій звітності в момент їх виникнення, незалежно від дати надходження або сплати грошових коштів.
Згідно п. 3 ст. 9 Закону № 996-XIV інформація, що міститься у прийнятих до обліку первинних документах, систематизується на рахунках бухгалтерського обліку в регістрах синтетичного та аналітичного обліку шляхом подвійного запису їх на взаємопов'язаних рахунках бухгалтерського обліку.
Відповідно до п. 44.1 ст. 44 ПК України, для цілей оподаткування платники податків зобов'язані вести облік доходів, витрат та інших показників, пов'язаних з визначенням об'єктів оподаткування та/або податкових зобов'язань, на підставі первинних документів, регістрів бухгалтерського обліку, фінансової звітності, інших документів, пов'язаних з обчисленням і сплатою податків і зборів, ведення яких передбачено законодавством. Платникам податків забороняється формування показників податкової звітності, митних декларацій на підставі даних, не підтверджених документами, що визначені абзацом першим цього пункту.
Безнадійна заборгованість - заборгованість, що відповідає одній з таких ознак, зокрема: а) заборгованість за зобов'язаннями, щодо яких минув строк позовної давності; з) заборгованість суб'єктів господарювання, визнаних банкрутами у встановленому законом порядку або припинених як юридичні особи у зв'язку з їх ліквідацією (п. п. 14.1.11 п. 14.1 ст. 14 ПК України).
У силу норм п. п. 134.1.1 п. 134.1 ст. 134 ПК України, прибуток із джерелом походження з України та за її межами, який визначається шляхом коригування (збільшення або зменшення) фінансового результату до оподаткування (прибутку або збитку), визначеного у фінансовій звітності підприємства відповідно до національних положень (стандартів) бухгалтерського обліку або міжнародних стандартів фінансової звітності, на різниці, які виникають відповідно до положень цього розділу.
Аналіз наведених норм чинного законодавства свідчить, що списання кредиторської заборгованості - це операція з визнання доходу з одночасним виключенням з обліку непогашеної (не оплаченої кредитору), достовірно певної суми кредиторської заборгованості.
Статтею 530 Цивільного кодексу України встановлено, що якщо у зобов'язанні встановлений строк (термін) його виконання, то воно підлягає виконанню у цей строк (термін). Зобов'язання, строк (термін) виконання якого визначений вказівкою на подію, яка неминуче має настати, підлягає виконанню з настанням цієї події.
Якщо строк (термін) виконання боржником обов'язку не встановлений або визначений моментом пред'явлення вимоги, кредитор має право вимагати його виконання у будь-який час. Боржник повинен виконати такий обов'язок у семиденний строк від дня пред'явлення вимоги, якщо обов'язок негайного виконання не випливає із договору або актів цивільного законодавства.
Відповідно до наведених норм закону ТОВ "Смарт Солюшнз Груп" зобов'язаний сплатити відповідні кошти за виконанні роботи, наданні послуги, поставлений товар своїм контрагентам, наведеним вище на підставі та на умовах, визначених у договорах та додаткових угодах до них.
У матеріалах справи відсутні докази того, що контрагенти зверталась до ТОВ "Смарт Солюшнз Груп" або до суду із відповідними вимогами задля стягнення сум заборгованості.
Зі змісту Акту перевірки вбачається, що контролюючим органом не досліджувався зміст укладених між ТОВ "Смарт Солюшнз Груп" та контрагентами договорів, наявність чи відсутність додаткових угод.
Відповідно до ч.5 статті 269 Цивільного кодексу України за зобов'язаннями з визначеним строком виконання перебіг позовної давності починається зі спливом строку виконання.
За зобов'язаннями, строк виконання яких не визначений або визначений моментом вимоги, перебіг позовної давності починається від дня, коли у кредитора виникає право пред'явити вимогу про виконання зобов'язання. Якщо боржникові надається пільговий строк для виконання такої вимоги, перебіг позовної давності починається зі спливом цього строку.
Враховуючи наведені норми чинного законодавства, колегія суддів приходить до висновку про відсутність у позивача станом на момент проведення перевірки обов'язку щодо включення до складу «Іншого доходу» рядок 2240 Звіту про фінансові результати за 2018 рік суми безнадійної кредиторської заборгованості у розмірі 1 498 903,00 гривень.
Щодо висновку контролюючого органу про порушення позивачем вимог п. 85.2. ст. 85 ПК України, колегія суддів зазначає наступне.
Вимоги до підтвердження даних, визначених у податковій звітності врегульований статтею 44 Податкового кодексу України.
Пунктом 44.1 вказаної статті визначено, що для цілей оподаткування платники податків зобов'язані вести облік доходів, витрат та інших показників, пов'язаних з визначенням об'єктів оподаткування та/або податкових зобов'язань, на підставі первинних документів, реєстрів бухгалтерського обліку, фінансової звітності, інших документів, пов'язаних з обчисленням і сплатою податків та зборів, ведення яких передбачено законодавством. Платникам податків забороняється формування показників податкової звітності, митних декларацій на підставі даних, не підтверджених документами, що визначені абзацом першим цього пункту.
Платники податків зобов'язані забезпечити зберігання документів, визначених у пункті 44.1 цієї статті, а також документів, пов'язаних із виконанням вимог законодавства, контроль за дотриманням якого покладено на контролюючі органи, не менш як 1095 днів з дня подання податкової звітності, для складення якої використовуються зазначені документи, а у разі її неподання - з передбаченого цим Кодексом граничного терміну подання такої звітності (пункт 44.3 статті 44).
Відповідно до положень Закону України «Про бухгалтерський облік та фінансову звітність в Україні» первинний документ - документ, який містить відомості про господарську операцію (стаття 1). Підставою для бухгалтерського обліку господарських операцій є первинні документи. Для контролю та впорядкування оброблення даних на підставі первинних документів можуть складатися зведені облікові документи (частина перша статті 9).
З огляду на вказані норми права підставою для бухгалтерського обліку господарських операцій є первинні документи. Платникам податків забороняється формування показників податкової звітності не підтверджених відповідними первинними документами.
