05 грудня 2025 року
м. Київ
справа №320/44393/24
адміністративне провадження № К/990/43125/25
Верховний Суд у складі колегії суддів Касаційного адміністративного суду:
судді-доповідача Васильєвої І.А.,
суддів: Бившевої Л.І., Юрченко В.П.,
перевіривши матеріали касаційної скарги Головного управління ДПС у Київській області на рішення Київського окружного адміністративного суду від 01.05.2025 та постанову Шостого апеляційного адміністративного суду від 11.08.2025 у справі №320/44393/24 за адміністративним позовом Фізичної особи-підприємця ОСОБА_1 до Головного управління Державної податкової служби України у Київській області про визнання протиправними та скасування податкових повідомлень-рішень,
Рішенням Київського окружного адміністративного суду від 01.05.2025, залишеним без змін постановою Шостого апеляційного адміністративного суду від 11.08.2025, задоволено позов Фізичної особи-підприємця ОСОБА_1 до Головного управління Державної податкової служби України у Київській області про визнання протиправними та скасування податкових повідомлень-рішень:
№28654/10-36-24-05/ НОМЕР_1 форми "Р", яким збільшено суму грошового зобов'язання за платежем податок на доходи фізичних осіб, що сплачується фізичними особами за результатами річного декларування в сумі 37408955,90 грн, з них за податковим зобов'язанням - 35844010,23 грн, за штрафними (фінансовими) санкціями - 1564945,67 грн;
№28655/10-36-24-05/ НОМЕР_1 форми "Р", яким збільшено суму грошового зобов'язання за платежем військовий збір, що сплачується фізичними особами за результатами річного декларування в сумі 3117412,99 грн, з них за податковим зобов'язанням - 2987000,85 грн, за штрафними (фінансовими) санкціями - 130412,14 грн;
№28660/10-36-24-05/ НОМЕР_1 форми "Р", яким збільшено суму грошового зобов'язання за платежем податок на додану вартість із вироблених в Україні товарів на загальну суму 89078,00 грн, з них за податковим зобов'язанням - 80980,00 грн, за штрафними (фінансовими) санкціями - 8098,00 грн;
№28657/10-36-24-05/ НОМЕР_1 форми "Д", яким збільшено суму грошового зобов'язання з податків та зборів, у тому числі з податку на доходи фізичних осіб в сумі 4026,56 грн;
№28661/10-36-24-05/ НОМЕР_1 форми "Д", яким збільшено суму грошового зобов'язання з податків та зборів, пені з податку на доходи фізичних осіб (військового збору) на загальну суму 2971,02 грн, з них за податковим зобов'язанням - 1842,27 грн, за штрафними (фінансовими) санкціями - 1128,75 грн;
№28658/10-36-24-05/ НОМЕР_1 форми "Д", яким збільшено суму грошового зобов'язання з податків та зборів, пені з податку на доходи фізичних осіб (військового збору) на загальну суму 276,15 грн, з них за податковим зобов'язанням - 276,15 грн, за штрафними (фінансовими) санкціями - 0 грн;
№28663/10-36-24-05/ НОМЕР_1 форми "ПС", яким застосовано штрафні (фінансові) санкції (штраф) за платежем податок на доходи фізичних осіб, що сплачується фізичними особами за результатами річного декларування в сумі 1020,00 грн (загалом на суму 40.623.740,62 грн).
Справа розглядалася в порядку загального позовного провадження.
До Верховного Суду 21.10.2025 надійшла касаційна скарга Головного управління ДПС у Київській області на рішення Київського окружного адміністративного суду від 01.05.2025 та постанову Шостого апеляційного адміністративного суду від 11.08.2025 у справі №320/44393/24.
Ухвалою Верховного Суду від 10.11.2025 касаційну скаргу залишено без руху, встановлено скаржнику десятиденний строк з дня вручення копії цієї ухвали для усунення недоліків касаційної скарги шляхом належного викладення підстав касаційного оскарження.
На виконання вимог вказаної ухвали контролюючим органом надіслано уточнену касаційну скаргу.
Скаржником вказано підставою касаційного оскарження пункт 4 частини 4 статті 328, пункт 1 частини 2 статті 353 КАС України, зауважено про неналежне дослідження судами первинних документів, на підставі яких формувалися витрати позивача.
Контролюючим органом вказано підставою касаційного оскарження пункт 3 частини 4 статті 328 КАС України, зазначено про відсутність висновку Верховного Суду щодо застосування пунктів 177.1, 177.2 статті 177, пункту 187.1 статті 187, пунктів 198.1, 198.5, 198.6 статті 198 Податкового кодексу України щодо не включення до складу доходів отриманих сертифікатів COMFY; щодо застосування пункту 44.1 статті 44, підпункту 164.2.17 пункту 164.2 статті 164 Податкового кодексу України щодо відображення витрат на бронювання туристичних послуг для працівників.
