19 листопада 2025 року
м. Київ
справа № 580/2475/19
касаційне провадження № К/990/6526/24
Верховний Суд у складі колегії суддів Касаційного адміністративного суду:
судді-доповідача - Гончарової І.А.,
суддів - Олендера І.Я., Ханової Р.Ф.,
розглянувши в порядку письмового провадження касаційну скаргу Головного управління ДПС у Черкаській області
на рішення Черкаського окружного адміністративного суду від 22 вересня 2023 року (головуючий суддя - Рідзель О.А.)
та постанову Шостого апеляційного адміністративного суду від 16 січня 2024 року (колегія суддів у складі: головуючий суддя - Кобаль М.І.; судді: Бужак Н.П., Костюк Л.О.)
у справі № 580/2475/19
за позовом Товариства з обмеженою відповідальністю «ІМПУЛЬС ПЛЮС»
до Головного управління ДПС у Черкаській області
про визнання протиправними та скасування податкових повідомлень-рішень,
У серпні 2019 року Товариство з обмеженою відповідальністю «ІМПУЛЬС ПЛЮС» (далі - ТОВ «ІМПУЛЬС ПЛЮС», позивач платник, товариство, підприємство) звернулося до адміністративного суду з позовом до Головного управління ДПС у Черкаській області (далі - ГУ ДПС у Черкаській області, відповідач, контролюючий орган, податковий орган) про визнання протиправними та скасування податкових повідомлень-рішень від 24 квітня 2019 року № 0004841404, від 26 квітня 2019 року № 0004841408, № 0004851408, № 0004861408, № 0004871408, № 0004891408, № 0004901408.
Справа розглядалась судами неодноразово.
За наслідками останнього її розгляду Черкаський окружний адміністративний суд рішенням від 22 вересня 2023 року, залишеним без змін постановою Шостого апеляційного адміністративного суду від 16 січня 2024 року, позов задовольнив частково.
Визнав протиправними та скасував податкові повідомлення-рішення від 24 квітня 2019 року № 0004841404, від 26 квітня 2019 року № 0004851408, № 0004861408, № 0004871408, № 0004891408, № 0004901408.
У задоволенні іншої частини позовних вимог відмовив.
Відповідач не погодився з рішеннями судових інстанцій в частині задоволення позовних вимог та звернувся до Верховного Суду з касаційною скаргою, в якій, покликаючись на порушення судовими інстанціями норм матеріального та процесуального права, просить скасувати рішення Черкаського окружного адміністративного суду від 22 вересня 2023 року, постанову Шостого апеляційного адміністративного суду від 16 січня 2024 року в частині задоволення позовних вимоги та прийняти нове рішення, яким відмовити в задоволенні позову у повному обсязі.
Мотивуючи касаційну скаргу, податковий орган зазначає, що суди попередніх інстанцій дійшли помилкового висновку щодо необхідності одночасної наявності умов, передбачених підпунктом 4 пункту 291.4 та пунктом 291.5-1 статті 291 Податкового кодексу України (далі - ПК України), для застосування положень абзацу 2 пункту 299.11 статті 299 ПК України. Контролюючий орган стверджує, що наявність хоча б однієї з цих умов, зокрема, наявність податкового боргу станом на 1 січня базового (звітного) року, є достатньою підставою для здійснення відповідних нарахувань податків та зборів.
Верховний Суд ухвалою від 18 квітня 2024 року відкрив касаційне провадження за касаційною скаргою ГУ ДПС у Черкаській області.
29 квітня 2024 року від позивача надійшов відзив на касаційну скаргу, в якому він зазначив, що оскаржувані судові рішення в частині задоволення позовних вимог відповідають нормам матеріального та процесуального права, при цьому доводи касаційної скарги не спростовують правильності висновків судових інстанцій.
Переглядаючи оскаржувані судові рішення в межах доводів та вимог касаційної скарги, перевіряючи дотримання судами першої та апеляційної інстанцій норм процесуального права при встановленні фактичних обставин у справі та правильність застосування ними норм матеріального права, Верховний Суд дійшов висновку, що касаційна скарга задоволенню не підлягає з огляду на таке.
Судовий розгляд встановив, що відповідач провів документальну позапланову виїзну перевірку ТОВ «ІМПУЛЬС ПЛЮС» з питань дотримання вимог податкового, валютного та іншого законодавства за період з 01 січня 2015 року по 30 вересня 2017 року з урахуванням пункту 102.1 статті 102 ПК України, за результатами якої склав акт від 02 квітня 2019 року № 112/23-00-14-0807/34150627.