Таким чином, на підтвердження правомірності формування даних податкового обліку Товариство повинно мати відповідні належно оформлені первинні документи, які і є підставою для формування даних податкового та бухгалтерського обліку.
Згідно вимог пункту 85.2 статті 85 платник податків зобов'язаний надати посадовим (службовим) особам контролюючих органів у повному обсязі всі документи, що належать або пов'язані з предметом перевірки. Такий обов'язок виникає у платника податків після початку перевірки.
При проведенні перевірок посадові (службові) особи контролюючого органу мають право отримувати у платників податків належним чином завірені копії первинних фінансово-господарських, бухгалтерських та інших документів, що свідчать про приховування (заниження) об'єктів оподаткування, несплату податків, зборів, платежів, порушення вимог іншого законодавства, контроль за дотриманням якого покладено на контролюючі органи. Такі копії повинні бути засвідчені підписом платника податків або його посадової особи та скріплені печаткою (за наявності) (пункт 85.4 статті 85).
Отже платник податків зобов'язаний надати посадовим (службовим) особам контролюючих органів у повному обсязі всі документи, що належать або пов'язані з предметом перевірки.
У разі відмови платника податків або його законних представників надати копії документів посадовій (службовій) особі контролюючого органу така особа складає акт у довільній формі, що засвідчує факт відмови (пункт 85.6 статті 85).
Відповідно до вимог пункту 44.6 статті 44 Податкового кодексу України у разі якщо до закінчення перевірки або у терміни, визначені в абзаці другому пункту 44.7 цієї статті платник податків не надає посадовим особам контролюючого органу, які проводять перевірку, документи (незалежно від причин такого ненадання, крім випадків виїмки документів або іншого вилучення правоохоронними органами), що підтверджують показники, відображені таким платником податків у податковій звітності, вважається, що такі документи були відсутні у такого платника податків на час складення такої звітності.
Якщо платник податків після закінчення перевірки та до прийняття рішення контролюючим органом за результатами такої перевірки надає документи, що підтверджують показники, відображені таким платником податків у податковій звітності, не надані під час перевірки (у випадках, передбачених абзацами другим і четвертим пункту 44.7 цієї статті), такі документи повинні бути враховані контролюючим органом під час розгляду ним питання про прийняття рішення.
Таким чином у разі якщо до закінчення перевірки або протягом десяти робочих днів з дня отримання акта перевірки платник податків не надає посадовим особам контролюючого органу документи, що підтверджують показники, відображені таким платником податків у податковій звітності, вважається, що такі документи були відсутні у такого платника податків на час складення такої звітності.
Платникам податків забороняється формування показників податкової звітності на підставі даних, не підтверджених первинними документами, реєстрами бухгалтерського обліку, фінансової звітності, інших документів, пов'язаних з обчисленням і сплатою податків та зборів, ведення яких передбачено законодавством, зазначена імперативна норма передбачена пунктом 44.1 статті 44 і кореспондується з вимогами пункту 198.6 статті 198, якою передбачено, що у разі коли на момент перевірки платника податку контролюючим органом суми податку, попередньо включені до складу податкового кредиту, залишаються не підтвердженими зазначеними у абзаці першому цього пункту документами, платник податку несе відповідальність відповідно до цього Кодексу.
Скасовуючи попередні рішення судів першої та апеляційної інстанції, Верховний Суд зазначив, що судами не досліджувались докази щодо наявності чи відсутності в розпорядженні позивача первинних документів, неможливості їх надання контролюючому органу під час перевірки з причин, які в силу приписів статті 44 Податкового кодексу України вважаються поважними.
Крім того, з запитів про надання документів (від 12.04.2019 № 3, від 25.04.2019 № 4), з актів, що засвідчують факт відмови у наданні документів до перевірки (в акті від 06.05.2019 зазначено про надання документів частково) та з акту перевірки не можливо встановити які саме документи контролюючим органом витребовувались та по яким саме контрагентам, які документи були надані, які документи не надано та по яких господарських операціях. Судами фактично взагалі залишено поза увагою надану позивачем довідку Деснянського УП ГУ НП у м. Києві, в якій зазначено перелік контрагентів та документів, відносно яких працівником позивача було заявлено повідомлення про їх втрату.
Судами не досліджено чи встановлені контролюючим органом порушення вимог податкового законодавства стосувались саме правовідносин з контрагентами по яким фактично було втрачено, а в подальшому відновлено документи. Тобто судами не встановлено та не досліджено доказів щодо надання Товариством первинних документів на стадії перевірки по господарським операціям з контрагентами відносно яких контролюючим органом було встановлено порушення позивачем вимог законодавства.
Суд першої інстанції також зазначив, що втрачені документи відновлені платником податків, проте які саме документи відновлено, чи відповідають такі документи вимогам щодо їх відповідності визначенню первинного документу в розумінні Закону України «Про бухгалтерський облік та фінансову звітність в Україні», чи є такі документи належними, допустимими та достовірними доказами в розумінні норм процесуального Закону судом першої інстанції взагалі залишено поза увагою.
З урахуванням наведених вище висновків Верховного Суду, колегія суддів встановила наступне.
Судом встановлено, що в ході перевірки директору ТОВ "Смарт Солюшнз Груп" були вручені запити: № 1 від 11.04.2019, № 2 від 11.04.2019, № 3 від 12.04.2019, № 4 від 25.04.2019.
За трьома запитами (№1,№2,№3) документи надані у повному обсязі, що не заперечується відповідачем.
Запит №4 від 25.04.2019 (т.4 а.с. 17-18) був отриманий директором Товариства 26.04.2019.
У вказаному запиті запропоновано надати документи, на підставі яких здійснювалося відображення операцій з придбання виконаних робіт та наданих послуг, отриманих ТМЦ (запасів, матеріалів) в бухгалтерському та податковому обліках по контрагентах-постачальниках, які наведено у Додатку (до запиту, а саме: договори, додаткові угоди, акти виконаних робіт, видаткові накладні, ТТН, платіжні доручення, банківські документи, податкові накладні, картки по рахунку 631 за перевіряємий період.
