Справа № 640/19214/22 Суддя (судді) першої інстанції: Кониченко О.М.
11 листопада 2025 року м. Київ
Шостий апеляційний адміністративний суд у складі колегії суддів:
Судді-доповідача: Ключковича В.Ю.
Суддів: Беспалова О.О., Грибан І.О.,
розглянувши в порядку письмового провадження апеляційну скаргу Товариства з обмеженою відповідальністю "Ей Джі Ер Груп" на рішення Донецького окружного адміністративного суду від 20 травня 2025 року у справі за адміністративним позовом Товариства з обмеженою відповідальністю "Ей Джі Ер Груп" до Головного управління ДПС у м. Києві, Державної податкової служби України про визнання протиправним та скасування рішення, зобов'язати вчинити дії,
У листопаді 2022 року Товариство з обмеженою відповідальністю "Ей Джі Ер Груп" (далі - позивач, апелянт) звернулося до суду з адміністративним позовом до Державної податкової служби України, Головного управління Державної податкової служби в місті Києві та просить:
- визнати протиправним та скасувати рішення комісії Головного управління ДПС у м. Києві з питань зупинення реєстрації податкової накладної/розрахунку коригування в Єдиному реєстрі податкових накладних від 29 вересня 2022 року №7403016/43215019, яким було відмовлено у реєстрації податкової накладної від 15 червня 2022 року №1;
- зобов'язати Державну податкову службу України зареєструвати в Єдиному реєстрі податкових накладних податкову накладну від 15 червня 2022 року №1.
В обґрунтування позовних вимог зазначено, що Товариством з обмеженою відповідальністю "Ей Джі Ер Груп" було подано до контролюючого органу податкову накладну від 15 червня 2022 року № 1 для її реєстрації в Єдиному реєстрі податкових накладних, однак рішенням 29 вересня 2022 року №7403016/43215019 податковим органом було відмовлено у реєстрації податкової накладної, не зважаючи на її відповідність всім вимогам та критеріям, що встановлені Податковим кодексом України та відповідними підзаконними нормативно-правовими актами.
Крім того, позивач зазначив, що після зупинення реєстрації податкової накладної ним було подано до контролюючого органу усі необхідні для реєстрації первинні документи, які підтверджують факт здійснення господарської операції, а тому спірне рішення було прийнято протиправно та має бути скасовано.
Рішенням Донецького окружного адміністративного суду від 20 травня 2025 року у задоволенні адміністративного позову Товариства з обмеженою відповідальністю "Ей Джі Ер Груп" відмовлено.
Суд першої інстанції керувався тим, що надані позивачем документи: договір суборенди нежитлового приміщення б/н від 15.06.2021 з додатками (акт приймання-передачі № 1 та №2), рахунок №123 від 14.06.2022, платіжне доручення № 381 від 30.08.2022 з призначенням платежу «Оплата за суборенду нежитлового приміщення за період з 15.06.2021 по 15.06.2022 згідно договору б/н від 15.06.2021, в т.ч. ПДВ 4 800,00 грн», повідомлення про об'єкти оподаткування або об'єкти, пов'язані з оподаткуванням або через які проводиться діяльність, яке прийнято податковим органом 27.01.2022 (форма 20-ОПП), повідомлення про об'єкти оподаткування або об'єкти, пов'язані з оподаткуванням або через які проводиться діяльність, яке прийнято податковим органом 08.07.2021 (форма 20-ОПП) не надають позивачу право на реєстрацію податкової накладної у червні 2022 року, оскільки не дотримані приписи пункту 187.1 статті 187 ПК України, у відповідності до якого датою виникнення податкових зобов'язань з постачання товарів/послуг вважається дата, яка припадає на податковий період, протягом якого відбувається будь-яка з подій, що сталася раніше:
а) дата зарахування коштів від покупця/замовника на банківський рахунок платника податку як оплата товарів/послуг, що підлягають постачанню (оплата здійснена 30.08.2022 платіжним дорученням № 381 від 30.08.2022 за період з 15.06.2021 по 15.06.2022, але ніяк не в червні 2022 року);
б) дата відвантаження товарів, а в разі експорту товарів - дата оформлення митної декларації, що засвідчує факт перетинання митного кордону України, оформлена відповідно до вимог митного законодавства, а для послуг - дата оформлення документа, що засвідчує факт постачання послуг платником податку (відсутні докази надання Головному управлінню ДПС у м. Києві акту здачі-прийняття робіт (надання послуг) №22 від 15.06.2022).
Суду вказав про відсутність підстав для задоволення позовних вимог позивача щодо визнання протиправним та скасування рішення Комісії з питань зупинення реєстрації податкової накладної/ розрахунку коригування в Єдиному реєстрі податкових накладних від 29.09.2022 № 7403016/43215019 у зв'язку із ненаданням позивачем відповідачу копій первинних документів щодо постачання /придбання товарів/послуг (акт здачі-прийняття робіт(надання послуг) № 22 від 15.06.2022).
Суд погодився із доводами відповідача, що у справах щодо оскарження рішень про відмову в реєстрації податкових накладних, визначають обов'язок суду перевірити лише ті відносини, що стали підставою звернення до суду. Суд має встановити наявність/відсутність порушень з боку контролюючого органу саме в тих умовах, в яких приймалось рішення. Тобто, розгляд судом документів позивача, що не подавались на розгляд комісії (за умови їх надання разом із скаргою до ДПС України після прийняття оскаржуваного рішення) порушить принцип офіційного з'ясування обставин справи та надасть позивачу додаткові переваги в доказуванні своєї позиції, що в свою чергу порушить принцип рівності учасників судового процесу.
Судом також було враховано, що Свідоцтво платника ПДВ Благодійної організації «Благодійний фонд ім. Хідірян Оганеса Місаковича» було анульовано 30.06.2022 у зв'язку з відсутністю поставок та неподання декларацій.