Відповідно до висновків названого акта перевірки контролюючий орган встановив порушення платником вимог:
пунктів 44.1, 44.2, 44.6 статті 44, підпункту 134.1.1 пункту 134.1 статті 134 ПК України, частини другої статті 3, частин першої та другої статті 9 Закону України «Про бухгалтерський облік та фінансову звітність в Україні», пункту 8 Положення (стандарту) бухгалтерського обліку № 1 «Загальні вимоги до фінансової звітності», затвердженого наказом Міністерства фінансів України від 07 лютого 2013 року № 73, пунктів 5, 7, 21 Положення (стандарту) бухгалтерського обліку № 15 «Дохід», затвердженого наказом Міністерства фінансів України від 29 листопада 1999 року № 290, пункту 20 Положення (стандарту) бухгалтерського обліку № 16 «Витрати», затвердженого наказом Міністерства фінансів України від 31 грудня 1999 року № 318, пункту 3.2 розділу ІІІ наказу Міністерства фінансів України від 28 березня 2013 року № 433 «Про затвердження Методичних рекомендацій щодо заповнення форм фінансової звітності», що призвело до заниження податку на прибуток підприємств на загальну суму 18 499 101,00 грн;
підпункту 49.18.3 пункту 49.18 статті 49 ПК України внаслідок неподання податкових декларацій з податку на прибуток за 2015 та 2016 роки;
статті 44, пунктів 198.1, 198.3 статті 198 ПК України, статті 9 Закону України «Про бухгалтерський облік та фінансову звітність в Україні», пункту 1, підпункту 2.1 пункту 2 Положення про документальне забезпечення записів у бухгалтерському обліку, затвердженого наказом Міністерства фінансів України від 24 травня 1995 року № 88, що призвело до заниження податку на додану вартість у сумі 7 048 200,00 грн, а також завищення від'ємного значення, яке переноситься до податкового кредиту наступного звітного періоду (рядок 21 декларації), за вересень 2017 року на суму 309 830,00 грн;
пункту 291.4 статті 291 ПК України, що призвело до завищення суми єдиного податку четвертої групи на 328 013,02 грн;
пункту 39.4 статті 39 ПК України, що виразилось у неподанні звіту про контрольовані операції за 2016 рік.
На підставі акта перевірки відповідач прийняв податкові повідомлення-рішення:
від 24 квітня 2019 року № 0004841404, яким до позивача застосував штрафні (фінансові) санкції за неподання звіту про контрольовані операції з трансфертного ціноутворення у сумі 413 400,00 грн;
від 26 квітня 2019 року № 0004851408, яким збільшив підприємству суму грошового зобов'язання за платежем податок на прибуток приватних підприємств на 19 669 991,00 грн, з яких за податковим зобов'язанням 18 499 101,00 грн, за штрафними (фінансовими) санкціями 1 170 890,00 грн;
від 26 квітня 2019 року № 0004861408, яким до позивача застосовано штрафні (фінансові) санкції за неподання декларацій з податку на прибуток за 2015 рік та 2016 рік у розмірі 340,00 грн;
від 26 квітня 2019 року № 0004871408, яким позивачу збільшено суму грошового зобов'язання за платежем єдиний податок сільськогосподарських товаровиробників, у яких частка сільськогосподарського товаровиробництва за попередній податковий (звітний рік) дорівнює або перевищує 75 %, на 328 013,02 грн;
від 26 квітня 2019 року № 0004891408, яким товариству збільшено суму грошового зобов'язання за платежем податок на додану вартість на 8 810 259,00 грн, з яких за податковим зобов'язанням 7 048 200,00 грн, за штрафними (фінансовими) санкціями 1 762 050,00 грн;
від 26 квітня 2019 року № 0004901408, яким платнику зменшено суму від'ємного значення, що зараховується до складу податкового кредиту наступного звітного (податкового) періоду, на 309 830,00 грн.
Надаючи оцінку спірним правовідносинам, Верховний Суд зазначає таке.
За приписами пункту 291.2 статті 291 ПК України спрощена система оподаткування, обліку та звітності - особливий механізм справляння податків і зборів, що встановлює заміну сплати окремих податків і зборів, встановлених пунктом 297.1 статті 297 цього Кодексу, на сплату єдиного податку в порядку та на умовах, визначених цією главою, з одночасним веденням спрощеного обліку та звітності.
Використання спрощеної системи оподаткування є різновидом пільгового режиму оподаткування, передбаченого для окремих суб'єктів господарювання. ПК України чітко визначено категорії осіб, на яких поширюється дія відповідних положень.
Юридична особа чи фізична особа - підприємець може самостійно обрати спрощену систему оподаткування, якщо така особа відповідає вимогам, встановленим цією главою, та реєструється платником єдиного податку в порядку, визначеному цією главою (пункт 291.3 статті 291 ПК України).