У запиті зазначено, що документи необхідно надати за місцезнаходженням платника податків не пізніше 02.05.2019 перевіряючим.
25.04.2019 ГУ ДФС у м.Києві було складено Акт №333/26-15-14-07-02-16, в якому зазначено, що станом на 25.04.2019 на запит № 4 від 25.04.2019 до перевірки не надано запитуваних документів.
26.04.2019 ГУДФС у м.Києві складено Акт №342/26-15-14-07-02-16 з аналогічним змістом, як у Акті від 25.04.2019.
У свою чергу директор ТОВ "Смарт Солюшнз Груп" звернувся з листом від 26.04.2019 до Голови ГУДФС у місті Києві, в якому у зв'язку зі святами та повідомленнями від замовників про припинення на період з 27.04.2019 по 05.05.2019 робіт на об'єктах, просив розглянути питання про продовження на 2 робочі дні проведення планового заходу, проте відповідачем відмовлено у задоволенні його прохання.
06.05.2019 перевіряючими складено Акт №357/26-15-14-07-02-16 (т.7 а.с. 67), в якому зазначено, що станом на 06.05.2019 до перевірки надано запитувані документи частково, але більша частина із запитуваних документів до перевірки не надано.
Слід зазначити, що у суду відсутня можливість перевірити, які саме документи були надані та які були відсутні, оскільки в Акті перевірки відсутній такий перелік документів, а лише констатовано, що позивачем порушено вимоги п. 85.2. ст. 85 ПК України.
Водночас судом встановлено, 06.05.2019 головний бухгалтер підприємства повідомила ГУ ДС у місті Києві, що первинні документи по запиту № 4 від 25.04.2019 було частково втрачено 01.05.2019, на підтвердження чого було надано талон-повідомлення від 01.05.2019 до Деснянського управління поліції ГУНП в м. Києві та службову записку юрисконсульта ТОВ "Смарт Солюшнз Груп" ОСОБА_1 від 06.05.2019 про викрадення 01.05.2019 з його машини документів.
Вказані обставини підтверджуються контролюючим органом, про що ним зазначалось в листі від 11.06.2025 (т.2 а.с. 21).
На наступний день, листом від 07.05.2019 № 81 директор підприємства повідомив начальника ГУ ДС у місті Києві про втрату документів.
Платники податків зобов'язані забезпечити зберігання документів, визначених пунктом 44.1 цієї статті, а також документів, пов'язаних із виконанням вимог законодавства, контроль за дотриманням якого покладено на контролюючі органи, протягом визначених законодавством термінів, але не менш як 1095 днів (2555 днів - для документів та інформації, необхідної для здійснення податкового контролю за трансфертним ціноутворенням відповідно до статей 39 та 39-2 цього Кодексу) з дня подання податкової звітності, для складення якої використовуються зазначені документи, а в разі її неподання - з передбаченого цим Кодексом граничного терміну подання такої звітності, та документів, пов'язаних з виконанням вимог іншого законодавства, контроль за дотриманням якого покладено на контролюючі органи, - не менш як 1095 днів з дня здійснення відповідної господарської операції (для відповідних дозвільних документів - не менш як 1095 днів з дня завершення терміну їх дії) (абзац перший пункту 44.3 цієї статті).
У силу п. 44.5. ст. 44 ПК України, у разі втрати, пошкодження або дострокового знищення документів, зазначених в пунктах 44.1 і 44.3 цієї статті, платник податків зобов'язаний у п'ятиденний строк з дня такої події письмово повідомити контролюючий орган за місцем обліку в порядку, встановленому цим Кодексом для подання податкової звітності, та контролюючий орган, яким було здійснено митне оформлення відповідної митної декларації.
Платник податків зобов'язаний відновити втрачені документи протягом 90 календарних днів з дня, що настає за днем надходження повідомлення до контролюючого органу.
У разі неможливості проведення перевірки платника податків у випадках, передбачених цим підпунктом, терміни проведення таких перевірок переносяться до дати відновлення та надання документів до перевірки в межах визначених цим підпунктом строків.
Відповідно до пункту 44.6 ст. 44 ПК, у разі якщо до закінчення перевірки або у терміни, визначені в пункту 86.7 статті 86 цього Кодексу, платник податків не надає посадовим особам контролюючого органу, які проводять перевірку, документи (незалежно від причин такого ненадання, крім випадків виїмки документів або іншого вилучення правоохоронними органами), що підтверджують показники, відображені таким платником податків у податковій звітності, вважається, що такі документи були відсутні у такого платника податків на час складення такої звітності.
Колегія суддів вважає, що в даному випадку позивач в строк, встановлений статтею 44 ПК України, а також в межах граничного строку проведення документальної перевірки, звернувся до контролюючого органу та повідомив контролюючий орган про викрадення документів.
Крім того, у матеріалах справи наявна письмова переписка між ТОВ "Смарт Солюшнз Груп" та ТОВ "Аудиторська фірма "Артія".
Так, у листі від 02.09.2019 позивач просив ТОВ "Аудиторська фірма "Артія" надати інформацію та перелік документів які знаходились у ТОВ "Аудиторська фірма "Артія" з метою проведення перевірки ведення бухгалтерського обліку розрахунків з контрагентами за період 2016-20018 рр. відповідно до умов Договору № 03-п від 15.03.2019 і які були передані 01.05.2019 ОСОБА_1 .
В листі від 05.09.2019 №6 ТОВ "Аудиторська фірма "Артія" зазначено, що 01.05.2019, незважаючи на святковий день, ОСОБА_1 забрав частину первинних документів по 61 контрагенту.
Доводи відповідача про те, що в довідці про проведення перевірки по зверненню гр. ОСОБА_1 від 06.05.2019 уповноваженим органом в ході проведення перевірки обставин, які б вказували, що документи зникли в результаті вчинення злочину не виявлено, колегія суддів відхиляє, адже з аналізу положень пункту 44.5 статті 44 ПК України (у редакції, чинній на момент виникнення спірних правовідносин), які підлягають застосуванню, указані відповідачем доводи не спростовують належне виконання позивачем порядку повідомлення контролюючого органу про втрату документів.