Не погоджуючись з таким рішенням суду першої інстанції, представником Товариства з обмеженою відповідальністю "Ей Джі Ер Груп" подано апеляційну скаргу (з доповненнями), в якій останній просить апеляційну скаргу ТОВ «Ей Джі Ер Груп» задовольнити, скасувати рішення Донецького окружного адміністративного суду від 20 травня 2025 року у справі № 640/19214/22 та постановити нове рішення, відповідно до якого задовольнити позовні вимоги ТОВ «Ей Джі Ер Груп» в повному обсязі.
Апеляційна скарга мотивована тим, що судом не враховано, що відповідно до п. 11 Порядку платник податку має право додавати до скарги пояснення та копії документів, які підтверджують інформацію, зазначену в податковій накладній/розрахунку коригування, реєстрація яких зупинена. З урахуванням наведеного ДПС України не надано повноважень щодо можливості неврахування наданих платником податків документів до скарги, оскільки право платника податків на додання до скарги пояснення та копії документів, які підтверджують інформацію, зазначену в податковій накладній/ розрахунку коригування, реєстрація яких зупинена чітко визначено нормами Порядку № 1165. Отже, під час розгляду скарги на рішення про відмову у реєстрації податкової накладної ДПС України зобов'язана була прийняти та розглянути додатково долучені до скарги документи, які не були надані при вирішенні питання про реєстрацію податкової накладної.
Також апелянт покликається на висновки Верховного Суду у постанові від 12 лютого 2025 року у справі № 160/34198/23, відповідно до яких доводи податкового органу про ненадання позивачем копій первинних документів, зокрема, акт звірки взаєморозрахунків, довіреності на отримання товару, товарно-транспортні накладні, є необґрунтованими, оскільки відсутність вказаних документів не була підставою для зупинення реєстрації податкової накладної та не зазначалася у відповідних квитанціях. Відшукування нових підстав контролюючим органом, що не були підставами для зупинення та відмові у реєстрації податкової накладної на виправдання своєї позиції під час судового розгляду справи є безпідставним та необґрунтованим.
Ухвалами колегії Шостого апеляційного адміністративного суду 16.06.2025 та від 11.08.2025 відкрито апеляційне провадження та призначено справу до судового розгляду в порядку письмового провадження.
Відповідачем не подано відзив на апеляційну скаргу.
Перевіривши повноту встановлення окружним адміністративним судом фактичних обставин справи та правильність застосування ним норм матеріального і процесуального права, колегія суддів дійшла до наступного висновку.
Відповідно до фактичних обставин справи, Товариство з обмеженою відповідальністю "Ей Джі Ер Груп", є суб'єктом підприємницької діяльності, включений до ЄДРПОУ за номером 43215019, місцезнаходження 04112, місто Київ, вул. Дегтярівська, будинок 52, є платником податку на додану вартість, що підтверджується копією витягу № 1926564501218 від 12.11.2019 року.
Відповідно до виписки із Єдиного державного реєстру юридичних осіб, фізичних осіб- підприємців та громадських формувань видами економічної діяльності позивача є: 70.10. Діяльність головних управлінь (хед-офісів); 46.21.Оптова торгівля зерном, необробленим тютюном, насіння і кормами для тварин; 46.61. Оптова торгівля сільськогосподарськими машинами й устаткуванням; 78.30. Інша діяльність із забезпечення трудовими ресурсами; 46.75.Оптова торгівля хімічними продуктами; 62.03. Діяльність із керування комп'ютерним устаткуванням; 62.09. Інша діяльність у сфері інформаційних технологій і комп'ютерних систем; 69.10. Діяльність у сфері права; 70.21. Діяльність у сфері зав'язків із громадськістю; 70.22. Консультування з питань комерційної діяльності й керування; 74.90. Інша професійна, наукова та технічна діяльність, н.в.ш.у.; 68.20. Надання в оренду й експлуатацію власного чи орендованого нерухомого майна; 77.11. Надання в оренду автомобілів і легкових автотранспортних засобів.
Між ТОВ «ЕЙ ДЖІ ЕР ГРУП» та ПАТ «Особливе конструкторське бюро будівельних і шляхових машин» було укладено Договір оренди нежитлового приміщення № 1БШМ0200007 від 23 квітня 2021 року, відповідно до якого позивач отримав у тимчасове про оплачуване користування нежитлові приміщення загальною площею 1432 квадратних метра (п.1.1 Договору). Зазначеним договором не встановлено право позивача передавати орендовані приміщення у суборенду.
Надалі, між позивачем та Благодійною організацією «Благодійний фонд ім. Хідірян Оганеса Місаковича» був укладений Договір суборенди нежитлового приміщення б/н від 15 червня 2021 року.
Згідно з умовами п.1.1. Договору орендар передає, а суборендар приймає у тимчасове оплачуване користування нежитлове приміщення, загальною площею 6 (шість) м2 на 6-му поверсі будівлі літ. А, надалі - Приміщення, об'єкти суборенди, що знаходяться за адресою: м. Київ, вул. Дегтярівська, 52. Пунктом 1.4. Договору, приміщення передаються суборендарю Акту приймання- передачі (Акти є додатком до Договору). У відповідності до п. 3.1. Договору встановлено, шо суборендар зобов'язаний вносити плату за користування Об'єктом оренди в розмірах та в строки, обумовлені цим Договором. Як встановлено в п. 3.4. Договору, Орендар виставляє Суборендареві рахунок на оплату за суборенду, розрахованої відповідно до площі Об'єкта суборенди із розрахунку 400 грн за 1 кв.м. Річна плата за суборенду за всю площу об'єкта суборенди складає 28 800,00 грн. Пунктом 8.2. Договору встановлено, що строк суборенди починається з моменту прийняття суборендарем об'єкта суборенди за Актом № 1 і закінчується через 12 місяців з дати укладання Договору.