Підпунктом 4 пункту 291.4 статті 291 ПК України передбачено, що суб'єкти господарювання, які застосовують спрощену систему оподаткування, обліку та звітності, поділяються, зокрема, на такі групи платників єдиного податку, з-поміж іншого: четверта група - сільськогосподарські товаровиробники: юридичні особи незалежно від організаційно-правової форми, у яких частка сільськогосподарського товаровиробництва за попередній податковий (звітний) рік дорівнює або перевищує 75 %.
Сільськогосподарська продукція (сільськогосподарські товари) для цілей глави 1 розділу XIV цього Кодексу - продукція/товари, що підпадають під визначення груп 1-24 УКТ ЗЕД, якщо при цьому такі товари (продукція) вирощуються, відгодовуються, виловлюються, збираються, виготовляються, виробляються, переробляються безпосередньо виробником цих товарів (продукції), а також продукти обробки та переробки цих товарів (продукції), якщо вони були придбані або вироблені на власних або орендованих потужностях (площах) для продажу, переробки або внутрішньогосподарського споживання (підпункт 14.1.234 пункту 14.1 статті 14 ПК України).
Сільськогосподарський товаровиробник для цілей глави 1 розділу XIV цього Кодексу - юридична особа незалежно від організаційно-правової форми, яка займається виробництвом сільськогосподарської продукції та/або розведенням, вирощуванням та виловом риби у внутрішніх водоймах (озерах, ставках та водосховищах) та її переробкою на власних чи орендованих потужностях, у тому числі власновиробленої сировини на давальницьких умовах, та здійснює операції з її постачання (підпункт 14.1.235 пункту 14.1 статті 14 ПК України).
Частка сільськогосподарського товаровиробництва для цілей глави 1 розділу XIV цього Кодексу - питома вага доходу сільськогосподарського товаровиробника, отриманого від реалізації сільськогосподарської продукції власного виробництва та продуктів її переробки, у загальній сумі його доходу, що враховується під час визначення права такого товаровиробника на реєстрацію як платника податку (підпункт 14.1.262 пункту 14.1 статті 14 ПК України).
За правилами абзацу 2 пункту 299.11 статті 299 ПК України у разі виявлення відповідним контролюючим органом під час проведення виїзних документальних перевірок платника єдиного податку четвертої групи невідповідності вимогам підпункту 4 пункту 291.4 та пункту 291.5-1 статті 291 цього Кодексу у податковому (звітному) році або у попередніх періодах, такому платнику за такі періоди нараховуються податки та збори, від сплати яких він звільнявся як платник єдиного податку четвертої групи, та штрафні (фінансові) санкції (штрафи), передбачені главою 11 розділу II цього Кодексу. Такий платник податку зобов'язаний перейти до сплати податків за загальною системою оподаткування, починаючи з наступного місяця після місяця, у якому встановлено таке порушення.
Направляючи цю справу на новий розгляд, Верховний Суд в постанові від 27 квітня 2023 року зазначив, що абзац 2 пункту 299.11 статті 299 ПК України встановлює право контролюючого органу під час проведення виїзних документальних перевірок платника єдиного податку четвертої групи нарахувати податки та збори, від сплати яких платник податків звільнявся, як платник єдиного податку четвертої групи, та штрафні (фінансові) санкції (штрафи), передбачені главою 11 розділу II цього Кодексу, якщо останній одночасно не відповідає як вимогам підпункту 4 пункту 291.4 статті 291, так і вимогам пункту 291.5-1 статті 291 ПК України.
Верховний Суд акцентував, що істотне значення для правильного вирішення справи по суті заявлених позовних вимог мають обставини одночасної невідповідності позивача вимогам підпункту 4 пункту 291.4 статті 291 ПК України (сільськогосподарські товаровиробники, у яких частка сільськогосподарського товаровиробництва за попередній податковий (звітний) рік дорівнює або перевищує 75 %) та пункту 291.5-1 статті 291 (суб'єкт господарювання, який станом на 1 січня базового (звітного) року має податковий борг, за винятком безнадійного податкового боргу, який виник внаслідок дії обставин непереборної сили (форс-мажорних обставин)), що не було встановлено судами.
Під час нового судового розгляду суди попередніх інстанцій з'ясували, що податковою перевіркою не встановлено порушення ТОВ «ІМПУЛЬС ПЛЮС» підпункту 4 пункту 291.4 статті 291 ПК України в частині дотримання частки сільськогосподарського товаровиробництва за попередній податковий (звітний) рік, що дорівнює або перевищує 75 %.