Враховуючи те, що матеріалами справи підтверджується факт вчасного звернення позивача до контролюючого органу з прохання про продовження строку проведення перевірки та з повідомленням про втрату частини документів, оскільки у позивача були наявні поважні причини для надання додаткового часу для подання витребуваних документів, які контролюючим органом не прийнято до уваги, колегія суддів вважає висновок контролюючого органу про порушення позивачем вимог п. 85.2. ст. 85 ПК України передчасним.
Щодо висновку контролюючого органу про безтоварність операцій з контрагентами, колегія суддів зазначає наступне.
Так, в результаті проведеної перевірки контролюючий орган дійшов висновку про відсутність реальних правових наслідків господарських операцій з контрагентами ТОВ "АДЕКСІМ-ТРЕЙД", ТОВ"МЕТЛАЙНІНГ", ТОВ "ІНТЕР ТОРГ КОМПАНІ", ТОВ "ТК ІНТЕР АЛЬЯНС", ТОВ "АРЕНА ТОРГ ЮА", ТОВ "БЛОЙТЕН", ТОВ "БРАЙТЕНС", ТОВ "АКЦЕНТ ТГ", ТОВ "ПЕЧЕРСЬКА ТОРГОВА КОМПАНІЯ", ТОВ "СОБРАЄН", ТОВ "ОЛДІ-ТРЕЙД", ТОВ "ІНДІ ГРОУП", ТОВ"СПРОМЕКС", ТОВ "ЛІСТЕКС ГРУП", ТОВ "СТРАЙТЕН", ТОВ "НОСКУС", ТОВ "ТРІФЕШ", ТОВ "ОН-КОРТ ЛТД", ТОВ "ЮРТЕКС ГРУП", ТОВ "ЦВІНАТ", ТОВ "ФЛАЙДЕР", ТОВ"ДЖАМБЕК", ТОВ "ДРЕТОК", ТОВ "ДІСПЕТ", ТОВ "ТРОВАРС", ТОВ "ЛЕНДЛІ", ТОВ"ТЕРМАМІН", ТОВ "ПРОСТ КВЕН", ТОВ "КОСМО МИСТ", ТОВ "ГЛОС РИН" (на загальну суму 1533483,0 грн, в тому числі ПДВ 255580,0 грн), ТОВ "БІСТ КОНСАЛТИНГ", ТОВ"ТОРГВІНА", ТОВ "ВИНС ПРОМТ", ТОВ "КРОКУС ВАЙТ", ТОВ "НУБОРАН", ТОВ "КВЕСТ КЛІН", ТОВ "ЗАВЕРОН" (на загальну суму 708334,0 грн, ПДВ у сумі 141667,0 грн).
Згідно висновків контролюючого органу у вказаних контрагентів відсутні необхідних умови для досягнення результатів відповідної підприємницької, економічної діяльності в силу відсутності трудових ресурсів, виробничих потужностей, власних основних засобів при значних обсягах реалізації послуг та товарів, не звітування контрагентів по ланцюгу постачання до контролюючих органів. Контролюючий орган вважає, що за операціями з вказаними контрагентами оформлювались лише окремі первинні документи з метою створення зовнішніх ознак фактичного здійснення господарських операцій та правомірності формування сум податкового кредиту та витрат, наслідком чого, стало отримання ТОВ "Смарт Солюшнз Груп" необґрунтованої податкової вигоди у вигляді сум податкового кредиту з ПДВ та витрат з податку на прибуток. Колегія суддів не погоджується з такими висновками контролюючого органу та зазначає наступне.
Згідно пп.14.1.36 п.14.1 статті 14 Податкового кодексу України, господарська діяльність - діяльність особи, що пов'язана з виробництвом (виготовленням) та/або реалізацією товарів, виконанням робіт, наданням послуг, спрямована на отримання доходу і проводиться такою особою самостійно та/або через свої відокремлені підрозділи, а також, через будь-яку іншу особу, що діє на користь першої особи, зокрема, за договорами комісії, доручення та агентськими договорами.
Відповідно до п.138.2 статті 138 Податкового кодексу України витрати, які враховуються для визначення об'єкта оподаткування, визнаються на підставі первинних документів, що підтверджують здійснення платником податку витрат, обов'язковість ведення і зберігання яких передбачено правилами ведення бухгалтерського обліку, та інших документів, встановлених розділом II цього Кодексу.
У разі якщо платник податку здійснює виробництво товарів, виконання робіт, надання послуг з довготривалим (більше одного року) технологічним циклом виробництва за умови, що договорами, укладеними на виробництво таких товарів, виконання робіт, надання послуг, не передбачено поетапної їх здачі, до витрат звітного податкового періоду включаються витрати, пов'язані з виробництвом таких товарів, виконанням робіт, наданням послуг у цьому періоді.
Платник податку для визначення об'єкта оподаткування має право на врахування витрат, підтверджених документами, що складені нерезидентами відповідно до правил інших країн.
Згідно пп. 139.1.9 п. 139.1 статті 139 ПК України, не включаються до складу витрат: витрати, не підтверджені відповідними розрахунковими, платіжними та іншими первинними документами, обов'язковість ведення і зберігання яких передбачена правилами ведення бухгалтерського обліку та нарахування податку.
Пунктом 198.1 статті 198 ПК України, право на віднесення сум податку до податкового кредиту виникає у разі здійснення операцій з: придбання або виготовлення товарів (у тому числі в разі їх ввезення на митну територію України) та послуг; придбання (будівництво, спорудження, створення) необоротних активів, у тому числі при їх ввезенні на митну територію України (у тому числі у зв'язку з придбанням та/або ввезенням таких активів як внесок до статутного фонду та/або при передачі таких активів на баланс платника податку, уповноваженого вести облік результатів спільної діяльності); отримання послуг, наданих нерезидентом на митній території України, та в разі отримання послуг, місцем постачання яких є митна територія України; ввезення необоротних активів на митну територію України за договорами оперативного або фінансового лізингу.