Також скаржником вказано підставою касаційного оскарження пункт 1 частини 4 статті 328 КАС України, зазначено, що судами попередніх інстанцій застосовано норми права, а саме: пункт 44.1 статті 44, пункти 177.2, 177.4 статті 177 Податкового кодексу України, без врахування висновків Верховного Суду у подібних правовідносинах, викладених у постановах Верховного Суду від 06.10.2022 по справі №260/1053/19, від 10.11.2020 у справі №640/25738/19, від 24.05.2019 у справі №816/4537/14, від 05.05.2020 у справі №826/678/16, від 15.04.2020 у справі №826/13929/17, від 19.11.2019 у справі №826/487/16, від 24.01.2018 у справі №2а-19379/11/2670, де сформовано висновок, що «Доведення відсутності реальності господарських операцій має здійснюватися шляхом дослідження та встановлення змісту господарських операцій, договірних умов, фактичного порядку надання робіт (послуг), обсягів і змісту господарських операцій, мети придбання, первинних бухгалтерських документів, складених щодо бухгалтерських операцій. Необхідно з'ясувати, чи розкривають первинні документи зміст операцій, та оцінити такі докази кожний окремо та у їх сукупності».
На думку скаржника, судами застосовано пункт 44.1 статті 44, пункти 177.2, 177.4 статті 177 Податкового кодексу України, без врахування висновків Верховного Суду у подібних правовідносинах, викладених у постановах Верховного Суду від 14.08.2025 у справі №240/34245/23, від 15.02.2022 у справі №160/2155/20, від 09.07.2020 у справі №440/3973/18, від 21.05.2020 у справі №824/257/18-а, що «Витрати фізичної особи-підприємця, що враховуються при обчисленні чистого оподаткованого доходу, мають бути фактично здійснені та підтверджені належним чином оформленими первинними документами, що відображають реальність господарської операції, яка є підставою для формування податкового обліку платника податків. При цьому :всі витрати мають бути здійснені в межах господарської діяльності такого платника. Положення пункту 177.4 статті 177 ПК України прямо вказують про можливість віднесення підприємцем до складу витрат звітного періоду виключно витрат, пов'язаних із безпосереднім отриманням доходу. Таким чином, для набуття права на обліковування витрат відповідно до положень зазначеної статті має бути наявним прямий зв'язок між понесеними витратами з отриманим доходом. При цьому зазначені у вказаній правовій нормі види витрат умовно можна віднести до категорій: прямі матеріальні витрати, на оплату праці, на сплату ЄСВ, інші витрати (загальновиробничі, адміністративні тощо)».
Верховний Суд зауважує, що обов'язковими умовами при оскарженні судових рішень на підставі пункту 1 частини 4 статті 328 КАС України є зазначення у касаційній скарзі норми матеріального права, яку неправильно застосовано судами; постанови Верховного Суду і який саме висновок щодо застосування цієї ж норми у ній викладено; висновку судів, який суперечить позиції Верховного Суду; обґрунтування, в чому полягає подібність правовідносин у справах (у якій викладено висновок Верховного Суду i у якій подається касаційна скарга).
Скаржником не доведено подібність правовідносин у справах, не взято до уваги, що судові рішення суду касаційної інстанції ґрунтуються на конкретних фактичних обставинах справи, які залежать від їх повноти, характеру, об'єктивності, юридичного значення. Посилання на постанови Верховного Суду у скарзі зроблено без аналізу та врахування обставин справи, за яких суд касаційної інстанції зробив ці висновки, які стосуються здебільшого оцінки встановлених судами обставин та досліджених ними доказів.
Контролюючим органом не обґрунтовано, які саме правові висновки Верховного Суду в наведених постановах не враховані судами попередніх інстанцій. Наведені скаржником цитати з судових рішень стосуються положень щодо оцінки доказів, а не конкретного застосування норм права.
Щодо посилань скаржника на пункт 3 частини 4 статті 328 КАС України, Верховний Суд зауважує, що подальше обґрунтування касаційної скарги не дає можливості встановити взаємозв'язок наведених доводів контролюючого органу до зазначеної підстави.
Так, саме по собі посилання на відсутність висновку Верховного Суду щодо застосування норми права у подібних правовідносинах, за відсутності мотивованих аргументів неправильного застосування певної норми права, не є підставою для відкриття касаційного провадження.
Також, слід зауважити, що правові висновки Верховний Суд формулює лише щодо конкретно визначених правовідносин, а не висновок, який на думку скаржника буде підставою для відкриття касаційного провадження.