На виконання умов Договору, ТОВ «ЕЙ ДЖІ ЕР ГРУП» відповідно до Актів приймання-передачі нежитлового приміщення до Договору Суборенди б/н від 15 червня 2022 року передало БО «БЛАГОДІЙНИЙ ФОНД ІМ. ХІДІРЯН ОГАНЕСА МІСАКОВИЧА» нежитлове приміщення, загальною площею 6 (шість) м2, на 6-му поверсі будівлі літ. А., розташоване за адресою: м. Київ, вул. Дегтярівська, 52.
Позивачем був наданий суборендареві рахунок на оплату №123 від 14 червня 2022 року на загальну суму 28 800,00 гривень, у т.ч. ПДВ 4 800,00 грн.
На підставі виставленого рахунку, БО «БЛАГОДІЙНИЙ ФОНД ІМ. ХІДІРЯН ОГАНЕСА МІСАКОВИЧА» було проведено оплату згідно умов Договору, що підтверджується платіжним дорученням з відміткою банку про його проведення №381 від 30 серпня 2022 року на суму 28 800,00 грн.
На доказ належного виконання умов Договору та передачі нежитлового приміщення в суборенду надано Акт виконання робіт (надання послуг) №22 від 15 червня 2022 року, який підписано повноважними представниками сторін Договору.
Позивачем було складено податкову накладну №1 від 15 червня 2022 року, яку направлено для реєстрації у порядку, визначеному чинним законодавством.
Позивач отримав квитанцію про реєстрацію податкової накладної/розрахунку коригування кількісних і вартісних показників до податкової накладної в Єдиному реєстрі податкових накладних за № 9123633298 від 13 липня 2022 року, у якій було зазначено: Документ прийнято. Реєстрація зупинена. У відповідності до п.201.10. ст.201 Податкового кодексу України, реєстрація ПН/РК від 15 червня 2022 року №1 в Єдиному реєстрі податкових накладних зупинена. Платник податків відповідає пункту 8 Критеріїв ризиковості платника податку. Пропонуємо надати пояснення та копії документів щодо підтвердження інформації, зазначеної в ПН/РК для розгляду питання прийняття рішення про реєстрацію/відмову в реєстрації податкової накладної/розрахунку коригування в Єдиному реєстрі податкових накладних. Додатково повідомляємо: показник "D"=94.4692%, "Р"=1066.67.
Рішенням про відповідність/невідповідність платника податку на додану вартість критеріям ризиковості платника податку № 286121 від 10 серпня 2022 року, підписаного головою Комісії з питань зупинення реєстрації податкової накладної/розрахунку коригування в Єдиному реєстрі податкових накладних встановлено, що ТОВ «ЕЙ ДЖІ ЕР ГРУП» не відповідає критеріям ризиковості платника податку.
З метою розблокування спірної податкової накладної позивач листом № 26/09-2 від 26 вересня 2022 року подав пояснення та копії документів які, як на його думку розкривають зміст господарської операції.
У цих поясненнях позивач посилався на той факт, що кількість штатних одиниць позивача становить 109 осіб з місячним фондом заробітної плати за червень 2 633 763,63 грн, фонд оплати праці за перше півріччя 2022 року становить 14 976 864,66 грн. Сплачено до бюджету за перше півріччя 2022 року ПДФО в розмірі 2 239 396,90 грн, військовий збір в розмірі 186 366,00 грн та єдиний соціальний внесок в розмірі 2 723 373,71 грн.
Згідно статуту ТОВ «ЕЙ ДЖІ ЕР ГРУП» основним видом господарської діяльності товариства є діяльність головних управлінь (хед-офісів), код 70.10 за КВЕД 009:2010. Крім цього, ТОВ «ЕЙ ДЖІ ЕР ГРУП» здійснює діяльність згідно КВЕД 68.20 надання в оренду й експлуатацію власного чи орендованого нерухомого майна, у відповідності до якого з метою здійснення статутної діяльності Товариство укладає договори оренди/суборенди приміщень з іншими суб'єктами господарювання.
Податкова накладна від 15 червня 2022 року №1, реєстрація якої була зупинена в ЄРПН, була складена відповідно до зазначеного КВЕД 68.20, у відповідності до якого ТОВ «ЕЙ ДЖІ ЕР ГРУП» надає в оренду й експлуатацію орендоване нерухоме майно зазначене у Формі № 20 - ОПП. Зазначена обставина підтверджується повідомленням про об'єкти оподаткування або об'єкти пов'язані з оподаткуванням або через які проводиться діяльність, яке прийнято податковим органом 27 січня 2022 року. Зокрема, в даному повідомлені зазначається, що частина офісу, в якому розміщено Товариство, надається в суборенду іншим суб'єктам господарювання.
Між ТОВ «ЕЙ ДЖІ ЕР ГРУП» та ПАТ «Особливе конструкторське бюро будівельних і шляхових машин» укладений Договір оренди нежитлового приміщення № 1БШМ0200007 від 23 квітня 2021 року, про що повідомлено контролюючі органи шляхом направлення форми 20 - ОПП (прийняте податковим органом 08 липня 2021 року) .
Відповідно до пояснення від 26 вересня 2022 року позивачем були надані наступні документи: договір суборенди нежитлового приміщення б/н від 15.06.2021 з додатками (Акт приймання-передачі № 1 та №2), рахунок №123 від 14.06.2022, платіжне доручення № 381 від 30.08.2022, акт здачі-прийняття робіт (надання послуг) №22 від 15.06.2022, повідомлення про об'єкти оподаткування або об'єкти, пов'язані з оподаткуванням або через які проводиться діяльність, яке прийнято податковим органом 27.01.2022 (форма 20- ОПП), повідомлення про об'єкти оподаткування або об'єкти, пов'язані з оподаткуванням або через які проводиться діяльність» яке прийнято податковим органом 08.07.2021 (форма 20- ОПП).
Рішенням Головного управління ДПС у м. Києві від 29 вересня 2022 року №7403016/43215019 про реєстрацію/ відмову у реєстрації податкових накладних / розрахунків коригування в Єдиному реєстрі податкових накладних, а саме податкової накладної №1 від 15 червня 2022 року на загальну суму 28 800 грн, в тому числі ПДВ 4 800 грн позивачу було відмовлено у реєстрації зазначеної податкової накладної.