Відповідно до п.198.2, ст.198 Податкового кодексу України, датою виникнення права платника податку на віднесення сум податку до податкового кредиту вважається дата тієї події, що відбулася раніше: дата списання коштів з банківського рахунка платника податку на оплату товарів/послуг; дата отримання платником податку товарів/послуг, що підтверджено податковою накладною.
Відповідно до пункту 198.3 статті 198 ПК України податковий кредит звітного періоду визначається виходячи з договірної (контрактної) вартості товарів/послуг, але не вище рівня звичайних цін, визначених відповідно до статті 39 цього Кодексу, та складається з сум податків, нарахованих (сплачених) платником податку за ставкою, встановленою пунктом 193.1 статті 193 цього Кодексу, протягом такого звітного періоду у зв'язку з: придбанням або виготовленням товарів (у тому числі при їх імпорті) та послуг з метою їх подальшого використання в оподатковуваних операціях у межах господарської діяльності платника податку; придбанням (будівництвом, спорудженням) основних фондів (основних засобів, у тому числі інших необоротних матеріальних активів та незавершених капітальних інвестицій у необоротні капітальні активи), у тому числі при їх імпорті, з метою подальшого використання в оподатковуваних операціях у межах господарської діяльності платника податку.
Згідно з п. 198.6, ст. 198 Податкового кодексу України не відносяться до податкового кредиту суми податку, сплаченого (нарахованого) у зв'язку з придбанням товарів/послуг, не підтверджені зареєстрованими в Єдиному реєстрі податкових накладних податковими накладними/розрахунками коригування до таких податкових накладних чи не підтверджені митними деклараціями, іншими документами, передбаченими пунктом 201.11 статті 201 цього Кодексу.
У разі коли на момент перевірки платника податку контролюючим органом суми податку, попередньо включені до складу податкового кредиту, залишаються не підтвердженими зазначеними у абзаці першому цього пункту документами, платник податку несе відповідальність відповідно до цього Кодексу.
Відповідно до п.201.1 ст.201 Податкового кодексу України на дату виникнення податкових зобов'язань платник податку зобов'язаний скласти податкову накладну в електронній формі з дотриманням умови щодо реєстрації у порядку, визначеному законодавством, електронного підпису уповноваженої платником особи та зареєструвати її в ЄРПН у встановлений цим Кодексом термін.
Згідно з п.83.1 ст. 83 Податкового кодексу України для посадових осіб контролюючих органів під час проведення перевірок підставами для висновків є: документи, визначені цим Кодексом (пп.83.1.1); податкова інформація (пп.83.1.2); експертні висновки (пп.83.1.3); судові рішення (пп.83.1.4); інші матеріали, отримані в порядку та у спосіб, передбачені цим Кодексом або іншими законами, контроль за дотриманням яких покладений на контролюючі органи (пп.83.1.6).
У відповідності до підпункту 200.1 статті 200 Податкового кодексу України сума податку, що підлягає сплаті (перерахуванню) до Державного бюджету України або бюджетному відшкодуванню, визначається як різниця між сумою податкового зобов'язання звітного (податкового) періоду та сумою податкового кредиту такого звітного (податкового періоду).
Згідно з підпунктом 200.4 статті 200 Податкового кодексу України при від'ємному значенні суми, розрахованої згідно з пунктом 200.1 цієї статті, така сума:
а) враховується у зменшення суми податкового боргу з податку, що виник за попередні звітні (податкові) періоди (у тому числі розстроченого або відстроченого відповідно до цього Кодексу) в частині, що не перевищує суму, обчислену відповідно до пункту 200 і 3 статті 200 і цього Кодексу на момент отримання контролюючим органом податкової декларації, а в разі відсутності податкового боргу -
б) або підлягає бюджетному відшкодуванню за заявою платника у сумі податку, фактично сплаченій отримувачем товарів/послуг у попередніх та звітному податкових періодах постачальникам, таких товарів/послуг або до Державного бюджету України, в частині, що не перевищує суму, обчислену відповідно до пункту 200і. З статті 200і цього Кодексу на момент отримання контролюючим органом податкової декларації на поточний рахунок платника податку та/або у рахунок сплати грошових зобов 'язань або погашення податкового боргу такого платника податку з інших платежів, що сплачуються до державного бюджету;
в) та/або зараховується до складу податкового кредиту наступного звітного (податкового періоду).
Отже, наявність господарських операцій з придбання товарів (робіт, послуг), призначених для використання у власній господарській діяльності платника податків, підтверджених сукупністю документів первинного бухгалтерського обліку, є визначальною умовою для виникнення у платника податку права на формування податкового кредиту, витрат та доходу.
З метою встановлення факту здійснення господарської операції, формування податкового кредиту з податку на додану вартість, витрат та доходу обов'язковому з'ясуванню підлягають обставини щодо руху активів у процесі здійснення господарської операції; установлення спеціальної податкової правосуб'єктності учасників господарської операції; установлення зв'язку між фактом придбання товарів (послуг), спорудженням основних фондів, імпортом товарів (послуг), понесенням інших витрат і господарською діяльністю платника податку.
При цьому, дослідженню підлягають усі первинні документи, які належить складати залежно від певного виду господарської операції: договори, акти виконаних робіт, документи про перевезення, зберігання товарів тощо. В обов'язковому порядку необхідно досліджувати наявність господарської мети при вчиненні відповідних дій платника податку.
Разом з тим, сама по собі наявність або відсутність окремих документів, а так само помилки у їх оформленні, не є підставою для висновків про відсутність господарської операції, якщо з інших даних вбачається, що фактичний рух активів або зміни у власному капіталі чи зобов'язаннях платника податків у зв'язку з його господарською діяльністю мали місце. Водночас, наявність формально складених, але недостовірних первинних документів, відповідність яких фактичним обставинам спростована належними доказами, не є безумовним підтвердженням реальності господарської операції.