Суди встановили, що у 2015 - 2016 роках товариство відносилося до категорії платників єдиного податку 4 групи - сільськогосподарських товаровиробників, у яких частка сільськогосподарського товаровиробництва за попередній податковий (звітний) рік дорівнює або перевищує 75 %.
Таким чином, у даному випадку відсутня одна з двох необхідних сукупних умов, передбачених абзацом 2 пункту 299.11 статті 299 ПК України, необхідних для донарахування податкових зобов'язань і переходу платника податку на загальну систему оподаткування.
Позиція контролюючого органу щодо можливості донарахування зобов'язань виключно на підставі однієї з таких умов не відповідає змісту податкового законодавства України.
Відповідно до підпункту 39.4.2 пункту 39.4 статті 39 ПК України платники податків, обсяг контрольованих операцій яких з одним контрагентом перевищує 5 000 000,00 грн (без урахування податку на додану вартість), зобов'язані подавати звіт про контрольовані операції центральному органу виконавчої влади, що реалізує державну податкову і митну політику, до 1 травня року, що настає за звітним, засобами електронного зв'язку в електронній формі з дотриманням вимог закону щодо електронного документообігу та електронного цифрового підпису.
В даному випадку підстави для подання звіту про контрольовані операції у позивача відсутні з огляду на звільнення від оподаткування податком на прибуток відповідно до підпункту 1 пункту 297.1 статті 297 ПК України.
Крім того, за результатами перевірки ТОВ «ІМПУЛЬС ПЛЮС» податковим органом було донараховано зобов'язання з податку на додану вартість на підставі статті 198 ПК України, зокрема, за операціями 2015 року. Податковий орган зазначає, що товариство неправомірно формувало податковий кредит без належних первинних документів.
Відповідно до пункту 102.1 статті 102 ПК України контролюючий орган, крім випадків, визначених пунктом 102.2 цієї статті, має право провести перевірку та самостійно визначити суму грошових зобов'язань платника податків у випадках, визначених цим Кодексом, не пізніше закінчення 1095 дня (2555 дня у разі проведення перевірки контрольованої операції відповідно до статті 39 цього Кодексу), що настає за останнім днем граничного строку подання податкової декларації, звіту про використання доходів (прибутків) неприбуткової організації, визначеної пунктом 133.4 статті 133 цього Кодексу, та/або граничного строку сплати грошових зобов'язань, нарахованих контролюючим органом, а якщо така податкова декларація була надана пізніше, - за днем її фактичного подання. Якщо протягом зазначеного строку контролюючий орган не визначає суму грошових зобов'язань, платник податків вважається вільним від такого грошового зобов'язання (в тому числі від нарахованої пені), а спір стосовно такої декларації та/або податкового повідомлення не підлягає розгляду в адміністративному або судовому порядку.
Суди встановили, що відповідні господарські операції були предметом перевірки, проведеної у 2017 році, та зауважень до їх оформлення у податкового органу не було, що підтверджено актом від 28 грудня 2017 року № 539/23-00-14-10/34150627. Крім того, на момент прийняття спірних податкових повідомлень-рішень сплинув строк давності, передбачений пунктом 102.1 статті 102 ПК України (1095 днів).
З огляду на викладене та враховуючи, що за правилами частини другої статті 341 Кодексу адміністративного судочинства України суд касаційної інстанції не має права встановлювати або вважати доведеними обставини, що не були встановлені у рішенні або постанові суду чи відхилені ним, вирішувати питання про достовірність того чи іншого доказу, про перевагу одних доказів над іншими, збирати чи приймати до розгляду нові докази або додатково перевіряти докази, а суди попередніх інстанцій не допустили порушення норм процесуального права, які б могли вплинути на встановлення дійсних обставин справи, та правильно застосували норми матеріального права, Верховний Суд дійшов висновку про залишення касаційної скарги податкового органу без задоволення, а оскаржених судових рішень - без змін.
У частині відмови в задоволенні позовних вимог рішення судів першої та апеляційної інстанцій особами, які беруть участь у справі, не оскаржуються, а тому відсутні підстави для надання правового аналізу відповідним висновкам судів у рамках даного касаційного провадження.
Керуючись статтями 341, 345, 349, 350, 355, 356, 359 Кодексу адміністративного судочинства України, Суд
Касаційну скаргу Головного управління ДПС у Черкаській області залишити без задоволення.
Рішення Черкаського окружного адміністративного суду від 22 вересня 2023 року та постанову Шостого апеляційного адміністративного суду від 16 січня 2024 року залишити без змін.
Постанова набирає законної сили з дати її прийняття та оскарженню не підлягає.
Суддя-доповідач І. А. Гончарова
Судді І. Я. Олендер
Р. Ф. Ханова