Підставою відмови у реєстрації податкової накладної було визначено не надання платником податків копій документів: первинних документів щодо постачання /придбання товарів/послуг, зберігання і транспортування, навантаження, розвантаження продукції, складських документів (інвентаризаційні описи), у тому числі рахунків-фактури/інвойсів, актів приймання- передачі товарів (робіт, послуг) з урахуванням наявності певних типових форм та залузевої специфіки, накладних.
У графі додаткова інформація було зазначено: «В пакеті документів НЕ НАДАНО-АКТ виконання робіт (послуг) від 15 червня 2022 року - підстава для складання податкової накладної. Відсутній договір ОРЕНДИ нежитлового приміщення, що здається в суборенду. Розрахункові документи за оренду нежитлового приміщення, що здається в суборенду».
Не погоджуючись з таким рішенням Головного управління ДПС у м. Києві, позивач звернувся до суду з даним позовом.
За наслідком перегляду рішення суду першої інстанції в порядку апеляційного оскарження, колегія суддів враховує наступне.
Відносини, що виникають у сфері справляння податків і зборів, зокрема, визначає вичерпний перелік податків та зборів, що справляються в Україні, та порядок їх адміністрування, платників податків та зборів, їх права та обов'язки, компетенцію контролюючих органів, повноваження і обов'язки їх посадових осіб під час здійснення податкового контролю, а також відповідальність за порушення податкового законодавства регулюються Податковим кодексом України (далі - ПК України).
Відповідно до підпункту 14.1.60 ПК України єдиний реєстр податкових накладних - реєстр відомостей щодо податкових накладних та розрахунків коригування, який ведеться центральним органом виконавчої влади, що реалізує державну податкову та митну політику, в електронному вигляді згідно з наданими платниками податку на додану вартість електронними документами.
За змістом пункту 185.1 статті 185 ПК України об'єктом оподаткування є операції платників податку з: а) постачання товарів, місце постачання яких розташоване на митній території України, відповідно до статті 186 цього Кодексу, у тому числі операції з безоплатної передачі та з передачі права власності на об'єкти застави позичальнику (кредитору), на товари, що передаються на умовах товарного кредиту, а також з передачі об'єкта фінансового лізингу в користування лізингоотримувачу/орендарю; б) постачання послуг, місце постачання яких розташоване на митній території України, відповідно до статті 186 цього Кодексу; в) ввезення товарів на митну територію України; г) вивезення товарів за межі митної території України; е) постачання послуг з міжнародних перевезень пасажирів і багажу та вантажів залізничним, автомобільним, морським і річковим та авіаційним транспортом.
Пунктом 187.1 статті 187 ПК України визначено, що датою виникнення податкових зобов'язань з постачання товарів/послуг вважається дата, яка припадає на податковий період, протягом якого відбувається будь-яка з подій, що сталася раніше:
а) дата зарахування коштів від покупця/замовника на банківський рахунок платника податку як оплата товарів/послуг, що підлягають постачанню, а в разі постачання товарів/послуг за готівку - дата оприбуткування коштів у касі платника податку, а в разі відсутності такої - дата інкасації готівки у банківській установі, що обслуговує платника податку;
б) дата відвантаження товарів, а в разі експорту товарів - дата оформлення митної декларації, що засвідчує факт перетинання митного кордону України, оформлена відповідно до вимог митного законодавства, а для послуг - дата оформлення документа, що засвідчує факт постачання послуг платником податку.
За правилами абзацу першого пункту 201.1 статті 201 ПК України на дату виникнення податкових зобов'язань платник податку зобов'язаний скласти податкову накладну в електронній формі з дотриманням умови щодо реєстрації у порядку, визначеному законодавством, електронного підпису уповноваженої платником особи та зареєструвати її в Єдиному реєстрі податкових накладних у встановлений цим Кодексом термін.
Згідно з абзацами першим-другим, п'ятим, десятим пункту 201.10 статті 201 ПК України при здійсненні операцій з постачання товарів/послуг платник податку - продавець товарів/послуг зобов'язаний в установлені терміни скласти податкову накладну, зареєструвати її в Єдиному реєстрі податкових накладних та надати покупцю за його вимогою.
Податкова накладна, складена та зареєстрована в Єдиному реєстрі податкових накладних платником податку, який здійснює операції з постачання товарів/послуг, є для покупця таких товарів/послуг підставою для нарахування сум податку, що відносяться до податкового кредиту.
Підтвердженням продавцю про прийняття його податкової накладної та/або розрахунку коригування до Єдиного реєстру податкових накладних є квитанція в електронному вигляді у текстовому форматі, яка надсилається протягом операційного дня.
Якщо надіслані податкові накладні/розрахунки коригування сформовано з порушенням вимог, передбачених пунктом 201.1 цієї статті та/або пунктом 192.1 статті 192 цього Кодексу, а також у разі зупинення реєстрації податкової накладної/розрахунку коригування відповідно до пункту 201.16 цієї статті, протягом операційного дня продавцю/покупцю надсилається квитанція в електронному вигляді у текстовому форматі про неприйняття їх в електронному вигляді або зупинення їх реєстрації із зазначенням причин.
Функціонування Єдиного реєстру податкових накладних (далі - ЄРПН) відбувається в автоматизованому режимі за правилами, визначеними Порядком ведення єдиного реєстру податкових накладних, затвердженим постановою Кабінету Міністрів України від 29 грудня 2010 року № 1246 (далі - Порядок № 1246).