Пунктом 44.1 статті 44 ПК України передбачено, що для цілей оподаткування платники податків зобов'язані вести облік доходів, витрат та інших показників, пов'язаних з визначенням об'єктів оподаткування та/або податкових зобов'язань, на підставі первинних документів, регістрів бухгалтерського обліку, фінансової звітності, інших документів, пов'язаних з обчисленням і сплатою податків і зборів, ведення яких передбачено законодавством.
Платникам податків забороняється формування показників податкової звітності, митних декларацій на підставі даних, не підтверджених документами, що визначені абзацом першим цього пункту.
Правові засади регулювання, організації, ведення бухгалтерського обліку та складання фінансової звітності в Україні визначено у Законі України "Про бухгалтерський облік та фінансову звітність в Україні" від 16.07.1999 №996-XIV (далі - Закон №996-XIV).
Статтею 1 Закону України "Про бухгалтерський облік та фінансову звітність в Україні" визначено, що господарська операція - дія або подія, яка викликає зміни в структурі активів та зобов'язань, власному капіталі підприємства. Первинний документ - документ, який містить відомості про господарську операцію.
Бухгалтерський облік та фінансова звітність ґрунтуються на таких принципах, зокрема, повне висвітлення - фінансова звітність повинна містити всю інформацію про фактичні та потенційні наслідки господарських операцій та подій, здатних вплинути на рішення, що приймаються на її основі; превалювання сутності над формою - операції обліковуються відповідно до їх сутності, а не лише виходячи з юридичної форми (стаття 4 Закону).
Відповідно до частин 1, 2 статті 9 Закону України "Про бухгалтерський облік та фінансову звітність" підставою для бухгалтерського обліку господарських операцій є первинні документи, які фіксують факти здійснення господарських операцій. Первинні документи повинні бути складені під час здійснення господарської операції, а якщо це неможливо - безпосередньо після її закінчення. Для контролю та впорядкування оброблення даних на підставі первинних документів можуть складатися зведені облікові документи.
Первинні та зведені облікові документи можуть бути складені на паперових або машинних носіях і повинні мати такі обов'язкові реквізити: назву документа (форми); дату і місце складання; назву підприємства, від імені якого складено документ; зміст та обсяг господарської операції, одиницю виміру господарської операції; посади осіб, відповідальних за здійснення господарської операції і правильність її оформлення; особистий підпис або інші дані, що дають змогу ідентифікувати особу, яка брала участь у здійсненні господарської операції.
Згідно підпункту 2.15 пункту 2 Положення про документальне забезпечення записів у бухгалтерському обліку, затвердженого наказом Міністерства фінансів України від 24 травня 1995 року № 88, зареєстровано в Міністерстві юстиції України 05 червня 1995 року за № 168/704, визначено, що первинні документи підлягають обов'язковій перевірці працівниками, які ведуть бухгалтерський облік, за формою і змістом, тобто перевіряється наявність у документі обов'язкових реквізитів та відповідність господарської операції діючому законодавству, логічна ув'язка окремих показників.
Отже, єдиною підставою документального підтвердження спірних сум податкового кредиту мають бути належним чином складені та підписані повноважними особами первинні документи в розумінні наведених норм законодавства.
При цьому, подані платником контролюючому органу документи податкової звітності є дійсними, повно та об'єктивно відтворюють господарські операції, що є об'єктом оподаткування та/або фінансові показники яких впливають на податковий обов'язок платника податків, якщо інше не буде доведено контролюючим органом. У площині процесуального регулювання презумпції добросовісності платника податків відповідає обов'язок доведення контролюючим органом правомірності прийнятого рішення в судовому процесі, порушеному за позовом платника податків про скасування рішення як неправомірного.
Так, у разі надання контролюючим органом доказів, які спростовують дійсність чи повноту даних поданої платником податків податкової звітності, платник податків відповідно до обов'язку кожної сторони довести ті обставини, на яких ґрунтуються її вимоги та заперечення, повинен довести наявність законних підстав, для врахування задекларованих в податковому обліку даних при визначені суми його податкового обов'язку. За змістом наведених норм, право платника податків на збільшення в податковому обліку сум податкового кредиту обумовлено юридичним складом, до якого входять такі юридичні факти, як придбання платником податку у інших платників цього податку товарів (послуг), призначених для використання в оподатковуваних операціях, що відповідають цілям господарської діяльності платника податку; підтвердження податковою накладною, виписаною постачальником-платником податку, митною декларацією (іншими подібними документами згідно пункту 201.11 статті 201 ПК України) суми нарахованого (сплаченого) податку в ціні придбання товару (послуг).
Водночас, сам факт наявності у позивача податкових накладних та інших облікових документів, виписаних від імені постачальника, не є безумовним доказом реальності господарських операцій з ним, якщо інші обставини свідчать про недостовірність інформації в цих документах, а також те, що для податкового обліку значення має саме факт поставки тим постачальником, який вказаний в первинних документах, наданих платником податків на підтвердження задекларованих сум податкового кредиту.
В ході розгляду справи в суді апеляційної інстанції встановлено наступні обставини.
З матеріалів справи вбачається, що ТОВ "Смарт Солюшнз Груп" документально оформлювало операції з постачання товарів вищезазначеними контрагентами-постачальниками на загальну суму 1 533 483,00 грн., які є операціями з безоплатного отриманих цих товарів від третіх осіб.
Крім того, по взаємовідносинах ТОВ "Смарт Солюшнз Груп" з контрагентами-постачальниками будівельно-монтажних робіт, а саме: ТОВ "БІСТ КОНСАЛТИНГ" (код 41640579), ТОВ "ТОРГВІНА" (код 42302194), ТОВ "ВИНС ПРОМТ" (код 42357987), ТОВ "КРОКУС ВАЙТ" (код 42358027), ТОВ "НУБОРАН" (код 42358069), ТОВ "КВЕСТ КЛІН" (код 42358095), ТОВ "ЗАВЕРОН" (код 42372256) задекларовано взаємовідносин на загальну суму 708 334,0 грн., ПДВ у сумі 141667,0 гривень.