Наведені скаржником доводи стосуються здебільшого оцінки встановлених судами обставин та досліджених ними доказів, а тому посилання скаржника в цій частині не узгоджуються з наведеною скаржником підставою касаційного оскарження судових рішень.
Виходячи з визначених процесуальним законом меж, предметом касаційного перегляду можуть бути виключно питання права, а не факту.
За правилами частини 2 статті 341 КАС України суд касаційної інстанції не має права встановлювати або вважати доведеними обставини, що не були встановлені у рішенні або постанові суду чи відхилені ним, вирішувати питання про достовірність того чи іншого доказу, про перевагу одних доказів над іншими, збирати чи приймати до розгляду нові докази або додатково перевіряти докази.
Зі змісту пункту 3 частини 4 статті 328 КАС України слідує, що вказана підстава спрямована на формування єдиної правозастосовчої практики шляхом висловлення Верховним Судом висновків щодо питань застосування тих чи інших норм права, які регулюють певну категорію правовідносин та підлягають застосуванню адміністративними судами під час вирішення спору.
Лише посилання на відсутність висновків Верховного Суду щодо застосування норми права у подібних правовідносинах, за відсутності мотивованих аргументів неправильного застосування певної норми права, не є підставою для відкриття касаційного провадження.
Як встановлено зі змісту оскаржуваних рішень, суди попередніх інстанцій дійшли висновків, що «складені між позивачем та контрагентами первинні документи, що долучені до матеріалів справи, відповідають положенням законодавства та містять всі обов'язкові реквізити первинного документу, які передбачені статтею 9 Закону України "Про бухгалтерський облік та фінансову звітність в Україні". Вказані первинні документи мають всі необхідні та достатні дані для визначення виду послуг, об'єму наданих послуг, їх вартість, чітко зазначено економічну доцільність укладання договорів. Натомість, відповідачем не наведено жодних обґрунтованих підстав, які свідчили б про нереальність вказаних господарських операцій, здійснених позивачем. Інформація, що міститься в інформаційних базах даних контролюючих органів носить виключно інформативний характер та не доводить наявності порушень податкового законодавства ФОП ОСОБА_1 . Також, відповідачем не доведено, що у контрагентів наявні трудові ресурси та матеріально-технічне забезпечення були недостатніми для проведення господарської діяльності з реалізації товарно-матеріальних цінностей, що обумовлені договорами купівлі-продажу з ФОП ОСОБА_2 , ФОП ОСОБА_3 , ФОП ОСОБА_4 , ФОП ОСОБА_5 , ФОП ОСОБА_6 , ФОП ОСОБА_7 . Відповідачем також не наведено обставин та доказів, які свідчили б про штучний характер господарських операцій, невідповідність господарських операцій цілям та меті, збитковості здійснених операцій, або інших обставин, які б окремо або в сукупності могли б свідчити про фіктивність вчинених операцій, а дії позивача та його контрагентів були спрямовані на отримання необґрунтованої податкової вигоди. Контролюючим органом не наведено доводів, що ґрунтуються на об'єктивній інформації та спростовують факти господарської діяльності, засвідчені належними документами, а також не представлено доказів на підтвердження того, що відомості, які містяться в цих документах, неповні, недостовірні та (або) суперечливі. Разом з тим, колегією суддів встановлено рух активів (товару), встановлено зв'язок між фактом придбання товару і господарською діяльністю позивача, а також подальшої реалізації товару.»
Щодо придбання сертифікатів COMFY судами зроблено висновки, що подарункові сертифікати були придбані за 1,00 грн без ПДВ в кількості 41 шт, тобто загальна вартість придбаних подарункових сертифікатів становить 49,20 грн, в т.ч. ПДВ 8,20 грн. оводи податкового органу про отримання платником необґрунтованої податкової вигоди мають ґрунтуватись на сукупності доказів, що безспірно підтверджують існування обставин, які виключають право платника, зокрема, на формування податкового зобов'язання. Верховний Суд у постанові від 21 липня 2020 року у справі № 816/191/17 зазначив, що оцінка доцільності економічних рішень платника в процесі провадження ним господарської діяльності, ефективності використання платником капіталу шляхом оцінювання витрат платника у світлі їх доцільності, раціональності не належить до повноважень податкового органу. Суд наголосив на тому, що вирішувати, які саме господарські операції слід здійснити в межах господарської діяльності, повинен сам платник, а економічна ефективність та доцільність витрат є якісним показником, який не впливає на податковий облік платника.