Відповідно до пункту 12 Порядку № 1246, після надходження податкової накладної та/або розрахунку коригування до ДПС в автоматизованому режимі здійснюється їх розшифрування та проводяться перевірки: відповідності податкової накладної та/або розрахунку коригування затвердженому формату (стандарту); чинності кваліфікованого електронного підпису, порядку його накладення та наявності права підписання посадовою особою платника податку таких податкової накладної та/або розрахунку коригування; реєстрації особи, що надіслала на реєстрацію податкову накладну та/або розрахунок коригування, платником податку на момент складення та реєстрації таких податкової накладної та/або розрахунку коригування; дотримання вимог, установлених пунктом 192.1 статті 192 та пунктом 201.10 статті 201 Кодексу; наявності помилок під час заповнення обов'язкових реквізитів відповідно до пункту 201.1 статті 201 Кодексу; наявності суми податку на додану вартість відповідно до пунктів 2001.3 і 2001.9 статті 2001 Кодексу (для податкових накладних та/або розрахунків коригування, що реєструються після 1 липня 2015 р.); наявності в Реєстрі відомостей, що містяться у податковій накладній, яка коригується; факту реєстрації / зупинення реєстрації / відмови в реєстрації податкової накладної та/або розрахунку коригування з такими ж реквізитами; наявності підстав для зупинення реєстрації податкових накладних та/або розрахунків коригування; дотримання вимог Законів України "Про електронні довірчі послуги", "Про електронні документи та електронний документообіг" та Порядку обміну електронними документами з контролюючими органами, затвердженого в установленому порядку.
Відповідно до пункту 13 Порядку № 1246, за результатами перевірок, визначених пунктом 12 цього Порядку, формується квитанція про прийняття або неприйняття, або зупинення реєстрації податкової накладної та/або розрахунку коригування (далі - квитанція).
Аналогічні норми містяться у пункті 201.16 статті 201 ПК України, згідно з якими реєстрація податкової накладної/розрахунку коригування в Єдиному реєстрі податкових накладних може бути зупинена у порядку, визначеному Кабінету Міністрів України.
Механізм зупинення реєстрації податкової накладної/розрахунку коригування в Єдиному реєстрі податкових накладних (далі - Реєстр), організаційні та процедурні засади діяльності комісій з питань зупинення реєстрації податкової накладної/розрахунку коригування в Реєстрі (далі - комісії контролюючих органів), права та обов'язки їх членів визначено Порядком зупинення реєстрації податкової накладної/розрахунку коригування в Єдиному реєстрі податкових накладних, затвердженим постановою Кабінету Міністрів України від 11 грудня 2019 року № 1165 (далі - Порядок № 1165).
За визначенням пункту 2 Порядку № 1165, автоматизований моніторинг відповідності податкової накладної/розрахунку коригування критеріям оцінки ступеня ризиків - це сукупність заходів та методів, що застосовуються контролюючим органом для виявлення ознак наявності ризиків порушення норм податкового законодавства на основі результатів автоматизованого аналізу наявної в інформаційних системах контролюючих органів податкової інформації.
Відповідно до пунктів 4, 5 Порядку № 1165, у разі коли за результатами перевірки податкової накладної/розрахунку коригування визначено, що податкова накладна/розрахунок коригування відповідають одній з ознак безумовної реєстрації, визначених у пункті 3 цього Порядку, реєстрація таких податкової накладної/розрахунку коригування не зупиняється в Реєстрі.
Платник податку, яким складено та/або подано для реєстрації в Реєстрі податкову накладну/розрахунок коригування, що не відповідають жодній з ознак безумовної реєстрації, перевіряється щодо відповідності критеріям ризиковості платника податку (додаток 1), показникам, за якими визначається позитивна податкова історія платника податку (додаток 2).
Податкова накладна/розрахунок коригування, що не відповідають жодній з ознак безумовної реєстрації, перевіряються щодо відповідності відображених у них операцій критеріям ризиковості здійснення операцій (додаток 3).
Згідно з абзацом 1 пункту 6 Порядку № 1165, у разі коли за результатами автоматизованого моніторингу платник податку, яким складено та/або подано податкову накладну/розрахунок коригування для реєстрації в Реєстрі, відповідає хоча б одному критерію ризиковості платника податку, реєстрація такої податкової накладної/розрахунку коригування зупиняється.
Положеннями пункту 10 Порядку № 1165 встановлено, що у разі зупинення реєстрації податкової накладної/розрахунку коригування в Реєстрі контролюючий орган протягом операційного дня надсилає (в електронній формі у текстовому форматі) в автоматичному режимі платнику податку квитанцію про зупинення реєстрації податкової накладної/розрахунку коригування, яка є підтвердженням зупинення такої реєстрації.
Згідно з пунктом 11 Порядку № 1165 у квитанції про зупинення реєстрації податкової накладної/розрахунку коригування зазначаються: 1) номер та дата складення податкової накладної/розрахунку коригування; 2) критерій (критерії) ризиковості платника податку та/або ризиковості здійснення операцій, на підставі якого (яких) зупинено реєстрацію податкової накладної/розрахунку коригування в Реєстрі, з розрахованим показником за кожним критерієм, якому відповідає платник податку; 3) пропозиція щодо надання платником податку пояснень та копій документів, необхідних для розгляду питання прийняття контролюючим органом рішення про реєстрацію податкової накладної/розрахунку коригування в Реєстрі або відмову в такій реєстрації.
У межах спірних правовідносин реєстрацію податкової накладної № 1 від 15 червня 2022 року зупинено з тих підстав, що платник податків відповідає пункту 8 Критеріїв ризиковості платника податку.
Судова колегія враховує, що у разі зупинення реєстрації податкової накладної на підставі пункту 8 Критеріїв ризиковості платника податку, контролюючий орган має витребувати від платника документи на спростування наявних у органу ДПС сумнівів, пов'язаних з легальністю діяльності юридичної особи, вказавши які саме аспекти належить висвітити платнику податків у своїх поясненнях.
Натомість, як установлено судом, надіслана позивачу квитанція містить вимогу щодо надання пояснень та копії документів щодо підтвердження інформації, зазначеної в ПН/РК для розгляду питання прийняття рішення про реєстрацію/відмову в реєстрації податкової накладної/розрахунку коригування в Єдиному реєстрі податкових накладних, без зазначення конкретної пропозиції щодо переліку документів, необхідних та достатніх для прийняття рішення про реєстрацію ПН/РК в ЄРПН.