В матеріалах справи наявні договори, копії рахунків, акти наданих послуг, видаткові накладні, довідки про вартість виконаних будівельних робіт та витрат, акти приймання виконаних будівельних робіт, протоколи погодження договірної ціни, графіки виконання робіт.
Предмет вказаних господарських операцій позивача відповідає видам його господарської діяльності, що підтверджується аналізом господарських операцій з придбання товарів і їх подальшого використання у власній господарській діяльності з метою отримання прибутку.
Колегією суддів встановлено, що на момент укладення договорів та проведення господарських операцій контрагенти позивача були зареєстровані в Єдиному державному реєстрі юридичних осіб, фізичних осіб-підприємців та громадських формувань, зареєстровані платниками податків.
За наслідками детального та ґрунтовного дослідження документів, якими позивач підтверджував факт здійснення відповідних господарських операцій із указаними вище контрагентами, колегія суддів дійшла висновку, що ці документи є первинними в розумінні Закону України "Про бухгалтерський облік та фінансову звітність в України" і є достатніми доказами для підтвердження реальності господарських операції з поставки товару, руху активів у процесі здійснення господарських операцій та зміни у власному капіталі позивача.
Предмет вказаних господарських операцій позивача відповідає видам його господарської діяльності, що підтверджується аналізом господарських операцій з придбання товарів і їх подальшого використання у власній господарській діяльності з метою отримання прибутку.
Контролюючим органом не наведено доводів, що ґрунтуються на об'єктивній інформації та спростовують факти господарської діяльності, засвідчені вказаними документами, а також не представлено жодних доказів на підтвердження того, що відомості, які містяться в цих документах, неповні, недостовірні та (або) суперечливі.
Не подано відповідачем і належних доказів на підтвердження недобросовісності позивача як платника податків або фіктивності його постачальників, не наведено будь-яких доводів щодо здійснення ТОВ "Смарт Солюшнз Груп" розглядуваних операцій за відсутності розумних економічних причин (ділової мети) та наміру одержати економічний ефект тощо.
Відповідно до висновків Великої Палати Верховного Суду, викладених у постанові від 07 липня 2022 року у справі №160/3364/19, про те, що визначальним для вирішення спорів про наявність податкових наслідків за результатами вчинення господарських операцій є дослідження сукупності обставин та первинних документів, які можуть як підтверджувати, так і спростовувати реальність господарських операцій. Самі по собі такі обставини, як-от: лише наявність вироку щодо контрагента платника податків; лише факт порушення кримінального провадження відносно контрагента та отримання під час таких свідчень особи щодо не прийняття участі у створенні і діяльності підприємства; лише податкова інформація щодо контрагентів по ланцюгу постачання; лише незначні помилки в оформленні первинних документів чи відсутність деяких із них - не є самостійними та достатніми підставами для висновку про нереальність господарських операцій. Водночас у сукупності з іншими обставинами справи наявність або відсутність таких документів чи обставин можуть свідчити на спростування або підтвердження позиції контролюючого органу.
З огляду на вищевикладене, колегія суддів вважає, що первинні документи, надані позивачем на підтвердження дійсності господарських операцій із контрагентами, про які йде мова вище, ураховуючи співвідношення вчинених господарських операцій з основним видом діяльності позивача та у сукупності зі встановленими обставинами господарських операцій, підтверджують формування показників податкової звітності та вказують на реальність господарських операцій, які достовірно відображені у бухгалтерському обліку є підставою для формування податкового кредиту.
Згідно сталої та послідовної практики Верховного Суду, норми податкового законодавства не ставлять у залежність право платника податків на врахування витрат при визначенні оподатковуваного прибутку та на податковий кредит від дотримання податкової дисципліни його контрагентом, якщо цей платник мав реальні витрати у зв'язку з фактичним придбанням товарів (робіт, послуг), призначених для використання у його господарській діяльності. Одне тільки порушення постачальником товару (робіт, послуг) вимог податкового законодавства не може бути підставою для висновку про порушення іншим платником податків - покупцем товару (робіт, послуг) вимог закону щодо формування податкового кредиту та обліку витрат за умови, якщо судом не встановлено фактів, які свідчать про його обізнаність щодо протиправної податкової поведінки контрагента та про злагодженість дій між ними.
За умови подання платником податків усіх належним чином оформлених документів, передбачених податковим законодавством, дані податкового обліку вважаються сформованими правомірно (обґрунтовано), якщо контролюючий орган не доведе зворотне.
Аналогічна правова позиція висловлена Верховним Судом у постанові від 02.12.2019 у справі № 826/13060/18.
Також варто врахувати, що для цілей податкового обліку беруться до уваги, насамперед, економічні наслідки, створені господарськими операціями, а не особливості оформлення відповідних операцій. Податковий орган не застосував підхід "превалювання суті над формою" як принцип бухгалтерського обліку, та, як наслідок, не спростував наявності встановлених судом апеляційної інстанції обставин та не з'ясував правову природу спірних правовідносин.
Колегія суддів відхиляє доводи відповідача про нереальність господарських операцій позивача та його контрагентів з огляду лише на податкову інформацію щодо його контрагентів (відсутність достатніх трудових ресурсів, осіб з відповідною спеціальною освітою, відсутність основних засобів, необхідних складських, виробничих приміщень та обладнання у періоді, що перевірявся тощо; дослідження ланцюга постачання), оскільки відомості, наявні в інформаційно-аналітичних базах як відносно контрагентів позивача, так і за ланцюгами постачання ТМЦ (виконання робіт, надання послуг), носить виключно інформативний характер та не є належним доказом в розумінні процесуального закону. Крім того, така інформація сама по собі не доводить наявності податкових правопорушень, на які посилається контролюючий орган, з урахуванням того, що надані платником податку документи повною мірою спростовують це (постанови Верховного Суду від 08.12.2021 у справі № 810/3514/17, від 05.08.2021 у справі № 813/5824/15, від 16.09.2020 у справі № 520/4150/19).