Стосовно витрат на бронювання готелів для працівників судами попередніх інстанцій зазначено, що у ході судового розгляду представник позивача пояснив, що бронювання послуг для працівників виключно з метою виконання своїх трудових функцій та для забезпечення господарської діяльності позивача. Зворотнього контролюючим органом не доведено. Зміст наведених вище положень дає підстави для висновку про те, що понесені платником податку витрати на відшкодування працівникам вартості бронювання послуг, якщо ці витрати пов'язані з провадженням господарської діяльності, відносяться до складу інших витрат такого суб'єкта господарювання й не є додатковим благом фізичних осіб, які перебувають у трудових відносинах із своїм роботодавцем, та їх оподатковуваним доходом у розумінні підпункту 164.2.17 пункту 164.2 статті 164 ПК України.
Щодо своєчасності перерахування до бюджету утриманих сум податку на доходи фізичних осіб судами встановлено, що деталізованої інформації, яка б відображала зміст та суть встановлених контролюючим органом порушень, зокрема, в чому полягає хибність розрахунку податків і зборів під час здійснення спірних нарахувань та виплат, посилань на реквізити документів, на підставі яких відповідач дійшов викладених в акті перевірки висновків, описова частина акта не містить. У той же час, надані позивачем первинні документи бухгалтерського обліку, зокрема, виписки по рахунках, банківські виписки свідчать про здійснення позивачем перерахування податку на доходи фізичних осіб протягом перевіряємого періоду.
Скаржником не спростовано такі висновки судів. Доводи касаційної скарги зводяться до викладення фактичних обставин справи, цитування норм Податкового кодексу України, посилань на практику Верховного Суду, висловлення незгоди з наданою судами правовою оцінкою наявних у матеріалах цієї справи доказів у сукупності зі встановленими у справі обставинами, переоцінки доказів, що не є належним викладенням підстав касаційного оскарження.
Враховуючи межі перегляду судом касаційної інстанції, визначені статтею 341 КАС України, суд касаційної інстанції не має права встановлювати або вважати доведеними обставини, що не були встановлені у рішенні або постанові суду чи відхилені ним, вирішувати питання про достовірність того чи іншого доказу, про перевагу одних доказів над іншими, збирати чи приймати до розгляду нові докази або додатково перевіряти докази.
Верховний Суд зазначає, що у касаційній скарзі скаржник повинен навести мотиви незгоди з судовим рішенням з урахуванням передбачених КАС України підстав для його скасування або зміни (статті 351-354 Кодексу) з вказівкою на конкретні висновки суду, рішення якого оскаржується, із одночасним зазначенням норм права (пункт, частина, стаття), які неправильно застосовані цим судом при прийнятті відповідного висновку. Касаційна скарга повинна містити посилання на конкретні порушення відповідної норми (норм) права чи неправильність її (їх) застосування. Скаржник повинен зазначити конкретні порушення, що є підставами для скасування або зміни судового рішення (рішень), які, на його думку, допущені судом при його (їх) ухваленні, та навести аргументи в обґрунтування своєї позиції.
З урахуванням змін до КАС України, які набрали чинності 08.02.2020, суд касаційної інстанції переглядає судові рішення в межах доводів та вимог касаційної скарги, які стали підставою для відкриття касаційного провадження, а тому відсутність у касаційній скарзі визначених законом підстав касаційного оскарження унеможливлює її прийняття та відкриття касаційного провадження.
Перевіркою змісту поданої у цій справі касаційної скарги встановлено, що у ній не викладені передбачені частиною 4 статті 328 КАС України підстави для оскарження судових рішень в касаційному порядку. Касаційна скарга є подібною до попередньої та не усуває встановлених недоліків.
З урахуванням вищевикладеного, колегія суддів вважає, що скаржником не усунуто недоліки касаційної скарги, які були підставою для залишення її без руху.
Відповідно до частини 2 статті 332 КАС України до касаційної скарги, яка не оформлена відповідно до вимог, встановлених статтею 330 цього Кодексу, застосовуються положення статті 169 цього Кодексу.
Згідно положень пункту 1 частини 4 статті 169 КАС України позовна заява повертається позивачеві, якщо позивач не усунув недоліки позовної заяви, яку залишено без руху, у встановлений судом строк.
Відповідно до вищенаведеного, керуючись статтями 169, 330, 332, 355, 359 КАС України,
Касаційну скаргу Головного управління ДПС у Київській області на рішення Київського окружного адміністративного суду від 01.05.2025 та постанову Шостого апеляційного адміністративного суду від 11.08.2025 у справі №320/44393/24 повернути особі, яка її подала.
Роз'яснити, що повернення касаційної скарги не позбавляє права повторного звернення до суду касаційної інстанції в порядку, встановленому законом.
Ухвала набирає законної сили з моменту її підписання суддями та не може бути оскаржена.
Судді І.А. Васильєва
Л.І. Бившева В.П. Юрченко