Також з матеріалів справи вбачається, що надіслана позивачу квитанція про зупинення реєстрації спірної податкової накладної не містить жодних доводів щодо наявності податкової інформації, що була підставою для віднесення позивача до критеріїв ризиковості платника податку.
У свою чергу, відповідачем не надано достатніх, достовірних та допустимих доказів на підтвердження того, що господарські операції, за результатами яких позивачем складено податкову накладну носять характер ризикових.
При цьому, рішенням про відповідність/невідповідність платника податку на додану вартість критеріям ризиковості платника податку № 286121 від 10 серпня 2022 року, підписаного головою Комісії з питань зупинення реєстрації податкової накладної/розрахунку коригування в Єдиному реєстрі податкових накладних встановлено, що ТОВ «ЕЙ ДЖІ ЕР ГРУП» не відповідає критеріям ризиковості платника податку.
Верховним Судом у постановах від 22 липня 2019 року у справі №815/2985/18, від 10 квітня 2020 року у справі № 819/330/18 висловлено правову позицію, згідно якої недотримання податковим органом вимог законодавства на етапі зупинення реєстрації податкової накладної щодо оформлення квитанції прямо вказує на те, що рішення, яке прийняте на наступному етапі, тобто рішення Комісії про відмову у реєстрації податкової накладної, теж не є законним.
Наказом Міністерства фінансів України від 12 грудня 2019 року № 520 затверджено Порядок прийняття рішень про реєстрацію/відмову в реєстрації податкових накладних/розрахунків коригування в Єдиному реєстрі податкових накладних (зареєстровано в Міністерстві юстиції України 13 грудня 2019 року за № 1245/34216; далі - Порядок № 520), який визначає механізм прийняття рішень про реєстрацію/відмову в реєстрації податкових накладних/розрахунків коригування в Єдиному реєстрі податкових накладних (далі - Реєстр), реєстрацію яких відповідно до пункту 201.16 статті 201 ПК України зупинено в порядку та на підставах, визначених Кабінетом Міністрів України.
Відповідно до пунктів 2-4 Порядку № 520, прийняття рішень про реєстрацію / відмову в реєстрації податкових накладних / розрахунків коригування в Реєстрі, реєстрацію яких зупинено, здійснюють комісії з питань зупинення реєстрації податкової накладної / розрахунку коригування в Реєстрі головних управлінь Державної податкової служби України в областях, м. Києві та Офісу великих платників податків ДПС (далі - комісія регіонального рівня).
Комісія регіонального рівня протягом п'яти робочих днів, що настають за днем отримання пояснень та копій документів, поданих відповідно до пункту 4 цього Порядку, приймає рішення про реєстрацію або відмову в реєстрації податкової накладної / розрахунку коригування в Реєстрі та надсилає його платнику податку в порядку, встановленому статтею 42 Кодексу.
У разі зупинення реєстрації податкової накладної / розрахунку коригування в Реєстрі платник податку має право подати копії документів та письмові пояснення стосовно підтвердження інформації, зазначеної у податковій накладній / розрахунку коригування, для розгляду питання прийняття комісією регіонального рівня рішення про реєстрацію / відмову в реєстрації податкової накладної/ розрахунку коригування в Реєстрі.
Пунктом 5 Порядку № 520 визначено перелік документів, необхідних для розгляду питання прийняття комісією регіонального рівня рішення про реєстрацію/відмову в реєстрації податкової накладної/розрахунку коригування в Реєстрі, реєстрацію яких зупинено в Реєстрі, який може включати: договори, зокрема зовнішньоекономічні контракти, з додатками до них; договори, довіреності, акти керівного органу платника податку, якими оформлено повноваження осіб, які одержують продукцію в інтересах платника податку для здійснення операції; первинні документи щодо постачання/придбання товарів/послуг, зберігання і транспортування, навантаження, розвантаження продукції, складські документи (інвентаризаційні описи), у тому числі рахунки-фактури/інвойси, акти приймання-передачі товарів (робіт, послуг) з урахуванням наявності певних типових форм і галузевої специфіки, накладні; розрахункові документи та/або банківські виписки з особових рахунків; документи щодо підтвердження відповідності продукції (декларації про відповідність, паспорти якості, сертифікати відповідності), наявність яких передбачено договором та/або законодавством.
Пунктами 6, 7 Порядку №520 передбачено, що письмові пояснення та копії документів, зазначених у пункті 5 цього Порядку, платник податку має право подати до контролюючого органу протягом 365 календарних днів, що настають за датою виникнення податкового зобов'язання, відображеного в податковій накладній / розрахунку коригування.
Платник податку має право подати письмові пояснення та копії документів до декількох податкових накладних / розрахунків коригування, якщо такі податкові накладні / розрахунки коригування складено на одного отримувача - платника податку за одним і тим самим договором або якщо в таких податкових накладних / розрахунках коригування відображено однотипні операції (з однаковими кодами товарів згідно з Українською класифікацією товарів зовнішньоекономічної діяльності (УКТ ЗЕД) або кодами послуг згідно з Державним класифікатором продукції та послуг (ДКПП)).
Письмові пояснення та копії документів, зазначених у пункті 5 цього Порядку, платник податку подає до ДПС в електронній формі за допомогою засобів електронного зв'язку з урахуванням вимог Законів України «Про електронні документи та електронний документообіг», «Про електронні довірчі послуги» та Порядку обміну електронними документами з контролюючими органами, затвердженого в установленому порядку.
З фактичних обставин справи вбачається, що позивачем подано пояснення № 26/09-2 від 26 вересня 2022 року на вимогу контролюючого органу, і такі документи давали можливість встановити обставини вчинення господарської операції щодо передачі нежитлового приміщення в суборенду контрагенту.