Колегія суддів вважає за необхідне звернути увагу на висновок Верховного Суду, висловлений, зокрема, в постановах від 17.04.2018 у справі № 826/14549/15, від 06.02.2018 у справі № 816/166/15-а, від 13.08.2020 у справі №520/4829/19, від 21.10.2020 у справі № 140/1845/19, згідно з яким відсутність у контрагента матеріальних та трудових ресурсів не виключає можливості реального виконання ним господарської операції, оскільки залучення працівників є можливим за договорами цивільно-правового характеру, аутсорсингу та аутстафінгу (оренда персоналу). Основні та транспортні засоби можуть перебувати в постачальника на праві оренди або лізингу.
Щодо вироку Подільського районного суду міста Києва від 04 лютого 2019 року у справі № 758/16825/18, яким директора ТОВ «АДЕКСІМ-ТРЕЙД» визнано винуватим за вчинення кримінального правопорушення, передбаченого ч. 1 ст. 205 КК України, колегія суддів зазначає наступне.
Так, вказаним вище вироком встановлено, що ОСОБА_2 з 15 червня 2018 року (згідно протоколу №15/06 від 15 червня 2018 року) значиться учасником суб'єкта підприємницької діяльності (юридичної особи) - ТОВ «АДЕКСІМ-ТРЕЙД» зареєстрованого 01 червня 2009 у відділі державної реєстрації юридичних осіб та фізичних осіб - підприємців Подільської районної в м. Києві державної адміністрації, без справжнього наміру здійснювати господарську діяльність, яка передбачена Статутом вказаного Товариства, а з метою прикриття незаконної діяльності інших осіб.
Разом з тим, колегія суддів звертає увагу на те, що господарські відносини між позивачем та ТОВ «АДЕКСІМ-ТРЕЙД» відбувалися 26 квітня 2018 року та 27 березня 2018 року, тобто до моменту перереєстрації ОСОБА_3 суб'єкта підприємницької діяльності ТОВ «АДЕКСІМ-ТРЕЙД» в органах державної влади та отримання останнім необхідних реквізитів.
У вказаний період директором ТОВ «АДЕКСІМ-ТРЕЙД» була інша особа.
Враховуючи наведене вище в сукупності, колегія суддів вважає, що господарські операції між позивачем та контрагентами документально підтверджені та фактично здійснені; відповідачем не надано доказів, які б визначали відсутність у позивача відповідних розрахункових та інших первинних документів, обов'язковість ведення і зберігання яких передбачена правилами ведення бухгалтерського обліку, невідповідність господарських операцій цілям та завданням діяльності позивача, їх збитковості тощо, які б окремо або в сукупності вказували на те, що вчинення таких операцій не було обумовлено розумними економічними причинами (цілями ділового характеру).
За таких обставин, колегія суддів вважає, що оскаржувані податкові повідомлення є протиправними та підлягають скасуванню.
Оскільки обставини у справі встановлені з достатньою повнотою, але судове рішення суду першої інстанції ухвалене з неправильним застосуванням норм матеріального права, що є підставою для його скасування з ухваленням нового рішення про задоволення позовних вимог.
Відповідно до пункту 30 рішення Європейського Суду з прав людини у справі "Hirvisaari v. Finland" від 27 вересня 2001 року, рішення судів повинні достатнім чином містити мотиви, на яких вони базуються для того, щоб засвідчити, що сторони були заслухані, та для того, щоб забезпечити нагляд громадськості за здійсненням правосуддя .
Згідно пункту 29 рішення Європейського Суду з прав людини у справі "Ruiz Torija v. Spain" від 9 грудня 1994 року, статтю 6 не можна розуміти як таку, що вимагає пояснень детальної відповіді на кожний аргумент сторін. Відповідно, питання, чи дотримався суд свого обов'язку обґрунтовувати рішення може розглядатися лише в світлі обставин кожної справи.
Згідно пункту 41 висновку № 11 (2008) Консультативної ради європейських суддів до уваги Комітету Міністрів Ради Європи щодо якості судових рішень обов'язок суддів наводити підстави для своїх рішень не означає необхідності відповідати на кожен аргумент захисту на підтримку кожної підстави захисту. Обсяг цього обов'язку може змінюватися залежно від характеру рішення.
Відповідно до ч. 1 статті 317 КАС України - підставами для скасування судового рішення суду першої інстанції повністю або частково та ухвалення нового рішення у відповідній частині або зміни рішення є: 1) неповне з'ясування судом обставин, що мають значення для справи; 2) недоведеність обставин, що мають значення для справи, які суд першої інстанції визнав встановленими; 3) невідповідність висновків, викладених у рішенні суду першої інстанції, обставинам справи; 4) неправильне застосування норм матеріального права або порушення норм процесуального права.
Керуючись ст. ст. 243, 246, 308, 315, 317, 321, 325, 329, 331 КАС України суд,
Апеляційну скаргу Товариства з обмеженою відповідальністю "Смарт Солюшнз Груп" - задовольнити.
Рішення Луганського окружного адміністративного суду від 30 червня 2025 року- скасувати.
Прийняти нове рішення, яким позов Товариства з обмеженою відповідальністю "Смарт Солюшнз Груп" до Головного управління Державної податкової служби у м. Києві про визнання протиправними та скасування податкових повідомлень-рішень - задовольнити повністю.
Визнати протиправним та скасувати податкове повідомлення-рішення від 14 червня 2019 року № 2422615147.
Визнати протиправним та скасувати податкове повідомлення-рішення від 14 червня 2019 року № 2432615147.
Постанова суду набирає законної сили з дати її прийняття та може бути оскаржена протягом тридцяти днів, з урахуванням положень ст. 329 КАС України, шляхом подання касаційної скарги безпосередньо до Верховного Суду.
Повний текст постанови виготовлено 10.12.2025.
Головуючий суддя: Є.В. Чаку
Судді: В.Ю. Ключкович
А.Ю. Коротких