Відповідно до пункту 11 Порядку № 520, комісія регіонального рівня приймає рішення про відмову в реєстрації податкової накладної/ розрахунку коригування в Реєстрі в разі:
ненадання платником податку письмових пояснень стосовно підтвердження інформації, зазначеної у податковій накладній / розрахунку коригування, реєстрацію яких зупинено в Реєстрі;
та/або ненадання платником податку копій документів відповідно до пункту 5 цього Порядку;
та/або надання платником податку копій документів, складених/оформлених із порушенням законодавства.
Відмовляючи у реєстрації спірної податкової накладної № 1, відповідач послався на не надання платником податків копій документів: первинних документів щодо постачання/придбання товарів/послуг, зберігання і транспортування, навантаження, розвантаження продукції, складських документів (інвентаризаційні описи), у тому числі рахунків-фактури/інвойсів, актів приймання- передачі товарів (робіт, послуг) з урахуванням наявності певних типових форм та залузевої специфіки, накладних.
У графі додаткова інформація було зазначено: «В пакеті документів не надано Акт виконання робіт (послуг) від 15 червня 2022 року - підстава для складання податкової накладної. Відсутній договір оренди нежитлового приміщення, що здається в суборенду. Розрахункові документи за оренду нежитлового приміщення, що здається в суборенду».
Пунктом 13 Порядку № 520 визначено, що рішення комісії регіонального рівня про відмову в реєстрації податкової накладної/розрахунку коригування в Реєстрі може бути оскаржено в адміністративному або судовому порядку.
Верховний Суд за результатами аналізу наведених норм у постанові від 18 листопада 2021 року у справі № 380/3498/20 дійшов висновку, що чинними нормативно-правовими актами визначено вичерпний перелік обставин, які можуть слугувати підставою для прийняття рішення про відмову у реєстрації податкових накладних.
При цьому, як підтверджується змістом пункту 5 Порядку № 520, передбачений цим пунктом перелік документів, необхідних для розгляду питання прийняття комісією регіонального рівня рішення про реєстрацію/відмову в реєстрації податкової накладної/розрахунку коригування в Реєстрі, реєстрацію яких зупинено в Реєстрі, не є вичерпним. В залежності від виду господарської операції, за наслідками якої подається податкова декларація для реєстрації в Єдиному реєстрі податкових накладних, а також відповідних договірних зобов'язань між суб'єктами господарювання, обсяг документів може бути відмінним.
У постанові від 03 листопада 2021 року у справі № 360/2460/20 Верховний Суд за наслідками аналізу положень Порядку № 520 зазначив, що можливість надання платником податків вичерпного переліку документів на підтвердження правомірності формування та подання податкової накладної до реєстрації в ЄРПН прямо залежить від чіткого визначення податковим органом конкретного виду критерію оцінки ступеня ризиків з зазначенням необхідності надання документів за вичерпним переліком, відповідно до критерію зупинення реєстрації податкової накладної, а не довільно, на власний розсуд.
Як встановлено судом, чіткого переліку документів, що витребовував податковий орган, за змістом квитанції № 9123633298 від 13 липня 2022 року не наведено.
Зокрема, наявність вимоги про надання акту виконання робіт (послуг) від 15 червня 2022 року, договору оренди нежитлового приміщення, що здається в суборенду, розрахункових документів за оренду нежитлового приміщення, що здається в суборенду, у квитанції не встановлено.
Колегія суддів звертає увагу, що можливість надання платником податків вичерпного переліку документів на підтвердження правомірності формування та подання податкової накладної прямо залежить від зазначення у квитанції про зупинення реєстрації податкової накладної чіткого переліку документів. При цьому, у разі зупинення реєстрації податкової накладної на підставі Критеріїв ризиковості платника податку, контролюючий орган повинен вимагати від платника документи на спростування наявних у органу ДПС сумнівів, пов'язаних з легальністю діяльності юридичної особи, вказавши які саме аспекти належить висвітлити платнику податків у своїх поясненнях, чого зроблено не було.
Загальними вимогами до акта індивідуальної дії як акта правозастосування є його обґрунтованість та вмотивованість, що означає надання податковим органом конкретних підстав для його оформлення (як фактичних, так і юридичних), а також переконливих і зрозумілих мотивів прийняття. Можливість надання платником податків вичерпного переліку документів, що підтверджують правомірність формування та подання податкової накладної, безпосередньо залежить від чіткого визначення фіскальним органом конкретного виду критерію оцінки ступеня ризиків. Використання податковим органом загального посилання на пункт Критеріїв, без зазначення відповідної підстави та розрахованих показників за критерієм, який відповідає платнику податку, є неконкретизованим і призводить до необґрунтованого обмеження права платника податків бути повідомленим про необхідність надання документів за вичерпним переліком, відповідно до критерію зупинення реєстрації податкової накладної, а не будь-яких на власний розсуд. Тому невиконання податковим органом законодавчо встановлених вимог щодо змісту, форми, обґрунтованості та вмотивованості акта індивідуальної дії призводить до його протиправності.
Наведене узгоджується із правовою позицією, що викладена Верховним Судом у постановах від 23 лютого 2023 року у справі № 420/9924/20, від 27 січня 2022 року (справа № 380/2365/21), від 18 червня 2019 року (справа № 0740/804/18), від 23 жовтня 2018 року (справа № 822/1817/1).
Судом установлено, що позивач надав контролюючому органу копії документів на власний розсуд, оскільки відповідачем в квитанції про зупинення реєстрації податкової накладної не зазначено які саме конкретно документи та в підтвердження якої обставини необхідно подати.
Суд також зауважує, що предметом доказування у цій справі є лише наявність підстав, підтверджених належними та достатніми документами, для реєстрації спірної податкової накладної.
Так, в оскаржуваному рішенні податковим органом взагалі не зазначено, який вплив мають саме зазначені у графі «Додаткова інформація» документи на правомірність складення спірної податкової накладної за наслідком проведеної господарської операції з контрагентом Благодійна організація «Благодійний фонд ім. Хідірян Оганеса Місаковича». При цьому, ані квитанція про зупинення спірної накладної, ані повідомлення про необхідність надання додаткових пояснень та/або документів не містять конкретного переліку документів, які необхідні для реєстрації спірної податкової накладної, на думку контролюючого органу. Відтак, таке рішення не відповідає критеріям чіткості та зрозумілості акта індивідуальної дії, породжує його неоднозначне трактування, що в свою чергу впливає на можливість реалізації права або виконання обов'язку позивача.
Відповідно до викладеного та враховуючи встановлені обставини цієї справи суд дійшов висновку про те, що подані позивачем документи для реєстрації спірної податкової накладної підтверджують зазначені у них дані та є достатніми для прийняття рішення про її реєстрацію в ЄРПН.
Отже, оскаржуване рішення не є обґрунтованим та вмотивованим, та не містить переконливих і зрозумілих мотивів їх прийняття, оскільки не встановлює, які саме документи не подані і що вони мали б підтвердити або спростувати.
Суд виходить й з того, що приймаючи рішення про реєстрацію податкових накладних контролюючий орган не повинен здійснювати повний аналіз господарських операцій позивача на предмет їх реальності, оскільки предметом розгляду у цій справі є виключно стадія правильності та правомірності зупинення та відмови в реєстрації податкових накладних.
Отже, підсумовуючи вищевикладене, враховуючи встановлені обставини, зважаючи на наявність у позивача передбачених чинним законодавством документів, необхідних для складання податкової накладної та беручи до уваги, що реальність господарської операції може бути перевірена контролюючим органом під час проведення перевірки платника податків, суд дійшов висновку, що у Головного управління ДПС у м. Києві були відсутні правові підстави для відмови у реєстрації в Єдиному реєстрі податкових накладних податкової накладної №1, а тому рішення Комісії Головного управління ДПС у м. Києві з питань зупинення реєстрації податкової накладної/розрахунку коригування в ЄРПН прийняте відповідачем без урахування всіх обставин, що мають значення для їх прийняття, тобто необґрунтовано, а отже є протиправним та підлягає скасуванню.
Відповідно вимога про зобов'язання зареєструвати в ЄРПН податкову накладну № 1 датою її фактичного подання підлягає задоволенню, оскільки в цьому випадку обрана форма захисту порушених прав платника є дотриманням судом гарантій на те, що спір між сторонами буде остаточно вирішений.
Оцінивши докази, які є у справі, за своїм внутрішнім переконанням, що ґрунтується на їх всебічному, повному та об'єктивному дослідженні, та враховуючи всі наведені обставини, колегія суддів приходить до висновку, що наявні правові підстави для скасування рішення суду першої інстанції та прийняття нового судового рішення про скасування рішення Комісії Головного управління ДПС у м. Києві з питань зупинення реєстрації податкової накладної/розрахунку коригування в Єдиному реєстрі податкових накладних від 29 вересня 2022 року №7403016/43215019, яким було відмовлено у реєстрації податкової накладної від 15 червня 2022 року №1.
Відповідно до пункту 2 частини 1 статті 315 Кодексу адміністративного судочинства України за наслідками розгляду апеляційної скарги на судове рішення суду першої інстанції суд апеляційної інстанції має право скасувати судове рішення повністю або частково і ухвалити нове судове рішення у відповідній частині або змінити судове рішення.
Приписи пунктів 1, 4 частини 1 статті 317 Кодексу адміністративного судочинства України визначають, що підставами для скасування судового рішення суду першої інстанції повністю або частково та ухвалення нового рішення у відповідній частині або зміни рішення є: неповне з'ясування судом обставин, що мають значення для справи; неправильне застосування норм матеріального права або порушення норм процесуального права.
За таких обставин, колегія суддів приходить до висновку, що судом першої інстанції при ухваленні рішення неповно з'ясовано обставини, які мають значення для справи, а також неправильно застосовані норми матеріального права, що стали підставою для невірного вирішення справи. У зв'язку з цим колегія суддів вважає за необхідне апеляційну скаргу задовольнити, рішення суду першої інстанції скасувати та задовольнити адміністративний позов у повному обсязі.
Оскільки при зверненні до суду першої інстанції позивачем сплачено судовий збір 2481,00 грн та при зверненні до апеляційного суду 3721,50 грн, такий судовий збір підлягає стягненню за рахунок бюджетних асигнувань відповідача.
Керуючись статтями 242-245, 308, 311, 315, 316, 321-322, 325, 328-329 Кодексу адміністративного судочинства України, суд-
Апеляційну скаргу Товариства з обмеженою відповідальністю "Ей Джі Ер Груп" задовольнити.
Рішення Донецького окружного адміністративного суду від 20 травня 2025 року скасувати.
Ухвалити нове судове рішення.
Адміністративний позов Товариства з обмеженою відповідальністю "Ей Джі Ер Груп" задовольнити.
Визнати протиправним та скасувати рішення Комісії Головного управління ДПС у м. Києві з питань зупинення реєстрації податкової накладної/розрахунку коригування в Єдиному реєстрі податкових накладних від 29 вересня 2022 року №7403016/43215019, яким було відмовлено у реєстрації податкової накладної від 15 червня 2022 року №1.
Зобов'язати Державну податкову службу України зареєструвати в Єдиному реєстрі податкових накладних податкову накладну від 15 червня 2022 року №1.
Стягнути за рахунок бюджетних асигнувань Головного управління Державної податкової служби у м. Києві на користь Товариства з обмеженою відповідальністю "Ей Джі Ер Груп" судові витрати зі сплати судового збору в сумі 6 202,50 грн (шість тисяч двісті дві гривні п'ятдесят копійок).
Постанова набирає законної сили з дати її ухвалення та може бути оскаржена до Верховного Суду в порядку і строки, визначені статтями 328, 329 Кодексу адміністративного судочинства України.
Суддя доповідач: В.Ю. Ключкович
Судді: О.О. Беспалов
І.О. Грибан